引言

　　非居民企业发生转让境外中间控股公司股权的交易事项，在涉及间接转让中国居民企业股权的情况下，若依据相关规定定性转让行为是境外投资方通过不合理利用资本架构安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理商业目的，则将重新定性为直接转让中国居民企业股权并依法计核所得税。通商律师事务所国际税收业务部门借由此文探讨非居民企业转让境外控股公司股权的反避税认定的相关问题。

　　根据《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第7号，以下简称7号公告)第1条的规定，非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法第四十七条的规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。

　　一、综合交易安排整体判定不具有合理商业目的

　　7号公告第3条规定，判断合理商业目的，应整体考虑与间接转让中国应税财产交易相关的所有安排，结合实际情况综合分析以下相关因素：第一，境外企业股权主要价值是否直接或间接来自于中国应税财产。第二，境外企业资产是否主要由直接或间接在中国境内的投资构成，或其取得的收入是否主要直接或间接来源于中国境内。第三，境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业实际履行的功能和承担的风险是否能够证实企业架构具有经济实质。第四，境外企业股东、业务模式及相关组织架构的存续时间。第五，间接转让中国应税财产交易在境外应缴纳所得税情况。第六，股权转让方间接投资、间接转让中国应税财产交易与直接投资、直接转让中国应税财产交易的可替代性。第七，间接转让中国应税财产所得在中国可适用的税收协定或安排情况。第八，其他相关因素。

　　在深圳福田区税务局非居民企业股权交易反避税调查案中(参见孙国应：《吹散障眼迷雾 明晰交易实质》，载《中国税务报》2024年02月06日，版次05)，税务机关分析了香港证券交易所公告披露信息后发现，居民企业S公司的股东M公司发生了交易事项。

　　M公司与香港上市的W公司签订了股权转让协议，将B公司100%股权以及4500万港元债权，以23.8亿港元对价，向W公司转让。进一步分析B公司情况，发现其100%持股香港C公司。比对征管数据信息后，发现C公司100%持股居民企业S公司。

　　M公司和B公司注册地均为英属维尔京群岛，W公司的注册地为开曼群岛，C公司注册地在香港地区。英属维尔京群岛和开曼群岛地区均不对股权转让行为征收所得税，而香港采用属地管辖原则，对来源于香港以外的所得不征收利得税。

　　税务机关审查发现，B公司2022年营业收入为零，资产总额为8780港币，当年的管理费用为2.2万元港元，管理费用支出明细为企业办理年审和资质审核等费用。

　　C公司主要从事产品销售和品牌推广等业务。2022年度获得营业收入22万港币，发生期间费用约220万港币，其中管理费用117万港币，销售费用60万港币。此外，M公司还提供C公司员工雇佣合同、销售门店租赁合同，以及产品销售情况等相关资料。

　　核查了C公司以前年度营运和利润情况之后，发现C公司2021年度营业收入也为零，企业仅发生管理费用5570港币，此外企业均无其他成本费用支出。

　　在检查中，M公司声称能证明C公司具有实质经营行为的香港销售门店，在2022年第四季度才取得使用权，并且在M公司交易行为发生之前不足3个月之时，才开始有营业活动，并提供了C公司员工雇佣合同、销售门店租赁合同，以及产品销售情况等相关资料。税务机关检查了门店商业登记单、原材料采购订单等，发现大多数经营活动的发生时间，都在M公司签订股权转让合同之后。

　　M公司税务代理人员承认，B公司的确没有实质经营活动，但其下属的C公司有门店，是具有产品购销实质经营活动的企业，并且此次交易的核心目标是实现转让双方集团整体的战略协作和优势协同，交易完成后M公司成为W公司的第二大股东。

　　税务机关据此认为，M公司此次交易的B公司及其下属位于香港的C公司均不具有实质性经营活动，M公司此次向W公司转让其下属B公司股权的交易，不具有合理商业目的，中国税务机关因此应对该项交易予以重新定性，确认为直接转让中国居民企业股权，并依法就交易所得向M公司征收企业所得税。根据《关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第37号)第三条规定核算该项交易归属于境内的转让收入为17.29亿元人民币，M公司应缴纳企业所得税1.69亿元。

　　二、拟制不具有合理商业目的的交易事项

　　7号公告第4条规定了可以直接认定为不具有合理商业目的的特定情形：第一，境外企业股权75%以上价值直接或间接来自于中国应税财产。第二，间接转让中国应税财产交易发生前一年内任一时点，境外企业资产总额(不含现金)的90%以上直接或间接由在中国境内的投资构成，或间接转让中国应税财产交易发生前一年内，境外企业取得收入的90%以上直接或间接来源于中国境内。第三，境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业虽在所在国家(地区)登记注册，以满足法律所要求的组织形式，但实际履行的功能及承担的风险有限，不足以证实其具有经济实质。第四，间接转让中国应税财产交易在境外应缴所得税税负低于直接转让中国应税财产交易在中国的可能税负。

　　在深圳光明区税务局非居民企业股权交易反避税调查案中(参见何立：《完善监管制度，防止税款流失》，载中国税务报2025年07月01日，版次06)，光明区税务局发现境内外资企业M公司变更了经营范围，进一步调查发现M公司全资香港公司股东L公司的控股股东非居民企业K公司已将其持有的香港L公司股份全部转让给非居民企业C公司。K公司所在税收辖区对其转让香港L公司股权的交易不征税。

　　光明区税务局审查发现，第一，香港L公司的主营业务是投资控股、企业运营管理等。第二、其资产构成中企业资产总额99%为对深圳子公司M公司的投资，几乎所有价值均来源于M公司。第三、该企业近三年来未取得过收入，且未发生营运设施、员工工资等经营性支出，无法证实其具有经济实质。

　　据此，税务机关判定L公司没有实际经营活动，其设立的目的仅是为了控股M公司。香港L公司的股权价值主要来自其所控股的我国境内居民企业M公司。

　　K公司向非居民企业C公司转让股权，属于非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权，规避企业所得税纳税义务情形。按照企业所得税法等相关规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让居民企业股权。由K公司先行负担纳税义务，而后可按照合同约定向C公司追偿。

　　三、判定不具有合理商业目的的安全港规则

　　7号公告第5条规定，与间接转让中国应税财产相关的整体安排符合以下情形之一的，即使交易构成间接转让中国应税财产，也直接排除在反避税规则的适用范围之外，即不适用公告第一条规定进行重新定性和征税：第一，非居民企业在公开市场买入并卖出同一上市境外企业股权取得间接转让中国应税财产所得。第二，在非居民企业直接持有并转让中国应税财产的情况下，按照可适用的税收协定或安排的规定，该项财产转让所得在中国可以免予缴纳企业所得税。

　　7号公告第6条规定，间接转让中国应税财产同时符合以下条件的，应认定为具有合理商业目的：第一，交易双方(转让方与受让方)具有紧密的股权关联关系，具体而言即是如果一方直接或间接拥有另一方80%以上股权，或被同一方直接或间接拥有80%以上股权。第二，本次间接转让交易后可能再次发生的间接转让交易相比在未发生本次间接转让交易情况下的相同或类似间接转让交易，其中国所得税负担不会减少。第三，股权受让方全部以本企业或与其具有控股关系的企业的股权(不含上市企业股权)支付股权交易对价。

　　在《华润微电子有限公司首次公开发行股票并在科创板上市申请文件的第二轮审核问询函之回复》第8-1-24至8-1-25页中提及两笔符合7号公告规定的企业重组中的安全港规则的交易。

　　在CRM吸收合并CSMS Technologies Corporation (BVI) ，与CRM吸收合并Good Reach Enterprises Limited这两项交易中，内部重组交易符合7号公告第6条的3个规定条件，可以视作符合合理商业目的，从而可免于适用7号公告第1条的规定。

　　第一，在股权结构方面，CRM吸并方100%持有CSMS Technologies Corporation (BVI)和Good Reach Enterprises Limited二被吸并方的股权。第二，在税负维持方面，本次间接转让后，被吸并方持有的下属境外公司将由吸并方直接持有，若吸并方是中国居民企业，则后续通过境外架构实施间接转让交易的适用税率为25%，高于被吸并方转让适用的10%税率，因此本次股转让并不会导致后续间接转让的中国企业所得税税负降低。第三，在交易对价方面，股权受让方全部以与其具控股关系的被吸并方股权作为支付股权交易对价。

　　发行人认为，鉴于该等交易系集团内部的架构重组，主要目的是通过减少境外持股公司的数量以优化持股层级、提高境外架构的管理效率的考虑，且该交易符合集团内部重组的安全港规则，应视为具备合理商业目的。因此，该项交易不应被定性为直接让中国境内应税财产交易，从而无需缴纳中国企业所得税。

　　发行人在实施前述交易后，按照7号公告的相关规定向主管税务机关上海市静安区国家税务局申报本次交易，主管税务机关已受理发行人按照非中国居民企业申报该等间接转让交易并确认发行人于报告期内实施该等间接转让交易适用7号公告项下关于非中国居民企业内部重组的安全港规则。

　　作者简介

　　陈浩然　　合伙人 上海办公室

　　上海办公室   税务与财富管理

　　邮箱：chenhaoran@tongshang.com

　　“企业所得税汇算清缴正在进行，关联申报能否先放一放?”“金额不大的关联交易还需要申报吗?”“关联交易如何填报，涉及哪些具体表单?”每年5月31日前，笔者常会收到诸如此类的提问。企业在完成年度企业所得税汇算清缴的同时，应正确识别、梳理、填报符合法规要求的关联方、关联交易或者国别报告，完成整个关联申报流程，否则可能产生税务风险。

　　哪些情形需要关联申报

　　需要明确的是，不是所有企业都要关联申报。实行查账征收的居民企业和在中国境内设立机构、场所并据实申报缴纳企业所得税的非居民企业，符合以下两种情形之一的，应进行关联申报：年度内与其关联方发生业务往来的；年度内未与关联方发生业务往来，但需要报送国别报告的。

　　其中，关联关系依据《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第42号，以下简称42号公告)第二条来判定，包括控股关联、融资关联、生产经营特许权控制关联、购销劳务控制关联、任命或委派高管关联、家族亲属关系关联、其他关联。

　　在识别关联方时，《国家税务总局关于进一步深化税务领域“放管服”改革 培育和激发市场主体活力若干措施的通知》(税总征科发〔2021〕69号)明确，企业与其他企业、组织或者个人之间，一方通过合同或其他形式能够控制另一方的相关活动并因此享有回报的，双方构成关联关系，应当就其与关联方之间的业务往来进行关联申报。此外，关联方可以是企业，也可以是组织或者个人。例如，企业向构成关联关系的个人股东借款并支付利息，也需要进行关联申报。

　　存在关联关系的主体之间进行的交易才构成关联交易。根据42号公告第四条，关联交易主要包括：有形资产使用权或者所有权的转让、金融资产的转让、无形资产使用权或者所有权的转让、资金融通、劳务交易。

　　关联申报必须填报国别报告吗

　　根据42号公告第五条，存在下列情形之一的居民企业，应当在报送年度关联业务往来报告表时，填报国别报告：一种情形是该居民企业为跨国企业集团的最终控股企业，且其上一会计年度合并财务报表中的各类收入金额合计超过55亿元；另一种情形是该居民企业被跨国企业集团指定为国别报告的报送企业。其中，最终控股企业是指能够合并其所属跨国企业集团所有成员实体财务报表的，且不能被其他企业纳入合并财务报表的企业。例如，当某集团2024年的合并报表收入合计超过55亿元人民币时，集团应在2026年填报2025年度的国别报告。

　　关联申报需要填写哪些表单

　　关联申报报表包括22张表单，其中必填表单有3张(只报送国别报告的情形除外)，其余根据实际情况选填。

　　申报内容需要迅速厘清思路。对于企业年度内与关联方发生业务往来的，应填报表G000000、表G100000、表G101000，根据发生的交易类型据实选填表G102000—G108000、表G109000和表G113010，其中表G100000为自动生成。另外，如有签订或执行成本分摊协议的要填报表G110000，有对外支付款项的要填报表G111000，有境外关联业务往来的要填报表G112000，有编制合并财务报表的要填报表G113020；企业年度内与关联方未发生业务往来但需要填报国别报告的，只填报表G000000和国别报告的6张表(表G114010—表G114031)。

　　如何高效、准确完成关联申报

　　从企业咨询的高频问题看，高效、准确地完成关联申报，需要注意一些具体问题。总体来说，企业需要按照关联方和交易类型两个维度归集关联交易金额，这与日常按照会计科目归集的方式不同，完备的会计核算系统、清晰的明细科目设置、适当添加的关联交易标识，能够帮助企业高效准确地完成申报。

　　表G000000里，“200企业内部部门信息”模块，要从最顶层填报所有部门信息，同一业务职能涉及超过一个层级部门的，可以合并填报。企业与多个关联方发生多类关联交易的，应按照关联方、类型(有形资产所有权交易、无形资产所有权交易、有形资产使用权交易、无形资产使用权交易、金融资产交易、劳务交易)、交易方式(转让/受让)及境内外分别汇总发生关联交易金额，排序确认各类别前5位关联方后，分别填报G102000—G106000、G108000等6份表单。

　　表G102000—G106000、G108000这6份表单里，第15行与第30行系统会自动生成企业填列的关联交易金额合计数，但是填报者可手动编辑修改。企业如发生非关联交易，应当将非关联交易金额一并计入，手动编辑修改第15行和第30行金额。同时，注意不要漏报非关联交易金额，以免错误填报过高的关联交易占比引发风险。

　　来料加工业务应填报G102000《有形资产所有权交易表》，其中“原材料—来料加工”按照企业年度进口报关价格计算填报，“产品(商品)—来料加工”按照企业年度出口报关价格计算填报。

　　取得境外关联方提供的技术服务，对外支付技术服务费，区别不同情形填报：不属于特许权使用费范畴且在当期费用化处理的，填报G108000《关联劳务表》；不属于特许权使用费但在当期资本化处理的，填报G103000《无形资产所有权交易表》；属于特许权使用费范畴的，填报G105000《无形资产使用权交易表》。

　　来源：中国税务报   2026年04月17日   版次：08    作者：周庆华 马振宇 臧紫薇 赵月

　　(中国税务报社霍志远税收宣传工作室供稿。 作者单位：国家税务总局河北省税务局、保定市税务局、沧州市税务局)

　　根据Wind数据统计，2026年第一季度，中国并购市场(包含中国企业跨境并购)共披露1734起并购事件，同比上升5.86%；交易规模约4541亿元，同比上升6.53%。资产划转是企业并购重组的重要工具，不少上市公司为整合内部资产、优化业务架构，倾向于采用资产划转的方式进行重组。近年来，一些上市公司因资产划转税务处理不当，导致大额补税的案例屡见不鲜。笔者提醒，资产划转涉及企业所得税、增值税、土地增值税、契税、印花税等多个税种，各税种的政策适用条件不尽相同，企业需要全面考虑各项税收政策，确保税务合规。

　　典型案例

　　2026年3月，上市公司BH公司发布公告称，拟将环保芳烃油装置及相关配套、附属设施所涉及的业务，调整至其全资子公司Q公司名下运营。具体调整方式为：上市公司BH公司将上述资产及相关负债按账面净值一并划转至Q公司，并以划转形成的净资产向Q公司增资。划转完成后，上市公司BH公司仍持有Q公司100%股权。同时，上市公司BH公司相关员工按照“人随业务、资产走”的原则，一并转移至Q公司。

　　所得税：符合条件，可适用特殊性税务处理

　　案例中，上市公司BH公司与Q公司均为居民企业，且属于100%直接控制的母子公司关系。上市公司BH公司按账面净值向Q公司划转资产，符合《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)关于划转股权架构的要求，属于《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号)中规定的情形。

　　笔者认为，上市公司BH公司为优化业务架构而开展资产划转，具有合理的商业目的。如果划转后，相关业务继续在Q公司开展，在连续12个月内不改变被划转资产原来的实质性经营活动，且划转双方在会计上均未确认损益，则本次划转符合特殊性税务处理的全部条件。此时，上市公司BH公司和Q公司均不确认所得，Q公司取得被划转资产的计税基础，按划出方原账面净值确定。

　　增值税和土地增值税：可适用重组相关政策

　　本次划转中，上市公司BH公司不仅转移了环保芳烃油装置及相关资产，而且一并转移了相关负债，并按照“人随业务、资产走”的原则将相关员工转移至Q公司，构成了“资产+关联债权、负债+员工”的资产包划转。

　　案例中，上市公司BH公司为增值税一般纳税人，若Q公司也为增值税一般纳税人，则符合《财政部 税务总局关于增值税进项税额抵扣等有关事项的公告》(财政部 税务总局公告2026年第13号)规定的不征收增值税条件，上市公司BH公司涉及的货物、金融商品、无形资产、不动产转让，属于可抵扣非应税交易，不缴纳增值税，且对应的进项税额可以按规定从销项税额中抵扣，即无需转出相关进项税额。

　　对于土地增值税，《财政部 税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第51号)明确，企业在改制重组过程中，以房地产作价入股进行投资，将房地产转移、变更到被投资企业中的，暂不征收土地增值税。

　　笔者认为，上市公司BH公司以划转的净资产向Q公司增资，若净资产中包含房地产，实质上属于以房地产作价入股进行投资。由于划转双方均为非房地产开发企业，故符合暂不征收土地增值税的条件，划转涉及的房地产转移可以暂不征收土地增值税。需要提醒的是，有观点认为，上述政策中的入股投资必须以改制重组为前提，直接投资不能适用此政策。鉴于此，上市公司BH公司适用该政策时，需审慎处理，或及时咨询主管税务机关。

　　契税和印花税：可适用免税政策

　　如果本次划转资产中包含土地、房屋，在符合政策规定的前提下，可以免缴契税和印花税。

　　契税方面，按照《财政部 税务总局关于继续实施企业、事业单位改制重组有关契税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第49号)规定，母公司以土地、房屋权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。案例中，上市公司BH公司与Q公司为母子公司关系，上市公司BH公司若以土地、房屋权属向Q公司增资，视同划转，Q公司承受土地、房屋权属可以免缴契税。

　　印花税方面，对于资产划转协议涉及的产权转移书据，《财政部 税务总局关于企业改制重组及事业单位改制有关印花税政策的公告》(财政部 税务总局公告2024年第14号)明确，对同一投资主体内部划转土地使用权、房屋等建筑物和构筑物所有权、股权书立的产权转移书据，免征印花税。因此，上市公司BH公司与Q公司签订的资产划转相关产权转移书据，可以免缴印花税。

　　值得注意的是，增资还会涉及营业账簿印花税。案例中，上市公司BH公司以划转净资产向Q公司增资，会直接增加Q公司的实收资本(或资本公积)。根据印花税法及相关政策规定，Q公司应就实收资本(或资本公积)增加部分，按照0.025%的税率缴纳营业账簿印花税。

　　制定划转方案时进行总体考量

　　从上述分析可以看出，各税种涉及的企业重组相关政策，各有其适用前提，在实际操作中，这些条件之间可能存在冲突或协调问题。如果企业仅关注单一税种，片面追求某一税种的政策适用，可能导致其他税种处理不合规，甚至引发补税风险。比如，企业含负债划转，若同时转移资产、关联债权、负债和员工，可以适用不征收增值税政策，但在企业所得税方面，包含负债的资产划转，能否适用特殊性税务处理，实务中尚存争议，企业需谨慎处理，避免产生税务风险。

　　对此，企业在设计划转方案时，应以税务合规为底线，以企业整体利益最大化为核心。企业可以将各税种的适用条件逐一对照，在确保税务合规的前提下，让方案能够同时满足多税种的政策适用条件。但也要做相应取舍，对于不同政策存在的互斥或叠加关系，企业需结合交易实质审慎选择。

　　同时，交易应当以统一的交易目的和实质内容为基础，不应单纯为了享受某一税收优惠而过度设计交易架构。如果企业通过增资等操作“制造”划转条件，以此享受重组优惠政策，税务机关可能根据实质重于形式原则，判定企业税务处理不合规。因此，企业在设计划转方案时，应当确保交易具有真实的商业目的和实质，准备充分、合理的商业目的证明材料，如董事会决议、战略规划、资产评估报告等，降低事后被纳税调整的风险。

　　对于上市公司而言，资产划转不仅涉及税务合规，还面临证监会监管、证券交易所规则和信息披露等多重约束。若被划转资产涉及特定行业资质或许可(如环保、能源、医疗等)，还需取得行业主管部门的批准或备案。同时，上市公司应在涉税方案履行内部决策程序后，按交易所要求充分披露。

　　来源：中国税务报  2026年04月17日  版次：07  作者：薛芬芬  郭婷婷

　　(作者单位：国家税务总局兰州市城关区税务局、兰州市七里河区税务局)

　　近期，国家税务总局发布的《关于啤酒计征消费税有关问题的公告》(国家税务总局公告2026年第8号，以下简称8号公告)明确，自2026年4月1日起，啤酒生产企业销售的啤酒，应当以啤酒生产企业出厂价格与关联销售单位对外销售价格孰高者，作为确定消费税税额的标准，并依此确定该啤酒消费税单位税额。对于啤酒生产企业来说，首先要搞清楚哪些情况下构成关联销售单位。

　　关联销售的政策基础

　　8号公告第二条明确，本公告所称关联销售单位，是指按照《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》(以下简称税收征管法实施细则)第五十一条和《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第42号，以下简称42号公告)第二条有关规定认定的单位和个人。

　　税收征管法实施细则第五十一条明确，税收征管法第三十六条所称关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；在利益上具有相关联的其他关系。

　　啤酒行业中，生产企业通过关联销售公司实现产品对外销售的做法较为常见。例如，甲啤酒酿造公司(生产企业)设立乙销售公司作为独立法人，专门负责啤酒市场销售。乙公司由甲公司100%控股，其法定代表人、财务负责人均由甲公司委派，经营决策、定价政策及客户资源完全受控于甲公司，且乙公司除向甲公司采购啤酒外无其他进货渠道。上述情形符合税收征管法实施细则第五十一条规定的“在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系”，甲公司与乙公司构成关联关系，乙公司属于8号公告所称的关联销售单位。

　　关联关系具体认定情形

　　42号公告第二条进一步细化阐述了关联关系，具体可概括为七类：

　　第一类是股权控制关系。一方直接或间接持有另一方股份总和达到25%以上；或双方直接或者间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。如果一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要其对中间方持股比例达到25%以上，则其对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。两个以上具有夫妻、直系血亲、兄弟姐妹以及其他抚养、赡养关系的自然人共同持股同一企业，在判定关联关系时持股比例合并计算。

　　第二类是资金融通关系。双方存在持股关系或同为第三方持股，虽持股比例未达到25%以上，但双方之间借贷资金总额占任一方实收资本比例达50%以上，或者一方全部借贷资金总额的10%以上由另一方担保(与独立金融机构之间的借贷或担保除外)。其中，借贷资金总额占实收资本比例=年度加权平均借贷资金÷年度加权平均实收资本。

　　第三类是特许权依赖关系。双方存在持股关系或同为第三方持股，虽持股比例未达到25%以上，但一方的生产经营活动必须由另一方提供专利权、非专利技术、商标权、著作权等特许权才能正常进行。

　　第四类是经营控制关系。双方存在持股关系或同为第三方持股，虽持股比例未达到25%以上，但一方的购买、销售、接受劳务、提供劳务等经营活动由另一方控制。其中，控制是指一方有权决定另一方的财务和经营政策，并能据以从另一方的经营活动中获取利益。

　　第五类是人员交叉任职关系。一方半数以上董事或者半数以上高级管理人员(包括上市公司董事会秘书、经理、副经理、财务负责人和公司章程规定的其他人员)由另一方任命或者委派，或者同时担任另一方的董事或者高级管理人员；或者双方各自半数以上董事或者半数以上高级管理人员同为第三方任命或者委派。

　　第六类是亲属关系关联。具有夫妻、直系血亲、兄弟姐妹及其他抚养、赡养关系的两个自然人分别与双方具有上述第一类至第五类关系之一。

　　第七类是其他共同利益关系。双方在实质上具有其他共同利益。除资金融通关系外，上述关联关系年度内发生变化的，按照实际存续期间认定。

　　排查关联销售情况

　　笔者提醒，啤酒生产企业可以按照由易到难的顺序，详细排查关联销售情况。

　　第一步，排查股权结构。啤酒生产企业应排查与经销商之间是否存在：一方直接或间接持股25%以上；双方同为第三方持股25%以上；或双方实际控制人之间存在近亲属关系等情形。例如，A啤酒集团持有丙啤酒生产企业60%股权，同时持有丁销售公司60%股权。丙企业与丁公司虽无直接股权关系，但双方同为A集团直接或间接持股25%以上的子公司，根据42号公告第二条第(一)项，丙企业与丁公司构成关联关系，丁公司属于丙企业的关联销售单位。

　　第二步，排查资金关联性。啤酒生产企业应排查是否存在借贷资金占实收资本50%以上，或为对方提供担保金额占对方全部借贷资金10%以上的情形，以及是否存在通过资金池、统借统还等方式实质控制经销商的情形。例如，戊啤酒生产企业持有己销售公司15%股权(未达到25%)，2025年度双方之间借贷资金总额占己公司实收资本比例为76.5%，超过50%标准。依据42号公告第二条第(二)项，双方构成关联关系，己公司属于戊企业的关联销售单位。

　　第三步，分析其他情形。啤酒生产企业应评估是否存在通过购销协议、特许权使用、劳务安排等对经销商实施经营控制，或董事会、高管人员交叉任职等管理控制情形。

　　对于判断存在关联销售的企业，啤酒生产企业可以建立关联销售单位清单，将符合上述标准的经销商纳入管理台账并动态更新。该清单的核心价值在于：当啤酒生产企业与经销商构成关联关系时，依据8号公告确定的“孰高”规则，啤酒生产企业应以其销售价格与关联销售单位对外销售价格孰高者，作为确定定额税率档次的标准，进而适用相应的单位税额(甲类啤酒250元/吨、乙类啤酒220元/吨)，计算消费税。因此，准确识别关联销售单位，是啤酒生产企业正确适用税率档次、防范税额计算风险的前置性关键环节。

　　来源：中国税务报   2026年04月17日  版次：06   作者：秦燕

　　(作者单位：国家税务总局宿迁市宿城区税务局)

　　海南自贸港“保税维修业务政策”，是封关后与“‘零关税’政策”、“加工增值免关税政策”并列的三大核心货物贸易政策之一。由于涉及专业程度较高、应用较为复杂，关于该项政策的专业深度讨论不多。但从市场需求的反馈和业务场景分析来看，该项政策的高含金量正在体现和释放。结合近年来我国加快构建绿色低碳循环发展经济体系的国家战略背景，该项政策可以为从事保税维修以及再制造的企业带来更灵活的供应链和制造链的布局、更丰富的业务场景，并结合其他核心政策更好地降低生产和经营成本，值得企业深度挖掘其应用价值。

　　本文将集中讨论企业在海南自贸港利用相关政策开展维修和再制造业务的制度支持、相关场景分析和综合灵活运用相关政策的市场机会，并对海南自贸港进一步优化该制度提出展望和建议。

　　一、 在海南自贸港开展维修和再制造业务的政策支持

　　维修业务是指企业对境内或境外存在部件损坏、功能失效、质量缺陷等问题的产品进行检测和维修；再制造业务是指企业将境外或境内的废旧产品部件作为原料，经过专业化工艺处理后，再制造为性能达标或超越原产品的成品。维修和再制造都属于我国目前循环经济模式的重要组成部分。其中，涉及境外产品有三个重要概念，分别是保税维修、保税再制造和再制造产品进口。

　　海南自贸港目前对于维修和再制造业务的政策支撑主要包括三个方面：

　　1. 在海南自贸港可开展全国范围内开放程度最大的保税维修目录

　　在我国统一执行的四个批次的保税维修目录之外，根据《海南自由贸易港执行例外措施进口货物的监管办法(试行)》《海南自由贸易港禁止、限制进出口货物、物品清单》相关规定，海南自贸港全域范围内的维修类企业可以开展全国特有的29个维修目录的商品，涵盖了医疗设备、汽车发动机零部件和家用电器零部件等范围，其中部分商品还属于禁止进口的旧机电产品目录所列产品，如9022130000(其他用于牙科的X射线应用设备)。

　　2. 在海南自贸港常规保税维修目录内产品可直接内销

　　我国一直以来出于环保等方面的考虑对旧机电产品进口严格监管，分为禁止进口、限制进口和自由进口三类。多年来，国家在政策层面为保税区开展旧机电保税维修业务提供了相关的制度空间。从2020年起，商务部、生态环境部和海关总署陆续发布了四批综合保税维修产品目录，涵盖276项。这四批目录分两种情形：1. 境外产品入境维修后再出境；2. 从境内区外到保税区维修后，再回到境内区外。

　　目前在海南自贸港，保税维修业务仍然按照原有的制度规定，由综合保税区内企业开展，没有扩展到海南自贸港全境，但根据相关规定，可以适用“暂时进境修理货物内销”的特殊政策。

　　该政策渊源来自于国发〔2023〕9号文《关于在有条件的自由贸易试验区和自由贸易港试点对接国际高标准推进制度性开放若干措施的通知》授予海南自贸港暂时进境维修的货物符合条件的可以直接转为内销、无需重复出境入境的政策措施。海南专门出台了《在海南自由贸易港开展暂时进境维修试点的监管方案(试行)》，对接了全国范围内保税维修的目录，将综合保税区维修产品目录涵盖在可直接内销的目录范围内。同时也对货物的流向管理提出了一定要求，例如修理后货物属于重点旧机电产品进行内销的，应当依法申办进口许可证等。

　　3. 在海南自贸港可进口重点行业再制造产品

　　国发〔2023〕9号文《关于在有条件的自由贸易试验区和自由贸易港试点对接国际高标准推进制度性开放若干措施》同时赋予海南自贸港作为进口再制造产品的几个试点地区之一。之后，国函〔2024〕156号文将该项试点推广到全国自贸区。

　　所谓再制造产品进口，是指将主体部分不具备原设计性能、但具备循环再生价值的原产品件完全拆解，经采用专门的工艺技术对拆解的零部件进行修复加工和产业化组装，生产出恢复或超过原产品件性能的再生成品[1]。

　　海南省商务厅印发了《海南自由贸易港开展再制造产品进口方案试点》及《海南自由贸易港再制造产品进口试点目录》，建立了由省商务厅牵头，联合海口海关、市监局、发改委、工信厅等机构和政府的协同工作机制，并确定了相关进口产品应符合国家对同等新品的全部适用技术要求(包括但不限于质量特性、安全、环保性能等方面)和再制造产品的有关规定。

　　二、 在海南自贸港开展维修和再制造业务模式整体概览

　　根据政策梳理情况，目前在海南自贸港可以开展的维修和再制造业务可简单汇总如下，其中既包括了相对比较成熟的保税维修通用目录内或是集团国内自产货物的保税维修链路，也包括海南自贸港特有的特殊监管政策下的链路，而且都基本已经走通实现首单：

　　注：

       ①海南自贸港特有的29个维修目录商品，可以在海南自贸港全域范围内开展“两头在外”的维修业务，在海口国家高新区内的企业维修境外电子内窥镜实现首单；

　　② 全国保税维修通用目录内的产品可以在海南综保区内开展“两头在外”的保税维修；

　　③集团自产的货物并出口至境外的，可以在海南综保区内开展“两头在外”的保税维修；集团在国内销售的货物，可在海南综保区保税维修后出口或者返回内地；

　　④保税维修目录内的货物，可以实现保税维修后直接转内销，形成“一头在外、一头在内”的业务模式，近期由海口综保区内的半导体装备维修企业完成半导体设备内销的全国首单业务；

　　⑤在内地生产和销售的货物可以在海南自贸港全域范围内维修后返回内地，实现“两头在内”的业务模式；

　　⑥境外生产的再制造产品(目录管理)可进口到海南自贸港，由2024年中车国际车辆有限公司海南有限公司实现了从境外进口再制造汽车的变速箱完成了全国首单。

　　三、 在海南自贸港开展维修和再制造业务的商业应用

　　整合相关政策，在海南自贸港开展维修和再制造业务可以实现境内和境外之间、海南和内地之间多个方向的整体联动和布局。

　　(一)开展特殊类别的跨境维修业务。海南特有的29个维修业务品类，可以在海南全域内开展面向东南亚甚至全球的维修业务。同步结合“零关税”政策，可以在维修的原材料成本上进一步降低。

　　(二)开展集团自产产品的维修和翻新中心。集团可考虑将内销和出口的货物维修的交汇点放在海南，根据不同来源和流向设置具体的业务模式。集团以“两头在外”方式开展集团国内自产出口机电产品的保税维修业务(不受保税目录限制，另外执行机电目录)；以“两头在内”或“一头在内一头在外”的方式开展集团在全球范围内生产并在国内销售产品的保税维修业务，维修后产品结合实际需求返回国内或直接出口至境外，从而解决了企业境内外生产、销售产品的售后维修需求，同步适用海南的“零关税”模式或者是保税维修模式通关。

　　(三)建立多类别维修和翻新中心。专业类维修企业根据相关目录的不同、维修品类的不同，以确定在保税区内或是在其他地区设立维修中心。同时对于保税维修目录内、符合“暂时进境维修后内销”条件的，可以在海南保税区内维修后内销。企业同步享受维修原辅料、生产设备“零关税”政策、企业和人才“双15%” 等政策。

　　四、 对海南自贸港进一步优化维修和再制造业务政策的建议和展望

　　入境维修和再制造业务均可纳入海南自贸港的鼓励类产业目录，也是四大主导产业中“高新技术产业”的重要组成部分。为促进其高质量发展，可考虑从企业的需求出发，寻找法律对策，进一步优化政策体系。例如对于航空维修、医疗器械等高端机电设备的维修和再制造，如能实现境外旧机电产品进口——到海南维修或再制造——通过合规渠道流向境内或境外，那将有助于打通产业链条上下游的节点，串联从原材料到制成品的整个环节，实现延链、补链、强链。我们认为可从以下方面考虑政策的进一步优化：

　　1. 在海南自贸港适用“保税再制造”政策并进一步扩大货物范围

　　“保税再制造”是指，根据国务院办公厅2022年18号文《关于推动外贸保稳提质的意见》中提出的“探索在综合保税区内开展汽车发动机、变速箱等产品保税再制造试点”，天津、上海、重庆和广西等个别地区经批准，允许将国外旧件以保税方式拆解、检测，将其中可利用零部件与其他新零件一起组装成再制造成品，再复运出境后重新使用。

　　我们建议在海南自贸港同步适用上述试点政策，并将再制造货物范围进一步放宽，包括但不限于航空器及零部件、医疗器械、半导体设备等高新技术产业相关的货物类别。例如，在严控产品质量标准和环境管理标准的前提下，允许在海南自贸港对进口航空器及其零部件拆解、检测后再制造成新航材，向境外销售。

　　2. 扩大“再制造产品”进口目录，并参考暂时进境维修后内销政策与“保税再制造”政策打通

　　目前政策对“拆解、维修旧机电后形成再制造成品”还没有突破内销的限制。但是，一方面，根据国发〔2023〕9号文《关于在有条件的自由贸易试验区和自由贸易港试点对接国际高标准推进制度性开放若干措施》的规定，再制造产品“全部适用技术要求(包括但不限于质量特性、安全环保性能等方面)和再制造产品有关规定，并在显著位置标注‘再制造产品’字样”是准入核心条件，而再制造地点与上述条件无必然联系；另一方面，国务院办公厅2022年18号文《关于推动外贸保稳提质的意见》实质上已经放开了特殊品类在我国境内开展“保税再制造”的试点。

　　我们认为，可以考虑将上述两个政策在海南自贸港衔接并进一步优化，参考“暂时进境维修后内销”的政策，允许企业在海南自贸港综合保税区内开展保税再制造、适格制成品作为“再制造产品”进行内销。可配套关于旧机电产品进口、拆解、加工等环节的安全环保监管要求、固废鉴定和再制造产品鉴定等海关作业环节和相关的行业标准。例如，在海南自贸港保税区内拆解和维修旧航材、旧医疗设备形成的再制造成品，允许在达到再制造成品标准的前提下，提交相关许可证明并照章征收相关进口环节税后予以内销。

　　结语

　　维修和再制造业务都是融合资源节约、污染减排与技术升级的先进生产力形态，也是海南自贸港的鼓励类产业。海南自贸港进一步优化相关行业政策，对接国际规则、滚动实现政策迭代开放，可进一步丰富市场供给、推动循环经济和产业转型升级，对高质量发展海南高新技术产业具有重要意义。市场和企业可充分关注该政策的灵活适用带来的政策红利。

　　本文作者

　　冯晓鹏   合伙人

　　合规业务部

　　邮箱：fengxiaopeng@cn.kingandwood.com

　　业务领域：跨境电子商务、海关与贸易合规、出口管制合规及争议解决

　　邓惠   顾问

　　合规业务部

　　邮箱：denghui@cn.kingandwood.com

　　业务领域：进出口贸易合规、跨境电商、海关 (含商检) 监管、外汇管理等合规咨询及争议解决案件处理等

　　注：

　　[1] 参考《关于在中国(天津)自由贸易试验区开展重点行业再制造产品进口试点工作的实施方案》的定义。

　　2026年3月31日，彭博社一则重磅新闻引爆全网：中国税务机关正强化对港股上市公司股东设立的离岸信托的征税监管。[1]这绝非空穴来风，而是国内税务机关持续加码个人境外所得征管、深化跨境税源穿透式监管的重要信号，标志着针对高净值人群海外架构的查税工作，正式迈入全面从严的全新阶段。

　　一、2024-2025年查税动向的实务观察总结

　　早在2018年中国完成CRS首次信息交换时，在海外持有资产的个人便对跨境税务合规产生担忧。但在随后的数年间，税务机关虽然持续收集了相关信息，却并未直接将其用于大规模征管，而这一局面在2024年发生实质性转变。税务机关开始系统性地将CRS数据与境内个人所得税申报信息进行比对，并自2024年起进入主动核查阶段，即通过短信、电话等方式，要求纳税人就境外收入进行自查及申报。

　　跨越2024-2025年度的首轮核查主要针对个人持有境外金融账户(如银行账户、证券账户等)并通过金融账户取得收入(如股票分红、债券利息、炒股收入)的情形。实务中，税务机关主要关注股息和利息收入。我国税法对于个人取得前述收入均有明确的征税依据和规则，即使在应税收入计算上有个别法律未明确的难点(比如多次买入股票的成本如何计算、同一年度或不同年度股票收入盈亏是否可以互抵、股票交易费用能否税前扣除、孖展账户贷款利息能否税前扣除等)，但经过一年多的实践探索，税务机关及税务从业人员在多项操作口径上逐步形成了较为统一的执行标准。

　　如果说2024-2025年是对海外收入查税的一次铺垫与试水，那么进入2026年，税务机关的监管力度已明显加码。从近期动态来看，税务部门的核查范围已不再局限于个人境外金融账户，而是向更为复杂的跨境架构延伸。在这个背景下，红筹架构背后的境内自然人股东、海外信托的委托人、以及此前年度未完成申报的个人，正在成为新一轮税务监管的重点对象。

　　二、2026年监管的重点领域和方向

　　根据笔者目前的观察和预判，税务机关对于2026年度海外收入查税的重点大概率指向以下三类群体：1、去年已经被通知自查但未能如期完成申报的个人；2、海外信托的委托人；3、红筹境外上市公司(尤其是有分红记录)的自然人股东。

　　1、去年已经被通知自查但未能如期完成申报的个人

　　笔者认为，此次行动是对2024-2025年度个人境外收入自行申报情况的复查，覆盖范围既包括自查后已完成申报、但申报数据差异过大的个人，也包括尚未完成申报的个人。对于尚未完成申报的个人，税务机关将进一步加大追缴力度、持续施压并督促个人尽快履行申报义务。

　　从过往处理案例来看，无论个人在前期是否与税务机关进行过沟通、沟通程度如何，最终结果都体现为系个人对以往年度的申报进行自行更正。换言之，即便税务机关曾对拟申报金额作出口头明示或默示的认可，亦不代表税务机关对此前申报内容的真实性与准确性作出实质性背书。这一机制客观上为税务机关对以往年度申报进行复查预留了执法空间。

　　需要特别注意的是，即便纳税人此前已经自主申报过，如果在税务机关的复查中被认定仍需要补交税款的，那么补交的税款仍将依法加收滞纳金。

　　2、海外信托的委托人

　　目前税务机关对海外信托的核查力度是史无前例的，核查数据来源主要依托于CRS交换的数据。税务机关通常会直接联系信托的委托人或其他控制方(如保护人)，并要求委托人在限期内提供海外信托的全部资料，包括但不限于信托契约、资产转入环节的转移凭证、存续期间的财务资料、各类信托收益的证明文件、分配明细等。

　　就信托而言，目前CRS交换回来的信息基本只有两个数字：信托资产总规模，以及信托当年分配的金额。笔者在与税务机关沟通中发现，部分税务机关存在一定误区，他们往往对信托资产总规模这一数字高度关注，以为其代表了可直接征税的计税基础，这一理解实际上并不准确。

　　从笔者与不同税务机关交流的情况来看，目前各地对信托涉税处理的态度和口径尚不统一，显然尚未形成自上而下的统一标准，而是呈现出以下几种观点：

　　● 信托流派：以CRS交换回来的分配收入为基础，认同未分配到个人而保留在信托内的收入(比如上市公司分红)不应当征税，常见于历年有信托向个人做出分配的情形，这种方式和国内信托的税务认定方式较为接近；

　　● CFC流派：不认同信托的存在，但认同BVI公司的存在，并按照CFC(受控外国企业)的规则进行处理。在具体计税方式上，允许扣除累计的亏损、费用、支出等；

　　● 全透明流派：不认同信托和BVI公司的存在，直接将相关收入穿透认定为个人取得的所得，并据此按照相应口径进行税务处理。

　　上述做法，一方面体现了税务机关对信托的重视和关注，但另一方面则体现了在缺乏明确征税依据的情况下，税务机关倾向与纳税人进行协商的特征。

　　3、红筹境外上市公司(尤其是有分红记录)的自然人股东

　　对于红筹上市公司股东而言，其境外持股架构(包括通过海外信托持有上市公司股份的相关安排)均需依法进行严格披露。与此同时，股东持股比例变动、股份减持、上市公司派息等关键信息，也需通过上市公司公告及时对外披露。基于此，税务机关目前对于红筹上市公司历年分红情况予以高度关注并持续跟踪，尤其针对分红保留在BVI或香港公司层面而未实际向股东个人分配的情形。

　　近期案例显示，除带有信托架构的红筹海外上市公司股东，未设信托架构的股东同样面临税务核查，税务机关的征税依据是个人所得税法下的受控外国企业(CFC)规则。根据该规则，由居民个人控制的低税率或零税率地区、无实质运营的控股公司所取得的利润(如上市公司股息分红)，除非存在合理经营需要，否则即便未实际向股东个人分配，亦视同股东个人已取得分红，股东个人须就该部分缴纳20%的税款。若试图排除该规则的适用，则需充分证明相关公司具备实质运营活动、利润保留具有合理经营需要，或利润已实际用于实质经营或再投资等，但在实践中，此类论证难度不低。

　　三、后续合规建议

　　对于上述三类查税对象，笔者总结了以下后续合规建议。

1.及时自查与回应

　　对于去年已被通知自查的个人，如仍未完成申报，则建议尽快梳理境外收入并完成申报，避免因无故拖延引发更严重的法律后果(如滞纳金、罚款等)。对于已经完成申报的个人，如其去年申报时所适用的扣除项目均有合理依据并留存相应证明材料，则整体风险较为可控。此外，需特别提示，无论是否完成2024年及以前年度的补税申报，如个人2025年度仍存在类似境外收入，建议于2026年6月30日前主动完成申报，以免产生滞纳金。

　　对于新接到税务机关通知的个人，无论其身份为海外信托的委托人、或红筹境外上市公司的股东，均不宜无故回避或拖延与税务机关的沟通，建议至少先行建立友好的沟通渠道。

　　2. 资料披露应把握边界

　　对于红筹境外上市公司的股东，尤其是设有海外信托架构的委托人，需充分认识到，信托资料的披露并非“非黑即白”的选择。在税务检查程序中，税务机关依法有权要求纳税人提供与纳税申报相关的资料，但该要求应遵循合理范围与必要原则，并且对于提交的资料负有保密义务。具体到信托架构，委托人从信托获取分配的信息，属于应当报送的核心资料，而与纳税义务判定无关联的个人隐私信息，则不属于法定必须提供的范围。

　　纳税人不得无理由拒绝税务机关依法提出的资料提交要求，否则将会面临《中华人民共和国税收征收管理法》第六十二条规定的处罚，即最高一万元的罚款。因此，在面对税务机关依据法定程序提出的资料提交要求时，应准确把握资料提交的范围与边界，对于法定范围内的资料应予提供，但合法的个人隐私权益亦应依法予以保护。

　　3. 明晰涉税项目

　　就信托架构而言，信托向委托人所作分配应依法纳税，适用20%的税率。因此，对于在税务机关明确的查税年度内曾获得信托分配的委托人，建议主动梳理分配金额、时间等关键信息，及时就信托分配收入主动进行纳税申报。通过完成纳税申报确保合规，避免因“经通知申报而拒不申报”而被定性为偷税，从而引发严重法律后果。请注意，有些信托会采用向委托人提供借款的方式进行类似分配的处理，此类借款虽然不属于直接分配，但在目前的形势下，风险正在日益增加。

　　除委托人从信托取得的分配外，对于其他情形(包括委托人初始将财产赠与信托、信托取得收益但未向委托人分配、信托内部架构调整、信托向非委托人的受益人作出分配，甚至是信托仅仅向受益人分配原始本金等)目前尚无明确的征税依据。若税务机关就上述情形提出征税主张，建议委托熟悉海外信托的专业税务律师协助与税务机关沟通，以争取最合理的处理结果。

　　而对于未设信托架构的红筹上市公司股东，尽管对其通过离岸公司穿透持有上市公司股份的税务处理已有明确法律基础，但执行层面仍缺少具体实施细则。因此，税务定性标准、流程以及性质，仍然是实践中绕不开的问题。

　　四、结语

　　面对本轮税务监管的快速升级，不少高净值家族及红筹架构股东或心生疑虑：海外信托在财富传承上的价值是否已被削弱?在税务透明化趋势下，信托是否仍为家族财富传承的核心工具?从实务经验与行业趋势来看，信托的核心功能并未发生根本改变，关键在于如何在合规框架下优化其运作模式。

　　转换税务居民身份仍是可靠的解决路径之一。但需明确，税务居民身份的改变并非简单换一本护照即可完成，而是需要结合居所、家庭、工作、经济重心等多方面因素进行系统规划。对已设立信托架构的个人而言，重新审视并优化信托控制权，合理安排分配时点与方式，均可作为平滑税务影响的有效举措。

　　总而言之，各类工具与架构的运用，终须回归财富传承与风险隔离的本义。在税务透明化时代，主动规划与合规适配，远比被动应对更具现实意义。

　　作者简介

　　倪勇军 律师

　　上海办公室 合伙人

　　高如枫 律师

　　上海办公室 合伙人

　　季康华 律师　　上海办公室 公司业务部

　　注：

　　[1] See China Targets Offshore Trusts in Tax Crackdown on Ultra-Rich,https://news.bloombergtax.com/financial-accounting/china-targets-offshore-trusts-in-tax-crackdown-on-ultra-rich-1.

重庆税务、人社部门联合发布首批合规缴纳社保费典型案例

来源：国家税务总局重庆市税务局        时间：2026-04-03

　　“十五五”规划纲要提出，实施高质量参保行动，持续扩大社会保险覆盖面。社会保险对于保障和改善民生、维护社会公平、促进经济社会高质量发展具有重要意义。企业依法为职工缴纳社保，既是履行法律义务、保障职工切身权益的应有之义，也是构建合规经营体系、筑牢风险防范屏障的关键一环，更是激发职工活力、助推市场经营主体高质量发展、维护市场秩序的重要支撑。近日，国家税务总局重庆市税务局、重庆市人力资源和社会保障局联合发布首批合规缴纳社保费典型案例，为广大市场经营主体提供参考。

　　案例一：打造“技术+制度”社保合规管理体系

　　重庆天齐锂业有限责任公司打造“技术+制度”社保合规管理体系，依法缴纳社保费。公司成立于2017年，现有在职员工200余人。

　　为提升社保合规性，重庆天齐锂业有限责任公司针对锂电行业用工管理特点，构建标准化、数字化社保合规管理体系，推动人力、财务、社保等多环节数据共享，以信息化手段实现人员变动、薪资核算与社保申报高效衔接，强化实时核对与风险防控。同时，公司明确专人统筹社保全流程事务，细化参保、申报、待遇申领等环节操作规范，将社保合规落实情况纳入内部考核，从制度层面规避漏缴、迟缴等风险，连续5年未产生社保费申报缴费逾期记录。2025年，重庆天齐锂业有限责任公司申报缴纳社保费760余万元，已培育建立一支近40人的研发技术团队，实现职工福祉与公司成长共进。

　　案例二：将社保合规管理贯穿用工管理全过程

　　重庆千信外经贸集团有限公司将社保合规管理贯穿用工管理全过程，全面提升社保参保准确性。公司成立于2016年，从事大宗物资贸易流通，重点对接钢材产业上下游供应链，现有职工120余人。公司始终把社保合规作为用工管理的核心抓手，全面保障职工社保权益，构建起符合贸易行业特点的社保合规管理体系，做到依法参保、应保尽保。

　　重庆千信外经贸集团有限公司结合贸易业务网点多、人员岗位类型多样的特点，专门制定社保管理专项制度，明确参保登记、缴费基数核算、申报缴费流程等标准要求，精准核定参保人员，杜绝漏保、错保问题。

　　同时，公司常态化开展社保合规自查，重点核对参保人员信息准确性、缴费基数合规性、缴费凭证完整性，逐一梳理职工社保台账、档案资料，实行“一人一档”规范管理。对自查中发现的经办疏漏、资料不完善等问题，建立整改台账，明确整改责任人与完成时限，整改完成后逐项复核销号，形成全流程闭环管理。社保费征管职责划转税务部门以来，公司无逾期申报缴费记录。2025年，重庆千信外经贸集团有限公司申报缴纳社保费622万元，以社保合规管理筑牢公司发展根基。

　　案例三：构建数据集成管理系统保障社保费缴纳

　　重庆华新参天水泥有限公司构建数据集成管理系统，保障依法缴纳社保费。公司成立于2008年，主要从事水泥、砂石骨料及相关建材产品的生产和销售。目前公司在职员工202人，2025年申报缴纳社保费700余万元。

　　为提升职工工资薪金与社保申报数据核对效率及准确性，重庆华新参天水泥有限公司集成核心业务数据管理平台与办公系统，构建“数据同源、流程同步、风险同控”的线上联动管理机制，通过系统间数据交换，自动获取职工变动信息，并“一键”比对工资表、考勤记录、绩效考评结果、岗位薪酬标准等数据，统一核算职工应发工资、代扣代缴个人所得税和社保缴费明细，生成标准化薪酬明细单;经人力资源部门负责人审核、公司总经理和区域分管领导审批后，由总部共享中心完成工资统一代付。相关数据在工资发放前就由系统自动生成，从源头防范应保未保、基数不实等社保风险。2024年以来，重庆华新参天水泥有限公司社保参保率和按期缴纳率均达100%，为其发展提供了稳定的内部环境。

　　案例四：以健全管理制度促进社保合规

　　中冶赛迪信息技术(重庆)有限公司以健全管理制度促进社保合规。公司成立于2010年，从事智能制造，目前有近800名职工，2025年缴纳社保费7000余万元。

　　针对行业人才密集的用工特点，中冶赛迪信息技术(重庆)有限公司将社保合规要求全面嵌入薪酬制度体系，依法依规告知职工社保权益，指导职工测算社保待遇，讲清据实申报缴费的长期收益。同时，公司细化合同签订、参保登记、工资核算、基数申报、费用缴纳等关键环节操作规范，安排专人统筹社保合规事务，将合规落实情况纳入内部绩效考核，从源头防范少报、漏报、欠缴等风险。近5年，公司无任何社保合规投诉纠纷，以社保合规守护职工福祉。

　　案例五：建立社保基数核对机制防范社保漏缴

　　重庆庆铃专用汽车有限公司制动器分公司建立社保基数核对机制，防范社保漏缴风险。公司成立于2024年，从事汽车安全控制零部件研发生产，现有职工107人。在办理2024年度社保缴费工资申报前，公司财务、人力资源部门联合开展专项核查，通过比对涉税、涉费数据，发现部分新入职员工的绩效奖金未被纳入缴费基数计算。公司重新梳理职工工资总额构成，及时更正当年的基数申报，并同步建立“月度计提、季度复核”基数风控清单，将“准确核算全员足额缴费基数”列为合规要点，从源头防范基数计算不实等潜在风险。得益于对税费合规缴纳和职工权益保障的重视，公司核心岗位在岗稳定率为100%。

　　西南政法大学法税融合研究中心主任葛静表示，社会保险托底民生促稳定，保障的是权益，安定的是人心。企业作为社保制度落地的关键责任主体，加强社保合规管理绝非经营选项，而是法定底线与生存前提。强化社保合规，既是维护劳动者法定权益、构建和谐劳动关系的根本要求，也是规范市场竞争秩序、实现长期稳健发展的战略保障，是现代企业合规治理的核心“必修课”。

　　近年来房地产市场经销形势并不乐观，因此，有些房地产开发企业对开发的房产是能卖就卖，能租就租，采取边出租边销售的营销策略。在出租时已按照租金收入缴纳了房产税。那么，在停止出租后等待销售或者再等待出租这段时间里是否还需要按照房产原值缴纳房产税？现实中，有很多房地产开发企业弄不明白。

　　实际上，对于这一问题要根据具体情形而定。

　　一、倘若开发产品出租后，会计上把该开发产品按固定资产管理，对于这种情形，应当缴纳房产税。

　　因为房产税是对企业拥有的房产征收的一种税收，而房产在会计上应当按照固定资产管理。倘若开发产品出租后，会计上把该开发产品按固定资产管理，这就说明该开发产品的属性已发生了变化，不再属于“开发产品”范畴了，而属于固定资产范畴了，因此，停止出租后则应当按照房产原值缴纳房产税。

　　二、如果开发产品出租后，会计上不作处理，仍然按开发产品管理，对于这种情形，则不需要缴纳房产税。

　　《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》(国税发〔2003〕89号)第一条规定，鉴于房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，因此，对房地产开发企业建造的商品房，在售出前，不征收房产税；但对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。从该条政策规定可知，开发产品在售出前，“已使用或出租、出借的”，此时的开发产品已行使了“房产”的作用，因此，征收房产税；但开发产品在使用或出租、出借后，会计上没按固定资产管理，仍然按开发产品管理，那么，在停止使用或出租、出借后，开发产品仍然还属于房地产开发企业一种待售出的产品，因此，不需要缴纳房产税。

　　引言

　　建筑业作为国民经济支柱产业，具有项目周期长、跨区域经营、业务链条复杂等特点。自2016年“营改增”全面推开后，建筑业增值税政策历经多次调整，2026年实施的新一轮变革，是对“营改增”以来政策的系统性优化与收紧，核心目标是打通增值税抵扣链条、规范行业计税行为、强化税收征管、实现税制公平。此次变革并非简单的税率调整，而是对建筑企业计税方式、发票管理、预缴规则、纳税义务发生时间等全流程的重塑，直接影响企业税负水平、合同定价、资金安排与经营利润。有研究者指出，增值税改革实施后，建筑企业发票管理面临多重新型风险，虚假发票、票实不符、票款时序错位等问题加剧。在此背景下，建筑企业亟须全面掌握2026年增值税变革要点，精准识别政策落地后的税务风险，构建适配新政的全流程防控体系，才能在合规经营的前提下优化税负、提升竞争力。本文紧紧围绕变革内容与防控策略，为建筑企业财税管理提供理论参考与实操指南。

　　一、2026 年建筑行业增值税变革核心要点

　　(一)计税与开票规则重大调整：系统性重构

　　2026年增值税新政对建筑行业计税方式与发票管理作出系统性重构，核心围绕取消选择性计税优惠、收紧差额开票管理、统一混合销售口径、强化凭证合规性展开，彻底改变行业传统计税选择空间与发票管理逻辑，推动建筑服务增值税从“弹性选择、差额全额开票” 向 “刚性计税、征扣一致、闭环管控” 转型，对企业税负测算、商务定价、票据管理、业财协同形成全维度重塑。

　　1. 甲供工程：简易计税全面取消，一般计税成为强制模式

　　长期以来，甲供工程允许纳税人选择适用3%简易计税，是建筑企业控制税负、简化核算的重要政策安排。2026年起，这一政策正式调整，新签订的甲供工程项目不再保留简易计税选项，统一适用9% 税率的一般计税方法，企业税负水平将完全取决于进项税额抵扣能力。从政策衔接来看，2026 年1月1日前已按规定备案的甲供老项目，可继续沿用原简易计税政策直至项目竣工交付，体现 “老项目老办法、新项目新办法” 的过渡原则。但对2026年及以后新立项、新签订施工合同的甲供工程，无论甲方供材比例高低、项目类型如何，均无简易计税适用空间。

　　这一变化对建筑企业形成多重挑战：一是税负刚性上升风险加剧，人工成本占比高、劳务发票不完整、材料专票不足将直接推高税负；二是商务议价压力显著加大，甲方可抵扣进项提高，易要求降价压缩利润；三是管理链条全面提级，必须实现投标、采购、分包、开票全流程精细化管控；四是项目盈利结构重构，依靠低征收率稳定盈利的逻辑失效，需通过管理增效对冲税负影响。

　　2. 简易计税项目差额纳税：开票规则收紧，下游抵扣受限

　　针对清包工、老项目等仍可适用简易计税的项目，2026年新政对差额征税对应的发票管理规则作出严格限定，进一步规范建筑服务分包链条的票据流转，落实“征多少、扣多少”的征扣一致原则。

　　核心变化体现为：第一，总包取得分包发票类型强制化，总包方向分包方支付款项时必须取得增值税普通发票，不得再以专用发票作为差额扣除凭证；第二，开票范围严格限定为差额部分，仅可就“总包价款减除分包款后的差额部分” 向业主开具专用发票或普通发票；第三，差额扣除凭证管理更加刚性，未取得合规普票、项目归属不清、核算混乱的，不得享受差额纳税。

　　上述规则调整带来三重影响：一是下游业主可抵扣进项减少，易引发价格谈判与结算争议；二是票据合规风险高度集中，差错易被认定为不合规扣除、虚开发票；三是内部管理协同难度大幅提升，合同、成本、结算、财务部门必须口径一致、台账清晰、流转可追溯，对项目精细化管理能力提出更高要求。

　　(二)纳税时点与业务界定更加严格

　　1. 纳税义务发生时间显著前移

　　纳税义务发生时间以合同约定服务开始日与实际开工日期孰早为准，企业收到预收款即产生全额纳税义务。相较于原政策以服务发生、应收款或实收款确认纳税义务的规则，新政明显趋严，企业如未合理安排合同付款与工程进度，极易出现提前垫税、资金占用增加、现金流紧张等问题。

　　2. 砂石料计税方式按来源区分

　　企业自采砂石料对外销售可按3%简易计税；外购砂石经简单加工后销售，需按13%适用一般计税。自用砂石不涉及增值税，对外销售需按规定缴纳增值税及资源税。政策要求企业对自采与外购砂石分别核算，并提供合法有效的自采证明材料，否则将从高适用税率，严防通过 “外购充自产”方式避税

　　3. 销售货物并安装统一按货物税率计税

　　销售活动板房、机器设备、钢结构件等货物同时提供安装服务，无论货物为自产还是外购，全部按照货物适用税率计算缴纳增值税，安装部分不再适用建筑服务税率或简易计税方法。原通过拆分合同分别核算、降低税负的筹划模式不再可行，企业需重新评估定价与采购模式。

　　(三)一般纳税人认定与管理刚性强化

　　1. 认定标准刚性化、计算口径从严

　　年应税销售额超过500 万元(特殊情形除外)的企业，必须依法登记为一般纳税人。销售额采用连续12个月滚动计算方式，稽查查补收入、自查补报收入均计入销售额。企业一旦超标，须从超标季度首日起按一般计税方法申报，历史年度因查补或自查导致超标需追溯认定。

　　2. 身份转换后合规压力显著提升

　　转为一般纳税人后，企业需按一般计税方法申报纳税，此前按小规模纳税人申报的部分需更正申报，补缴税款差额并按日加收滞纳金。同时，企业需全面重构合同管理、供应链管理、财务核算与发票管理体系，原有小规模相关税收优惠停止享受，未按规定登记还将面临行政处罚，整体合规与管理要求大幅提高。

　　二、建筑企业应对增值税新政的策略

　　一是建立分类税务管理台账，优化供应链与发票管控。企业应对所有在建、拟建项目按老项目、甲供工程、清包工、自采砂石、销售货物并安装等类型进行全面梳理，建立清晰的项目税务管理台账，明确各项目计税方式、适用税率、政策适用边界，确保税务处理精准、统一，避免因政策适用错误引发补税及处罚。顺应甲供工程全面一般计税的要求，优先选择一般纳税人资质的供应商与分包方，确保材料、机械、服务等成本足额取得增值税专用发票。严格控制无票支出，规范劳务、分包结算流程，分项目归集进项税额，做到应抵尽抵，最大限度降低实际税负水平。

　　二是优化定价与商务安排，规范差额开票管理。新签合同需明确约定税率、发票类型、付款节点等核心涉税条款，将增值税成本嵌入投标报价体系。针对甲供工程、销售加安装等税率上升业务，重新测算成本与利润空间。合理设置预收款支付节奏，减少因纳税时点提前导致的资金垫支，降低与甲方、分包方的税务争议。简易计税差额纳税项目严格执行分包款取普票、差额部分开票规则，杜绝票据取得与开具不合规行为。建立“合同 — 结算 — 发票 — 资金” 三流一致管理机制，统一财务、经营、成本部门票据管理标准与核算口径，提升内部协同效率，降低稽查风险。

　　三是分类核算砂石业务，调整销售加安装业务模式。对自采砂石与外购砂石实行分开核算、分别计税，妥善保管采掘许可、开采证明、外购合同、运输单据等资料，满足税务机关核查要求。自用砂石不做销售处理，避免额外产生增值税与资源税负担，防范从高适用税率风险。对销售货物并提供安装的业务，统一按货物税率核算计税，不再采用拆分合同规避税收的模式。重新优化采购、生产、安装一体化业务链条，通过供应链整合、成本管控对冲税率上升影响，规范合同与发票管理，控制综合税负与经营成本。

　　四是动态监控销售额，推进业财税一体化。建立连续12个月滚动销售额监控与预警机制，及时预判一般纳税人认定临界点，提前做好身份转换准备。充分利用 2025 年底前的自查调整窗口期，梳理历史申报数据，整改遗留问题，实现小规模向一般纳税人的平稳过渡，避免因迟登记、错申报产生税款、滞纳金及罚款。升级财务核算系统，实现分项目、分税率、分计税方式精准核算。推动业务、财务、税务部门深度协同，覆盖投标、采购、分包、施工、结算、开票全流程，实现税务风险前置管控。完善内部税务管理制度与岗位职责，加强政策学习与沟通，必要时与主管税务机关确认执行口径，确保全流程合规运行。

　　五、结语

　　2026年建筑行业增值税政策调整，是一次全方位、深层次、强制性的制度变革，本质是推动行业税务管理规范化、精细化，倒逼企业提升内控水平与经营质效。新政取消弹性计税空间、收紧发票管理、前移纳税义务、刚性认定标准，意味着建筑企业传统粗放式税务处理模式彻底终结。企业应主动转变思路，以政策为导向，提前规划、分类施策、系统整改，在严格合规的前提下优化税负结构、管控资金风险、强化业财税协同，真正实现新政下的平稳过渡与可持续发展。

　　*本篇文章为作者个人观点，不代表机构意见。

       作者简介

　　许勇　　合伙人

　　86-851-85650777；yong.xu@tahota.com

　　任立夫

　　86-851-85650777；lifu.ren@tahota.com

　　研发费用加计扣除是国家激励企业科技创新的核心税收优惠政策，也是企业汇算清缴中的重点、难点和高风险点。不少企业因对政策理解不透彻、核算不规范、填报不严谨，要么错失优惠红利，要么因违规申报面临税务稽查、补缴税款及罚款的风险。

　　结合实务操作经验和最新税务稽查案例，本文按照实务导向、案例警示的风格，详细拆解汇算清缴中研发费用处理与填报的六大核心注意事项，助力企业精准享受优惠、规避税务风险。

　　一、精准归集研发费用：筑牢优惠享受的基础，规避分摊与限额风险

　　研发费用加计扣除的核心前提是“归集准确、范围清晰”，若归集环节出现偏差，后续填报再规范也无法避免税务风险。实务中，企业最易在“人员范围界定”“共用资源分摊”“其他相关费用限额”三个方面出现问题，需重点把控。

　　首先，明确研发人员范围。

　　研发人员并非仅指企业内部直接从事研发活动的技术人员，还包括外聘研发人员，但需满足“直接参与研发活动”的核心条件。内部研发人员需区分“研发岗”与“管理岗”，财务人员、行政管理人员、后勤人员等未直接参与研发活动的，其薪酬不得计入研发费用;外聘研发人员需提供劳务合同、付款凭证、发票等佐证材料，证明其劳务直接用于研发项目，且费用支出真实合规。

　　其次，规范共用资源费用分摊。

　　企业生产经营与研发活动往往共用人员、仪器设备、无形资产(如专利、软件)等资源，若未按合理方法分摊费用，将直接导致研发费用虚增或漏计，引发税务风险。根据政策规定，共用资源需按“实际工时占比”“实际使用面积占比”等合理方法在研发与非研发活动间分配，未分配的不得加计扣除。

　　最后，严格把控其他相关费用限额。

　　其他相关费用是研发费用中最易出错的明细项，包括技术图书资料费、专家咨询费、知识产权申请费、差旅费、会议费等，其扣除需遵循“限额管理、孰小扣除”原则。政策明确规定，其他相关费用限额计算公式为：

　　其他相关费用限额=允许加计扣除的研发费用中的第1项至第5项的费用之和×10%/(1-10%)

　　其中第1项至第5项费用包括人员人工费用、直接投入费用、折旧费用、无形资产摊销、新产品设计费等。需特别注意，自2021年度起，企业一个纳税年度内同时开展多项研发活动的，需统一计算全部研发项目的其他相关费用限额，而非分项目计算，这一政策调整易被企业忽视。

　　实务案例1：其他相关费用限额计算错误引发风险

　　甲公司2023年开展A、B两个研发项目，其中A项目第1-5项费用合计90万元，其他相关费用实际发生12万元;B项目第1-5项费用合计84万元，其他相关费用实际发生8万元。该公司汇算清缴时，按分项目计算限额：A项目限额=90×10%/(1-10%)=10万元(按限额扣除)，B项目限额=84×10%/(1-10%)=9.33万元(按实际发生8万元扣除)，合计扣除其他相关费用18万元。

　　税务机关核查时发现，该公司未按最新政策统一计算限额，正确限额应为(90+84)×10%/(1-10%)=19.33万元，实际发生额合计20万元，应按限额19.33万元扣除。因计算方法错误，甲公司需更正申报，虽未造成少缴税款，但被税务机关标记为“研发费用核算不规范”，增加后续稽查风险。

　　二、扣减特殊收入：避免重复扣除，守住政策红线

　　企业在研发过程中，可能会产生下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，或研发活动直接形成产品、作为产品组成部分对外销售，此类情况下需按规定扣减研发费用，避免重复享受优惠。实务中，不少企业因忽视这一规定，将特殊收入对应的研发费用继续加计扣除，引发税务稽查。

　　政策明确要求：计算加计扣除的研发费用时，应扣减研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入;若研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。这里的“对应材料费用”，需按产品中研发材料的实际使用量合理分摊，确保扣减金额准确。

　　实务案例2：未扣减特殊收入被稽查补税

　　乙公司是一家制造业企业，2023年开展新型材料研发项目，研发过程中产生残次品一批，对外销售取得收入5万元，该批残次品对应的研发材料费用3万元。汇算清缴时，乙公司未将5万元特殊收入扣减研发费用，也未将3万元材料费用从加计扣除范围中剔除，违规加计扣除金额合计(研发费用总额+3万元)×100%。税务机关稽查时发现该问题，依据政策规定，责令乙公司补缴企业所得税，并加收滞纳金，同时处以罚款。该案例警示企业，特殊收入扣减是研发费用加计扣除的“必做环节”，遗漏将直接构成违规。

　　三、区分财政性资金：明确税会处理差异，杜绝违规加计扣除

　　企业取得的财政性资金(如政府研发补助、专项补贴)，若用于研发活动，需先明确其税务处理方式，再判断对应的研发费用是否可加计扣除。核心原则是：作为不征税收入处理的财政性资金，其用于研发形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销;作为应税收入处理的财政性资金，其用于研发形成的费用或无形资产，可按规定加计扣除。

　　实务中，企业易出现两个误区：一是将不征税收入对应的研发费用违规加计扣除;二是未单独核算不征税收入与应税收入对应的研发费用，导致无法准确区分可加计扣除范围。根据财税〔2011〕70号文件规定，企业取得的财政性资金需同时满足“有专项拨付文件、有专门管理办法、单独核算”三个条件，才能作为不征税收入处理，否则需作为应税收入申报纳税。

　　税务稽查案例3：不征税收入对应研发费用违规加计扣除

　　A公司是高新技术企业，2024年取得政府专项研发补助3000万元，该补助符合不征税收入条件，企业在税务处理时将其作为不征税收入核算，但同时将该笔资金用于研发形成的3000万元费用，全部申报加计扣除。税务机关核查时发现，该公司将不征税收入对应的研发费用违规加计扣除，违反国家税务总局公告2015年第97号相关规定，责令其补缴企业所得税，加收滞纳金，并调整纳税信用等级。该案例提醒企业，需严格区分财政性资金的税务处理方式，单独核算不同资金来源对应的研发支出，避免违规。

　　四、规范委托研发处理：守住扣除比例与范围底线，防范虚假申报风险

　　委托研发是企业研发活动的重要形式，但政策对委托研发费用的加计扣除有明确限制，企业若违规操作，极易引发税务稽查，甚至被认定为偷税。核心要点需把握三点：一是加计扣除基数限制，二是委托个人研发的凭证要求，三是委托境外研发的禁止性规定。

　　首先，加计扣除基数为实际发生额的80%。

　　企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除，但加计扣除时，需按研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数，而非全额加计扣除。实务中，部分企业将委托研发费用全额作为加计扣除基数，属于违规申报。

　　其次，委托个人研发需提供合法有效凭证。

　　委托个人研发的，需凭个人出具的发票等合法有效凭证，才能在税前加计扣除，无凭证或凭证不合规的，不得享受优惠。

　　最后，委托境外研发费用不得加计扣除(受托方范围有明确规定)。

　　《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)规定，企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用，不得加计扣除。《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)进一步明确，受托研发的境外机构是指依照外国和地区(含港澳台)法律成立的企业和其他取得收入的组织，受托研发的境外个人是指外籍(含港澳台)个人。

　　《财政部 税务总局 科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2018〕64号)对上述规定进行了修改。自2018年1月1日起，委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用，委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除，同时明确委托境外进行研发活动不包括委托境外个人进行的研发活动。

　　企业若违规将境外委托研发费用申报加计扣除，将面临稽查风险。

　　税务稽查案例4：虚假委托研发骗享优惠被重罚

　　西藏某某医药科技有限公司2020年—2023年期间，通过将外购技术伪装成委托研发、违规提高委托研发费用加计扣除比例等手段，进行虚假纳税申报。该公司将一份实质为“技术转让”的合同，伪装成委托研发合同，将外购技术支出作为委托研发费用核算，违规享受加计扣除;同时，将委托研发费用实际发生额的100%作为加计扣除基数，虚增研发费用81.5万元。税务机关稽查发现后，认定该公司行为构成偷税，依法追缴税款999.09万元，加收滞纳金并处罚款，合计1715.99万元，涉案款项已全部追缴入库。此外，该公司部分委托研发合同未按规定经科技行政主管部门登记备案，进一步加剧了税务风险。

　　五、规范会计核算与资料留存：夯实征管基础，应对税务核查

　　研发费用的会计核算与资料留存，是税务机关核查的重点内容，也是企业享受优惠的“凭证保障”。政策要求，企业需按国家财务会计制度对研发支出进行会计处理，建立健全研发支出辅助账，确保研发费用核算清晰、有据可查。

　　具体要求包括：一是立项时同步设置研发支出辅助账，按研发项目分别归集费用，明确费用明细(如人员人工、直接投入、折旧摊销等);二是年末汇总填报研发支出辅助账汇总表，确保辅助账数据与财务账、纳税申报表数据一致;三是留存备查相关资料，包括自主、委托、合作研究开发项目计划书、研发项目立项决议、研发人员名单、费用分配说明、发票等凭证，留存期限不少于10年。

　　需特别注意，研发费用加计扣除采用“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理模式，政策不强制要求出具专项审计报告，但对于研发规模较大、有高新技术企业认定或融资需求的企业，出具专项审计报告可有效防控税务风险，应对税务核查。实务中，部分企业因未规范设置辅助账、留存资料不完整，被税务机关要求补正资料，甚至取消优惠资格。

　　实务稽查案例5：虚列研发消耗材料和未按规定留存资料被查处

　　深圳某某达应用材料有限公司因在研发费用中虚列黄金材料消耗支出，未按规定留存研发费用相关凭证，进行虚假纳税申报，违规享受研发费用加计扣除优惠，少缴企业所得税1621.16万元，最终被税务机关追缴税款、加收滞纳金并处罚款，合计3618.15万元。

　　该案例充分说明，会计核算不规范、资料留存不完整，不仅会导致优惠无法享受，还可能构成偷税，面临严厉处罚。

　　六、正确填报申报表：精准对接政策，确保数据无误

　　汇算清缴中，研发费用的填报核心是《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)，该表的填报质量直接影响优惠享受的合规性，企业需重点关注填报逻辑、行次选择和数据核对。

　　具体填报要点：

　　一是根据研发支出辅助账样式，准确选择填报行次，区分自主研发、委托研发、合作研发等不同研发类型，避免行次填报错误;

　　二是如实填写本年可享受研发费用加计扣除项目数量、各类费用明细，确保数据与研发支出辅助账、财务账一致;

　　三是严格按照表内逻辑关系计算相关金额，如委托研发费用加计扣除基数、其他相关费用限额等，避免计算错误;

　　四是核对《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)与《企业所得税年度纳税申报表(A类)》(A100000)的数据衔接，确保表间数据一致。

　　实务中，企业易出现的填报错误包括：委托研发费用未按80%计算加计扣除基数、其他相关费用限额计算错误、表间数据衔接不一致、研发项目数量填报不实等，这些错误均可能被税务机关的大数据风控系统识别，引发核查。

　　七、总结：合规为先，精准享受研发费用优惠红利

　　研发费用加计扣除政策的核心是“合规享受、精准核算”，汇算清缴中，企业需牢牢把握“准确归集、规范处理、如实填报”三大原则，重点规避上述六大风险点。结合本文案例不难发现，多数研发费用税务风险，源于企业对政策理解不深入、核算不规范、资料留存不完整，甚至存在虚假申报行为。

　　对于企业而言，一是要加强政策学习，准确把握研发费用加计扣除的范围、分摊方法、限额规定等核心内容，及时关注政策调整;二是要规范会计核算，建立健全研发支出辅助账，单独核算研发费用与非研发费用、不同资金来源对应的研发支出;三是要强化资料留存意识，确保备查资料完整、合规，应对税务核查;四是要精准填报纳税申报表，核对表内、表间数据，避免填报错误。

　　税务机关对研发费用加计扣除的稽查力度持续加大，依托税收大数据实现精准风控，虚假申报、违规扣除等行为终将面临严厉处罚。企业唯有坚守合规底线，规范研发费用的处理与填报，才能真正享受国家科技创新税收优惠红利，实现企业高质量发展。

增值税法适用谈之四

有助于正确理解适用“一项应税交易”的四个要点

文/张亮

　　增值税法实施后，原来的混合销售判定规则发生重要变化，有效解决了过去实务中存在的处理口径不一问题。现在，只要确定一项应税交易中的两个以上业务同时满足“同时发生”“针对同一客户”“具有明显的主附关系”“适用不同税率、征收率”四个条件，即可按照应税交易的主要业务适用税率、征收率。

　　增值税法实施后，关于“一项应税交易”的判定尤为受到关注。根据增值税法第十三条“纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率”之规定，原来“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售”的规则变为可由不同税率、征收率任意组合销售的“一项应税交易”(以下简称一项应税交易)。这样就解决了实务中诸如“不动产+货物”“不动产+服务”“无形资产+货物”，甚至是“不同税率、征收率的货物+货物”“服务+服务”之类的组合销售税务处理问题。

　　但笔者根据在讲解、辅导增值税法过程中了解到的情况，认为实务中需要注意从四个要点来把握组合销售中的“一项应税交易”，否则可能会导致适用错误的税务风险。

　　要点一：一项应税交易中的两个以上业务必须同时发生

　　判定增值税一项组合销售业务，首要条件就是一项应税交易中的两个以上业务必须同时发生。如果有关业务不是同时发生，就不属于一项应税交易，而属于两项应税交易或者兼营。

　　举例说明：增值税一般纳税人A园林绿化公司承接了B小区的园林绿化服务，并负责该小区的绿化养护服务。园林绿化服务属于“‌其他建筑服务‌”，适用‌9%‌的增值税税率；绿化养护服务属于“‌其他生活服务‌”，适用‌6%‌的增值税税率。这两项业务属于不同税率的情形，是否属于一项应税交易?

　　园林绿化服务包括种植苗木、铺设草坪等业务，绿化养护服务包括修剪、病虫害防治等业务，园林绿化公司种植苗木之后，不太可能当时就需要修剪枝叶和进行病虫害防治等工作，应该间隔一段时间才会发生。园林绿化服务与绿化养护服务业务并非同时发生，该业务不属于一项应税交易，应当分别按照各自适用的税率计算缴纳增值税。

　　此类业务还有企业提供设备安装及设备保养服务。这两项业务也不是同时发生，需要间隔一段时间，应当分别按照建筑安装服务适用9%(一般纳税人)的增值税税率、其他现代服务适用6%(一般纳税人)的增值税税率计算缴纳增值税。

　　实务中，可能较难把握的是一项应税交易中的两个以上业务“同时发生”的“同时”是否可有时间间隔。例如：A公司销售某商品并负责免费运输，如果及时运输了该商品，就是一项应税交易。但如果客户要求A公司一个月或更长时间后再运输该商品，A公司上述两个业务是否仍属于同时发生?笔者认为，上述“同时发生”条款中的“同时”是相对概念，不应机械理解，关键还是要看有关业务之间是否具有明显的主附关系，同时结合增值税法第十三条规定的其他两个要件，综合判断有关业务是否构成一项应税交易。

　　要点二：一项应税交易中的两个以上业务必须针对同一客户

　　判定增值税一项组合销售业务，还要求一项应税交易中的两个以上业务必须针对同一客户。如果有关业务不是针对同一客户，就不属于一项应税交易，而属于两项应税交易或者兼营。

　　举例说明：A酒店附设对外营业的便利店，该便利店的商品，在A酒店住宿的客人可以购买，非住宿的路人也可以购买。那么，A酒店的住宿服务和销售商品并非针对同一客户。故A酒店提供的住宿服务和销售商品应当属于兼营而非一项应税交易。如果酒店在房间内摆放收费的小食品，只能由住店客人消费，那么住店客人消费后，酒店对该客人就属于发生一项应税交易涉及住宿服务和销售商品两项业务，属于一项应税交易，需要按照主要业务也就是住宿服务来缴纳增值税。

　　KTV等娱乐场所在提供娱乐服务的同时销售烟酒饮料也属于此类业务。在该场所接受娱乐服务的人员与购买烟酒饮料的人员属于同一客户，故娱乐场所应当按照主要业务也就是娱乐业缴纳增值税。

　　要点三：一项应税交易中的两个以上业务要具有从属关系

　　另外，判定增值税一项组合销售业务要求一项应税交易中的两个以上业务具有从属关系。如果这些业务不具有从属关系，就不属于一项应税交易。

　　根据增值税法实施条例第十条规定，一项应税交易应当同时符合两个条件，一是包含两个以上涉及不同税率、征收率的业务；二是业务之间具有明显的主附关系。主要业务居于主体地位，体现交易的实质和目的；附属业务是主要业务的必要补充，并以主要业务的发生为前提。

　　举例来说：A公司在B超市(一般纳税人)购买税率为13%的打印机的同时，还购买了税率为9%的食用油。那么，B超市这项交易是否属于一项应税交易?我们对照增值税法实施条例第十条规定分析，在B超市与A公司的这次交易中，销售打印机和销售食用油是否具有明显的主副关系、哪个体现交易的实质和目的、哪个业务是必要补充?从中找不到答案。所以，此项交易中的两项业务不属于一项应税交易，应当按规定分别适用不同的税率缴纳增值税。

　　如果A公司在B超市购买打印机的同时受赠了一瓶食用植物油，此项交易就属于一项应税交易了。B超市赠送食用油的目的是让A公司购买打印机而进行的促销，销售打印机业务处于主体地位，体现交易的实质和目的；赠送食用油业务处于附属地位，是销售打印机的必要补充，以销售打印机业务的发生为前提。所以，B超市对此项销售业务应当以销售打印机为主要业务，按13%的税率缴纳增值税。

　　要点四：一项应税交易中的两个以上业务要涉及不同的税率、征收率

　　一项应税交易中的两个以上业务要涉及不同的税率、征收率，这是判定一项应税交易的重要内容，也是相比过去政策变化最大、最具亮点的方面。

　　过去，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条规定，一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。而在实务中，一项增值税应税行为往往不仅“既涉及服务又涉及货物”，还有多种其他组合。比如：房地产公司在销售商品房的同时赠送家具家电，这属于一项销售行为既涉及不动产又涉及货物，不满足财税〔2016〕36号文件对于混合销售的定义，但它也不属于兼营。实务操作中，有的参照混合销售规则处理，有的则按照兼营处理。

　　增值税法实施后，这种涉及其他税目的组合的一项应税交易税务处理口径不一问题就得到了有效解决。增值税法第十三条明确：“纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率。”也就是说，在一项应税交易满足前述“两个以上业务必须同时发生”等三个条件的情况下，无论是“不动产+货物”“不动产+服务”，还是“无形资产+货物”“无形资产+服务”，甚至是“货物+货物”“服务+服务”这样的组合，只要涉及不同的税率、征收率，都属于一项应税交易。

　　比如，一般纳税人A房地产公司在销售商品房的同时赠送家具家电，属于“销售不动产(适用9%的增值税税率)+货物(适用13%的增值税税率)”的组合，主要业务是销售房地产，应当按照销售不动产来缴纳增值税。如果A房地产公司在销售商品房的同时赠送物业管理费，属于“销售不动产+服务(适用6%的增值税税率)”的组合，主要业务是销售房地产，应当按照销售不动产来缴纳增值税。再如，提供共享单车业务，属于提供“动产租赁服务(适用13%的增值税税率)+现代服务(适用6%的增值税税率)”，主要业务是动产租赁，应当按照动产租赁来缴纳增值税。

　　综上所述，增值税法对于一项组合销售业务判定的规定变化意义重大，有效解决了实务工作中困扰基层税务干部多年的操作问题。笔者认为，现在，只要确定一项应税交易中的两个以上业务同时满足“同时发生”“针对同一客户”“具有明显的主附关系”“适用不同税率、征收率”四个条件，即可判定为一项应税交易。

　　来源：中国税务报  2026年04月07日   版次：07

作者：张亮  国家税务总局洛阳市税务局稽查局

　　在企业财税实务中，投资性房地产作为企业持有并以获取租金、资本增值为目的的特殊资产，其后续计量的税会差异的处理，是企业汇算清缴、税务合规管理中的重点与难点。其中，成本模式后续计量的投资性房地产，因会计折旧摊销与税务折旧摊销的规则差异，极易导致企业出现纳税申报失误、涉税风险遗漏等问题。

　　本文将立足企业会计准则与企业所得税相关规定，结合实务场景，精准拆解成本模式下投资性房地产折旧摊销的税会差异根源，明确纳税调整的逻辑与实操方法，助力企业精准把控涉税风险、规范完成纳税申报，贴合实务应用导向，兼顾政策严谨性与操作可行性。

　　一、会计处理：遵循准则，自主合理确定折旧摊销规则

　　根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》规定，企业采用成本模式对投资性房地产进行后续计量时，其折旧、摊销的会计处理需参照《企业会计准则第4号——固定资产》和《企业会计准则第6号——无形资产》的相关要求执行，逻辑是“匹配资产使用收益与成本，兼顾企业实际经营情况”。

　　具体而言，对于以经营租赁方式出租的房屋、建筑物等投资性房地产，其会计处理参照固定资产折旧规则，按月计提折旧；对于以经营租赁方式出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权等投资性房地产，其会计处理参照无形资产摊销规则，按月计提摊销。在折旧摊销的具体参数确定上，会计准则赋予企业一定的自主判断空间：折旧方法可根据资产的实际使用情况、经济利益预期消耗方式合理选择，包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等；折旧摊销年限需结合资产的预计使用寿命、维护保养情况合理确定；残值率则根据资产预计净残值，结合行业惯例、资产特性自主测算。

　　需要注意的是，会计层面计提的折旧、摊销金额，需全额计入当期损益，具体核算时通过“其他业务成本”科目归集，对应冲减当期利润，体现“收入与成本配比”的会计原则。这种自主确定的处理方式，能够更真实地反映投资性房地产的实际价值消耗，贴合企业经营管理的实际需求，但也与税务层面的刚性规则形成了天然差异。

　　二、税务处理：恪守法定标准，明确折旧摊销税前扣除边界

　　在企业所得税层面，投资性房地产并未被单独列为一类资产，而是根据其资产属性，分别归属于固定资产或无形资产进行税务处理，核心规则是“法定刚性约束，限定扣除标准”，目的是规范税收征管、保障税收收入，同时避免企业通过随意确定折旧摊销参数规避纳税义务。

　　根据《企业所得税法实施条例》及相关配套政策，税务层面对于投资性房地产折旧摊销的要求明确且严格：

　　一是折旧摊销方法，原则上只能采用直线法，企业若想采用加速折旧方法，需向税务机关备案并符合法定条件(如符合国家鼓励的行业、资产类型等)，否则超出直线法计提的折旧摊销金额不得税前扣除；

　　二是折旧摊销年限，明确设定最低标准，其中房屋、建筑物类投资性房地产的最低折旧年限为20年，土地使用权类投资性房地产作为无形资产，最低摊销年限为10年，若土地使用权有明确的剩余使用年限，可按剩余使用年限摊销；

　　三是残值率，税务层面通常设有残值率标准(多数地区执行5%)，企业不得随意降低残值率，若预计净残值低于法定标准，需提供充分证明材料并经税务机关认可，否则超出部分对应的折旧摊销不得税前扣除。

　　简言之，税务处理的核心是“法定标准优先”，企业计提的折旧摊销金额，只有在符合税法规定的方法、年限、残值率范围内的部分，才能在计算应纳税所得额时税前扣除，超出标准的部分，需进行纳税调整，这也是税会差异产生的核心原因。

　　三、税会差异分析：自主判断与法定刚性的核心分歧

　　成本模式下投资性房地产折旧摊销的税会差异，本质上是会计核算“实质重于形式”与税务征管“法定性”原则的差异体现，差异集中在折旧摊销方法、年限、残值率三个维度，具体差异可结合实务案例进一步拆解，便于企业精准理解。

　　其一，折旧摊销方法差异。会计层面允许企业根据资产实际使用情况选择折旧方法，例如，某企业持有一栋用于出租的写字楼，考虑到该写字楼前期使用损耗较大，选择双倍余额递减法计提折旧，加快资产价值回收；但税务层面若未备案加速折旧，只能采用直线法计提折旧，由此导致会计计提的折旧金额与税务认可的扣除金额出现差额。

　　其二，折旧摊销年限差异。会计层面的年限由企业结合资产预计使用寿命自主确定，例如，某企业持有一块剩余使用年限为15年的土地使用权作为投资性房地产，会计上按15年摊销；而税务层面规定无形资产最低摊销年限为10年，该企业的会计摊销年限符合税法要求，无需调整；但若另一企业持有一栋写字楼，会计上按15年计提折旧(低于税法规定的20年最低年限)，则每年会计计提的折旧金额会高于税务认可的扣除金额，形成差异。

　　其三，残值率差异。会计层面残值率由企业自主测算，例如，某企业考虑到写字楼后续处置难度较大，预计净残值率为0；但税务层面残值率为5%，则该企业会计计提的折旧金额会高于税务认可的扣除金额(因残值率越低，折旧基数越大)，需进行纳税调整。

　　综上，税会差异的逻辑的是：会计处理强调“自主合理、贴合实际”，税务处理强调“法定刚性、统一标准”，二者的规则分歧，直接导致当期会计计提的折旧摊销额与税务允许扣除的金额存在差额，进而影响企业应纳税所得额，需要通过纳税调整实现税会口径的统一。

　　四、纳税调整实操：明确规则，规范填报，规避涉税风险

　　成本模式下投资性房地产折旧摊销的纳税调整，核心原则是“对比会计计提额与税务扣除额，差额调整应纳税所得额”，具体操作需遵循“当期差异当期调整、汇算清缴规范填报”的原则，结合企业所得税年度纳税申报表的要求，精准完成调整，具体步骤如下：

　　第一步，精准计算税会差额。企业需按月、按季度归集投资性房地产的会计折旧摊销额与税务认可的折旧摊销额，计算公式为：税会差额=当期会计折旧摊销额-当期税务允许扣除的折旧摊销额。若差额为正数，说明会计计提额大于税务扣除额，超出部分不得税前扣除，需进行纳税调增；若差额为负数，说明会计计提额小于税务扣除额，未扣除的部分可在当期税前扣除，需进行纳税调减。

　　例如，某企业持有一栋写字楼作为投资性房地产，原值1000万元，会计上按15年、残值率0、年限平均法计提折旧，年折旧额=1000÷15≈66.67万元；税务层面按20年、残值率5%、直线法计提折旧，年折旧额=1000×(1-5%)÷20=47.5万元。则每年税会差额=66.67-47.5=19.17万元，该部分差额需每年进行纳税调增。

　　第二步，汇算清缴规范填报。企业在进行年度企业所得税汇算清缴时，需将上述税会差异填入《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)，具体填报如下：在第2行“(一)房屋、建筑物”，对应填写“账载金额”(会计层面的资产原值、累计折旧摊销额、当期折旧摊销额)和“税收金额”(税务层面的资产计税基础、累计折旧摊销额、当期允许扣除的折旧摊销额)，表格会自动计算出“纳税调整金额”，若为正数则调增，若为负数则调减，该调整金额将自动带入《纳税调整项目明细表》(A105000)，作为应纳税所得额的调整依据。

　　需要特别提醒的是，企业在进行纳税调整时，需留存相关佐证材料，包括投资性房地产的购置合同、折旧摊销计算表等，以备税务机关核查。同时，若投资性房地产发生后续处置、转换(如转为自用)，需同步结转累计的税会差异，确保纳税调整的连续性，避免出现涉税风险。

　　五、实务风险提示与总结

　　成本模式下投资性房地产折旧摊销的税会差异及纳税调整，看似简单，实则容易出现实操失误，常见风险点包括：一是混淆会计与税务的折旧摊销规则，随意选择折旧方法、缩短折旧年限，导致纳税调整不及时；二是填报汇算清缴表格时，误填“账载金额”与“税收金额”，导致调整金额错误；三是未留存相关佐证材料，无法应对税务机关核查。

　　总结而言，成本模式下投资性房地产的会计折旧摊销，以企业自主判断、贴合实际为核心；税务折旧摊销，以法定标准、刚性约束为核心，二者的差异主要集中在方法、年限、残值率三个维度。企业需精准把握两类处理规则，定期核对税会差额，在汇算清缴时规范完成纳税调整，确保税务合规。同时，建议企业结合自身经营情况，合理确定折旧摊销参数，尽量缩小税会差异，降低税务管理成本，避免因调整失误引发涉税风险。

　　最近一段时间，接连几起知名艺人、主播涉税举报事件的官方通报，彻底打破了公众长久以来“明星被举报税务=必塌房”的固有认知。

　　从2025年8月刘晓庆被举报偷税漏税，上海税务机关核查后明确未发现涉税问题；2026年3月31日上海税务稽查局就鞠婧祎涉税举报事件发布通报，明确经全面核查未发现举报所反映的涉税问题。

　　短短半年多时间，两起备受舆论关注的高收入个人涉税举报事件，最终都以税务机关出具“无重大税收违法行为”的积极结论收尾。这一系列案例的背后，绝非偶然的个体事件，而是两个清晰的行业趋势：高收入、高净值人群的个税合规意识已实现根本性提升，税务机关推行的“五步执法”监管体系，已然取得了里程碑式的成效。

　　曾几何时，文娱行业与直播带货领域，是个税偷逃税的重灾区。过往的知名艺人涉税案件中，动辄数千万甚至上亿元的偷逃税款、数倍的罚款，让“明星被查税”几乎与“违法失德”划上了等号。公众也形成了固定印象：只要实名举报涉税问题，大概率能查出违法事实。

　　但如今，舆论场正在发生深刻的转变。这两起案例中，举报人均提交了“证据材料”，举报内容涵盖了瞒报收入、转换收入性质、利用税收洼地避税等过往高发的违法情形，事件均引发了全网级的舆论关注，税务机关也均启动了全流程的核查——从约谈本人、调取银行流水，到核查经营全链条、核对纳税申报数据，每一步都严谨规范，最终的结论也清晰明确：未发现涉税违法行为。

　　这份“经得起核查的清白”，恰恰是个税合规最核心的底色。而这份行业风气的转变，根源上离不开税务机关多年来持续推行的“五步执法”监管体系的落地见效。

　　根据国家税务总局的官方定义，针对涉税风险纳税人的“五步工作法”，是一套兼具执法力度与服务温度的梯度监管机制：先提示提醒，再督促整改，后予以约谈警示；对约谈警示后仍拒不配合整改的，依法进行立案稽查，并对立案案件中情节严重、影响恶劣的，在查处后公开曝光。

　　这套执法逻辑的核心，从来不是“一刀切”的事后打击，而是“防患于未然”的事前引导。不同于过往“发现问题就立案查处”的模式，“五步执法”给了纳税人充足的自查自纠、主动合规的空间：从最开始的风险提示，让纳税人及时发现申报疏漏主动更正；到督促整改，引导纳税人纠正不规范的纳税行为；再到约谈警示，明确法律后果，给予最后的自我纠正机会。只有对拒不整改、屡教不改的违法者，才会启动立案稽查与公开曝光的严厉惩戒。

　　这种“刚柔并济”的执法理念，既守住了税法的刚性底线，又彰显了执法的人文温度，更从根本上扭转了高收入人群的纳税认知。

　　过去，不少从业者抱着“法不责众”的侥幸心理，把“税务筹划”做成了“偷逃税”，把隐匿收入、拆分合同当成行业潜规则。而随着“五步执法”的持续落地，一方面，税务部门依托税收大数据，实现了对高收入人群收入全链条的精准监管，私户收款、空壳公司走账、跨境拆分收入等过往隐蔽的避税手段，如今早已无所遁形；另一方面，梯度化的执法方式，让从业者清晰地认识到：主动合规是成本最低、风险最小的选择，而偷逃税的违法成本，早已远超侥幸所得。

　　数据是成效最直观的证明。税务部门通报显示，仅2025年前11个月，全国就查处了1818名包括明星网红在内的“双高”人员，累计查补税款15.23亿元，有力震慑了涉税违法行为；与此同时，同期已有超1300件涉税举报经核查未发现问题，税务机关均依法出具了无问题的稽查结论。一“查”一“护”之间，既让违法者付出了应有的代价，也为合规者守住了清白与权益。

　　更值得关注的是，如今的文娱行业、直播行业，早已形成了“合规先行”的共识。越来越多的艺人、主播，不再是等出了问题再补税整改，而是提前搭建专业的财税合规团队，对收入申报、纳税管理进行全流程规范；行业协会也持续发布合规指引，引导从业者树立正确的纳税观念；就连经纪公司、MCN机构，也把艺人的个税合规，当成了从业的核心底线。

　　这些“举报后核查无问题”的案例，从来不是税务监管的“放水”，恰恰是监管成效的最好体现。税务执法的终极目标，从来不是查处多少人、曝光多少案，而是让依法纳税成为全社会的共识，让合规经营成为所有从业者的自觉，营造更加公平公正的税收环境。

　　个税合规，从来都不是高收入人群的“选择题”，而是所有纳税人的“必修课”。从“被动查处”到“主动合规”，从“逢举报必塌房”到“经得起核查的清白”，我们正在见证一个全新的个税合规时代的全面到来。而依法纳税，守住税法的底线，才是每一个纳税人最长远的安全感。

　　本文结合现行法律法规、税收政策及司法案例，重新梳理知识产权作价投资中的十大核心风险作专项提示，助力科技成果高效转化的同时，为市场主体提供合规指引。

作者丨王敏志、贾宏、傅康、张理

韩莹琪、金雨露、潘予知、王丽雯

　　在科技创新和产业创新深度融合发展[1]的时代背景下，知识产权作价投资作为科技成果资本化、产业化的核心路径，被广泛应用于企业投融资、产学研合作等场景。根据《中国科技成果转化年度报告2025》统计，2024年，我国4059家高等院所科技成果转化总合同项数66.1万项，总合同金额2269.1亿元，同比增长10.5%；科技成果转化合同金额过亿元的单位415家，同比增长4.1%。[2]

　　然而，技术的无形性、价值不确定性等特点，加之知识产权作价投资全流程贯穿诸多法律与税务风险，易引发股东纠纷、债权人纠纷甚至税企争议。

　　此前，本所律师团队已就《科技成果转化中的税务合规之道》于第三届中国专利年会发表。本文结合现行法律法规、税收政策及司法案例，重新梳理知识产权作价投资中的十大核心风险作专项提示，在助力科技成果高效转化的同时，为市场主体提供合规指引。

　　提示一、知识产权高估作价，引发股东出资瑕疵及债权人利益损害纠纷

　　(一)核心风险

　　知识产权价值评估缺乏公允性，作价显著高于实际价值，构成出资不实，导致有限责任公司设立时的其他股东需与瑕疵出资股东在出资不足范围内承担连带责任，且公司债权人可能以股东损害公司债权利益纠纷为由，追究公司股东责任；也构成虚增注册资本，面临税务机关纳税调整、税款追缴及行政处罚。深圳市资产评估协会亦明确警示“低价获取软著或专利后大幅评估增值作价入股”的违规风险。

　　(二)法律依据

　　《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(三)》第9条[3]；《公司法》第50条[4]；《企业所得税法》第8条[5]；《企业所得税法实施条例》第56条[6]；《关于开展以无形资产作价出资为评估目的资产评估业务的风险提示》(深评协考〔2024〕31号)[7]。

　　(三)实务案例

　　秦某等案中，专利作价出资的评估报告因存在重大遗漏，法院判决出资人承担补足出资责任[8]。

　　朱某等案中，股东将以1.8万元受让的实用新型专利作价401.6万元出资，公司偿债不能后，法院认定该股东出资不实，对公司债务承担补充赔偿责任[9]。

　　(四)律师建议

　　知识产权作价前应委托具备资质的评估机构客观评估，严禁虚增价值；评估报告经全体股东确认，出资协议约定价值补差条款；技术成果评估报告若由单方委托，出资方需举证评估公允，若由全体股东共同委托，可视为各方认可并减轻出资方过错责任。

　　提示二、认缴出资股东擅自变更货币出资为知识产权作价投资，引发出资瑕疵法律责任

　　(一)核心风险

　　约定货币出资却擅自以知识产权代替，构成出资方式变更，亦存在减损公司现金偿债能力引发出资瑕疵，触发补足出资、债权人追偿等风险。即便章程未明确出资方式，知识产权替代货币出资仍须履行合法评估、全体股东一致同意及工商变更程序。

　　(二)法律依据

　　《公司法》第49、54条[10]；《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(三)》第13、19条[11]。

　　(三)实务案例

　　某公司股东于某、张某以非货币出资，因评估报告缺乏可靠性，且在公司债务发生后变更出资方式，法院认定其主观有逃废债务恶意，要求其在公司不能清偿的债务范围内承担补充赔偿责任[12]。

　　(四)律师建议

　　核查公司章程及出资协议约定的出资方式，若为货币出资，变更出资方式需经全体股东一致同意、修改公司章程并办理工商变更。知识产权代替货币出资需委托专业机构评估，明确知识产权价值、交付方式及相关义务，防范程序瑕疵导致的法律风险。

　　提示三、非专利类知识产权出资不规范或权利不稳定，引发权属与价值认定争议

　　(一)核心风险

　　非专利类知识产权(商标、著作权、商业秘密等)虽可依法出资，但因其权利稳定性弱、权属边界模糊、价值难以量化评估，易引发出资无效、补足责任及连带赔偿等法律风险。

　　(二)法律依据

　　《最高人民法院关于审理技术合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》第1条[13]；《公司法》第48条[14]；《公司登记管理实施办法》(国家市场监督管理总局令第95号)第6条[15]；《企业数据资源相关会计处理暂行规定》[16]。

　　(三)实务案例

　　某科技公司与童某案中，公司主张童某非专利知识产权出资为职务发明构成出资不实，但因证据不足，法院驳回其诉请[17]。

　　青海某公司与北京某公司案中，增资的商标、发明专利被宣告无效，青海公司主张对方出资不实并要求补足出资、赔偿损失[18]。

　　在张某与南京某公司案中，因存在评估作价程序违法、评估结果不真实等问题，法院认定股东未履行出资义务，判决补足出资[19]。

　　(四)律师建议

　　针对商业秘密、数据等特殊知识产权，明确权属边界、保密义务及使用限制，委托专业机构评估；在对商标、专利的价值进行评估外，还需要对其权利的稳定性进行专业评估。

　　提示四、技术使用权出资不合规，引发出资无效争议

　　(一)核心风险

　　技术使用权出资虽可能具备《公司法》框架下的合法性基础(可以用货币估价并可以依法转让)，但因其权属边界模糊、价值波动性强、地方监管政策不一，存在出资无效、出资瑕疵、补足责任等法律风险。

　　(二)法律依据

　　《公司法》第48条；《北京市人民政府办公厅关于印发〈加快推进科研机构科技成果转化和产业化的若干意见(试行)〉的通知》(京政办发〔2014〕35号)[20]；《广东省促进科技成果转化条例》(广东省人民代表大会常务委员会第71号公告)[21]；《国家税务总局关于许可使用权技术转让所得企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第82号)[22]。

　　(三)实务案例

　　美国某科技公司与北京某经贸公司案中，法院认可了氧气发生剂的配方、商标使用权和专利使用权的出资方式，认为在授权许可的期限内，其出资的公司有权使用该专利，在授权许可的期限届满后，出资人有权取回商标使用权和专利使用权[23]。

　　张某与某市农业科技有限公司股东资格确认纠纷中，张某主张以其商业秘密作为对公司的实缴出资，法院认定张某主张以商业秘密作为出资的依据不充分，对其要求确认出资已实缴到位的诉讼请求不予支持[24]。

　　某化工有限公司、某制药集团股份有限公司等案中，法院认定案涉专有技术的使用权属于特许经营权，不得作价出资[25]。

　　(四)律师建议

　　尽量通过独占许可的方式作使用权出资，防范被认定为无效的风险。出资前核实技术许可类型及原许可合同约定，独占许可出资需办理备案并委托评估；协议明确使用权出资范围、使用期限，以及技术无效、价值贬损等情形的风险分担条款。虽部分地方出台特殊政策鼓励科技成果使用权出资，但各地规定不一，能否以使用权出资需提前征求当地相关部门意见，结合地方政策规范操作。

　　提示五、高估作价的无形资产实际摊销稀释税基，引发税企争议

　　(一)核心风险

　　税企争议常围绕摊销基数、年限及方式：税务机关可能否定高估的评估值作为摊销基数；企业未按法定或实际使用期限摊销，或未经备案加速摊销，均存在合规风险。根据会计准则规定，使用寿命有限的无形资产应当在使用寿命内摊销，使用寿命不确定的无形资产不予摊销；根据企业所得税法规定，无形资产按直线法计算的摊销费用准予扣除，且摊销年限不低于10年，但作为投资的无形资产，可按照法律规定或者合同约定的使用年限分期摊销；如会计准则与税法规定不一致的，应当依照税法计算。符合条件和优惠政策的，可以加速摊销，但若操作不规范将面临纳税调整及补税。

　　(二)法律依据

　　《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)；《企业会计准则第6号——无形资产》第17、19条[26]；《企业所得税法》第12条[27]；《企业所得税法实施条例》第67条[28]；《企业所得税法》第21条[29]。

　　(三)实务案例

　　成都某航空制造股份有限公司因会计核算不规范，将股权收购溢价部分错误计入无形资产并摊销，导致多个会计科目列报有误，收到深交所监管函警示[30]。

　　(四)律师建议

　　以合法评估报告为依据确定摊销基数，有法定保护期限的按保护期限摊销，无明确期限的按不低于十年摊销；加速摊销需提前向税务机关备案并提供相关证明；按直线法摊销需确保符合税法要求，充分享受税前扣除优惠。

　　提示六、技术转让所得税优惠政策与递延纳税优惠政策叠用，引发税务风险

　　(一)核心风险

　　技术作价投资本质是技术转让与股权投资的结合，根据财税〔2016〕101号文，企业或个人可择一适用技术转让所得税减免政策或递延纳税政策，二者不得叠加。违规享受两项税收优惠，可能面临税务机关追缴税款、加收滞纳金，情节严重的将认定为偷税并予以行政处罚。未按规定备案、提交材料也会导致税收优惠丧失。

　　(二)法律依据

　　《企业所得税法》第27条[31]；《企业所得税法实施条例》第90条[32]；财税〔2016〕101号文[33]。

　　(三)实务案例

　　宁波市某科技公司因对税收政策理解偏差，错误享受企业所得税优惠，需补缴税款及滞纳金[34]。

　　(四)律师建议

　　明确各类税收优惠的适用条件及差异，结合自身情况选择：若技术转让所得≤500万元的，可以选择免征企业所得税政策；所得>500万元的，可选择减半征收或递延纳税。适用任一优惠政策均需核实法定条件，按规定完成备案与材料提交。

　　需要指出的是，与个人以非货币性资产投资的非均匀递延纳税不同，企业需在五年内均匀递延纳税；若为非居民企业以非货币性资产向中国境内企业投资，应首先按税收协定处理，中国可能无征税权，利得应在投资方母国纳税，但实务中存在不同理解[35]。

　　提示七、如作价出资的技术所带来的高新技术企业资质承诺落空，引发增资方权益损害

　　(一)核心风险

　　高新技术企业资质可使公司享受15%企业所得税优惠、亏损结转弥补年限延长至10年。作为货币出资的增资甲方与技术出资的原股东及其设立的标的公司，以增资协议的方式对某高新技术企业进行投资，若未实现高新技术企业资质的承诺，将损害增资方分红权、股权增值权；若被取消高新技术企业资格，企业所得税和亏损结转年限均需回调，可能引发税款补缴及股权估值瑕疵问题，进而对货币出资的增资甲方造成货币贬值等损失。

　　同时，在转让定价检查过程中，主张高新技术企业的被投资标的如仍坚持向知识作价投资方支付特许权使用费的，也易导致关联交易、特别纳税调整风险；高新技术企业资质被取消，因此导致转让定价的利得如何补偿，此不赘述。

　　(二)法律依据

　　《高新技术企业认定管理办法(2016 修订)》(国科发火〔2016〕32 号)第11条[36]；《企业所得税法》第28条[37]；《关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》(财税〔2018〕76号)第1条[38]；《国有科技型企业股权和分红激励暂行办法》(财资〔2016〕4号)[39]。

　　(三)实务案例

　　某电梯制造上市公司被取消高新技术企业资格，需补缴2021—2023年税收优惠及滞纳金[40]。

　　北京某公司被取消高新技术企业资质后，税务机关要求其补缴减免税款及滞纳金。该公司诉至法院后，法院驳回该公司诉请，支持税务机关的决定[41]。

　　(四)律师建议

　　将高新资质认定承诺写入协议，明确认定期限、核心条件及违约责任；增资前核查公司研发投入、科技人员占比等硬性指标，必要时委托第三方审计，严格复核研发费辅助账册并纳入系统管理；约定增资方对公司研发、人员配置的监督权，防范资质造假及资格取消风险。

　　提示八、技术出资应视同转移所有权，嗣后仍向出资方计提特许权使用费，引发抽逃出资及赔偿责任

　　(一)核心风险

　　若技术所有权完全转移后再收费，属于滥用股东权利，易构成抽逃出资，需补足出资、赔偿损失等，情节严重者承担行政乃至刑事责任；若使用权出资未约定不得擅自收费，即使约定收费亦须履行决议程序并公允定价。

　　(二)法律依据

　　《公司法》第53条[42]；《最高人民法院关于审理技术合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》第13条、第14条[43]。

　　(三)实务案例

　　王某以某渠道账号技术入股，后未经法定程序变更账号绑定信息并据为己有，法院认定其构成抽逃出资并赔偿公司因此造成的损失[44]。

　　某外资企业知识产权所有权作价投资后，仍向境外股东支付特许权使用费，存在经转让定价调查而否定特许权使用费计提合法性、合理性的风险[45]。

　　(四)律师建议

　　出资协议须明确权属转移范围及特许权使用费收费标准、期限、支付方式，确保公允定价并依法纳税；技术使用权出资约定收费的，亦须履行法定程序；企业亦应将此纳入关联交易转让定价政策管理、对外支付服务贸易项下特许权使用费等作出涉税合法性、合理性审查。

　　提示九、出资协议解除，引发递延纳税资格丧失及补缴税款风险

　　(一)核心风险

　　技术入股递延纳税优惠须以出资协议有效履行、权属完成转移、税务备案完备等为前提。若协议解除，递延纳税条件丧失触发纳税义务，否则税务机关将追缴入股当期技术增值部分的所得税。

　　(二)法律依据

　　财税〔2016〕101号文第3条[46]；《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》(2016年第62号)[47]；《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)[48]。

　　(三)实务案例

　　特殊性税务重组政策被取消导致补税案例较多，如：广西某集团混改中，其适用的资产划转特殊税务处理，因后续股权结构变更被认定自始不符合递延纳税条件，税务机关追溯调整，要求其补缴巨额税款及滞纳金[49]。

　　(四)律师建议

　　适用递延纳税前须确保技术权属清晰、出资义务履行完毕，并在取得成果及支付股权次月15日内完成税务备案；协议应明确解除情形下的税款承担主体、缴纳期限，解除后及时向税务机关报备。

　　提示十、出资协议解除时不当取回技术，引发权属与补偿纠纷

　　(一)核心风险

　　技术取回以权属转移状态及协议约定为准，所有权已转移且公司已使用或改进技术的，直接取回将引发纠纷；未明确取回后的费用承担、价值补偿，也将导致双方争议。协议解除时，出资方不得单方取回技术，也不得既主张分配现金剩余财产又保留技术权属，更不得以高评值作价入股却在解除时以技术贬值为由规避责任，该行为既违背公平、诚实信用原则，也会激化股东利益冲突，引发民事责任。

　　(二)法律依据

　　《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(三)》第10条[50]；《公司法》第236条[51]。

　　(三)实务案例

　　合同解除后，部分合同当事人在共有技术成果的基础上自行研发获得的技术成果的归属问题，相关法律法规未作明确规定，但法院在合同当事人无法重新约定的前提条件下，可以判决由完成技术成果的一方当事人享有[52]。

　　(四)律师建议

　　明确各类税收优惠的适用条件及差异，结合自身情况选择：若技术转让所得≤500万元的，可以选择免征企业所得税政策；所得>500万元的，可选择减半征收或递延纳税。适用任一优惠政策均需核实法定条件，按规定完成备案与材料提交。

　　结论

　　根据前述十大风险提示，归纳要点与主要责任后果如下：

　　知识产权作价投资的法律与税务问题贯穿投资决策、评估作价、协议签订、权属转移、税务申报、后续履行全流程。十大核心风险涵盖实务中特殊知识产权出资、技术许可税务处理、税收优惠适用、地方政策差异等关键要点，对市场主体的合规操作提出高要求。知识产权出资方、标的公司、其他股东需遵循资本充实、权责一致、信赖利益、公序良俗等基本原则，强化风险意识，严守法规政策，防范各类纠纷，实现技术价值与企业发展的双赢。

　　脚注：

　　[1] 2026年全国工业和信息化科技创新和产业创新融合发展工作座谈会强调“进一步推动科技创新和产业创新深度融合......”(详见：中华人民共和国工业和信息化部，https://www.miit.gov.cn/xwfb/bldhd/art/2026/art_58d28632cdd94e78b22aa1df40331ab3.html)；浙江省十四届人大四次会议，浙江省经济和信息化厅厅长詹敏答记者问中讲到“科技创新和产业创新深度融合是创新浙江建设的一篇‘大文章’，必须整体谋划、体系推进”(详见：浙江省经济和信息化厅，https://jxt.zj.gov.cn/col/col1229262226/art/2026/art_d1aa016c1f35490d84c72a098e6541b9.html)；

　　[2] 技术转移研究院-中国科技成果转化年度报告2025，https://mp.weixin.qq.com/s/Pzl0vBsamsNb-VkbyorwcA；

　　[3] 《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(三)》(2020修正)第九条“出资人以非货币财产出资，未依法评估作价，公司、其他股东或者公司债权人请求认定出资人未履行出资义务的，人民法院应当委托具有合法资格的评估机构对该财产评估作价。评估确定的价额显著低于公司章程所定价额的，人民法院应当认定出资人未依法全面履行出资义务”；

　　[4] 《公司法》(2023修订)第五十条“有限责任公司设立时，股东未按照公司章程规定实际缴纳出资，或者实际出资的非货币财产的实际价额显著低于所认缴的出资额的，设立时的其他股东与该股东在出资不足的范围内承担连带责任”；

　　[5] 《企业所得税法》第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”；

　　[6] 《企业所得税法实施条例》第五十六条“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出......”；

　　[7] 深圳市资产评估协会发布《关于开展以无形资产作价出资为评估目的资产评估业务的风险提示》(深评协考〔2024〕31号)；

　　[8] 秦某、某公司等民事二审民事判决书 (2021)苏02民终6539号；

　　[9] 朱某诉曹某、张某股东出资纠纷案, 江苏法院公司纠纷审判典型案例https://mp.weixin.qq.com/s/HHihBg-FcUWQh6f4qeKQtQ；

　　[10] 《公司法》第四十九条“股东应当按期足额缴纳公司章程规定的各自所认缴的出资额。 股东以货币出资的，应当将货币出资足额存入有限责任公司在银行开设的账户；以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。股东未按期足额缴纳出资的，除应当向公司足额缴纳外，还应当对给公司造成的损失承担赔偿责任。”第五十四条 “公司不能清偿到期债务的，公司或者已到期债权的债权人有权要求已认缴出资但未届出资期限的股东提前缴纳出资”；

　　[11] 《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(三)》第十三条“股东未履行或者未全面履行出资义务，公司或者其他股东请求其向公司依法全面履行出资义务的，人民法院应予支持。公司债权人请求未履行或者未全面履行出资义务的股东在未出资本息范围内对公司债务不能清偿的部分承担补充赔偿责任的，人民法院应予支持；未履行或者未全面履行出资义务的股东已经承担上述责任，其他债权人提出相同请求的，人民法院不予支持。股东在公司设立时未履行或者未全面履行出资义务，依照本条第一款或者第二款提起诉讼的原告，请求公司的发起人与被告股东承担连带责任的，人民法院应予支持；公司的发起人承担责任后，可以向被告股东追偿。股东在公司增资时未履行或者未全面履行出资义务，依照本条第一款或者第二款提起诉讼的原告，请求未尽公司法第一百四十七条第一款规定的义务而使出资未缴足的董事、高级管理人员承担相应责任的，人民法院应予支持；董事、高级管理人员承担责任后，可以向被告股东追偿”；

　　第十九条”有限责任公司的股东未履行或者未全面履行出资义务即转让股权，受让人对此知道或者应当知道，公司请求该股东履行出资义务、受让人对此承担连带责任的，人民法院应予支持；公司债权人依照本规定第十三条第二款向该股东提起诉讼，同时请求前述受让人对此承担连带责任的，人民法院应予支持。受让人根据前款规定承担责任后，向该未履行或者未全面履行出资义务的股东追偿的，人民法院应予支持。但是，当事人另有约定的除外”；

　　[12] 某公司、某有限公司、张某、于某股东损害公司债权人利益责任纠纷民事二审民事判决书(2025)京02民终12416号；转引自人民法院报2024年7月25日、北京市高级人民法院https://www.chinacourt.cn/article/detail/2024/07/id/8039219.shtml、河北省张家口市中级人民法院https://zjkzy.hebeicourt.gov.cn/article/detail/2024/07/id/8039023.shtml等；

　　[13] 《最高人民法院关于审理技术合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》第一条“技术成果，是指利用科学技术知识、信息和经验作出的涉及产品、工艺、材料及其改进等的技术方案，包括专利、专利申请、技术秘密、计算机软件、集成电路布图设计、植物新品种等。技术秘密，是指不为公众所知悉、具有商业价值并经权利人采取相应保密措施的技术信息”；

　　[14] 《公司法》第四十八条“股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权、股权、债权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定”；

　　[15] 《公司登记管理实施办法》(国家市场监督管理总局令第95号)第六条“股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权、股权、债权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。法律对数据、网络虚拟财产的权属等有规定的，股东可以按照规定用数据、网络虚拟财产作价出资。但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。对作为出资的非货币财产应当依法评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价”；

　　[16] 根据财政部《企业数据资源相关会计处理暂行规定》(财会〔2023〕11号)，企业数据资源可以作为无形资产或存货进行会计处理。该规定自2024年1月1日起施行，为企业数据资产“入表”提供了明确的会计处理指引；

　　[17] 某科技有限公司与童某股东出资纠纷一审民事判决书 (2020)京0108民初13065号；

　　[18] 青海某技术有限公司、北京某科技有限公司公司增资纠纷再审审查与审判监督民事裁定书 (2020)最高法民申4578号；

　　[19] 上诉人张某与被上诉人南京某公司执行异议之诉案的民事判决书 (2019)苏01民终1472号；

　　[20] 《北京市人民政府办公厅关于印发<加快推进科研机构科技成果转化和产业化的若干意见(试行)>的通知》(京政办发[2014]35号)；

　　[21] 《广东省促进科技成果转化条例》(2019修正)(广东省人民代表大会常务委员会第71号公告)；

　　[22] 《国家税务总局关于许可使用权技术转让所得企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第82号) 一、自2015年10月1日起，全国范围内的居民企业转让5年以上非独占许可使用权取得的技术转让所得，纳入享受企业所得税优惠的技术转让所得范围。居民企业的年度技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。二、企业转让符合条件的5年以上非独占许可使用权的技术，限于其拥有所有权的技术。三、技术转让所得=技术转让收入-无形资产摊销费用-相关税费-应分摊期间费用；

　　[23] 美国某科技开发股份有限公司诉北京某公司确认协议无效纠纷案民事判决书 (2003)一中民初字第9658号；

　　[24] 张某与某市农业科技有限公司股东资格确认纠纷一审民事判决书 (2024)陕1002民初2984号；

　　[25] 某化工有限公司、某制药集团股份有限公司等民事一审民事判决书 (2022)内0303民初388号；

　　[26] 《企业会计准则第6号——无形资产》第17条“使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止……”；第19条“使用寿命不确定的无形资产不应摊销”；

　　[27] 《企业所得税法》第十二条“在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。下列无形资产不得计算摊销费用扣除：(一)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；(二)自创商誉；(三)与经营活动无关的无形资产；(四)其他不得计算摊销费用扣除的无形资产”；

　　[28] 《企业所得税法实施条例》第六十七条“无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除”；

　　[29] 《企业所得税法》第21条“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算”；

　　[30] 《关于对成都某航空制造股份有限公司及相关人员的监管函》，创业板监管函〔2026〕第15号；

　　[31] 《企业所得税法》第二十七条“企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：(四)符合条件的技术转让所得”；

　　[32] 《企业所得税法实施条例》第九十条“企业所得税法第二十七条第(四)项所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税”；

　　[33] 《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)第三条“(一)企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票(权)的，企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择适用递延纳税优惠政策......”；

　　[34] 宁波市某科技股份有限公司关于缴纳税款的公告，https://app.cnstock.com/zzb/zgzqb/html/2026-02/07/nw.D110000zgzqb_20260207_5-B018.htm，2026年1月31日；

　　[35] 上海税务机关认为：“非居民企业以非货币性资产投资境内企业，无相关递延纳税规定，应按照纳税义务发生时间一次性缴纳税款”， https://mp.weixin.qq.com/s/7lhr2BWZY3r9UspjtTOG9A；

　　[36] 《高新技术企业认定管理办法(2016 修订)》(国科发火〔2016〕32 号)第十一条：认定为高新技术企业须同时满足八个条件(略)；

　　[37] 《企业所得税法》第二十八条“......国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税”；

　　[38] 《关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》(财税〔2018〕76号)第一条；

　　[39] 《国有科技型企业股权和分红激励暂行办法》(财资〔2016〕4号)(部分修订)；

　　[40] 某股份有限公司关于完成公司被取消高新技术企业资格暨税费补缴事宜的公告，https://www.cninfo.com.cn/new/disclosure/detail?orgId=9900030589&announcementId=1224874803&announcementTime=2025-12-13，2025年12月12日；

　　[41] 北京某技术有限公司与北京市某区国家税务局等二审行政判决书 (2018)京01行终80号；

　　[42] 《公司法》第五十三条“公司成立后，股东不得抽逃出资。违反前款规定的，股东应当返还抽逃的出资；给公司造成损失的，负有责任的董事、监事、高级管理人员应当与该股东承担连带赔偿责任”；

　　[43] 《最高人民法院关于审理技术合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》第十三条、第十四条；

　　[44] 王某、广州某公司损害公司利益责任纠纷民事二审民事判决书 (2022)粤01民终6665号；

　　[45] 马龙：《作为中外合资企业，需要注意哪些涉税问题?》，载于《中国税务报》2024年2月23日；

　　[46] 《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)第三条“......选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税......”；

　　[47] 《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第62号)“个人以技术成果投资入股境内公司并选择递延纳税的，被投资公司应于取得技术成果并支付股权之次月15日内，向主管税务机关报送《技术成果投资入股个人所得税递延纳税备案表》(附件3)、技术成果相关证书或证明材料、技术成果投资入股协议、技术成果评估报告等资料”；

　　[48] 《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)；

　　[49] 广西某集团有限公司关于涉税事项的公告，https://data.eastmoney.com/notices/detail/244359/AN202603301820869739.html，2026年3月30日；

　　[50] 《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(三)》第十条“出资人以房屋、土地使用权或者需要办理权属登记的知识产权等财产出资，已经交付公司使用但未办理权属变更手续，公司、其他股东或者公司债权人主张认定出资人未履行出资义务的，人民法院应当责令当事人在指定的合理期间内办理权属变更手续；在前述期间内办理了权属变更手续的，人民法院应当认定其已经履行了出资义务；出资人主张自其实际交付财产给公司使用时享有相应股东权利的，人民法院应予支持。出资人以前款规定的财产出资，已经办理权属变更手续但未交付给公司使用，公司或者其他股东主张其向公司交付、并在实际交付之前不享有相应股东权利的，人民法院应予支持”；

　　[51] 《公司法》第二百三十六条“......公司财产在分别支付清算费用、职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，缴纳所欠税款，清偿公司债务后的剩余财产，有限责任公司按照股东的出资比例分配，股份有限公司按照股东持有的股份比例分配。清算期间，公司存续，但不得开展与清算无关的经营活动。公司财产在未依照前款规定清偿前，不得分配给股东”；

　　[52] 长春某生物技术研究所与香港某公司等技术开发合同纠纷再审案民事判决书 (2013)民提字第150号判决。

　　律师介绍

　　王敏志　　高级合伙人

　　专业领域：财税与海关法律业务、家事与财富管理、跨境争议解决、行政复议与诉讼、环境与资源

　　所内职务：财税与海关法律业务部主任、合规研究中心副主任

　　邮箱：wmz@liuhelaw.com

　　贾宏　　合伙人

　　专业领域：商标、公司治理与合规管理、民商事诉讼与仲裁、电子商务、文体娱乐

　　所内职务：知识产权法律业务部主任

　　邮箱：jiahong@liuhelaw.com

　　傅康　　合伙人

　　专业领域：境内外上市及再融资、民商事诉讼与仲裁、公司投融资与并购重组、股权投资与基金、数据安全与合规

　　所内职务：证券期货合规与纠纷法律业务部副主任

　　邮箱：fukang@liuhelaw.com

　　张理　　律师

　　专业领域：公司治理与合规管理、公司投融资与并购重组、民商事诉讼与仲裁、国有企业资产交易与流转、公司解散与清算

　　所内职务：科技成果转化服务中心副主任

　　邮箱：zhangli@liuhelaw.com

　　韩莹琪　　律师

　　专业领域：国际贸易、民商事诉讼与仲裁、公司治理与合规管理、国有企业资产交易与流转、跨境争议解决

　　邮箱：hyq@liuhelaw.com

　　金雨露　　律师

　　专业领域：财税与海关法律业务、家事与财富管理、跨境争议解决、行政复议与诉讼、环境与资源

　　邮箱：jinyulu@liuhelaw.com

　　潘予知　　律师

　　专业领域：财税与海关法律业务、家事与财富管理、跨境争议解决、行政复议与诉讼、环境与资源

　　邮箱：panyuzhi@liuhelaw.com

　　王丽雯　　实习律师

　　专业领域：财税与海关法律业务、家事与财富管理、跨境争议解决、行政复议与诉讼、环境与资源

　　邮箱：wangliwen@liuhelaw.com

　　*实习生楼奕池、鹿续同学对本文有贡献

　　《增值税暂行条例实施细则》和国家税务总局公告2017年第11号“纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务”中销售自产货物的规定的前提是基于提供总包和分包建筑工程服务，比如一项不动产的施工中，包括了部分自产货物，比如门窗、电梯等，或者将门窗工程分包出去，分包方的门窗是自产的，基于的都是不动产施工项目或者门窗专业分包工程项目这样的一项建筑服务。规定的这些自产货物对应的是专业分包项目。提供的总包或者专业分包工程服务中，如果这部分分包货物是外购的，应全额按建筑服务缴纳增值税(货物作为建筑服务的成本项目)。

　　国家税务总局公告2018年第42号规定的“销售自产或外购机器设备的同时提供安装服务”的规定的前提是基于销售设备的这样一项货物销售行为。安装服务只能作为销售货物的混合销售行为，从货物税率纳税或者单独核算按安装服务纳税，销售行为本身不属于建筑服务(并非专业分包工程)，货物不可能适用建筑服务纳税。

　　钢结构工程属于税目规定中的建筑服务的工程服务(金属结构工程作业)，因此，自产“钢结构件”的适用国家税务总局公告2017年第11号规定需要分别核算自产货物销售额和建筑安装服务销售额，外购“钢结构件”的适用建筑服务税率，不适用国家税务总局公告2018年第42号规定额外购设备同时提供安装的规定。

　　同样的，窑炉建设(高炉等)建安工程适用税目规定中的建筑服务的工程服务(各种窑炉工程作业)税率纳税。

　　本文认为自产货物比如钢结构件等，应指的是已加工制作成型产品，现场切割原材料焊接制作属于工程服务，比如窑炉高炉现场制作，不应属于自产货物范围。

　　增值税法下，财政部 税务总局公告2026年第13号明确规定，“一般纳税人发生销售活动板房、机器设备、钢结构件等货物的同时提供的安装服务，适用货物的税率。”，此规定，将国家税务总局公告2017年第11号规定当中的主要业务为建筑服务(总包、专业分包)的情形，转变为了主要业务为销售货物，同时将国家税务总局公告2018年第42号主要业务为销售机器设备(货物)的情形糅在了一起。

　　出现的问题就是，“销售活动板房、机器设备、钢结构件等货物的同时提供的安装服务，适用货物的税率。”的规定，将与税目“建筑服务”应税范围的规定产生一定的冲突。

　　税目规定“各种窑炉和金属结构工程作业”本身就属于建筑服务(总包或专业分包)，其中的窑炉本体、金属结构用材等属于建筑服务的成本项目，不单独作为货物销售(自产除外)，就好比建筑施工中用的钢材水泥沙石料，而安装服务是基于销售设备(销售货物)的前提下产生的“装配、安置工程作业，包括与被安装设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业，以及被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业”。

　　很可能依据增值税法规定以及“销售活动板房、机器设备、钢结构件等货物的同时提供的安装服务，适用货物的税率。”规定，将钢结构工程直接定义为货物销售，适用货物销售税率(包括因为混合业务需要按主要业务货物销售纳税的建筑安装服务)。

　　根据这条规定和这样的理解，很可能将高炉建安工程(各种窑炉工程作业)也归于销售货物同时提供安装服务，而要求全额按销售货物缴纳增值税。

　　但根据税目规定，本文认为“销售活动板房、机器设备、钢结构件等货物的同时提供的安装服务，适用货物的税率。”应仅限于成型活动板房、成型钢结构件等设备销售以及同时产生的“装配、安置工程作业，包括与被安装设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业，以及被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业”(安装服务)，不包括现场制作的“各种窑炉和金属结构工程作业”，这些仍应归属于建筑服务(总包或专业分包)。

　　也不应包括“销售活动板房、机器设备、钢结构件等货物”的同时提供的基础施工等建筑施工服务，以及与之相关的工程设计服务。但这两项同时发生的业务有很大的可能性因为“附属业务是主要业务的必要补充，并以主要业务的发生为前提”，而被要求依据“纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率”从货物纳税。

　　建筑企业建安制作高炉，包括高炉本体、建安制作、基础工程等，在营改增阶段，安装企业可以全额按建筑服务缴纳增值税，增值税法下，不应要求全额按销售设备缴纳增值税，不应要求与高炉建安有关的设计服务、安装服务、以及高炉基础、框架、平台等土建工程等均按销售货物缴纳增值税，仍应按“各种窑炉和金属结构工程作业”建筑安装服务、设计服务缴纳增值税。

　　系统集成工程通常会包括设备、软件产品销售或软件服务、安装、基础建设工程、调试维护费、培训费等，营改增阶段，很多企业把系统集成工程全额(包括设备在内)全额按建筑安装服务9%税率组价和缴纳增值税，增值税法下，应适用混合业务规定，设备销售和安装全额按货物税率缴纳增值税，软件产品可以单独适用软件产品13%的税率，同时提供或收取的软件服务或技术服务适用货物税率缴纳增值税，基础工程施工按建筑服务缴纳增值税。

　　建筑总包过程中包括设计、施工、安装、设备采购等。增值税法前，适用混合销售一般性税务处理按纳税人身份适用缴税，建筑企业对工程组价中包括设备采购等全额按建筑服务缴纳增值税。设计部分一般认为可以按现代服务单独缴纳增值税。增值税法后，总包需要严格区分设备采购价款以及设备对应的安装服务全额按销售货物缴纳增值税。与设备销售有关的基础建筑服务和设计服务以及与设备销售无关的建筑服务、设计服务，应适用建筑服务和设计服务税率，不应因为总包合同同时包括设计、施工、安装、设备采购等，要求全部按销售货物处理。

　　类似系统集成工程或建筑总包工程，需要合同做区分，未严格区分的，适用“纳税人发生两项以上应税交易涉及不同税率、征收率的，应当分别核算适用不同税率、征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率”。

　　近年来，越来越多专家学者等专业人士在互联网平台上科普知识、答疑解惑、参与热点讨论，深受网友喜爱与认可。他们可能不参与带货，但通过知识付费、赞赏、流量变现等方式获取经济利益，理应依法纳税。笔者结合工作实践，对专家学者等专业人士取得网络收入的涉税要点展开分析。

　　选好纳税身份。个人参与网络活动可直接以自然人身份，也可注册为个体工商户或者企业等。身份的选择与适用必须与经济活动实质相匹配。从实践看，仅依靠个人自身智力或者体力，至多辅助部分工具就可以完成的活动，属于自然人个人提供劳务的范畴；个体工商户或企业从事生产经营活动，生产经营需要依靠人、财、物等共同作用，一般有与实际活动对应的生产经营地和生产资料，有实际发生的、与生产活动相关的人员、成本、费用等。当然，直播等网络活动多是轻资产业务，在业务发展初期，从事网络活动究竟是提供劳务还是从事生产经营，其边界其实并不清晰。为确保税务合规，起步时建议先从自然人做起，待业务规模扩大，确有需要且有相应人、财、物支撑的，再注册个体工商户或者企业。例如，A作为著名财经类学者，业余时间通过直播取得赞赏和知识付费等收入。直播的地点不固定，使用手机即可完成。此阶段，直接使用自然人身份即可。几年后，A在网络上小有名气，拟进一步扩大业务，将自己一处闲置住房进行改造，购置视频拍摄、制作等设备，成立工作室并雇佣了2名工作人员，此时建议注册为个体工商户。

　　拿准业务实质。对于个体工商户或者企业等身份，通常不存在业务实质方面的争议。实践中发生较多的是以自然人身份取得收入时对业务实质的争议。笔者结合自然人参与网络活动若干业务场景对收入性质进行辨析。接上例，A起步阶段从互联网平台取得的收入属于劳务报酬。假如A随后与某MCN(多频道网络)机构签约，由该机构对其进行包装和策划，A按机构的要求进行特定直播或录播活动即可，其他事宜如对接平台、后期制作和视频发布等，均由机构承担，此时相当于A向机构提供劳务，A从机构取得的收入亦属劳务报酬。假如A与机构签订劳动合同，接受机构的全面管理，其从机构取得的收入，则属于工资薪金。

　　又如，B作为知名教授，授权某机构以其个人名义在网络平台上注册账号，并将其线下讲课讲座视频、公开报道等授权给该机构使用。B从机构取得的收入如何定性?有观点认为，虽然B提供的是音视频材料，但也是前期劳务活动的成果，这里取得的收入是对劳务的再利用，应属于劳务报酬。但B自己认为，其只是将讲课的音视频资料及姓名权、肖像权等授权给机构使用，与机构构成的是授权关系而非劳务关系，取得的收入应属于特许权使用费。笔者赞同B的观点，B不做网络直播，也无须按机构要求从事任何活动，其业务实质的确与A不同。

　　再如，C以个人名义注册了公众号，工作之余在公众号上发布自己撰写的文章，能够获取读者赞赏收入，这部分收入是稿酬还是劳务报酬?实践中依旧存在争议。笔者认为，稿酬强调的是个人因其作品以图书、报刊等形式出版而取得的收入，支付方一般应当是出版方，形式上一般按版面、篇幅、字数等结算。而C获得的赞赏收入由平台受众直接给予，金额“丰俭由人”，归为稿酬似不妥，基于现行个人所得税税目分类，笔者倾向于这属于劳务报酬。此外，对于网络直播时获取的打赏收入，是否属于偶然所得?笔者认为，打赏虽然具有一定随机性，但从收入性质看，仍然是提供网络直播活动而取得的收入，具有一定的对价性。因此，应当视主播与MCN机构或平台的关系判断属于工资薪金还是劳务报酬，但不属于偶然所得。

　　理清申报义务。如果相关人士注册个体工商户、企业等身份参与网络活动，所有申报纳税事宜需自行按规定办理。如选择自然人身份，申报方面应关注几方面问题，对于个税，除经营所得需要个人自行申报外，其他性质所得的个税理论上由支付人代扣代缴。因此如果直接以自然人身份参与网络活动，只需做好年度汇算即可，重点核实已经取得的收入是否均已纳入汇算范围。实践中，有的收入可能未被代扣代缴个税，一是单次金额低于800元的特许权使用费、稿酬等尚未执行累计预扣法的收入，由于金额低于减除费用，在代扣代缴环节无需缴税；二是来自MCN机构等非互联网平台直接支付的收入，有的单位扣缴义务履行不到位；三是通过部分互联网平台获取的赞赏收入，有些平台认为赞赏属于赞赏双方的法律关系，平台仅提供技术支撑，没有个税代扣代缴义务。对于上述情形的收入，进行个税汇算时应全额补录。

　　对于增值税及附加税费，如果收入直接来源于互联网平台，现行政策明确，可以由互联网平台企业代办申报纳税事宜，并可直接享受小规模纳税人月销售额10万元以下免征增值税等优惠政策。但如果从业人员连续12个月自互联网平台企业取得服务收入累计超过500万元的，互联网平台企业应当引导其依法办理市场经营主体登记，由其自行申报缴纳增值税。如果收入来源于互联网平台以外的经营主体，需要自行申报缴纳增值税。由于自然人一般未办理税务登记，无需按月或者按季申报纳税，只需在取得收入的次年6月30日前完成申报纳税即可。如果取得工资薪金，无需缴纳增值税及附加税费。

　　用足开票便利。经营主体取得增值税应税收入应按规定开具增值税发票。对于以自然人身份参与网络活动的相关人士，目前主要有两项开票便利，一是“免于开票”，如果直接从互联网平台取得劳务报酬性质的收入，互联网平台已经按规定为个人同时办理了个税扣缴申报、增值税及附加税费代办申报，且已完成税费缴纳的，互联网平台企业所得税税前扣除时无需取得发票。在此情形下，个人无须向互联网平台开具发票。对于从平台取得的其他性质的收入，如特许权使用费等，以及从平台以外取得的任何收入，仍然应当向支付方开具发票。二是“反向开票”，如果取得来源于非互联网平台的机构支付的劳务报酬，可以由劳务报酬支付方的法定代表人、财务负责人或办税人员通过自然人电子税务局发起代开发票申请，相关发票要素信息均由支付方填写，个人只需在个税App中确认并缴纳相关税费，即可完成数电发票的开具。开具的发票也可以自动同步至支付方的电子税务局端，无需额外传递。

　　来源：中国税务报  2026年04月15日  版次：06   作者：舒畅 张宏丹 胡晓君

　　(作者单位：国家税务总局北京市税务局第一稽查局)

　　纳税人发生特殊重组、资产(股权)划转、非货币性资产投资递延纳税、政策性搬迁、房地产开发产品计税成本对象确定或调整、技术入股等重点事项时，应按照政策规定在企业所得税汇算清缴时向主管税务机关报送相关资料，方便主管税务机关对资料进行完整性和逻辑性审核，帮助纳税人准确适用政策，防范税收风险。

　　一、企业重组业务适用特殊性税务处理

　　企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

　　企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。

　　企业重组业务适用特殊性税务处理的，除财税〔2009〕59号文件第四条第(一)项所称企业发生其他法律形式简单改变情形外，重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和申报资料。

　　下面是特殊性税务处理所需报送的资料：

　　(一)债务重组

　　1、债务重组的总体情况说明，包括债务重组方案、基本情况、债务重组所产生的应纳税所得额，并逐条说明债务重组的商业目的；以非货币资产清偿债务的，还应包括企业当年应纳税所得额情况；

　　2、清偿债务或债权转股权的合同(协议)或法院裁定书，需有权部门(包括内部和外部)批准的，应提供批准文件；

　　3、债权转股权的，提供相关股权评估报告或其他公允价值证明；以非货币资产清偿债务的，提供相关资产评估报告或其他公允价值证明；

　　4、重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；

　　5、债权转股权的，还应提供工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料，以及债权人12个月内不转让所取得股权的承诺书；

　　6、重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易，与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；

　　7、按会计准则规定当期应确认资产(股权)转让损益的，应提供按税法规定核算的资产(股权)计税基础与按会计准则规定核算的相关资产(股权)账面价值的暂时性差异专项说明。

　　(二)股权收购

　　1、股权收购业务总体情况说明，包括股权收购方案、基本情况，并逐条说明股权收购的商业目的；

　　2、股权收购、资产收购业务合同(协议)，需有权部门(包括内部和外部)批准的，应提供批准文件；

　　3、相关股权评估报告或其他公允价值证明；

　　4、12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；

　　5、工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料；

　　6、重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；

　　7、涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；

　　8、重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易，与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；

　　9、按会计准则规定当期应确认资产(股权)转让损益的，应提供按税法规定核算的资产(股权)计税基础与按会计准则规定核算的相关资产(股权)账面价值的暂时性差异专项说明。

　　(三)资产收购

　　1、资产收购业务总体情况说明，包括资产收购方案、基本情况，并逐条说明资产收购的商业目的；

　　2、资产收购业务合同(协议)，需有权部门(包括内部和外部)批准的，应提供批准文件；

　　3、相关资产评估报告或其他公允价值证明；

　　4、被收购资产原计税基础的证明；

　　5、12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；

　　6、工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料；

　　7、重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；

　　8、涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；

　　9、重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易，与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；

　　10、按会计准则规定当期应确认资产(股权)转让损益的，应提供按税法规定核算的资产(股权)计税基础与按会计准则规定核算的相关资产(股权)账面价值的暂时性差异专项说明。

　　(四)合并

　　1、企业合并的总体情况说明，包括合并方案、基本情况，并逐条说明企业合并的商业目的；

　　2、企业合并协议或决议，需有权部门(包括内部和外部)批准的，应提供批准文件；

　　3、企业合并当事各方的股权关系说明，若属同一控制下且不需支付对价的合并，还需提供在企业合并前，参与合并各方受最终控制方的控制在12个月以上的证明材料；

　　4、被合并企业净资产、各单项资产和负债的账面价值和计税基础等相关资料；

　　5、12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；

　　6、工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料；

　　7、合并企业承继被合并企业相关所得税事项(包括尚未确认的资产损失、分期确认收入和尚未享受期满的税收优惠政策等)情况说明；

　　8、涉及可由合并企业弥补被合并企业亏损的，需要提供其合并日净资产公允价值证明材料及主管税务机关确认的亏损弥补情况说明；

　　9、重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；

　　10、涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；

　　11、重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易，与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；

　　12、按会计准则规定当期应确认资产(股权)转让损益的，应提供按税法规定核算的资产(股权)计税基础与按会计准则规定核算的相关资产(股权)账面价值的暂时性差异专项说明。

　　(五)分立

　　1、企业分立的总体情况说明，包括分立方案、基本情况，并逐条说明企业分立的商业目的；

　　2、被分立企业董事会、股东会(股东大会)关于企业分立的决议，需有权部门(包括内部和外部)批准的，应提供批准文件；

　　3、被分立企业的净资产、各单项资产和负债账面价值和计税基础等相关资料；

　　4、工商管理部门等有权机关认定的分立和被分立企业股东股权比例证明材料；分立后，分立和被分立企业工商营业执照复印件；

　　5、12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；

　　6、重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；

　　7、涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；

　　8、分立企业承继被分立企业所分立资产相关所得税事项(包括尚未确认的资产损失、分期确认收入和尚未享受期满的税收优惠政策等)情况说明；

　　9、若被分立企业尚有未超过法定弥补期限的亏损，应提供亏损弥补情况说明、被分立企业重组前净资产和分立资产公允价值的证明材料；

　　10、重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易，与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；

　　11、按会计准则规定当期应确认资产(股权)转让损益的，应提供按税法规定核算的资产(股权)计税基础与按会计准则规定核算的相关资产(股权)账面价值的暂时性差异专项说明。

　　二、资产(股权)划转特殊性税务处理

　　对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按规定进行特殊性税务处理。

　　下面是特殊性税务处理所需报送的资料：

　　资产(股权)划转

　　1、《居民企业资产(股权)划转特殊性税务处理申报表》；

　　2、股权或资产划转总体情况说明，包括基本情况、划转方案等，并详细说明划转的商业目的；

　　3、交易双方或多方签订的股权或资产划转合同(协议)，需有权部门(包括内部和外部)批准的，应提供批准文件；

　　4、被划转股权或资产账面净值和计税基础说明；

　　5、交易双方按账面净值划转股权或资产的说明(需附会计处理资料)；

　　6、交易双方均未在会计上确认损益的说明(需附会计处理资料)；

　　7、12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动的承诺书。

　　三、非货币性资产投资递延纳税

　　实行查账征收的居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可自确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

　　(一)报送资料：

　　《非货币性资产投资递延纳税调整明细表》

　　(二)留存备查资料：

　　1.股权投资合同或协议；

　　2.对外投资的非货币性资产(明细)公允价值评估确认报告；

　　3.非货币性资产(明细)计税基础的情况说明；

　　4.被投资企业设立或变更的工商部门证明材料。

　　四、政策性搬迁

　　企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。

　　报送资料：

　　1.政府搬迁文件或公告；

　　2.搬迁重置总体规划；

　　3.拆迁补偿协议；

　　4.资产处置计划；

　　5.其他与搬迁相关的事项。

　　五、房地产开发产品计税成本对象确定或调整

　　报送资料：

　　房地产开发企业开发产品计税成本对象确定专项报告，包括确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等。

　　房地产开发企业开发产品计税成本对象调整专项报告，包括调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等。

　　六、技术成果投资入股企业所得税递延纳税

　　技术成果投资入股，是指纳税人将技术成果所有权让渡给被投资企业、取得该企业股票(权)的行为。企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票(权)的，企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择适用递延纳税优惠政策。

　　选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。

　　报送资料：

　　《技术成果投资入股企业所得税递延纳税备案表》

　　新年之前的忙碌，在帮着一个客户争取发票的额度，未来的文章里应该有一篇，把发票额度降低到1万构成停票的行政处罚的讨论。情理之中意料之外的，又一次和“以票控税”的运作发生了法律冲突。加上之前大量处理的虚开发票刑事和行政案件，还是想从基础的角度把虚开发票这件事说说清楚。当然，文章中的每个问题都值得一篇单独的文章讨论细节，因此，如有未解之疑，且待后续。

　　2024年最高人民法院、最高人民检察院《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》出台，原本以为困扰了业界很多年的虚开增值税发票刑事问题能够有所澄清。然而，现实是，由于对规则理解的不同，同案不同判的情况大量出现。如果不能对虚开发票本身的行为性质，影响和历史变化做一个系统的分析，难以理清规则的逻辑，因此，试着从历史开始做一个讨论。

　　首先，一个有趣的事实是，虚开增值税专用发票罪的真正处罚对象其实应该是“帮助犯”，因为真正的暴力虚开犯罪行为的犯罪人，其并不是从事业务而希望少缴税款的人，而是利用发票管理制度，帮助需要少缴税款的人提供发票而赚取利益的人，事实上是侵害税收管理秩序的非法经营行为才是现行虚开专票的目标打击对象。

　　虚开的历史可以先从一个故事开始：在离开德勤之后的一次聚会上，听到一个故事，很多很多年以前，我的一位亦师亦友的前辈在东北，为了帮客户买发票，和税务机关负责卖发票的老师喝了个酩酊大醉，自此滴酒不沾。故事已无需确认真假，确可以以此窥见几个关键的概念：“纸质发票”，“定点印刷”，“限量供应”，“花钱购买”。当年的增值税发票总结起来和“红票子”多么相似，其实这就是虚开增值税专用发票刑事重责的开始，虚开发票在那个历史年代其实和印人民币伪钞是相近的行为。

　　我们从税务管理的基础出发来看发票：税务管理的基础是什么?全面完整真实准确的企业经营信息!当税务稽查走进企业，最希望看到的就是企业的收入确认简单明了，费用发生清晰直接，因为税收征管如果从法律上看，就是查明事实和适用法律两个层面的问题，而查明事实在经济社会的快速发展中有时甚至是更为重要的部分。那么面对企业的复杂经营状况，在税收征管刚刚起步的时候，如何看清交易呢?发票就应运而生了，本质上，要求企业在所有交易中以发票为凭证，并将税务管理建立在发票之上就是“以票控税”的体现。事实上，发票被赋予的功能不仅仅是税收，在发票管理办法中还明确了发票是收付款的凭证。于是，从诞生之初，发票就承载了对社会经济管理，特别是财务和税务管理的核心功能，虽然在支付上的功能逐渐淡去，但税收上却一直在不断的增加，以至于发展到最后，发票管理不仅是增值税的管理工具，而且在所得税的管理中也被放到了极其重要的位置。

　　我们从一个自相矛盾的规则里也能看到以票控税最重要的痕迹。增值税纳税义务的发生和发票的关系，本应该是正向关联的，所谓的正向关联就是，理论上是先发生应税交易，然后才能开具发票，发票是应税交易发生的证据。然而，为了简化和打通以票控税的逻辑，旧的增值税暂行条例以及新的增值税法规则中产生了一个“先开具发票的，纳税义务发生为开具发票时”。这条的矛盾就在于，理论上，如果应税交易还没有发生或者完成，先开具发票就符合法理上的虚开定义，然而，为了以票控税，就赋予了开票行为本身在增值税纳税义务上的作用，从而使得，先开具发票成了正当行为——只要你在开票时纳税。在进项留抵退税实施前，关联方构建交易提前开票其实是增值税纳税时间的规避方式，只是从来没有人讨论这些问题而已。

　　在以票控税的体系下，税务机关对发票管理的依赖无以复加，也因此，发票管理这个其实并没有在增值税法和条例中明确的制度在实践中成了征管最重要的手段之一。也因此，虚开增值税专用发票和普通发票入刑就成了维护这种管理秩序的自然选择，从一开始就成为经济犯罪中涉税犯罪的核心条款。这里面当然有中国的市场快速发展中，各种虚开发票行为的层出不穷带来的问题，但本质上还是因为在经济发展中，税务机关缺乏有效的征管信息收集和分析手段。事实上，我们都知道，税务机关负责管理的是税收征管秩序，所有的涉税违法行为，除了对一般税收管理秩序的违反以外，站在税收管理的角度，本质上都是在迟缴、少缴、不缴乃至骗取层面纳税人采取的手段。也因此，发票本身是工具，而违反发票管理制度的规定本身其实都是手段，目的必然是迟缴、少缴、不缴乃至骗取税款。

　　 ►在最初的税收管理环境下，手段就成为直接的遏制对象，从而刑法的处理事实上在一定程度上代替了行政法。当维护秩序的要求紧迫而重要的时候，刑法采用行为犯的理论就很容易理解了。事实上，因为早期的秩序尚未建立，严刑峻法的确对税收管理制度的建立起到了一定作用。否则，在纸质发票年代，信息流通不畅，资金层面的征管也难以完整的情况下，考虑到征管困难，虚开发票的问题就可能造成巨大的税收流失。这就是虚开增值税发票刑事犯罪从诞生之初具备强烈的行为犯特征的原因。

　　►然而，随着发票管理越来越渗透入经济发展的各个方面，发票的作用向经济运行的各个方面发展，事实上有相当部分的虚开行为已经完全和税收关系相互脱离，典型的例子就是2004年在《经济犯罪案件中的法律适用问题：全国部分法院经济犯罪案件审判工作座谈会研讨综述》中表明的企业之间的环开、对开行为，这种行为的典型特征就是，交易双方为了在会计上确认成本收益，虚增利润而采取环开对开的模式进行开票交易。交易当然符合行为上虚开的特征，但是因为双方交易时都是全额缴纳增值税并在另一方抵扣的，基于增值税链条的完整性，并不会造成税收的损失，反过来，如果在行政法上定性为虚开，由于接受发票方需要转出进项，事实上已经构成对相关交易的重复征税。此时，再以刑事手段规制这样的行为就显然显失公平，同时因为当事人显然没有危害国家税收的故意，如果对这类行为进行处罚，也显然和刑法制裁的主客观相统一的要求违背。

　　►于是，基于对这类情况的再思考，最高法逐渐走向了虚开专票刑事认定需要：1)有偷逃增值税款的意图；2)有造成增值税款损失的结果。然而，在实践中，上述的观点始终没有成为法律或法律解释直到两高最新的涉税犯罪解释在2024年出台。即便上述解释出台了，也仍然存在执行中的众多争议，原因包括但不限于：1)对主观故意的认定标准不同；2)对损失的认定方法不同，特别是在增值税作为链条税的基础上，究竟应该如何考察损失(甚至包括财政补贴本身是否构成税收损失的判断也不同)；3)对行政行为的认定和刑事认定的差异理解不同；4)对替代性罪名认定差异巨大。我们会在此后的文章中进一步分析具体的差异，然而，产生差异的原因之一是对行为的多样性管理。

　　►当虚开被作为行为犯列举时，事实上，为了刑罚的完整性，就把开票、受票和两者间中介行为一并纳入了刑罚的惩戒范围，如果只是考虑行为，那么这样的纳入并无太大的疑义，因为行为必然有相关方，在禁止行为的过程中对每一个介入相关方施以刑罚是一个正常的处理方式，然而，如果把虚开的规则调整到逃避国家税款的意图和造成税款损失的结果，那么行为的不同方就可能出现了截然不同的认定。因此有必要把虚开中不同行为人的形态特点做一个描述。

　　事实上，在案件处理的过程中，我们不难发现，涉及虚开的行为人其实有以下几种情况：

　　开票方

　　1)暴力虚开，这部分犯罪行为人的行为特征是开设不同的主体，通过这些主体向发票的需求方开具没有交易实质的发票，收取开票费，同时相关主体不做申报、低报收入或者虽然申报但不做税款缴纳，盈利的主要来源就是开票费(暴力虚开目前在发票额度严管的体系下已经受到了明显抑制)；

　　2)富余票虚开，这部分犯罪嫌疑人的行为特征是，因为其业务中有部分客户没有发票的需求(个人或小规模纳税人或其他没有抵扣需求的客户)，因此在申报收入后，出现缴纳增值税的收入中，有部分发票可以在不改变增值税税负的情况下开出给第三方，从而收取开票费，这部分开票方还曾经有一些进项金额较大无法消化的企业加入，但是随着进项留抵退税的逐步推广，进项富余不再是企业的巨大资金成本企业也就没有动力去形成富余票；

　　3)插入式虚开，这部分主要指的是灵活用工及类似平台，其核心在于真实交易的一方对手是个人或者因为受限而无法开票的主体，而受票方因为交易本身无法从个人取得发票，因此开票方是以特定的经营内容介入交易环节提供开票，和暴力虚开不同的是，这部分的开票方大多是以取得财政补贴等作为主要收入来源，开票服务本身收取的费用极低，也一般均会正常申报纳税；

　　4)真实交易下的代开转开、对开环开，这样的交易从一开始就完全不带有税收的目的，这类开票方主要是为了资金流转进行的开票。事实上，如果我们检视上述的所有情况，开票行为人本身都不是为了税收目的的，因为从少缴税的目的出发，最好的恰恰就是不开票。

　　行为人一的行为本质是为了谋取经济利益通过开票协助他人偷税，行为人二的行为本质是利用向他人提供错配的剩余票来协助他人偷税从而谋取不正当利益，行为人三的行为本质是通过自身的特殊优势为他人的真实业务提供包含税务成本的发票从而形成经营(行为人三的行为如果包括缺乏基础交易的内容就异化成行为人一)。本质上，开票方的目的其实都不是税，是因为其中部分人因为帮助受票方主观故意而形成和受票方的共同偷税故意。

　　我们再来看受票方，其实受票方是真正有税收诉求的一方，在受票方的角度，又可以区分为主观的直接故意、间接故意、过失和善意。直接故意的情况就是在缺乏基础交易的情况下为了税收目的或者套取现金目的而主动寻求虚开，间接故意则又分为在有无基础交易的情况下明知接受虚开而放任(典型的如企业接受员工取得虚开的报销)，同样是接受员工取得虚开发票报销的情况就还能区分出过失和善意，因为审核的能力限制而言。

　　我们仔细来分析上述相关方的行为，总结其中的规律并结合最高院的最新解释，不难发现，开票方行为1)对应受票方在缺乏真实交易基础上的受票行为共同构成了对发票管理秩序和国家税收利益的直接侵害，显然是符合最高院希望纳入虚开刑事处罚的对象。在此情况下，开票方因为会给不同主体开票，侵犯的主要是税收管理秩序，但自身因为没有应税义务其实是不造成税款损失的(虚假交易没有应税义务我们会另文讨论)，而受票方本质上就是偷税(骗税的情形更为复杂，特别是出口骗税肯定存在虚开认定只好另文讨论)。在此情况下，开票方显然应当以虚开作为处罚，对开票方的处罚其实无需考虑受票方是否存在真实交易基础，因为其行为本身是对秩序的强烈破坏。而受票方则应区分其故意程度(因为同样的开票方可能面对的受票方是基于不同的主观方式而取得发票的)应当认定1)虚开或者购买，如果缺乏真实交易基础而主动获取发票；2)偷税(或者购买发票)，如果缺乏真实交易而被动获得发票；3)偷税或者发票违规，如果存在真实交易而主动获得发票；4)发票违规或者善意，如果存在真实交易而主观故意并不明显。这样才和最高院的解释具有内在一致，符合罪罚相当，匹配一致的概念。在这些概念之下，所谓资金回流、开票费，双方的沟通和交易证据基础都只是构成判断的外在表象。

　　相应的，在开票方是开票情形2)的情况下，可能认定出售增值税专用发票可能是更为合适的，因为本质上是已经完税的发票被出售，事实上并不是完全的“虚”开，也一定程度上造成的税款损失并不严重，因为其实抵扣链条的破坏其实不影响增值税(一边不交一边也不抵其实是没有增值税损失的)，虽然从某种意义上看，富余票的危害从受票方的角度和暴力虚开是类似的。

　　开票方的3)如果不能归于1)或者2)其实是需要谨慎对待的，因为不能把行政法的虚开简单延伸到刑法，这才是这次刑法修正案的核心，行政法下的虚开认定本身并不以损失为前提，而如果没有税款损失，对税收秩序的破坏显然不适合用刑罚来管制。虚开造成的增值税损失从链条税的角度，应当是要全链条来考察的，因为，如果以一个环节来看，那么其实行政法的不得抵扣本身就可以直接推导出刑事上的目的和结果，这显然和实际不符。

　　写着写着就发现刑法本身的讨论就已经太长太长，相比而言，虚开的行政管制比刑事管制要复杂的多，只好单开一篇。先把建议放在这里，未来的税收管理立法在发票相关的刑事和行政处罚上其实应该是：1)恢复对重大偷税行为的直接刑事处罚，去除行政前置的要求，同时建立合理的首违不罚门槛；2)建立对协助偷税行为的系统处罚，包括从行政到刑事环节的完善制度，逐渐以此代替虚开增值税发票开票方的犯罪刑罚；3)在此过程中明确，偷税和协助偷税行为中提供虚假交易信息和支持文件均是刑事处罚的对象；4)在中长期的过程中，逐步弱化发票管理的刑事处罚，只是一段时间内仍然加强发票信息在行政管理上的意义和作用；5)逐渐改变以票控税的逻辑，放开发票的前端管理，降低连带性措施，形成对真实交易的增值税处理规则。

　　近期，关于“中国税务部门对离岸信托穿透征税”，“超级富豪面临5倍重罚”的文章广为传播，甚至在新加坡、澳大利亚的华人媒体也进行转载。媒体报道虽并非空穴来风，但其中提到的问题并未理清真正的税务征管逻辑，有以讹传讹之嫌疑，因此笔者就大众关心的几个问题，结合税法规定、最新政策实务与案例，为中国税收居民提供清晰的合规指引。

　　问题一：离岸信托架构下，内地税收居民什么时候应该交税?信托收益是否应缴纳20%个人所得税?

　　根据笔者以前的培训课件和文章(可参考笔者旧文《从CRS背景下的最新案例谈内地和香港的税收居民认定》)可知，一旦符合内地税收居民身份，则中国税务机关可对其全球收入进行征税。

　　若内地税收居民在海外设立离岸信托，其相关纳税义务的触发，主要围绕信托设立和信托分配两个关键时点，同时需结合反避税规则综合判断。

　　1、在离岸信托设立时，内地税收居民将境内外资产置入信托，如置入的是非货币资产，比如股权、上市公司股份、不动产等，那么根据《中华人民共和国个人所得税法》和《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》，该等资产置入作为“财产转让”行为，需按资产公允价值与财产原值、合理费用的差额，适用20%的财产转让所得税率缴纳个人所得税。实务中，公允价值的确定以及低价转让“合理理由”的判断，是容易产生税收争议的地方。

　　2、在信托向受益人分配时，若受益人是内地税收居民，对于境外获得的信托收益，无论收益是否汇回中国境内，均存在缴纳个人所得税的风险。对于信托收益是否属于《中华人民共和国个人所得税法》中列举的应纳税所得?虽然理论和实务中存在极大争议，绝大部分人均有“信托收益不需要交税”的观念，但是，根据笔者多年的实务经验，已经有若干具体案例明确要求纳税人对信托收益按“利息、股息、红利所得”适用20%税率缴纳个人所得税。

　　如果信托未进行分配，税务机关能否如前述媒体报道所称“击穿离岸信托架构”，将未分配收益视同分配，要求纳税人补缴税款?笔者认为过于武断，具体详见问题三分析。

　　问题二：CRS背景下，离岸信托架构会报送什么信息?

　　在CRS规则下，离岸信托无论被认定为“投资机构”还是“消极非金融机构”，均需履行信息申报义务，报送信息严格遵循OECD标准化口径，主要分为身份识别信息和财务信息两大类，无额外自由申报项。

　　其一，身份识别信息：这是税务机关匹配纳税主体的核心依据，也是CRS穿透监管的关键。离岸信托架构中，需报送的人员包括信托的委托人、保护人、受益人和实际控制人。2026年3月25日，香港政府发布新闻公报，宣布《2026 年税务(修订)(自动交换资料)条例草案》于3月27日刊宪，并于4月1日提交立法会首读，2027年1月1日正式生效。根据该草案，“双重税务居民须申报所有税务居民身份，相关资料向所有相关税务管辖区交换”。这意味着2027年开始，香港CRS升级版进一步强化了身份申报要求，需同时申报所有税务居民地，进一步压缩了身份隐匿空间。

　　其二，财务信息：CRS仅要求报送年度汇总口径的财务数据，不强制披露底层资产明细，具体包括三项核心内容：公历年度末信托账户的余额或净值；该年度内账户取得的利息、股息总额；该年度内账户因出售、赎回金融资产取得的收入总额。

　　问题三：离岸信托能否穿透适用CFC反避税规则，收益不分配也要求纳税?

　　根据《中华人民共和国个人所得税法》第八条，居民个人控制的，或者居民个人和居民企业共同控制的设立在实际税负明显偏低的国家(地区)的企业，无合理经营需要，对应当归属于居民个人的利润不作分配或者减少分配；税务机关有权按照合理方法进行纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并依法加收利息。

　　CFC(受控外国企业)规则是中国反避税体系的重要组成部分，其核心目的是防止居民个人或企业通过控制低税负国家(地区)的企业，不分配或少分配利润，从而规避纳税义务。首先，离岸信托能否按照离岸公司适用CFC规则存在极大争议；其次，穿透适用CFC规则的核心判断标准是“实质控制”与“合理商业目的”，这也是离岸信托合规管理的核心要点之一，如果在信托架构中关注这些合规点，很难被税务机关主张击穿。

　　问题四：海外征税风波因何而起?

　　此次海外征税风波之所以引起关注，主要是由几个事件引发，但相关文章将不同事件张冠李戴，混为一谈，因此引发了小规模的恐慌。

　　首先，境外上市公司自然人股东的若干补税案件引发了投资界的关注，但该等案件并非近期发生，据笔者了解，自2020年开始，各地税务机关即通过上市公司公告了解红筹架构下境外上市公司的抛售情况，若发现中国税收居民通过离岸公司持有并抛售境外上市公司股份，且存在将收益放在离岸公司长期不分配的情况，则有可能启动反避税调查。

　　2、自2025年开始，国家税务总局要求各地税务机关通知部分纳税人对境外收入自查补税，引发大规模的境外收入补税潮。

　　3、2026年4月1日，国家税务总局政策法规司司长戴诗友在例行新闻发布会上明确表态：居民个人从中国境内和境外取得的所得均应依法缴纳个人所得税，有境外所得的纳税人须在6月30日前就境内外全部所得完成申报。这一表态配合“利用CRS数据进行分析比对”的措辞，释放了CRS监管加强的信号，标志着中国税务居民的境内外收入个税监管进入透明化时代。

　　问题五：境外收入补税追溯多久?除了税款外，有没有滞纳金和罚款?

　　首先，若属于纳税人失误未缴或者少缴税款的，追溯期一般为三年，特殊情况可延长五年。

　　根据《中华人民共和国税收征收管理法》规定，因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。其中，特殊情况是指纳税人因计算错误等失误，未缴或少缴税款，‌累计数额在10万元以上。

　　其次，未按期缴纳税款会存在滞纳金(因启动反避税规则补税的除外)，但不一定存在罚款。

　　根据《中华人民共和国税收征收管理法》，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，税务机关除责令限期缴纳外，还会从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

　　若纳税人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

　　以上是近期关注度比较高的问题，笔者将回复初步整理，以便大家从税法和实务层面了解具体信息，作出准确判断。需要特别注意的是，境外收入申报已经成为监管常态，今年1月以来，北京、上海已经有部分人员收到了自查并及时申报2024年至2025年期间的境外收入的通知。无论如何，随着全球

　　“十五五”规划纲要指出，“构建同科技创新相适应的科技金融体制”“支持优质科技型企业上市融资、发行债券”。为发挥我国资本市场对创新驱动发展战略的支持力度，我国于2018年开始试点创新企业境内发行存托凭证(以下称创新企业CDR）。

　　所谓创新企业CDR，是指符合相关规定的试点企业以境外股票为基础证券，由存托人签发并在中国境内发行，代表境外基础证券权益的证券。尽管创新企业CDR在我国处于试点阶段，规模不大，但它是完善我国资本市场、探索境外注册红筹企业在中国境内上市融资的重大创新。在创新企业CDR试点阶段，我国在个人所得税、企业所得税、增值税等方面予以支持。无论是个人投资者还是企业投资者，都应该注意持有和转让两个环节的税收政策适用，避免产生税务风险。

　　个人投资者持有创新企业CDR

　　个人投资者持有创新企业CDR，主要涉及个人所得税的处理。

　　《财政部 税务总局 中国证监会关于延续实施创新企业境内发行存托凭证试点阶段有关税收政策的公告》(财政部 税务总局 中国证监会公告2026年第8号，以下简称8号公告)第一条明确，自2026年1月1日至2027年12月31日，对个人投资者持有创新企业CDR取得的股息红利所得，实施股息红利差别化个人所得税政策。具体来说，个人投资者持有创新企业CDR期限(以下称持证期限)超过1年的，取得的股息红利所得暂免征收个人所得税；持证期限在1个月以上至1年(含1年)的，取得的股息红利所得暂减按50%计入应纳税所得额；持证期限在1个月以内(含1个月)的，取得的股息红利所得全额计入应纳税所得额，适用20%的税率计征个人所得税。对于个人投资者取得的股息红利在境外已缴纳的税款，可按照个人所得税法以及双边税收协定(安排)的相关规定予以抵免。

　　此外，根据财政部、证监会等部门的相关规定，对个人持有的限售CDR，解禁前取得的股息红利继续暂减按50%计入应纳税所得额，适用20%的税率计征个人所得税。解禁后取得的股息红利，按照8号公告的规定计算纳税，持证时间自解禁日起计算。

　　例如，2020年，证监会同意九号有限公司(以下简称九号公司)在科创板公开发行CDR注册，公开发行70409170份CDR。该CDR的基础证券发行人是九号公司；存托人是中国工商银行；主承销商是国泰君安证券股份有限公司。假设九号公司分配2025年度现金红利，每份CDR为1.131元(含税)；CDR登记日为2026年6月12日，除权(息)日和现金股息发放日为2026年6月13日。假设2026年5月28日，自然人张某购买10万份九号公司CDR，取得股息113100元。九号公司发放股息时，暂不扣缴张某个人所得税。

　　张某若在2026年6月28日(含)前转让这10万份CDR，即其持证期限不超过1个月，则应缴纳股息红利个人所得税113100×20%=22620(元)；若在2026年6月29日(含)至2027年5月28日(含)转让CDR，即其持证期限1个月以上、但是未超过1年，则应缴纳股息红利个人所得税113100×50%×20%=11310(元)；若在2027年5月29日(含)后转让CDR，可享受暂免征收个人所得税的优惠。

　　个人投资者转让创新企业CDR

　　个人投资者转让创新企业CDR，主要涉及个人所得税、增值税、印花税的处理。

　　在个人所得税方面，8号公告第一条明确，自2026年1月1日至2027年12月31日，对个人投资者转让创新企业CDR取得的差价所得，暂免征收个人所得税。此外，对于个人转让限售CDR取得的所得，应比照转让限售股个人所得税政策缴纳个人所得税，即按照“财产转让所得”，以每次转让收入减除存托凭证原值和合理税费后的余额，为应纳税所得额，适用20%的比例税率征收个人所得税。

　　在增值税方面，8号公告第三条明确，对个人投资者转让创新企业CDR取得的差价收入，暂免征收增值税。在印花税方面，根据《财政部 税务总局关于减半征收证券交易印花税的公告》(财政部 税务总局公告2023年第39号)规定，自2023年8月28日起，证券交易印花税实施减半征收，即按照实际成交金额，由出让方以1‰的税率减半缴纳证券交易印花税。

　　企业投资者持有创新企业CDR

　　企业投资者持有创新企业CDR，主要涉及企业所得税的处理。

　　根据企业投资者类型，企业所得税处理具体可以分为三类情况：第一类是公募证券投资基金(封闭式证券投资基金、开放式证券投资基金)持有创新企业CDR取得的股息红利所得，暂不征收企业所得税。需要注意的是，非公募证券投资基金不能享受该项优惠。

　　第二类是合格境外机构投资者(QFII)、人民币合格境外机构投资者(RQFII)，持有创新企业CDR取得的股息红利，根据《国家税务总局关于中国居民企业向QFII支付股息、红利、利息代扣代缴企业所得税有关问题的通知》(国税函〔2009〕47号)等政策的规定，按照企业所得税法规定缴纳10%的企业所得税，并可按规定享受双边税收协定(安排)待遇。

　　第三类是其他企业，持有CDR取得的股息红利，连续持有CDR满12个月的，暂免征收企业所得税。

　　企业投资者转让创新企业CDR

　　企业投资者转让创新企业CDR，主要涉及企业所得税、增值税、印花税的处理。

　　在企业所得税方面，对公募证券投资基金(封闭式证券投资基金、开放式证券投资基金)转让创新企业CDR取得的差价所得，暂不征收企业所得税。合格境外机构投资者(QFII)、人民币合格境外机构投资者(RQFII)，转让创新企业CDR取得的差价所得，暂免征收企业所得税。其他企业，转让创新企业CDR取得的差价所得没有优惠政策，按一般规定计算缴纳企业所得税。

　　在增值税方面，自2026年1月1日至2027年12月31日，对公募证券投资基金(封闭式证券投资基金、开放式证券投资基金)管理人运营基金过程中转让创新企业CDR取得的差价收入，暂免征收增值税；对合格境外机构投资者(QFII)、人民币合格境外机构投资者(RQFII)，委托境内公司转让创新企业CDR取得的差价收入，暂免征收增值税。

　　其他企业投资者转让创新企业CDR取得的差价收入，除政策规定的免税情形外，一般应予征税。例如，《财政部 税务总局关于全国社会保障基金有关投资业务税收政策的通知》(财税〔2018〕94号)规定，社保基金会、社保基金投资管理人在运用社保基金投资过程中，取得的金融商品转让收入，免征增值税。所以，社保基金会、社保基金投资管理人在运用社保基金投资过程中，转让CDR的差价收入，免征增值税。

　　在印花税方面，自2023年8月28日起，按照实际成交金额，由出让方以1‰的税率减半缴纳证券交易印花税。