引言

　　2025年11月24日10时，北京。

　　最高人民法院在其官方微信公众号上发布八个依法惩治危害税收征管犯罪的典型案例。此举在我国经济犯罪刑事司法领域激起千层浪，其确立的裁判规则与释放的政策信号，必将深刻影响未来涉税犯罪案件的办理方向。

　　在八个案例中，位列第一的“郭某、刘某逃税案”(以下简称“案例一”)尤为瞩目。该案直面了长期困扰司法实践的核心难题：一个真实经营的企业，因业务需要(如弥补真实存在但无法取得发票的成本)而接受他人虚开的增值税专用发票用以抵扣税款，其行为究竟应被评价为刑罚极其严厉的“虚开增值税专用发票罪”，还是性质相对缓和的“逃税罪”?

　　案例1：郭某、刘某逃税案——以虚开的增值税专用发票抵扣逃税的，应根据主客观相一致原则依法处理

　　基本案情

　　2018年2月，被告人郭某、刘某在天津市西青区注册成立索某金属制品有限公司(下称“索某公司”)，郭某系该公司实际控制人，刘某为该公司法定代表人。2018年2月至12月间，郭某、刘某在与四川泸州某贸易有限公司、上海某实业有限公司等多家公司没有真实交易的情况下，从上述公司取得增值税专用发票共计880份用于抵扣税款，上述增值税专用发票价税合计1.6亿元，税额2300余万元。经查，索某公司2018年度申报销项税额5200余万元，申报增值税进项抵扣税额5025万余元。2022年9月，郭某、刘某分别被抓获归案。一审审理期间，刘某家属代其退赔人民币20万元。

　　裁判结果

　　天津市西青区人民法院认为，被告人郭某、刘某违反国家税收管理规定，在无真实交易的情况下，让其他公司为二人经营的索某公司虚开增值税专用发票用于抵扣税款，数额巨大，其行为均已构成虚开增值税专用发票罪；判处被告人郭某有期徒刑十三年六个月，并处罚金人民币四十万元；判处被告人刘某有期徒刑四年六个月，并处罚金人民币十五万元。宣判后，被告人郭某提出上诉。天津市第一中级人民法院经审理认为，虚开增值税专用发票罪与逃税罪的界分，关键在于行为人主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的故意。负有纳税义务的行为人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款构成犯罪的，即便采取了虚开抵扣的手段，主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处；郭某、刘某系以欺骗手段进行虚假纳税申报，该行为导致逃避缴纳税款数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上，已构成逃税罪；以逃税罪改判被告人郭某有期徒刑六年，并处罚金人民币四十万元；被告人刘某系从犯，以逃税罪对其判处有期徒刑二年，并处罚金人民币十五万元。

　　典型意义

　　当前，通过接受虚开的增值税专用发票逃税案件多发，定性上应该坚持主客观相统一和罪责刑相适应原则，努力实现“三个效果”最佳统一。逃税，是行为人逃避应纳税义务的行为，危害结果是造成国家应征税款损失；骗税，则是行为人以非法占有为目的，骗取国家已收税款。因此，两罪主体的主观恶性和行为的客观危害性相差较大，司法机关应依法查明、区别对待。基于主客观相统一原则，应区分逃税和骗税；基于罪责刑相适应原则，骗税危害性更大，行为人主观恶性深，应依法从严打击；基于“三个效果”考量，对负有纳税义务的企业实施的上述行为依法以逃税论处，既符合行为的本质属性，也符合罪责刑相适应的基本原则和法律规定，有利于防止对实体企业轻罪重罚，有利于涵养国家税源。

　　这个问题，不仅是法律适用上的技术争议，更直接关系到无数实体企业家的罪与罚、企业的生与死。而今，最高法的“案例一”如同一道破晓之光，以权威裁判实例为这一争议画上了清晰的句号。然而，这一裁判结果并非凭空而来，其背后，是最高司法机关与最高检察机关在一场关于虚开罪本质的根本性法理之争中的最终立场选择。

　　本文将以此为基点，首先解析“案例一”所确立的裁判规则，进而深入挖掘其背后“目的犯”与“行为犯”的深刻法理对决，并结合笔者赞同的观点进行论证，最终探讨其对实体企业合规经营与刑事风险防范的重大启示。

　　一、 司法实践的长期困境：“形式虚开”与“实质逃税”的博弈

　　在展开分析之前，我们有必要还原一个在商业世界中极为普遍的场景：

　　一家正常经营的实体企业，在生产经营过程中，部分原材料或服务采购自无法提供增值税专用发票的供应商(如个体户、小型作坊，或是在“华强北”式的电子市场进行现金采购)。这些成本是真实发生的，但由于缺乏合规的进项发票，企业在财务上无法列支成本，导致账面利润虚高，需要承担本不应由其承担的额外税负。为了解决这一“成本票缺失”的难题，企业负责人通过第三方“购买”了与真实经营业务相关的增值税专用发票，用以抵扣进项税额，从而降低了企业的应纳税额。

　　这种“有真实交易背景，但票、货、款分离”的行为，在法律上如何评价?这便构成了长久以来的司法困境。

　　(一)形式主义的观点：构成虚开增值税专用发票罪

　　从形式上看，企业接受的发票与其真实的交易对象不符，属于《中华人民共和国刑法》第二百零五条规定的“为自己虚开”或“让他人为自己虚开”增值税专用发票的情形。在过去很长一段时间里，部分司法机关倾向于固守“票、货、款一致”的形式审查标准，只要查明发票是“虚开”的，便不再深入探究行为人的主观目的和行为的实质危害，直接以虚开重罪论处。这种做法固然有其维护发票管理秩序的考量，但往往导致罪责刑不相适应的局面。

　　(二)实质主义的观点：应评价为逃税罪

　　与形式主义相对，实质主义观点认为，法律的生命在于逻辑和经验，而非僵化的文本。评价一个行为的性质，不能仅仅停留在其外在表现，更应深入探究其内在的本质和主观的意图。具体到上述场景，企业行为的最终目的，并非要凭空创造一笔交易去骗取国家的出口退税或税款，而是为了少缴自己本应承担的、但因成本无法列支而虚增的税款。这种“逃避自身纳税义务”的故意，恰恰是《刑法》第二百零一条“逃税罪”所规制的核心内容。

　　长久以来，这两种观点的博弈贯穿于涉税案件的侦查、起诉和审判全过程，导致同案不同判的现象屡见不鲜，也让企业和辩护律师在面对此类案件时，充满了不确定性。

　　二、 破晓之光：最高法“郭某、刘某逃税案”的权威定调

　　最高法发布的“案例一”，正是对上述困境的正面回应和权威裁断。

　　基本案情：被告人郭某、刘某成立索某公司，在没有真实交易的情况下，从多家公司取得增值税专用发票880份用于抵扣税款，税额高达2300余万元。

　　一审判决：法院认为其行为构成虚开增值税专用发票罪，判处主犯郭某有期徒刑十三年六个月。

　　二审改判：二审法院认为，本案的关键在于区分行为人主观上是“骗取国家税款”还是“逃避纳税义务”。郭某、刘某作为负有纳税义务的主体，通过虚增进项抵扣以少缴税款，主观上是为了不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。最终，以逃税罪改判郭某有期徒刑六年。

　　最高法“典型意义”提炼：最高法在发布该案例时，明确指出：“负有纳税义务的行为人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款构成犯罪的，即便采取了虚开抵扣的手段，主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。”

　　这一裁判逻辑的转变，其背后是最高司法机关对一个长期存在的根本性法理争议的正面回应与权威裁断。这引导我们必须深入探讨这场争议的本质。

　　三、 法理之争的深水区：“目的犯”与“行为犯”之辩权威立场的确立

　　“郭某、刘某逃税案”的改判并非孤立的司法技巧，而是对虚开增值税专用发票罪本质认定的根本性转向。这一转向，实质上是在最高人民法院与最高人民检察院关于该罪是“目的犯”还是“行为犯”的长期理论交锋中，明确亮出了最高审判机关的立场。这一争议，集中体现在两高各自对2024年3月20日施行的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释[2024]4号)的官方解读文章中。

　　(一)争议焦点：《涉税刑案解释》第十条第二款的理解

　　该款规定：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处……”这一条款看似为某些虚开行为提供了“出罪”路径，但对其理解却产生了根本分歧。

　　1、最高人民检察院的观点：“行为犯”说

　　最高人民检察院检委会委员、法律政策研究室主任高景峰牵头撰写的文章《<关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释>的理解与适用》(发表于“人民检察杂志”公众号，原文刊于《人民检察》2024年第7期)主张，虚开增值税专用发票罪在性质上是“行为犯”。其核心逻辑是：

　　认定本罪，不要求行为人具备“骗取抵扣税款的目的”，也不要求“造成增值税税款损失”的实际结果。只要实施了刑法第二百零五条规定的虚开行为，就侵犯了国家对增值税专用发票的专门管理制度，破坏了税收征管秩序，即构成犯罪。该观点认为，发票管理秩序本身就是值得刑法保护的独立法益，任何虚假开具的行为都对其造成了直接侵害。

　　2、最高人民法院的观点：“目的犯”说

　　最高人民法院审判委员会委员、刑事审判第二庭庭长滕伟牵头撰写的同名文章(发表于《法律适用》2024年第4期)则针锋相对地提出，虚开增值税专用发票罪在性质上是“目的犯”。其核心逻辑是：

　　认定本罪，必须要求行为人主观上具有“骗取抵扣税款”的目的。如果行为人实施虚开行为仅仅是为了虚增业绩、融资、贷款等其他非骗税目的，并且客观上没有造成国家税款被骗的损失，则不构成本罪。该观点认为，刑法设置如此重刑规制虚开行为，其根本目的在于惩治和防范骗取国家税款的严重犯罪，发票管理秩序的法益地位从属于国家税收利益。

　　(二)笔者立场：为何“目的犯”说更符合法治精神与司法理性

　　在这场深刻的法理交锋中，笔者明确赞同并坚决支持最高人民法院的“目的犯”学说。这不仅因为其更符合刑事司法的基本原则，也因为它更能适应当前经济社会发展的现实需求。理由如下：

　　1、立法本意：虚开罪天生带有“骗税”的目的基因

　　追根溯源，虚开增值税专用发票罪并非与刑法典同时诞生，而是源于1995年全国人大常委会《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》。该《决定》的立法目的开宗明义，就是为了严厉打击当时猖獗的利用增值税专用发票进行偷税、骗税的犯罪活动。因此，从诞生之初，该罪名就与“骗取国家税款”这一核心目的紧密捆绑。将一个旨在惩治“骗税”的罪名，解释为不需要“骗税目的”也能成立，显然有悖于其原始的立法精神。

　　2、罪刑均衡：重刑配置的合宪性与合理性基础

　　罪责刑相适应是刑法的帝王条款。虚开增值税专用发票罪的法定刑极为严厉，数额巨大即可判处十年以上有期徒刑乃至无期徒刑，远重于最高刑仅为七年有期徒刑的逃税罪。

　　这种悬殊的刑罚配置，只有一种解释才能使其具备合理性：虚开罪惩治的是一种特殊的、危害性极大的诈骗犯罪——骗取国家税款。如果将该罪理解为“行为犯”，就会出现一个明显的逻辑矛盾：一个没有骗税目的、未造成一分钱税款损失的虚开行为(如仅为虚增业绩)，其刑罚可能远重于一个造成了巨额税款损失的逃税行为。这严重违背了罪责刑相适应原则，也冲击了公众最朴素的公平正义观念。只有将“骗取税款”的目的作为构成要件，其重刑配置才具有了坚实的法理根基。

　　3、司法惯例：最高法一以贯之的审判立场

　　事实上，“目的犯”说并非一时兴起，而是最高人民法院长期以来在司法实践中秉持的立场。从2001年对“湖北汽车商场案”的批复，到2015年关于“挂靠”代开行为的复函，再到近年来一系列指导性案例，最高法的核心精神一以贯之：不具有骗取国家税款目的、未造成国家税收损失的虚开行为，不构成本罪。《24年涉税刑案解释》第十条第二款以及最新的“案例一”，正是这一长期司法智慧的系统化和权威化表达。

　　4、客观行为的雄辩反证：犯罪逻辑的视角

　　在司法实践中，行为人的主观意图往往需要通过客观行为来推定。如果一个行为人的目的是骗取税款，其行为逻辑必然是尽可能地虚增、夸大成本，以最大化其非法收益。然而，在许多“有货虚开”的案件中，我们看到的事实恰恰相反——企业接受的虚开票据金额，甚至都无法完全覆盖其真实发生的、但未取得发票的成本。这种“亏本”式的虚开，从犯罪逻辑上就彻底否定了其具有“骗税”的故意。这种客观行为的反证，为“目的犯”说提供了坚实的事实支撑。

　　综上所述，“郭某、刘某逃税案”的改判，可以视为最高法以权威判例的形式，为这场“目的犯”与“行为犯”之争提供了清晰的司法指引，明确宣告了在司法审判领域，“目的犯”学说的主导地位。这要求所有司法机关在办理此类案件时，必须穿透形式、回归实质，将探究行为人的真实目的置于核心地位。

　　四、 逃税罪的“范冰冰式出路”：“首违不罚”规则的重大价值

　　将“有货虚开”定性为逃税罪，其最直接、最重大的实践意义，在于为涉案企业和企业家打开了一扇通往非罪化处理的大门——适用《刑法》第二百零一条第四款的“首违不罚”规则。

　　该条款规定：

　　“经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任;但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”

　　这一条款被誉为处理逃税案件的“黄金法则”。它为初次、偶然触犯逃税行为的纳税人提供了一个行政出路。当年轰动一时的“范冰冰逃税案”，最终也是依据此条款，在补缴税款、缴纳巨额罚款后，以行政处罚终结，未被追究刑事责任。

　　对于前述“有货虚开”的企业家而言，一旦其行为被定性为逃税罪，便获得了适用此规则的资格。只要他们符合条件，在税务机关介入后积极补缴全部应纳税款和滞纳金，并接受行政处罚，司法机关就应当依法作出不起诉决定或判决无罪。

　　从虚开罪可能面临的十年以上乃至无期徒刑，到逃税罪框架下通过补缴和行政处罚即可免于刑责，这中间的天壤之别，正是最高法“案例一”及其背后“目的犯”理论所带来的最大福音。

　　五、核心观点的实战印证：笔者亲办“李先生涉嫌虚开增值税专用发票罪不起诉案”

　　理论的生命力在于实践。

　　如果说前文的分析是对“有货虚开”案件处理原则的理论构建，那么，笔者和本所王峰律师本月初刚刚亲身经办并成功取得不起诉决定的“李先生案”，则为本文的核心观点——“有货虚开不构成虚开类犯罪，其定性应回归是否逃税的实质判断”——提供了一个鲜活而直接的司法印证。该案的不起诉决定书(济南市某区人民检察院，济某检刑不诉〔2025〕XX号)，精准地展示了如何运用“实质重于形式”的穿透式思维，对“有货虚开”行为进行出罪处理的。

　　1、案情简述与辩护焦点： 在该案中，笔者作为李先生的辩护人，所面对的正是典型的“有货虚开”模式。李先生作为中间人，撮合了需要油卡发票的淮安某公司与能够提供油卡的周某某。交易实质是：淮安某公司支付了全额含税油款，周某某供给了真实的油卡，只是开票方(山东某公司)与受票方(淮安某公司)之间没有直接的货物交易。尽管交易链条中“货”是真实存在的，但侦查机关仍固守形式判断将案件移送审查起诉。

　　2、辩护思路的突破：从“虚开”到“无罪”的逻辑跨越

　　某区检察院最终采纳了我们的核心辩护意见，对李先生作出了不起诉决定。其说理过程，充分体现了本文所倡导的裁判逻辑。

　　第一步：认定“有货”，否定“虚开犯罪”。

　　这是本案能够出罪的基石，也是我们辩护的出发点。我们在辩护意见中反复强调，本案存在真实的油卡交易，资金流与货物流是匹配的，不能因为票、货、款在主体上不完全对应，就简单粗暴地贴上“虚开”的标签。检察机关对此给予了充分认可，在不起诉决定书中指出：“在该环节有真实的货物流转且支付资金为含税油卡金额，属于真实交易”。这一认定，直接将本案从“虚开增值税专用发票罪”的打击范畴中剥离出来，使其回归到了“有货虚开”的本来面目。

　　第二步：审查“税损”，否定“逃税犯罪”。

　　在否定了虚开犯罪之后，下一个关键问题便是：这种“有货虚开”的行为是否构成逃税罪?逃税罪是结果犯，以“造成国家税款损失”为核心构成要件。作为本案的经办律师，我们敏锐地抓住了这一点。 在辩护中，我们论证了虽然开票方与受票方不一致，但发票所载的税额已由购货方真实支付，并由开票方(或其上游)向国家缴纳，受票方抵扣的也正是这部分已经缴纳的税款，整个闭环中，国家税收并未遭受任何损失。检察机关的结论与此完全一致，明确指出：“涉案发票的抵扣不会造成国家税款损失”。既然没有法益侵害的实害结果，逃税罪的指控自然也无从谈起。

　　最终结论：情节显著轻微，不构成犯罪。

　　在同时否定了‘虚开’和‘逃税’两种主要刑事风险后，检察机关进一步考虑到李先生作为居间介绍人，其主观上对他人后续行为并不明知，且未从中牟利，这些情节使得其行为的社会危害性极其有限，最终综合认定其行为‘情节显著轻微、危害不大，不构成犯罪’。这清晰地表明，‘无税损的有货交易’是出罪的实体法基础，而行为人的具体情节则是检察机关作出最终决定的重要考量因素。

　　六、 结语：以个案实践推动司法共识的形成

　　从“李先生案”中，我们不仅看到了个案的正本清源，更洞察到司法共识凝聚的趋势。这一不起诉决定清晰地表明，司法机关正在逐步回归到对案件实质的审查，而不仅仅是停留在对票、货、款流于形式的审查。

　　对于存在真实货物交易的“有货虚开”行为，其法律定性的关键，应当回归到是否造成国家税款损失的实质判断上来。《刑法》第二百零五条虚开增值税专用发票罪的立法本意，是惩治凭空捏造交易以骗取国家税款的行为，而非制裁商业活动中因各种原因导致的票据流转瑕疵。将二者混为一谈，既不符合罪刑法定的原则，也与当前优化营商环境的刑事司法政策相悖。

　　理论的价值在于指导实践。我们自然应将“李先生案”中被证明行之有效的辩护策略投入到新的案件中。目前，本律师正在办理湖南一起案情类似的企业家涉嫌虚开增值税专用发票案。就在昨天，我们已经将最高人民法院的最新裁判观点、“李先生案”的核心意见，以及我们一贯坚持的辩护体系，系统性地整合进了辩护意见，并已正式提交办案机关，相信会引起足够的重视。

　　个案的突破并非终点，而是将辩护理念付诸更广泛实践的起点。我们期望，通过对“有货虚开”问题的持续辨析和个案辩护，一方面能帮助广大企业家厘清经营行为的法律边界，防范刑事风险;另一方面也能为司法实践中就此类案件形成更为明确、统一的裁判标准，贡献一份来自辩护律师的专业力量。最终，让每一个案件的办理，都成为夯实法治化营商环境的具体行动。

《关于工资总额组成的规定》第六条规定，“计件工资是指对已做工作按计件单价支付的劳动报酬。包括：(一)实行超额累进计件、直接无限计件、限额计件、超定额计件等工资制，按劳动部门或主管部门批准的定额和计件单价支付给个人的工资；(二)按工作任务包干方法支付给个人的工资；(三)按营业额提成或利润提成办法支付给个人的工资。”

　　为了鼓励员工工作的积极性，实现多劳多得，按完成的销售额或营业额而给予员工一定的提成工资，已广泛的实行于各行各业中，特别是在销售行业尤为普遍。但实务中，不少用人单位试图将商业经营风险转嫁给劳动者，甚至将工资水平与销售业绩完全挂钩，与劳动者约定实行“纯提成”的工资模式，如未完成销售业绩则无底薪，那么这种约定是否合法呢?

　　对于这一问题，2022年4月29日河南省高级人民法院与河南省人力资源和社会保障厅联合发布的劳动争议典型案例中^[1]，案例2对这一问题进行了回应：

　　案情梗概

　　张某于2018年11月到A公司从事销售工作，双方于2019年2月15日签订了2019年度业务员销售政策及注意事项，约定业务员实习期三个月，底薪2000元，实习期满每月回款30000元以上者按3%提成加底薪，如未完成者，无底薪。张某因A公司未支付2019年3月、4月、5月工资、业务提成、介绍新人奖，向当地劳动人事争议仲裁委员会提起劳动仲裁，当地劳动人事争议仲裁委员会于2019年11月26日作出了仲裁裁决书，裁决A公司向张某支付最低工资、拖欠的提成和奖励等。A公司不服，向法院提起诉讼，请求判令不支付张某最低工资、拖欠的提成和奖励等。

　　裁判结果

　　法院判令A公司支付张某最低工资。

　　裁判要旨

　　法院经审理认为，工资应当按时足额发放。A公司与张某签订的2019年度业务员销售政策及注意事项中约定实习期满每月回款30000元以上者按3%提成加底薪，如未完成者无底薪。A公司据此以张某2019年3月、4月、5月未完成回款任务为由拒绝发放相应的工资。因约定的工资不得低于最低工资标准，故对A公司的该项诉讼请求不予支持。

　　《最低工资规定》第十二条规定，“实行计件工资或提成工资等工资形式的用人单位，在科学合理的劳动定额基础上，其支付劳动者的工资不得低于相应的最低工资标准。”最低工资是劳动者在法定工作时间或依法签订的劳动合同约定的工作时间内提供了正常劳动的前提下，用人单位依法应支付的最低劳动报酬。通过上述案例可以看出，虽然用人单位有权自主确定本单位的工资分配方式和工资水平，但用人单位仍应注意遵守最低工资等劳动基准规范，否则将受到法律的否定性评价。

　　注：

　　[1] 原文链接：https：//www.hncourt.gov.cn/public/detail.php?id=190441

本报讯(记者程煜)11月23日，由北京市注册税务师协会主办的“论税经邦”第十六届企业所得税暨第二届增值税业务研讨会在北京举行。中国注册税务师协会、北京市注册税务师协会有关负责人，国家税务总局税收科学研究所有关负责人，北京市税务局企业所得税处、货物和劳务税处有关负责人及20多家税务师事务所的专业人士参加了研讨。

　　本次会议聚焦行业实务需求，从前期调研收集的251个真实案例中，筛选出8个企业所得税实务案例和10个增值税实务案例展开深入研讨。“本次会议中案例的收集、筛选、提炼都凝聚了税务师行业的集体智慧，也是行业协会帮助企业解决实际问题的又一次务实行动。”中国注册税务师协会副秘书长张维华说。

　　会议研讨的18个典型案例中，多数涉及资本交易税收问题。比如，甲公司拟将经营的保障房项目作为底层资产，发行不动产投资信托基金(REITs)。由于甲公司还持有非保障房项目，企业将保障房业务相关的资产、负债及人员作为经营业务包整体划转至全资子公司乙公司(转移的资产金额大于负债金额)。甲公司提出疑问：在企业所得税处理上，经营业务包整体转移中，能否以划转负债抵销资产后的差额作为甲公司持有乙公司股权的计税基础，即资产负债同步划转情况下，负债是否可比照资产适用特殊性税务处理?

　　北京洪海明珠税务师事务所所长文进分析，企业在对划转业务进行企业所得税处理时，应当严格区分资产和负债分别处理，不能相互抵销。根据《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号，以下简称40号公告)规定，100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本(包括资本公积)处理，子公司按接受投资处理。案例中，甲公司与乙公司属于100%直接控制的母子公司关系，且甲公司没有获得任何股权及非股权支付，其向乙公司划转其持有的资产，可以适用特殊性税务处理政策。

　　对于此次划转业务中的负债，有关专家分析，根据《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)、40号公告等规定，在企业重组业务中，企业在进行股权或资产划转时，如满足具有合理商业目的，不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择适用特殊性税务处理。据此，甲公司向乙公司划转负债，不符合政策文件中列举的情形，不能按资产划转的相关文件适用特殊性税务处理。

　　研讨中，部分案例还涉及新经济、新业态、新模式的税务问题。以直播电商行业为例，E公司在企业直播账号中出售自产商品，没有关闭直播打赏功能，一些收看直播的观众虽然未购买该商品，但为E公司的直播账号进行打赏，那么E公司收到的打赏收入是否应该缴纳增值税?

　　对此，有专家认为，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)规定，销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费。案例中，E公司没有为这些直播观众提供产品和服务，收到的打赏收入不属于增值税应税范围。

　　但是，也有专家认为，E公司的直播账号用途为销售自产商品，直播账号的打赏功能由企业自行决定是否开启，E公司如果自行开启打赏功能，其取得的打赏收入应视同E公司的个人主播在直播时提供了相应的服务，E公司获得了收益，应当根据具体服务内容按照“现代服务”对应的税目计算缴纳增值税。如果无法分清具体明细项目的，可以按照“现代服务—其他现代服务”计算缴纳增值税。对于新业态、新经济模式涉及的税务问题，与会专家一致认为，厘清业务的经济实质十分关键。如遇到不确定的事项，企业应及时咨询主管税务机关或涉税专业服务机构，以确保税务处理的合规性。

　　国家税务总局税收科学研究所副所长李平认为，近年来，税务部门深入推进依法治税、以数治税、从严治税，持续优化税收营商环境，着力营造诚信纳税、合规经营的良好生态。涉税专业服务机构需要牢牢守住合规底线，将依法合规作为提供涉税专业服务的重要准则，引导企业从短期逐利向长期稳健转变。

　　中国注册税务师协会副会长、北京市注册税务师协会会长胡军表示，本次会议是进一步深化落实三方沟通机制的重要实践，能够促进税务师行业执业的规范性和确定性。下一步，北京市注册税务师协会将继续扛牢主责主业，推动北京市税务师行业发挥专业优势，在促进经营主体健康发展过程中贡献力量。

在股权激励实践中，企业通常会设立一个或多个有限合伙企业，让公司员工成为有限合伙企业的合伙人，再让员工通过有限合伙企业持有公司的股权，以此达到股权激励的目的。企业通过搭建持股平台实施股权激励，可以解决直接持股的法律限制、企业融资、控制权分散等问题。

　　近日，上市公司中际旭创发布公告称，为进一步建立、健全公司及子公司经营机制和长效激励约束机制，激发控股孙公司重庆君歌电子科技有限公司管理团队和核心技术(业务)骨干的主观能动性和创造力，君歌电子拟通过新设员工持股平台增资的方式，对核心员工进行激励。

　　股权激励，是上市公司和拟上市公司常用的员工激励方式之一。实践中，企业一般会设立一个或多个有限合伙企业，让公司员工成为有限合伙企业的合伙人，再让员工通过有限合伙企业持有公司的股权，以此达到股权激励的目的。那么，持股平台为何会成为企业的首选工具?以持股平台实施股权激励涉及哪些税务问题?企业通过这种方式实施股权激励，应该密切关注哪些问题?带着这些问题，记者采访了吉林财经大学中国大企业税收研究所高级研究员姜新录、国家税务总局镇江市税务局“国勋工作室”负责人张国勋、北京大力税手信息技术有限公司研究员郝龙航。

　　企业为何通过持股平台实施股权激励?

　　记者：就您的观察来看，为何君歌电子等企业选择通过搭建持股平台的方式实施股权激励?

　　姜新录：企业通过员工持股平台实施股权激励，主要是出于管理的需要。实务中，上市公司实施股权激励可直接授予员工，或者通过员工持股计划或资管计划等来实施，而非上市公司则一般会选择通过合伙企业员工持股平台实施股权激励。

　　合伙企业员工持股平台，一般由公司创始人担任普通合伙人(GP)，即使创始人持有较少的合伙企业份额，也能通过合伙协议约定的表决权掌控合伙企业，进而维持公司股权的集中管理，保持公司控制权稳定。员工或公司合作伙伴作为有限合伙人(LP)，享有分红权但无表决权，这样既可以激励团队，又不稀释创始人控制权。比如，今年在港交所上市的蜜雪冰城，在整体变更和引入战略投资者之前实施了股权激励，设立了两个员工持股平台“青春无畏”和“始于足下”，分别由蜜雪冰城的两位创始人担任普通合伙人，蜜雪冰城及子公司的重要核心员工担任有限合伙人。企业通过合伙协议约定有限合伙人的进入和退出规则，可以避免传统公司架构中复杂的工商变更流程。

　　张国勋：企业通过搭建持股平台实施股权激励，可以解决直接持股的法律限制、企业融资、控制权分散等问题。特别是对拟上市公司来说，搭建员工持股平台是上市之路上的常规操作。依据我国相关法律规定，目前有限责任公司股东上限为50人，股份公司股东人数上限为200人，而依法以公司制企业、合伙制企业等持股平台实施的员工持股计划，在计算公司股东人数时，按1名股东计算。

　　因此，企业通过持股平台(如有限合伙企业)可突破股东人数限制，避免员工直接持股导致的股权分散问题。同时，员工持股平台能够整合员工资金形成资本合力，降低外部投资者的对接成本。以拟上市公司宁波惠康工业科技股份有限公司为例，企业设立持股平台长兴惠泰、长兴羽鹏，持股平台合伙人涵盖公司高管及核心员工，通过持股平台集中持有公司6.6%的股份。对外融资时，投资者无须与众多员工单独沟通，仅对接持股平台即可，这大幅简化了谈判流程，提升了企业股权融资的吸引力。‌

　　企业一般会面临哪些常见税务风险?

　　记者：在现行政策下，企业通过持股平台实施股权激励，一般会面临哪些常见税务风险?

　　姜新录：实务中，选择通过合伙企业员工持股平台实施股权激励的企业一般为非上市公司。作为非上市公司，企业需关注股票授予环节的政策适用条件。比如，A公司通过搭建员工持股平台C合伙企业进行股权激励，C合伙企业持有A公司股权，A公司员工为C合伙企业的合伙人，间接持有A公司股权。根据《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)规定，非上市公司授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，符合规定条件的，经向主管税务机关备案，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，而是递延至转让该股权时纳税。按照现行政策规定，激励标的应为境内居民企业的本公司股权。案例中，由于A公司通过C合伙企业实施股权激励，A公司员工取得的是C合伙企业的份额，而非A公司股权，故无法享受上述递延纳税政策，需要立即按照规定缴纳税款。

　　张国勋：除授予环节外，持有合伙企业份额涉及的分红所得税务处理，也是一个常见的税务风险点。根据相关税收法律规定，合伙制持股平台分红需穿透至合伙人纳税，易出现漏缴或错误适用税率的问题。比如，D公司通过E合伙企业员工持股平台实施股权激励，D公司员工为E合伙企业的合伙人，间接持有D公司股权。对于员工通过合伙企业取得的D公司分红，根据政策规定，D公司员工需按照“股息、红利所得”申报缴纳个人所得税，而不能按照“经营所得”或“工资薪金所得”缴纳个人所得税，否则会导致税率适用错误，引发税务风险。此外，在员工转让合伙企业份额时，转让方式不同，相应的税务处理也不同。员工个人若转让合伙制持股平台份额，需要按照“财产转让所得”申报缴纳个人所得税;若以合伙制持股平台名义减持股票，则需按照“经营所得”申报缴纳个人所得税。

　　郝龙航：企业人员时常存在流动变化，这关系到相关纳税人的税务处理。当合伙企业持股平台出现人员变化时，公司员工通过合伙企业间接持有的公司股权(股票)资产可能并未变现，此时持股平台的管理合伙人可能对其持有的合伙企业份额进行收购。企业需要注意，如果是溢价收购，员工个人作为转让方，需要依法按照“财产转让所得”计算缴纳个人所得税，由此管理合伙人持有份额的计税成本与其在合伙企业的出资额将出现差异，需要做好合同、支付款项等凭据资料的备存管理。

　　公开案例带来的启示主要有哪些?

　　记者：目前，已经有一些企业公开披露其员工持股平台的补税事项，还有一些拟上市公司员工持股平台的合规性被监管部门问询。从公开披露的案例来看，企业在日常管理中需要注意什么?

　　姜新录：实践中，一些非上市公司通过合伙企业员工持股平台实施股权激励时，虽然成功进行了递延纳税备案，但并不等于取得了税务机关的认可。比如，M公司在首发上市资料中披露，第6次增资的增资方为N投资合伙企业，增资额为500万元。本次增资系发行人进行股权激励，已办理递延纳税备案。税务机关开展实质性审核后发现，M公司不符合递延纳税政策要求，税务机关要求其补缴税款及滞纳金。因此，企业实施股权激励后就递延纳税事项成功备案，并不是万事大吉。税务机关只是基于企业提交的资料进行初步的审核，即便通过备案也不是税务机关的最终审核意见。

　　此外，股权激励涉及的支出能否在税前合规扣除，也是值得注意的问题。根据《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第18号)要求，企业以本公司股票为标的进行股权激励所发生的支出，可以在企业所得税税前扣除。比如，广东正扬传感科技股份有限公司在对审核问询函回复时披露，公司实施股权激励支付给员工的股权是合伙企业的合伙份额，并非正扬传感的股份，在报告期内，股份支付费用未在税前扣除。

　　郝龙航：从拟申请上市公司被监管部门问询的情况看，拟申请上市公司需要在上市前后，注意留存持股平台相关的出资证明，确保后续税务处理有明确依据。比如，P医药公司上市申请文件的问询函中提出以员工持股平台股份质押融资，即员工以自身已经获得或即将获得的合伙份额作为抵押物，向银行或金融机构贷款，再以贷款金额作为自己的出资款。在此过程中，企业及员工需要保存相关证明，清晰地体现员工个人实际出资的流水记录，以便于未来持股平台清算分配利润时作为凭据进行相应税务处理。当公司上市后，持股平台减持股票往往受到相关证券市场管理规定、经济环境变化等因素影响，在这种情形下，持股平台进行注销清算时，相应的股票一般会通过非交易过户的方式，分配到个人合伙人名下。此时，企业对于非交易过户情形下的经营所得个人所得税、金融商品转让增值税的计算需要特别谨慎。特别是关于公允价格确认的问题，相关的安排要有前瞻性，企业需要关注未来税务机关可能问询的事项，并提前准备相关材料备查，明确潜在风险责任的承担机制等。

　　遇到疑难问题应该如何解决?

　　记者：企业通过搭建持股平台实施股权激励，如果遇到疑难问题应该怎么办?

　　张国勋：实施股权激励的企业，在实施股权激励事项前，应该先梳理清楚与股权激励相关的税收政策，提前进行有效的涉税风险控制;在股权激励实施过程中，关注持股平台内部股权或合伙份额转让时的价格是否公允，若交易价格不具备合理性，企业应及时进行纳税调整;一旦遇到疑难问题，企业应该及时与主管税务机关沟通，借助税务机关的服务举措解决税收不确定性问题。

　　郝龙航：对于合伙企业类型持股平台的税务管理事项，一般由管理合伙人决定，而员工作为有限合伙人往往跟随其处理，若管理合伙人在合伙企业涉税事项处理中判断失误、操作不规范，在被追究涉税责任时很可能“殃及池鱼”。因此，建议持股平台树立依法纳税观念，明确税务管理中的合规责任。尤其值得注意的是，部分企业遇到疑难税务问题时，可能会参照上市公司公告的内容“照猫画虎”地进行税务处理。事实上，不同企业的具体情况不同，不能简单套用，应该具体问题具体分析，形成有针对性的解决方案。必要时，应该积极寻求税务机关或专业人士的意见。

《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十五个五年规划的建议》指出，“繁荣互联网条件下新大众文艺”。近年来，通过互联网播放的微短剧“异军突起”，展现出迅猛的发展势头。《中国互联网发展报告2025》显示，我国微短剧用户规模达6.62亿，市场规模突破500亿元，首次超越电影票房，成为内容消费领域的新兴赛道。

　　从行业现状看，微短剧从业人员中，相当一部分是灵活就业人员。需要提醒的是，作为新兴行业的从业人员，灵活就业并不意味着可以“灵活”缴税。这部分纳税人应如何合规缴纳个人所得税呢?

　　自然人从业者收入

　　按劳务报酬所得纳税

　　在微短剧行业中，自然人从业者广泛存在，主要包括未设立工作室的导演、非头部及配角演员、特约演员、摄影师、剪辑师、化妆师等。这些纳税人通常以个人名义参与微短剧制作，不依托公司或工作室等经济实体，收入形式灵活且与项目或拍摄天数紧密相关，具有显著的临时性和项目性特征。

　　根据个人所得税法及其实施条例、《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》(国税发[1994]89号)，上述人员属于个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬，一般情况下应按照劳务报酬所得纳税。今年9月，80余家头部短剧制作公司联合发布的《关于规范短剧行业灵活从业人员个人所得税缴纳的联合声明》呼吁，短剧行业灵活从业人员(自然人)应依法以“劳务报酬所得”类别自行承担相应税费，由制作方按规定代扣代缴。

　　笔者提醒，对于微短剧行业中未设立工作室的自然人从业者，其收入应由制片方按照“劳务报酬所得”预扣预缴个人所得税，预扣税率范围为20%—40%。具体计算遵循“先减除费用，再算税额”的原则：每次收入不超过4000元的，减除800元费用后，适用相应税率，计算预缴税额;4000元以上的，减除20%费用，再适用相应税率，计算预缴税额。

　　例如，导演李某以个人名义为某剧组拍摄古装微短剧，取得报酬3.8万元;演员张某未设立工作室，因出演爆款微短剧，单月取得演出报酬12万元。假设不考虑增值税前提下，制作方应按照“劳务报酬所得”分别为导演李某、演员张某预扣预缴个人所得税。导演李某应纳税所得额为38000×(1-20%)=30400(元);预扣预缴税额=30400×30%-2000=7120(元)。演员张某应纳税所得额=120000×(1-20%)=96000(元);预扣预缴税额=96000×40%-7000=31400(元)。

　　需要注意的是，劳务报酬所得以取得的收入为一次，属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。剪辑师、化妆师等自然人从业者如果按月为同一剧组提供服务且整体取得劳务报酬的，应合并当月收入计算预缴税额。

　　此外，按照《个人所得税综合所得汇算清缴管理办法》(国家税务总局令第57号)规定，自然人从业者还应在取得劳务报酬所得的次年3月1日—6月30日内办理汇算清缴，并将本年度取得的劳务报酬所得与工资薪金所得、稿酬所得、特许权使用费所得合并为综合所得，计算个人所得税，依法办理汇算清缴。

　　笔者提醒，微短剧行业灵活从业人员应主动配合制作方完成个人所得税缴纳，不得提出“不开票、不缴税”等不合规要求。

　　个人工作室收入

　　按经营所得纳税

　　目前，很多微短剧行业头部演员、导演，陆续设立个人工作室，并将工作室登记注册为个体工商户、个人独资企业、合伙企业等。这些个人工作室通过上述经济主体实质性开展经营活动，如承接制作、演出等业务，应按照经营所得计税。

　　根据个人所得税法及其实施条例、《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号)相关规定，参照现行征管执行口径，经营主体按照经营所得计税的前提，是在注册地有实际的经营活动和财务管理，而且要有一定数量的员工及资产配置。同时，经营主体还应确保持续经营、独立核算、自负盈亏。一些个人工作室虽未在市场监管部门登记注册，但从事明显属于经营行为的活动(如提供服务，具有可核算的经营成本等)，也应按照经营所得计征个人所得税。

　　根据《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号)、《财政部 国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》(财税[2000[91号)以及现行征管相关规定，微短剧从业者通过设立工作室(个体工商户或个人独资企业)承接业务且实质性开展经营活动，由工作室向制作方提供合法有效发票，通过对公账户结算，其收入按“经营所得”预缴个人所得税，适用5%—35%的五级超额累进税率，并于取得经营所得的次年3月31日前办理汇算清缴。需要提醒的是，根据《财政部 税务总局关于进一步支持小微企业和个体工商户发展有关税费政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第12号)第一条规定，2023年1月1日—2027年12月31日，对个体工商户年应纳税所得额不超过200万元的部分，减半征收个人所得税。需要注意的是，仅个体工商户可以享受减半征收个人所得税优惠政策，个人独资企业不能享受。

　　例如，导演王某2025年7月创立影视工作室(个人独资企业)，实质性开展经营活动，并按季度申报预缴个人所得税。2025年7月—9月王某为某文旅短剧提供执导服务，取得收入100万元，成本费用80万元。王某当年无其他所得且未在其他单位任职，第三季度实际缴纳“五险一金”共计3万元，假设不考虑其他扣除。王某第三季度减除费用为6÷12×3=1.5(万元)，应纳税所得额=100-80-1.5-3=15.5(万元)，适用20%的税率，速算扣除数为10500，应预缴个人所得税=155000×20%-10500=20500(元)。

　　在微短剧发展过程中，相关主体还有项目分成收入，这部分收入因参与主体类型不同，税务处理也有所不同。取得项目分成收入的主体，签约前就要确定主体类型，明确合作模式，严格按照收入性质，区分按照劳务报酬所得或经营所得计税。

　　笔者提醒，个人工作室、制作公司等主体应杜绝拆分合同、虚开发票等违规行为，以合规护航发展，努力建设公平、透明、健康的微短剧行业生态。

序 言

　　股权投资领域，高收益与高风险如影随形。从投资阶段的决策，到投后管理的细节，再到退出路径的选择，每个阶段的策略选择，都可能对投资安全与回报造成颠覆性影响。

　　作为长期深耕公司争议解决领域的团队，汉坤公司争议解决团队曾陪伴投资人参与商业谈判的博弈、化解投后管理的分歧、破解退出的困局。多年实战经验让我们发现，尽管投资项目与被投公司各有不同，但投资人在股权投资过程中遭遇的困惑、痛点与风险点，往往具有高度共性。

　　如何提前预判风险？如何在争议出现时精准破局？这是汉坤争议解决团队始终在探索与实践的课题。基于多年服务经验与行业观察，我们推出本次系列文章，以问答形式回应股权投资流程中的风险与解决方案，以期为各位投资人提供参考。

　　本文是系列文章第三篇，【上一篇：股权投资争议问答（二）：投资人收购股权，如何防范前手股东出资不实风险】旨在介绍股权投资交易中的一致行动协议及其法律效力、违约后果，以及我们对投资人的建议。具体问题包括：

　　什么是一致行动协议？

　　如何认定一致行动协议的法律效力？

　　守约方能否根据一致行动协议强制归票或否认公司相关决议的效力？

　　守约方能否要求违约方承担损害赔偿责任？

　　投资人如何就一致行动协议保护自己的利益？

　　01.什么是一致行动协议？

　　一致行动协议，指股东等主体间在公司治理事项上保持一致意见的事先约定，目的在于控制权集中或保障特定股东的话语权。一致行动协议多见于投资人之间、投资人与创始股东之间或创始股东之间；涉及的公司治理事项以股东会/董事会会议的协同表决为核心，还可能涵盖股东会/董事会会议的提案、召集、召开、启动目标公司审计及审批目标公司重大财务等事项。

　　02.如何认定一致行动协议的法律效力？

　　一致行动协议的法律性质多被认定为民事合同。故司法机关审查一致行动协议法律效力时适用《民法典》的相关规定，常见的考量因素包括该等约定是否系真实意思表示、是否构成恶意串通损害他人合法权益等。例如，广东省高级人民法院在(2024)粤民再357号案件中即指出，该案一致行动协议系各方在平等、自愿情况下签订，且内容不违反法律、行政法规的强制性规定，即应尊重其效力。

　　值得注意的是，《民法典》第一百五十四条规定：“行为人与相对人恶意串通，损害他人合法权益的民事法律行为无效。”非签约方股东对公司的控制力并非其直接享有的“权益”，而是其行使表决权等“权益”的法律/商业效果。同时，其他股东的一致行动并未导致非签约方股东的表决权受损，而是影响了同样比例表决权实现的效果，此属于合理的商业自治范畴。因此，非签约方股东以其他股东的一致行动导致其对公司控制力下降为由主张一致行动协议无效，可能难以得到支持。例如，(2018)鲁0303民初5447号案件中，投资人A收购创始股东B、C持有的目标公司股权至持股60%，事后发现B、C为制约投资人A曾私下签署一致行动协议。投资人A以该协议未向其披露、严重侵害其股东权利、导致公司章程规定的股东会/董事会表决通过比例(三分之二以上)无法实现为由，起诉请求确认该协议无效。法院最终认定，投资人A未能举证证明其股东权利受到侵害，进而驳回其全部诉讼请求。

　　此外，根据《证券法》、《上市公司收购管理办法》等法律法规，上市公司或非上市公众公司可能因未依法对外披露一致行动关系而遭受行政处罚，拟上市公司也可能因一致行动协议等导致控制权认定存疑的因素而影响上市进程。不过，该等信息披露和上市要求通常不直接影响一致行动协议的效力。

　　03.守约方能否根据一致行动协议主张公司强制归票、违约方继续履行义务或否认公司相关决议的效力？

　　“盟友”临阵倒戈，违背协议约定并自行其是地行使表决权，是一致行动协议项下的常见纠纷。守约方就该“背刺”行为的诉求多为请求司法机关判令目标公司按照一致行动协议强制归票或否认相应公司决议的效力。然而，该项诉请通常很难得到支持。具体原因如下：

　　首先，守约方无权要求目标公司强制归票。一致行动协议作为民事合同，具有相对性，仅在签约方之间发生法律效力。守约方主张目标公司强制归票，系要求目标公司及其他非签约方同时受该一致行动协议的约束，通常无法得到支持。

　　其次，违约方在一致行动协议项下的合同义务不影响其在公司层面的表决效力。股东的表决权以股东身份为基础，而一致行动协议仅在签约股东之间创设了合同义务，但并未、也无法在法律上导致表决权的转移或合并。因此，违约方的“背刺”投票行为在《公司法》层面依然是有效的意思表示，司法机关通常不会否定或更改其投票内容。

　　再次，违约方客观上无法就相应的公司决议继续履行一致行动协议。公司该次决议经表决通过后即发生法律效力，违约方事实上已无法重新投票。根据《民法典》第五百八十条，“事实上不能履行”构成守约方主张违约方继续履行合同的例外情形。

　　最后，仅违反一致行动协议亦不构成导致公司决议效力瑕疵的事由。司法机关尊重公司自治，认定公司决议效力瑕疵严格限定在《公司法》第二十五条至第二十七条明确规定的情形，即公司决议只有内容或程序违反法律、行政法规或公司章程才可能被认定为不成立、可撤销或无效等。因此，相关方违反一致行动协议仅构成合同层面违约，如公司章程无特别规定，通常不导致公司决议效力瑕疵。例如，在(2022)苏02民终7352号案件中，吕某及其他股东兼目标公司董事订立一致行动协议，约定在处理有关目标公司经营发展、依法需作出决议的事项以及其他重大事项上均应采取一致行动。但在某次董事会会议上，其他签约方董事投票通过了解除吕某总经理/CEO职务的决议。吕某起诉主张依照一致行动协议的约定，案涉会议的表决结果应当未达到通过比例，请求法院认定该决议不成立。法院认为，一致行动协议并非公司章程内容，不能作为认定公司决议效力的依据。

　　04.守约方如何要求违约方承担损害赔偿责任？

　　守约方可根据一致行动协议的约定及《民法典》等法律法规要求违约方承担损害赔偿责任。违约损害赔偿则适用“填平规则”，即损害赔偿金额应与守约方的实际损失对应。一致行动协议纠纷案件中，违约方未如约参与公司治理事项构成违约，该行为对守约方的影响可能包括导致守约方对目标公司的控制力下降、目标公司利益受损等，守约方通常很难完整地举证证明该类损失存在、金额、计算方式及因果关系。就此，司法机关可能会以守约方未完成举证责任驳回其诉讼请求，或根据案件情况酌定判决违约损害赔偿金额。

　　05.投资人如何就一致行动协议保护自己的利益？

　　1、一致行动协议签约方：强化协议约束力，设置违约金条款

　　(1)细化一致行动协议条款，堵塞漏洞：协议条款尽可能明确约定一致行动的范围、期限以及在无法达成一致时的最终决策机制等。

2、一致行动协议的非签约方：强化尽职调查，刺破“同盟”面纱

　　(1)深度尽职调查：除了常规的财务与法律尽调，可特别侧重调查股东等主体间的关联关系。例如，通过多种渠道了解创始股东及其他重要股东之间是否存在同学、前同事、亲属等特殊关系；特别关注目标公司历史上存在不同意见的公司决议或其他公司治理事项，分析各相关方的表决情况进而识别一致行动“同盟”。

　　(2)通过股东协议等设置“安全阀”：如果尽调中发现疑点，或仅为防范于未然，投资人可在谈判中力争在股东协议等“桌上”协议中嵌入保护性条款。例如，如存在一致行动关系但未向投资人披露的，触发股权回购条件，投资人有权要求违约方回购其股权。

2025年11月24日，最高人民法院官微发布《最高人民法院发布依法惩治危害税收征管犯罪典型案例》。案例5：沈某某非法出售增值税专用发票案。说说对这个案例的学习体会。

　　案例5：沈某某非法出售增值税专用发票案

　　——对利用平台倒卖发票牟利的行为应依法惩处

　　基本案情

　　2019年1月，被告人沈某某注册成立浙江沈某物流科技有限公司(以下简称沈某公司)，经营范围包括道路货物运输(网络货运)等。5月底，沈某某让技术部主管王某某在前期开发的网络货运车货匹配系统的基础上，增加补录运单功能。之后，沈某公司利用该补录运单功能，通过业务员以及业务员发展的代理商，向缺少进项发票的物流、建筑工程类等公司(即受票企业)，在收取价税合计金额5.3%以上服务费后出售增值税专用发票。具体流程为：沈某公司将伪造的货运信息或者受票企业已经自行委托社会车辆运输完成的业务信息，通过补录功能录入网络货运平台，并通过与受票企业签订虚假运输合同、资金回流走账等方式，伪造成沈某公司实际向受票企业提供了承运服务的假象，向受票企业开具增值税专用发票。据查，自2019年6月至2021年4月，沈某公司以上述手段向2700余家企业累计开具增值税专用发票18323份，税额8.27亿余元，其中已抵扣8.23亿元。

　　裁判结果

　　浙江省丽水市中级人民法院认为，被告人沈某某等人在没有真实业务的情况下，为他人虚开增值税专用发票，数额巨大，构成虚开增值税专用发票罪，对被告人沈某某判处有期徒刑十五年，并处罚金人民币四十万元。宣判后，被告人沈某某提出上诉。浙江省高级人民法院终审认为，根据有关规定，网络货运经营不包括仅为托运人和实际承运人提供信息中介和交易撮合等服务的行为；网络货运经营者应对运输、交易全过程进行实时监控和动态管理，不得虚构交易、运输、结算信息；通过线上交易完成的运输，平台可以为货主开具增值税专用发票，货主可以凭发票依法抵扣税款；但本案中，被告人沈某某实际控制的公司没有承担承运人的责任，沈某某利用平台补录功能为线下已经完成运输但缺少进项发票的企业和没有发生实际运输业务但需要进项发票的企业，在收取费用后开具增值税专用发票，是以经营网络货运为名，行非法出售增值税专用发票之实。沈某某非法出售增值税专用发票，数量巨大，其行为已构成非法出售增值税专用发票罪，判处有期徒刑十年，并处罚金人民币二十五万元。

　　典型意义

　　平台经济是以互联网平台为主要载体，以数据为关键生产要素，以新一代信息技术为核心驱动力，以网络信息基础设施为重要支撑的新型经济形态。发展平台经济事关扩内需、稳就业、惠民生，事关赋能实体经济、发展新质生产力。但平台不是法外之地，平台企业必须依法经营。国家在大力推动平台经济创新的同时，高度重视规范发展。《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》中明确提出，要“促进平台经济创新发展，健全平台经济常态化监管制度”；国家发展改革委等部门在《关于推动平台经济规范健康持续发展的若干意见》中进一步具体提出，要加强平台企业税收监管，依法查处虚开发票、逃税等涉税违法行为。被告人沈某某利用公司平台收取服务费，向没有实际运输业务的公司等单位开具增值税专用发票，导致国家税款被抵扣，将本属于合法的运输平台异化为倒卖发票的犯罪平台，既扰乱了发票管理秩序，又危害国家税收。该案的处理，既是对违法犯罪行为的打击，也是对平台经济环境的净化；相关平台企业应从中吸取教训，加强自身监管，不可以身试法，更不能将国家鼓励创新发展的平台异化为违法犯罪的“卖票”平台。

　　学习了这个案例，我们发现，涉税案件裁判规则的撕裂更多地发生在人民法院内部。我个人赞同浙江省丽水市中级人民法院，浙江省高级人民法院的改判是没有道理的，因为确实没有在案例中看到具体的改判理由。这个问题我觉得对下级法院来说挺要命的，改判不可怕，关键是要把改判的标准说清楚，否则，下级法院没办法干活了，因为每个案件具体情况不尽相同，不把其中的裁判要点说明白，怎么下判决?现在很多一审法院可能很伤心，连机械办案也很难做到了，因为根本把不到上级法院的脉。

　　对于为什么要撤销一审判决，典型案例5中，浙江省高级人民法院并没有给出具体的理由，没有指出上下级法院的分歧出现在哪里，丽水中院的一审判决究竟错在哪里。追根溯源，可能与《滕伟等：“两高”

　　反复研读，也没看出虚开增值税专用发票罪与非法出售增值税专用发票罪的界分标准是什么。无论是浙江省高级人民法院还是最高人民法院，都没有从犯罪的构成要件上对两罪进行区分。

　　依据《滕文》，按照非法出售增值税专用发票罪的核心理由就两点：

　　一是形式上是虚开发票，实质上是非法出售发票。什么是形式，什么是实质?这完全是出于个人的主观理解，既脱离了罪刑法定的最基本刑法原则，又脱离了现行税收监管的规定。

　　税法当中确实有“实质重于形式”的提法，却没有统一的做法。增值税专用发票的抵扣就是一个并不适用“实质重于形式”的典型例子。根据《增值税暂行条例》的规定，仅有真实的交易而没有取得法定类型的抵扣凭证，是无法进行抵扣的。此处，实质并不重于形式。回到刑法来看，刑法当中也没有按照“实质”来定罪的规定。比如，合同诈骗与诈骗，实质都是诈骗，罪名却会因为犯罪手段也就是形式的不同而存在差异。牵连犯与竞合犯的处理也是一样的道理，并非直接依据法官所理解的实质定案，而是采取了择一重的裁判方式。因为实质是出售，就按照非法出售增值税专用发票罪论处，这完全就是一种武断的裁判思路，没有任何法律依据。

　　在税收监管当中，国家税务总局对于虚开与非法出售增值税发票有着严格明确的区分。根据《中华人民共和国发票管理办法(2023修订)》，虚开与出售属于两类不同的违法行为，对应不同的行政处罚。

　　第三十五条违反本办法的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　第三十六条规定，私自印制、伪造、变造发票，非法制造发票防伪专用品，伪造发票监制章，窃取、截留、篡改、出售、泄露发票数据的，由税务机关没收违法所得，没收、销毁作案工具和非法物品，并处1万元以上5万元以下的罚款；情节严重的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　《中华人民共和国发票管理办法(2023修订)》对虚开是有明确规定的。第二十一条规定，开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，开具纸质发票应当加盖发票专用章。

　　任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：

　　(一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

　　(二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

　　(三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

　　根据上述规定，案例5属于为他人开具与实际经营业务情况不符的发票，属于典型的虚开行为。《中华人民共和国发票管理办法(2023修订)》是国务院制定的行政法规，并非国家税务总局的部门规章或者规范性文件，在刑事司法当中应当得到严格的适用。

　　笔者没有找到出售发票的明确定义。仅提供个人与税务局老师的私下交流供大家参考。出售发票发生在纸质发票时代，当时纳税人可能从税务机关领购了正本的空白发票，直接出售给他人。这属于最标准的非法出售发票行为，因为纳税人根本就没有开票的行为。随着电子发票的推出，纳税人无法取得空白发票，而是在线生成电子发票。在这种背景下，应当只有虚开发票的情况而没有非法出售发票的情况。

　　二是非法出售增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪的法定刑一致，不存在重罪轻判的担忧。意思就是，换汤不换药，最后的量刑不会放纵犯罪，因此用哪个罪名都一样。但真的是这样吗?看看典型案例5中两审法院的量刑就知道了。同样的案件事实，两级法院均认可，事实不存在差异。但一审法院认为构成虚开增值税专用发票罪，对被告人沈某某判处有期徒刑十五年，并处罚金人民币四十万元；二审法院认为已构成非法出售增值税专用发票罪，判处有期徒刑十年，并处罚金人民币二十五万元。在事实相同的情况下，刑期整整少了五年。这说明，罪名上的界分，不是不存在重罪轻判的担忧，而是确实值得担忧。具体的罪名，还是应当好好分分清楚。

　　案例5中，被告人作为专业的票贩子，虚开专票涉及税额8.27亿余元，其中已抵扣8.23亿元，二审居然改判为十年，属于量刑畸形，当做典型案例指导下级审判显然并不合适。这个量刑，比很多有实体经营的受票方轻多了，根本没有体现出《滕文》中所说的从严打击的司法态度。

　　一、为什么非法出售增值税专用发票罪逐渐流行起来?

　　随着电子发票的推广和普及，非法出售增值税专用发票罪应该逐渐退出历史舞台才对。但恰恰相反，非法出售增值税专用发票罪正在成为非常流行的裁判方式，虚开增值税专用发票罪则日渐式微。究其原因，与《最高人民法院 最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》的出台有关。

　　《最高人民法院 最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第十条第二款规定，为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。司法实践当中，本条被泛化解读为，在所有的虚开案件中(不限于虚增业绩、融资、贷款)，只要没有增值税损失，就不构成虚开增值税专用发票罪。

　　对于案例5中票贩子的虚开，究竟有没有造成增值税损失，众说纷纭。在没有税务机关对税款损失有无做出专业认定的情况下，很多法院都是根据证据规则推定有没有增值税损失。这是让我一直不理解的地方，能查清楚的事实干嘛要推定呢?国税总局搭建的金税系统，司法机关为什么不充分的利用起来呢?于是，在不同的推定当中，人民法院逐渐形成了统一的认识，票贩子作为开票方，开票不产生增值税纳税义务，因此不可能造成国家税款损失。相反，有可能还给国家多缴了税款。不仅无过，反而有功。

　　从税法的规定来看，这些观点毫无依据。因为无论是《增值税暂行条例》还是《增值税法》均明确规定，先开具发票的，增值税纳税义务产生于发票开具之日。只要开票，就产生增值税纳税义务。行政法规与法律就是这么规定的，必须得到执行。

　　但是非常遗憾，现有的裁判文书统一忽视了税法的规定，有没有税款损失就是法官一句话的事儿。不要求侦查机关补充侦查，不获取税务机关基于企业纳税数据形成的报告，很自然就可以依据疑罪从无的原则得出没有税款损失的结论。当然，也不排除司法人员无法获取税款认定损失报告的可能性。

　　因为无法认定税款损失，就不能满足虚开增值税专用发票罪的定罪标准。那怎么办呢?案子还要办下去，于是就只能绕道非法出售增值税专用发票罪。

　　二、正本清源，回到虚开增值税专用发票罪

　　案例5就是一起虚开增值税专用发票罪案件。案例5中的被告人开具发票，造成了国家增值税税款损失。这个损失体现在两个方面：一是被告人作为票贩子有没有就虚开的发票缴纳税款；二是受票方有没有造成国家税款损失。根据《增值税暂行条例》与《增值税法》，增值税的损失必须依据特定的纳税人确定。实践当中，那种认为应当把开票方与受票方绑定在一起认定增值税税款损失的观点是缺乏税法依据的。

　　案例5中，被告人虚开专票涉及税额8.27亿余元，其中已抵扣8.23亿元，则增值税损失已经显而易见。这种案件都不定虚开增值税专用发票罪?本案当中，法院查清被告人在收取价税合计金额5.3%以上服务费后出售增值税专用发票。那么，假如收费的事实无法认定(案例1就未认定是否收取了费用)或者开票方根本就没有收费，案件该如何定性处理呢?难道要无罪释放吗?

　　最高院的这批典型案例，可能不仅没有起到指导基层法院办案的效果，反而使得裁判的标准更加混乱。涉税刑事案件裁判的规则必须立足于税法的现有规定，而不是“涵养税源”之类的空洞口号，或者专家学者们在书斋中自创的抽象概念。

　　税的问题，咱们用税法说话。

一、增值税一般计税方法和简易计税方法

　　风险提示：

　　适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免税项目而未划分清楚，将简易计税项目、免税项目取得的进项税额一并计入一般计税项目进行抵扣，多计进项税额。

　　举例说明：

　　比如将营改增后采用简易征收的建筑行业老项目、包工部分包料、清包工工程取得的增值税专用发票用于一般计税方法项目抵扣：或将营改增之前签订的尚未执行完毕的有形动产融资租赁合同、不动产融资租赁合同，抵扣租赁标的物等进项税额。

　　如何避免：

　　查看收入、成本、应交税费相关明细账和原始凭证，确认是否单独核算增值税简易计税方法计税项目、免征增值税项目收入，是否有项目归属错误的材料成本费用，是否准确划分简易计税方法计税项目、免征增值税项目所对应进项税额。

　　如无法划分一般计税项目和简易计税、免税项目，是否按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额x(当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额)÷当期全部销售额，不得抵扣的进项税额是否进行进项转出。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二十九条。

　　二、发生退货、交易终止未按规定转出进项税额

　　风险提示：

　　购进货物或者应税劳务、服务，取得增值税专用发票后发生退回，可能存在未按规定进行进项税额转出，少缴纳增值税的风险。

　　如何避免：

　　查看销售台账，核实是否存在退货、交易终止情况：查看增值税进项税额转出情况，确认是否有退货未作冲减进项税额的情形。

　　政策依据：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十一条。

　　三、免税与应税业务收入划分

　　风险提示：

　　免征增值税的经营项目应分别核算应税收入与免税收入，可能存在未严格区分或混淆增值税应税收入和免税收入，少缴增值税的风险。

　　如何避免：

　　根据业务类型，梳理免税收入和应税收入各自的销售收入金额，核对免税申报销售额与当期应免税销售收入总额是否一致。对于将应税收入混淆到免税收入中进行申报的，应按适用税率补充申报增值税销售收入。

　　政策依据：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十六条；

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十六条。

　　四、未按增值税纳税义务发生时间确认收入

　　风险提示：

　　因增值税纳税义务发生时间与会计确认收入时间存在差异，未能及时按照增值税纳税义务发生时间确认收入。

　　举例说明：

　　例如发出商品但仍然保留商品所有权和控制权时，按照会计准则可不予确认收入，但按照税法规定增值税纳税义务可能已发生，存在因税会差异未计提或少计提销项税额的风险。

　　如何避免：

　　查看销售合同约定的货物、服务提供时间，与内部营收账单、相关收入会计核算等进行对比，核实是否存在未及时确认收入的问题。

　　政策依据：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条；

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条；

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条。

住房公积金制度是国家住房保障体系的重要组成部分，其法律属性与社会保险制度并列，均属用人单位必须履行的强制性义务。然而，在企业实务中，公积金往往被误解为“可选福利”或“企业自定政策”，导致大量违规操作：有的企业以“工资中已包含公积金”为由规避缴存，有的则以“员工自愿放弃”或“用补贴替代”作掩饰，甚至将其列入“公司经营灵活性”的范畴。

　　这些做法在法律上均难以成立，一旦被劳动者投诉或监管部门抽查，将面临责令补缴、处以罚款的风险。本文结合典型案例与各地政策实践，系统梳理住房公积金的缴存义务、比例口径、适用范围及违规后果，旨在帮助企业从合规管理的角度识别风险、完善制度设计，避免因操作疏漏引发法律责任。

　　目录

　　一、住房公积金的法律属性与缴存义务

　　二、缴存主体与适用范围

　　(一)法定强制主体

　　(二)自愿协商主体

　　(三)政策试点主体

　　三、缴存基数、比例与资金使用

　　(一)缴存基数：双轨制核定

　　(二)缴存比例：5%底线刚性+12%弹性上限

　　(三)困难企业的例外：缓缴与比例下调机制

　　(四)缴存与使用：强制代扣与专属性管理

　　四、未缴住房公积金能否构成被迫离职理由

　　五、住房公积金违规的行政与司法风险

　　(一)责令改正与行政罚款风险

　　(二)责令补缴与资金支出风险

　　(三)法院强制执行风险

　　(四)企业信用受损风险

　　(五)协商免除或现金替代条款无效风险

　　(六)追缴无时效限制的风险

　　(七)补缴争议管辖特殊的风险

　　六、结语

　　一、住房公积金的法律属性与缴存义务

　　从法律性质上看，住房公积金并非企业与劳动者之间可以协商处理的合同事项，而是一项具有强制性的社会保障制度，用人单位负有不可替代的法定缴存责任。

　　《住房公积金管理条例(2019修订)》对此有着明确规定，根据该条例第13、14、15条，用人单位“应当”办理住房公积金缴存登记，并在录用职工后30日内为其设立账户并按时足额缴存。条例中反复使用的“应当”一词，在法律上具有“必须”的强制含义，意味着该义务并非可以由企业自由裁量或协商调整的行政责任。自劳动关系成立之日起30日内，用人单位便须依法履行缴存公积金的义务，任何以合同条款、补贴政策或个人声明等形式作出的免除或替代安排，均与法定强制性规定相抵触，因而不具法律效力。

　　司法实践亦对这一点予以充分确认，如在(2017)苏11行终136号(载于《最高人民法院公报》2020年第11期)案中，用人单位辩称，其在与职工解除劳动关系时已签署“经济上两清”协议，双方权利义务应视为终结，无需再为职工缴纳住房公积金。法院明确驳回了该主张，指出：“用人单位为职工缴存公积金系其法定义务，缴存的数额和方式亦属于法律强制性规定，因此用人单位与职工不得通过协商改变缴存方式或者减免缴存义务。”

　　同样，在(2023)粤20民终2163号案中，企业辩称劳动者在解除协议中已明确放弃公积金缴存，法院认为：“即使按照某某公司的主张江某基已与某某公司协议约定放弃的行政责任包括缴纳公积金的责任，但是依法为劳动者缴纳公积金是用人单位应当承担的强制性法定义务，某某公司所承担的缴纳公积金法定义务不能因与劳动者有协议约定而免除。”

　　由此可见，住房公积金制度的立法目的在于保障职工的长期居住权益，其制度基础并非个别用人单位的内部福利安排，而是国家通过强制机制统一确立的社会保障措施。任何以“自愿放弃”“工资折抵”或“经济结清”等形式变相规避缴存的行为，均会因违反强制性规定而被认定无效，并可能面临补缴及行政处罚的后果。

　　二、缴存主体与适用范围

　　住房公积金制度的核心在于“单位与职工共同缴存”，根据《住房公积金管理条例(2019修订)》第2条第2款规定：“……住房公积金，是指国家机关、国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业及其他城镇企业、事业单位、民办非企业单位、社会团体(以下统称单位)及其在职职工缴存的长期住房储金。”该条确认了单位与在职职工的法定缴存主体地位，并由此确立了单位负有的强制性缴存义务。基于该制度基础，缴存主体范围与适用逻辑可按下列层次理解：

实践中，部分地方性法规对执行环节作出差异化规定。例如，《浙江省住房公积金条例(2001修正)》第4条第2款规定：“……职工，不包括离退休职工、合同试用期内的职工和外籍职工。”即在浙江地区，单位可在试用期结束后补缴前期金额，而非即刻纳入缴存范围。此类安排属于地方执行层面的差异设计，并不改变用人单位负有缴存义务的法定属性。

　　(二)自愿协商主体

　　住房公积金制度的最初立法设计，并未将港澳台及外籍人员纳入强制适用范围。《建设部、财政部、中国人民银行关于住房公积金管理几个具体问题的通知》(建金管[2006]52号)第1条明确指出，《住房公积金管理条例》所称“在职职工”，是指由单位支付工资的各类人员，“不包括外方及港、澳、台人员”。这一规定实质上界定了住房公积金制度的边界，即，其义务主体仅限于境内在职职工，而不及于外籍和港澳台人员。这也意味着，用人单位对该类人群并无法定义务为其缴存住房公积金。

　　随着劳动力跨境流动的常态化，政策层面逐步突破了早期的排他性界定。2017年，《关于在内地(大陆)就业的港澳台同胞享有住房公积金待遇有关问题的意见》(建金[2017]237号)发布，第1条明确提出“支持港澳台同胞缴存”。该文件规定：“在内地(大陆)就业的港澳台同胞，均可按照《住房公积金管理条例》和相关政策的规定缴存住房公积金，缴存基数、缴存比例、办理流程等实行与内地(大陆)缴存职工一致的政策规定。”这一表述将港澳台人员纳入可缴存范围，但用词上采用“支持”而非“应当”，其法律效果仍属自愿性质——国家承认其资格，但不强制其缴存。是否缴存，仍取决于用人单位与劳动者之间是否达成一致。

　　对于外籍人员，政策路径与上述规定一脉相承。《关于印发〈外国人在中国永久居留享有相关待遇的办法〉的通知》(人社部发[2012]53号)第10条明确，取得中国永久居留资格的外国人“可按照《住房公积金管理条例》等规定，在工作地缴存和使用住房公积金，离开该地区时，可按规定办理住房公积金的提取或转移手续”。“可按照”一词体现出其享有缴存与提取的权利，但并未形成用人单位的法定义务。换言之，用人单位是否为其缴存，仍以双方协商结果为准。

　　地方层面的制度创新进一步印证了这一“自愿协商”逻辑。如《上海市住房公积金缴存管理办法(2023)》(沪公积金管委会[2023]3号)第6条规定：“与本市用人单位建立劳动(聘用)关系，持上海市海外人才居住证、港澳台居民居住证、《外国人永久居留身份证》《外国人工作许可证》《定居国外人员在沪就业核准证》等证件的外籍、获得境外永久(长期)居留权和香港澳门台湾在沪工作人员，在本人与单位协商一致的基础上，所在单位和个人可以按规定缴存住房公积金和补充住房公积金。”这表明，即便在地方层面，政策导向仍以“协商一致”为前提，地方政府的角色更多在于提供制度通道，而非施加缴存义务。

　　综上，港澳台及外籍人员的住房公积金制度呈现出“资格放开、义务自愿”的双重特征：一方面，法律承认其缴存资格，允许与内地职工享有同等待遇；另一方面，并未将用人单位纳入强制缴存主体。与《社会保险法》下养老、医疗、工伤等保险的强制模式不同，住房公积金在该类人员中始终保持政策弹性。

　　(三)政策试点主体

　　除法定与协商主体外，国家自2005年起逐步探索将住房公积金制度延伸至灵活就业群体。《关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》(建金管[2005]5号)提出，“有条件的地方，城镇单位聘用进城务工人员，单位和职工可缴存住房公积金；城镇个体工商户、自由职业人员可申请缴存住房公积金，月缴存额的工资基数按照缴存人上一年度月平均纳税收入计算。”该政策标志着住房公积金从“单位—职工”双边关系向“个人自愿参缴”机制的制度延伸。

　　此后，多地陆续出台地方性办法或试点方案，例如：　

综上，住房公积金缴存主体既有明确的法定边界——凡与单位形成劳动关系的大陆(内地)职工适用强制缴存——也存在制度上的延展与特例，包括对港澳台及外籍员工的非强制协商缴存、在不改变强制性主体框架的前提下，通过地方试点与自愿参缴机制，逐步向灵活就业群体扩大覆盖。该格局既保障了传统用工关系下职工的基本权益，也为新型就业形态及特定人群参与住房保障制度提供了多元化的制度通道。

　　三、缴存基数、比例与资金使用

　　住房公积金制度不仅确立了单位与职工的共同缴存义务，更通过缴存数额、比例及资金用途的规范，实现了“住房保障”与“强制储蓄”的双重功能。《住房公积金管理条例》第16条至第25条，对缴存基数的核定口径、缴存比例的浮动区间、缴存时限与缓缴机制、以及提取与使用的条件作出了系统规定。这些条款共同构成了住房公积金制度的运作核心，使其既具政策性，又具财务规范性。在实际操作中，缴存基数与比例的确定、困难单位的例外处理以及资金的提取与用途，构成了企业最为关注的三大执行要点。

　　(一)缴存基数：双轨制核定

　　《住房公积金管理条例》第16、17条明确，住房公积金缴存基数以职工工资为计算口径，并对新老职工采用并行的核定机制。具体而言：

　　①老职工：按职工本人上一年度月平均工资核定基数；

　　②新职工(新入职/新调入)：首年按职工本人当月工资核定基数，次年转为以职工本人上一年度月平均工资核定基数。其中新参加工作职工，从第二个月起按当月工资缴存；而新调入职工，从首月发薪日起按当月工资缴存。

　　为防止基数申报的随意性并兼顾地区差异，制度设置了上下限管控：其缴存基数下限不得低于缴存地现行职工月最低工资标准，上限原则上不超过缴存地上一年度职工月平均工资的3倍。

　　以下以杭州市2025年度为例，便于在实务中直接适用【依据《杭州住房公积金管理中心关于开展2025年度住房公积金调整工作的通知》(杭公积金[2025]21号)】：

上述基数规则在操作上要求单位按年度如实申报职工上一年度月平均工资，并在年度调整期内完成基数与比例的申报与公示；对于灵活就业人员，个人应按地方办法申报缴存基数，管理中心在发现低于下限的申报时有权按最低标准予以上调。

(二)缴存比例：5%底线刚性+12%弹性上限

　　《住房公积金管理条例》第18条确立了比例对等制度，即单位和职工个人应当按照相同比例缴存住房公积金。该比例的确定兼具刚性底线与地方弹性双重特征，既要确保制度覆盖，又允许各地因地制宜。

以下以杭州市2025年度政策为例说明【依据《杭州住房公积金管理中心关于开展2025年度住房公积金调整工作的通知》(杭公积金[2025]21号)】：

同时，杭州住房公积金管理中心要求，各缴存单位和灵活就业人员应于2025年9月30日前完成年度基数与比例申报。自2025年7月1日至调整完成当月期间发生的少缴或多缴，应在调整后补缴或退缴(灵活就业人员除外)。

　　同时，单位须如实申报职工2024年月平均工资，并将工资申报情况及调整后的缴存基数、缴存比例告知职工本人，接受职工监督。若未如实申报导致少缴，管理中心有权依法追缴。调整后的缴存比例执行期限为2025年7月1日至2026年6月30日。

　　为便于理解，以下为杭州市区职工在不同缴存水平下的月缴存额计算示例(四舍五入至元)：　

可见，住房公积金缴存比例的设置既体现了国家制度的刚性约束，也保留了地方政策的灵活空间。企业在具体执行时，应确保比例核定、信息公示及职工知情三项同步落实，从而实现政策合规与员工权益的平衡。

　　(三)困难企业的例外：缓缴与比例下调机制

　　住房公积金缴存义务具有强制性，但制度同时设置了有限度的灵活空间，用以平衡企业实际经营状况与职工权益保障。在企业确因生产经营困难、负担暂时过重时，可依法申请降低缴存比例或暂缓缴存。

　　根据《住房公积金管理条例》第20条规定，确有困难的单位可经职工代表大会或工会讨论通过后，向住房公积金管理中心提出书面申请，并经住房公积金管理委员会批准后实施。经批准后，单位可以在核准期限内阶段性降低缴存比例或暂缓缴存住房公积金，其间应继续代为建立职工个人账户并记录应缴金额，以便后续补缴。

　　当企业经营状况好转后，应当及时恢复原缴存比例，并补缴缓缴期间的住房公积金。缓缴或下调比例的批准仅具有临时性、过渡性，不能视为免除缴存义务或对职工权益的永久削减。实践中，管理中心会要求申请单位提交财务报表、审计报告或税务资料，以核实“经营困难”的真实性与合理性。

　　(四)缴存与使用：强制代扣与专属性管理

　　根据《住房公积金管理条例》第19条规定，用人单位负有代扣代缴义务，应当每月从劳动者工资中代扣个人缴存部分，并自发薪之日起五日内将单位与个人缴存额一并汇入住房公积金账户。自资金存入之日起，依照国家规定利率计息。任何单位不得以现金发放或账外留存方式替代缴存，也不得延迟或截留。

　　虽然缴存资金记属职工个人名下账户，但其用途受严格限制，仅能在符合法定条件的特定情形下提取或使用。根据《住房公积金管理条例》第24条之规定，主要用途包括：购买、建造、翻修、大修自住房，偿还购房贷款本息等；在离退休、出境定居、完全丧失劳动能力并与单位终止劳动关系等情形下，也可依法申请提取。

　　四、未缴住房公积金能否构成被迫离职理由

　　在实务中，部分劳动者在发现用人单位未为其缴纳住房公积金时，往往以此为由主张“被迫离职”，要求用人单位支付经济补偿。然而，这一主张能否成立，关键在于对住房公积金与社会保险性质的区分。

　　《劳动合同法》第38条第(三)项规定：“用人单位未依法为劳动者缴纳社会保险费的，劳动者可以解除劳动合同。”第46条第(一)项进一步规定：“劳动者依照本法第三十八条规定解除劳动合同的，用人单位应当向劳动者支付经济补偿。”

　　由此可见，法律仅在“未依法缴纳社会保险费”的情形下，赋予劳动者单方解除权并享有经济补偿，住房公积金并未列入在内。尽管住房公积金制度同样具有强制性，但其法律性质属于住房保障体系，而非社会保险体系的一部分。

　　正因如此，司法实践普遍认为，用人单位未为职工缴纳住房公积金，不构成《劳动合同法》第38条规定的“未依法缴纳社会保险费”，劳动者据此解除劳动合同并要求支付经济补偿的请求，通常难以获得支持。

　　例如，在(2021)湘01民终2903号案中，法院明确指出：未缴纳住房公积金不属于用人单位需向劳动者支付经济补偿的法定理由。同样，在(2022)鲁09民终962号案中，法院亦认为，用人单位未为劳动者缴纳住房公积金，并非劳动者可以解除劳动合同并主张经济补偿金的情形。

　　综上可知，住房公积金虽为单位应当履行的法定义务，但其违反后果主要表现为行政责任与补缴责任，而非劳动关系层面的补偿性救济。劳动者若以单位未缴公积金为由主张被迫离职并要求经济补偿，除非该行为同时伴随其他严重违法用工情形(如长期欠薪、规避社保等)，否则一般不会被认定为“被迫解除”的合理理由。

　　五、住房公积金违规的行政与司法风险

　　住房公积金制度虽常被企业视作“次要福利”，但其实属于强制性法律义务。用人单位未依法为职工办理缴存登记、设立账户或足额缴存，不仅可能被责令改正，还可能面临罚款、强制执行、信用惩戒等多重后果。

　　(一)责令改正与行政罚款风险

　　根据《住房公积金管理条例》第37条的规定：“单位不办理住房公积金缴存登记或者不为本单位职工办理住房公积金账户设立手续的，由住房公积金管理中心责令限期办理；逾期不办理的，处1万元以上5万元以下的罚款。”

　　在实际执行中，这类风险通常针对单位未及时为职工开设住房公积金账户或未履行初始登记义务的行为。例如，杭州市住房公积金管理中心于2025年10月24日发布的杭公积金责〔2025〕011767号《责令限期纠正违法行为决定书》中，认定杭州xx有限公司在录用职工周某后，未在法定期限内为职工办理住房公积金账户，同时未按月足额缴存，导致少缴金额4338元。管理中心在决定书中依法责令单位限期补办账户并补缴欠缴公积金，并明确如逾期不改正，将依法处以罚款。

　　(二)责令补缴与资金支出风险

　　根据《住房公积金管理条例》第38条规定：“单位逾期不缴或者少缴住房公积金的，由住房公积金管理中心责令限期缴存……”这是企业面临的最直接的经济风险，一旦被查实，单位必须补缴所有欠缴的住房公积金本金，形成刚性支出。

　　如在杭公积金责[2025]030086号《责令限期纠正违法行为决定书》中所显示，浙江xx公司杭州分公司在录用职工王某等3人后，未按月足额缴存住房公积金，导致欠缴合计100,320元。管理中心依法责令该公司在决定书送达之日起30日内完成欠缴金额的补缴；如逾期仍未缴存，将申请人民法院强制执行，并将违法信息纳入征信系统。

　　(三)法院强制执行风险

　　根据《住房公积金管理条例》第38条规定：“……逾期仍不缴存的，可以申请人民法院强制执行。”这意味着行政处罚无法迫使单位履行义务时，法律手段将升级为司法强制，企业可能面临实际资产被查封、扣押或冻结的风险。

　　如在杭公积金催[2025]030051号《强制执行事先催告书》中所显示，杭州xx公司在2018年6月至2024年9月期间未为职工胡某正常缴存住房公积金。管理中心此前已向该单位发出《责令限期纠正违法行为决定书》(杭公积金责[2025]030028号)，责令在30日内完成补缴，但单位未履行，也未申请行政复议或提起行政诉讼。公积金中心因此发出《强制执行事先催告书》，告知单位在10日内履行补缴义务，否则将依法申请法院强制执行。

　　(四)企业信用受损风险

　　单位未按规定缴存住房公积金的违法行为信息，可能被纳入社会信用体系并予以公示。根据《国务院办公厅关于加快推进社会信用体系建设构建以信用为基础的新型监管机制的指导意见》(国办发[2019]35号)相关要求，住房公积金管理部门可将严重失信行为纳入失信联合惩戒名单，影响企业融资、招投标及政府采购资格。

　　而在前述杭公积金责[2025]011767号决定书中，管理中心亦明确指出，如逾期不改正，将依法将该公司违法信息纳入征信系统并向社会公布。

　　(五)协商免除或现金替代条款无效风险

　　单位与劳动者签订的任何“自愿放弃缴纳住房公积金”或“以现金补贴代替公积金缴存”的协议均属无效，无法对抗公积金管理中心的追缴要求。住房公积金的缴存具有法定性、强制性和专项性，用人单位必须依法履行缴存义务，缴存时间、方式及金额均不得自行协商变更或免除。

　　以杭政复[2022]682号行政复议决定为例，杭州XX有限公司在录用职工期间未按规定为其设立住房公积金账户，也未按月足额缴存公积金。该公司与职工签订了终止劳动合同时的书面协议，并支付了经济补偿金，但协议中约定职工“放弃申请单位缴纳公积金”的条款未被认可。行政复议机关明确指出，住房公积金缴存是单位的法定义务，不得通过协商改变缴存方式或免除缴存义务。即使已支付现金补偿，单位仍需依法补缴在职期间的住房公积金。最终，该单位被责令为职工办理住房公积金账户设立，并补缴应缴金额22744元。

　　(六)追缴无时效限制的风险

　　住房公积金的补缴以用人单位与劳动者之间存在劳动关系为前提，其追缴不受时间限制。劳动者在职期间未缴纳的住房公积金，无论过去多久，均可要求补缴，追缴可追溯至《住房公积金管理条例》实施之日(1999年4月3日)。

　　如在(2020)粤19行终268号判决明确指出，《住房公积金管理条例》及原建设部、财政部、中国人民银行《关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》并未设定追缴年限，东莞公积金中心依法责令某公司为其员工蒙某补缴2012年7月至2019年2月期间的住房公积金，程序虽有轻微瑕疵，但并不影响追缴效力和法律适用的正确性。

　　(七)补缴争议管辖特殊的风险

　　补缴住房公积金的争议不属于劳动仲裁或民事诉讼的受案范围，而由住房公积金管理中心专属管辖。最高人民法院在(2017)最高法民申1121号裁定书中明确，劳动者与用人单位因住房公积金发生争议，应当由住房公积金管理中心负责催缴。法院指出，补缴住房公积金的诉讼请求不属于人民法院受理劳动争议案件的范围。

　　这意味着，用人单位无法通过劳动仲裁或普通民事诉讼一次性解决住房公积金补缴问题，必须应对住房公积金管理中心的行政调查和催缴程序。对于企业而言，这增加了行政合规风险，一旦被发现欠缴，将面临行政责令补缴、罚款及信用影响等后果。

　　六、结语

　　住房公积金制度表面上属于财务缴存事项，实质上却是企业用工合规体系的重要组成部分。它不仅关乎员工的长期住房权益，也直接反映出企业的治理水平与合规意识。从监管趋势看，住房公积金已逐渐被纳入信用监管与行政执法的重点领域，任意规避或延迟缴存的企业，将面临越来越严的执法环境。因此，用人单位应从制度设计、合同文本、内部流程三方面同步规范：在入职环节即完成账户设立，在人事系统中统一核定基数与比例，并确保与工资申报口径一致。

摘要

　　2025年2月1日，《人身保险伤残评定及代码》(GB/T44893-2024)(伤残等级与保险金给付比例关系表系该标准的附录D)正式实施，标志着《人身保险伤残评定标准》从行业标准上升至国家标准。该评定标准属于保险标的及保险责任范围的具体约定，并未在保险公司承担保险责任的范围内减轻或排除其应当承担的风险与损失，并非免责条款。除非保险人存在其他法定的免责事由(如投保人故意隐瞒重大事实等)，否则无论其是否履行提示说明义务，该表均对合同双方具有约束力。

　　关键词

　　人身保险伤残评定标准；伤残等级与保险金给付比例关系；保险责任范围；免责条款

　　一、核心争议背景

　　在现代保险体系中，雇主责任险与意外伤害险是分散企业职业伤害风险与个人意外伤害的重要工具，但二者普遍采用的“差异化伤残赔付机制”易引发法律争议。该机制按伤残等级(一级至十级，第一级最重)以合同约定比例在限额内赔付，基于伤残严重程度进行差异化补偿(伤残越重比例越高)。实践中，各保险公司具体约定的比例差异显著：受风险评估、市场策略等因素影响，不同保险公司的伤残等级与赔付比例对应表各异，部分保险公司还将更高赔付比例(如八级赔15%)设在需额外付费的附加险中。以某雇主责任险为例，合同约定死亡/伤残赔偿限额为100万元，八级伤残对应10%比例(获赔10万元)，但该表的法律效力成为争议焦点：保险人是否需履行《保险法》规定的提示说明义务?若未履行，该表对投保人是否有效?

　　更深层的争议在于《人身保险伤残评定标准(行业标准)》(中保协发[2013]88号)的法律性质。该行业标准对比例赔付作出规范，但各地法院认定不一：部分法院认为其属于“免除或减轻保险人责任的条款”，未尽提示说明义务则无效；部分法院则主张其是保险责任范围的细化，无需额外提示。裁判尺度的不统一导致同案不同判，损害司法公信力。最高人民法院虽出台办法试图统一规则，但该问题仍待明确。

　　“新标准从行业标准(JR/T)升级为国家标准(GB/T)，这意味着它的权威性和适用范围得到了显著提升和扩大。作为国家标准，新标准具有更强的法律效力和约束力，不仅适用于保险行业，还可能对其他相关领域(如司法鉴定、工伤评定等)产生指导作用。”

　　二、司法实践中的对立观点

　　(一)构成免责条款的司法认定

　　在司法实践中，有一部分法院认为伤残赔偿比例表属于免责条款，其主要依据来源于《最高人民法院关于适用〈保险法〉若干问题的解释(二)》[简称《保险法司法解释(二)》]第九条第一款。该条款明确规定，免除或者减轻保险人责任的条款均可以认定为《保险法》第十七条第二款规定的“免除保险人责任的条款”。基于这一法律规定，这些法院认为，虽然伤残赔偿比例并未直接规定在传统意义上的免责条款中，但它本质上属于比例赔付的范畴。比例赔付意味着根据不同的伤残等级，保险人对被保险人的赔偿金额进行不同程度的削减，这实际上减轻了保险人在某些情况下应承担的赔偿责任，因此，伤残赔偿比例表仍应属于免除保险人责任的条款。以下是几个具有代表性的判例。

　　1.(2017)川10 民终251号案件

　　案涉保险合同为雇主责任保险(A)条款。法院经过审理后认定，该条款中约定的伤残赔付比例属于免责条款。关键在于，保险公司未能提供充分的证据证明其已经向投保人资中县王伦轮胎厂履行了明确说明义务。此案中，该伤残赔偿比例对资中县王伦轮胎厂没有约束力。法院最终判决某保险公司四川分公司应在保险合同约定的责任限额内，按照资中县王伦轮胎厂已支付给其雇员的工伤保险待遇款予以赔偿，而不是依据伤残赔偿比例表进行赔付。

　　2.(2023)冀民申6943号案件

　　此案中，某保险公司主张依照案涉雇主责任保险条款中明确约定的赔偿金比例表相关比例予以理赔。但法院认为，案涉雇主责任保险条款(2015 版)中关于按比例赔付以及免赔事由等条款，是保险人提供的格式合同条款。格式合同条款往往是由一方预先拟定，未与对方协商，为了保护相对方的合法权益，提供格式合同条款的一方需履行明确的提示说明义务。经法院审查，该保险公司未能履行这一义务，且其对赔付内容进行了限制性规定。现有证据不足以认定某保险公司已向投保人就免责条款、伤残赔偿比例及赔付事项履行了明确的提示及解释说明义务，所以法院对其主张不予认可。

　　3.(2024)豫民申12018号案件

　　某保险公司宿州分公司主张根据保险合同约定，按照伤残等级比例给付保险金。但法院认为，该分公司提交的证据不足，无法证实其将交通出行人身意外伤害保险(A)(2022 版)条款实际交付给了投保人。由于条款未实际交付，那么该保险条款中关于按照伤残等级比例给付保险金的内容对投保人不发生效力，这也体现了法院对于保险条款交付以及效力认定的严谨态度。

　　(二)不构成免责条款的司法认定

1.(2021)豫民申9339号案件

　　在这个案件中，法院明确认定案涉保险单、框架协议、保险条款均系保险合同的组成部分。其中，保险单、框架协议中均有关于伤残赔偿比例的约定，法院认为该约定属于确定保险人责任范围的条款，而不是免除或者减轻保险人责任的免责条款。这一认定明确了伤残赔偿比例条款在保险合同中的性质定位，对于类似案件的处理具有一定的借鉴意义。

　　2.(2022)川01 民终1960号案件

　　法院认为，保险人按照伤残等级向被保险人给付伤亡责任保险金的约定，其实质是将被保险人对其雇员的经济赔偿责任在保险人与被保险人之间进行合理分担的约定。这种根据实际发生的保险事故来确定保险人保险责任大小的约定，并未在保险人应承担保险责任的范围内减轻或免除其本应承担的责任。综合各种因素考虑，案涉雇主责任保险(2015 版)附表——伤残赔偿比例表——应属保险责任条款，不应被认定为免责条款。并且，某保险公司是否对伤残赔偿比例表以及关于按伤残等级计算伤亡责任保险金的条款履行了提示和明确说明义务，均不影响该条款的效力。

　　3.(2017)苏民再413号案件

　　法院在此案中指出，《人身保险伤残评定标准》为国务院保险监督管理机构将给付保险金的标准与被保险人的伤残程度相对应而设定，是业内各保险公司在商业保险中采用的人身伤残保险金给付标准。案涉保险合同关于保险人按照《人身保险伤残评定标准》给付保险金的约定，并未减轻或排除某保险公司江宁支公司应当承担的风险与损失。这也从侧面说明了该评定标准以及相关的伤残赔偿比例约定并非免责条款，而是保险责任承担的合理规范。

　　三、《人身保险伤残评定及代码》的规范属性分析

　　(一)从行业标准上升为国家标准的意义

　　2025年2月1日，《人身保险伤残评定及代码》(GB/T 44893-2024)正式实施，替代《人身保险伤残评定标准及代码》(JR/T0083-2013)。新标准从行业标准(JR/T)升级为国家标准(GB/T)，这意味着它的权威性得到了显著提升，适用范围得到了扩大。作为国家标准，新标准具有更强的法律效力和约束力，不仅适用于保险行业，还可能对其他相关领域(如司法鉴定、工伤评定等)产生指导作用。这一变化标志着人身保险伤残评定标准在国家层面得到了认可和规范。

　　在此之前，1999年，原保监会发布《关于继续使用〈人身保险残疾程度与保险金给付比例表〉的通知》(保监发[1999]237号)。2013年6月，原保监会发布《关于人身保险伤残程度与保险金给付比例有关事项的通知》(保监发[2013]46号)。《人身保险伤残评定标准(行业标准)》(中保协发[2013]88号)由中国保险行业协会制定并发布。这些文件的相继出台，充分体现了监管部门对于规范保险行业伤残评定标准的重视和持续关注，其核心目的始终围绕着维护保险市场的健康有序发展。

　　(二)比例赔付的公平性基础

　　制定人身保险伤残评定标准旨在规范保险人责任履行，防止“同残不同赔”现象。若保险主体对相同伤残等级适用差异赔付标准，既违反公平原则，亦损害保险行业公信力。新实施的《人身保险伤残评定及代码》(GB/T 44893-2024)与《劳动能力鉴定职工工伤与职业病致残等级》(GB/T16180-2014)等国家标准有很好的衔接，显著提升了人身保险伤残评定与工伤、司法鉴定等跨领域结果的一致性。例如，该标准能有效协调工伤赔偿与商业保险理赔中的评定差异。其基于中立立场设定差异化赔付比例，既要求保险人依统一规范操作，亦通过专业制度平衡被保险人与保险人权益。

　　若将该标准认定为免责条款，将背离其促进公平赔付的立法目的。其专业属性已通过条款显著标识明示，作为事故后界定权益的技术依据，本质上属于保险责任履行的规范指引，而非责任豁免约定，核心功能在于保障保险合同公正履行与市场秩序稳定。

　　(三)国家标准在全国范围内均具有强制执行力

　　《人身保险伤残评定及代码》(GB/T44893-2024)由行业标准升级为国家标准，其强制执行力相应地从行业层面提升至国家层面。此前施行的《人身保险伤残评定标准(行业标准)》(中保协发[2013]88号)由中国保险行业协会制定，将保险金给付标准与伤残程度对应设定。原保监会《关于发布〈人身保险伤残评定标准及代码〉行业标准的通知》(保监发[2014]6号)进一步明确要求各保险机构遵照执行，强化了该标准的权威性。作为具有部门规章及规范性文件效力的行业规范，根据法律一经公布即推定为公众知悉的法理，保险公司无需因被保险人不知晓该标准而承担额外责任。这一机制既维护了保险行业的规范运行，亦平衡了保险人与被保险人的权益。

　　(四)人身保险伤残评定标准属于保险人责任承担范围条款而非责任免除条款

　　保险法理论中，责任范围条款与免责条款常被混淆。依《保险法》第十八条，保险责任与责任免除内容不同，责任范围条款划定保险人责任边界，是合同必备条款，无此条款合同不成立；而《保险法司法解释(二)》第九条明确免责条款指“免除或减轻保险人责任的格式条款(如责任免除、免赔额等)”。从逻辑上来说，若事故不属于保险责任范围，被保险人索赔请求自始不成立，保险人无需援引免责条款抗辩，即免责条款仅适用于责任范围内情形。保险合同约定，仅依据人身保险伤残评定标准确定的伤残等级属于保险责任范围。因此，合同中关于按该评定标准给付伤残保险金的约定，并未减轻或免除保险人应承担的风险损失，不属于《保险法司法解释(二)》第九条的“比例赔付”，不构成免责条款。即该条款非免责性质，保险人是否履行提示说明义务均不影响其效力，由此明确了人身保险伤残评定标准在合同中的法律属性，为纠纷处理提供了清晰依据。

　　四、结论

　　人身保险伤残评定标准作为保险责任范围要素，其差异化赔付比例既未减轻保险人法定风险，亦非单方豁免责任。该评定标准基于公平原则与行业规范制定，旨在合理确定不同伤残等级下的赔付责任，平衡投保人与保险人权益，故不应认定为《保险法司法解释(二)》第九条的免责条款。因此，保险人是否履行提示说明义务不影响其法律效力。保险合同约定的伤残赔付比例条款，是合同双方平等自愿对保险标的及责任范围的明确约定，体现共同风险认知，应作为权利义务依据。未来实践中，保险合同双方需正确认识该标准性质，立法与司法机关亦应加强规范，保障保险市场健康发展。

编者按：在2025年10月27日第一轮通知要求平台内经营者说明报送数据与平台报送数据差异原因之后，近期已经有多家企业收到正式的《税务事项通知书》，部分通知书已经明确提到“税收风险核查”“风险疑点”等，要求企业限期提交账簿资料、银行流水、平台交易记录等数据。本篇基于上述背景，在深入检索分析各地税务机关公示的电商偷税案例处理处罚文书基础上，探讨电商被认定偷税情况下，增值税、企业所得税各地税务处理处罚思路，以期为平台内经营者判别风险、合规经营提供参考。

　　一、各地税务机关公示电商违法案例中：隐匿收入偷税多发

　　近期，各地税务机关公示的电商企业的税务处理处罚文书中，隐匿收入偷税案例显著增多。经营主体涵盖个体户、个人独资企业、公司;行业涵盖服饰、食品、电子产品、百货等;基本手段：隐匿收入、未足额申报来自天猫、京东、抖音、拼多多等电商平台的销售收入。

　　税务机关通过对比平台查询到的交易订单及结算数据、银行流水、公司纳税申报三项数据，能够初步判定商家隐匿收入、虚假申报的基本情况，通过进一步的调查询问、店铺交易记录比对等确认隐匿销售收入具体数额，制发税务处理决定书、税务行政处罚决定书，追缴少缴纳税款、加收滞纳金并予以偷税处罚。

　　二、各地税务机关对电商偷税处理结果共性探讨

　　根据《税收征收管理法》第六十三条规定，在账簿上多列支出、不列少列收入、进行虚假纳税申报，不缴或者少缴纳税款的行为构成偷税，对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

　　具体到电商偷税案例中，根据不同主体涉及到的应补缴税款主要为增值税、企业所得税、个人所得税。

　　(一)增值税： 查补时是小规模的，即使收入超500万，也适用小规模纳税人征收率政策计算应补缴增值税

　　根据《增值税暂行条例》第一条、第六条、第十九条之规定，在中国境内销售货物取得收入，应当申报缴纳增值税。如经营主体登记为小规模纳税人的，则按照小规模纳税人政策由税务机关在查补时计算应补缴增值税金额。

　　根据《增值税一般纳税人登记管理办法》，年销售额超过500万元的，除特殊规定外，应当向主管税务机关办理一般纳税人登记。那么如果电商企业经营中收支均不入账，年度应补税收入已超过一般纳税人标准，但未进行一般纳税人登记，应当如何界定增值税应补税数额?《国家税务总局关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的批复》(税总函[2015]311号)规定：

　　根据前述规定，即使查补税款时发现登记为小规模纳税人的经营主体年度应税销售额已经远超一般纳税人标准，但仍应按照查补税款时经营主体的登记，即仍应按照小规模纳税人征收率计算各期应补缴税款，同时正常享受关于减按1%、六税两费减半征收等优惠政策。

　　我们以青岛市税务局某稽查局发布的《税务行政处罚事项告知书》为例，稽查局经检查认定某服装店在2022年月至2024年6月抖音店铺收入5679万余元，仅申报收入32.8万余元，最终认定应补缴增值税数额为56万余元，可反推稽查局最终认定应补缴增值税数额是以小规模纳税人征收率方式进行计算。

　　(二)自然人店铺：跟销售额无关，适用小规模纳税人政策

　　根据《增值税暂行条例实施细则》第二十九条，年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税。《增值税一般纳税人登记管理办法》第四条之规定，年应税销售额超过规定标准的其他个人(自然人)不办理一般纳税人登记。

　　上述规定限定了自然人无论年应税销售额规模达到多少，均按照小规模纳税人对待。故自然人偷税案件中，增值税均按照小规模纳税人政策计算缴纳，同时适用相应优惠政策。

　　(三)自然人少缴纳增值税是否定偷税、是否应加收滞纳金

　　由于增值税征管体系中，主要针对已做税务登记和工商登记的经营主体展开，自然人在未进行税务登记的情况下，实际上无法完成增值税缴纳，除非到税务机关代开发票并及时将税款缴纳入库。因此，部分地区税务机关对自然人未申报缴纳增值税的行为以《税收征收管理法》第六十四条之规定，认定为未进行纳税申报行为予以处罚，部分地区税务机关对个人增值税部分不认定偷税、也不进行处罚，甚至不加收滞纳金。

　　(四)企业所得税/经营所得个税：适用三十五条核定征收

　　与网红等高收入人群严格限制经营所得定性、几乎禁止适用核定征收政策不同，货物销售涉及到的经营性所得：企业所得税、经营所得个税，在已经公示的案例中，税务机关多采取核定征收方式查补企业所得税。

　　此前税务机关公示案例中，某贸易公司因在检查时为小规模纳税人，通过经营四家网店共隐匿销售收入3.22亿，且账证资料残缺不全，无法确定经营成本，最终依照《税收征收管理法》第三十五条之规定，对企业所得税适用核定征收。根据《企业所得税核定征收办法》(国税发[2008]30号)文件规定，对批发零售业规定的核定利润率范围为4%-15%，本案中对该贸易公司适用核定利润率下限4%计算应税所得率，最终税滞罚共计924万元。

　　(五)分红个税：根据实控账户流水进项“挑选”确认

　　需要提请店家们关注的是，并不能因为所得税的核定征收、小规模的增值税征收率适用就认为偷税成本更低，已经有越来越多的税务机关根据隐匿收入的具体事实，结合个人账户私下收款情况，开始关注到对股东追缴个税。

　　常见的稽查方式，调取实控人、股东名下账户，根据银行流水结合企业交易情况，要求企业自查梳理个人账户名下流水，哪些属于公司收益直接进入到了股东账户，同时要求股东按照股东分红缴纳个人所得税，对股东的大额资金流入还需要说明合法来源，避免通过交税方式将违法资金“洗白”。

　　三、电商开票链条不畅，两头无法入账的现实困境

　　一方面，商家终端是消费者，消费者无需索取发票，如果销售端做大量的不开票收入也会引发数据异常，此外从销售端来讲，如果如实记录销售则销售收入符合一般纳税人要求后需要升级为一般纳税人，则税负上升;另一方面，中小商家的供应商来源五花八门，不愿或不具备开具13%税率专票的能力，且长期以来形成的“不含税价”价格优势，导致如果要取得合规发票则需要“增加税点”，导致电商进货成本直接上升。

　　基于上述情况，部分中小商家想合规但有心有余力不足，有时不得不“被动偷税”，即选择购销均不入账。

　　四、电商报送新规：以票控税威力再显，隐匿收入摆烂或不再现实

　　在涉税新规报送规定出台之前，税务机关更多依赖大数据核查推送风险案源的方式，或要求企业自查或由稽查局直接立案稽查，是对电商企业的事后监管。而互联网平台企业涉税信息报送新规出台之后，这种事后监管转变为事前的数据比对核查。

　　根据国家税务总局公告2025年第15号之规定，互联网平台企业应当于2025年10月1日至31日之间完成平台内经营者和从业人员身份信息、收入信息的首次报送。我们也能够关注到，在10月27日，各地税务机关陆续发出首批通知，通知商家申报的销售收入小于平台报送的收入，要求对相关情况进行核查。也有商家是以正式的《税务事项通知书》形式，要求商家提供证据资料以排查涉税风险，要求提交的资料主要包括：平台导出的原始销售订单和结算明细、银行流水及收入、成本费用明细账，货物/服务成本费用对应的合同、付款凭证、物流凭证和发票等资料。

　　随着税务机关逐步摸索积累新规报送后的数据比对及检查经验，对报送数据差异大的风险预警会更加及时和精准，后续监管措施也会更加有效，电商企业很难再通过粗暴的隐匿收入不申报这种方式持续经营。

　　五、合规考验：偷税尚能补救，虚开发票是红线

　　我们在前文已经提及，税务机关查处偷税案件中，常用方式或必采用的方式是调取银行流水，如果商家仅仅是隐匿收入，那么流水中进货出账、收款入账容易说明，税企双方回归网店真实销售数据本身，探讨协商应补税数额，最终如果定性偷税，则至多是税款、滞纳金和罚款处罚。

小结：电商新规报送从10月1日-31日开始，数据收集暂限定于2025年7月至9月数据。目前，各地税务机关仍处于收集数据、摸排分析阶段，杭州市税务局走在前列还向电商企业发放调查问卷，就新规发布之后，平台内就经营者经营现状及存在的困难进行意见收集。之后一段时间，针对电商企业存在的发票难题、投流费定性难题等，如何在不突破现行税法规定下，给予电商企业持续经营空间，成为摆在征管部门面前的重要课题。但电商企业应当关注的是：通过数据报送倒逼行业合规，最终将自然人、个体户、个人独资企业、公司均纳入税收征管体系，实现自然人税收征管与企业税收征管的协同，促进公平市场竞争环境建立是大势所趋，经营决策、战略调整均应基于这一基本判断进行。

在企业日常财税管理中，“不征税收入”这个词频频出现，准确理解不征税收入，已经成为企业合规经营的“必修课”。这份企业不征税收入详细解读，帮您精准把控税务风险。

　　一、不征税收入概述

　　1.财政拨款

　　财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性

　　收费、政府性基金

　　(1)行政事业性收费是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。

　　(2)政府性基金是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。

　　3.国务院规定的其他不征税收入

　　国务院规定的其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　二、不征税收入特殊规定

　　1、全国社会保障基金

　　对社保基金理事会、社保基金投资管理人管理的社保基金银行存款利息收入，社保基金从证券市场中取得的收入，包括买卖证券投资基金、股票、债券的差价收入，证券投资基金红利收入，股票的股息、红利收入，债券的利息收入及产业投资基金收益、信托投资收益等其他投资收入，作为企业所得税不征税收入。

　　2、全国社会保障基金投资收益

　　对社保基金取得的直接股权投资收益、股权投资基金收益，作为企业所得税不征税收入。

　　3、软件企业

　　符合条件的软件企业按照《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税[2011]100号)规定取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　4、核电行业

　　自2008年1月1日起，核力发电企业取得的增值税退税款，专项用于还本付息，不征收企业所得税。

　　5、基本养老保险基金

　　对社保基金会及养老基金投资管理机构在国务院批准的投资范围内，运用养老基金投资取得的归属于养老基金的投资收入，作为企业所得税不征税收入。

　　6、接收政府划入资产

　　县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。

　　三、不征收收入常见误区

　　×误区1.企业取得不征税收入用于研发形成的费用可以享受研发费用加计扣除政策。

　　√正解：企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销。

　　×误区2.企业取得的不征税收入购置资产的折旧可以税前扣除。

　　√正解：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　×误区3.企业代扣代缴员工个人所得税，收到税务机关支付的手续费，可以作为不征税收入处理。

　　√正解：企业代扣代缴员工个人所得税，税务机关支付的手续费不符合《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)第一条不征税收入的条件，企业不得在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　政策依据

　　1.《中华人民共和国企业所得税法》

　　2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》

　　3.《财政部 国家税务总局关于全国社会保障基金有关企业所得税问题的通知》(财税[2008]136号)

　　4.《财政部 税务总局关于全国社会保障基金有关投资业务税收政策的通知》(财税[2018]94号)

　　5.《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税[2011]100号)

　　6.《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税[2012]27号)

　　7.《财政部 国家税务总局关于核电行业税收政策有关问题的通知》(财税[2008]38号)

　　8.《财政部 税务总局关于基本养老保险基金有关投资业务税收政策的通知》(财税[2018]95号)

　　9.《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)

　　10.《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)

　　11.《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)

　　12.《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151号)

企业发展，人才是第一资源。你知道吗，企业在员工身上投入的钱，不仅能够为企业创造更多的价值，还能够在企业所得税税前扣除!今天申税小微就一文带领大家读懂“三工”经费扣除那些事!

　　企业所得税的“三工”经费是指职工福利费、工会经费和职工教育经费。

　　职工福利费

　　不超过工资、薪金总额14%的部分准予扣除，超标部分不得扣除。

工会经费

　　不超过工资、薪金总额2%的部分准予扣除，超标部分不得扣除。

职工教育经费

　　1、一般企业

　　不超过工资、薪金总额8%的部分准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

　　2、软件生产企业

　　职工培训费用可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照《实施条例》第四十二条规定的比例扣除。

　　超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

　　3、集成电路设计企业和符合条件软件企业

　　职工培训费用应单独进行核算并按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。

说明

　　合理工资薪金是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。具体应满足以下要求：

　政策依据：

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)

　　《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)

在大数据监管日趋严格的背景下，有效防范税务风险，已经成为多数企业的共识。从中瑞税务师事务所的服务经验来看，一些企业在日常经营中存在税务合规意识淡薄、内部控制制度不完善、被动应对心态等鲜明特点。尤其令笔者印象深刻的是，Y公司一批价值11300元的礼盒支出，暴露其税务风控制度的缺失。中瑞税务团队的主要服务内容之一，就是帮助企业建立税务风控制度，将税务风险的“被动应对”转变为“主动防控”。

　　典型案例

　　Y公司是一家专注于专业服务领域的企业，以服务收入为主，成本费用除了日常商业运营事项外，呈现出多元化的特点。Y公司委托中瑞税务师事务所为其提供税务合规管理服务，对企业业务进行税务合规检查，完善企业内部税务管理制度。

　　接受委托后，中瑞税务师事务所快速组建业务团队，先梳理Y公司以前年度的原始凭证、会计凭证及会计账簿等资料。业务团队发现，Y公司存在大量异常发票，包括大额柴油发票、大量出租汽车专用发票及未拆散定额发票等，这些发票具有发票号码连续，开票时间特殊，发票上注明的车证号相同等特征。业务团队进一步核查发现，上述发票与Y公司实际经营业务严重不符，属于典型的虚列成本行为。

　　此外，一张发票信息显示，Y公司购买了一批价值11300元的礼盒作为职工节日福利，并取得了税率为13%的增值税专用发票。Y公司财务人员将进项税额1300元进行了认证抵扣，存在进项税额违规抵扣的行为。

　　违规抵扣进项

　　根据增值税暂行条例第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。企业所得税法实施条例第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

　　案例中，Y公司外购礼盒作为职工节日福利，属于购进货物用于集体福利，不得抵扣进项税额。所以，Y公司应按照政策要求，对该笔进项税额作进项税额转出处理。企业还需补缴增值税1300元，以及对应的城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。同时，Y公司转出的进项税额需计入相关成本费用，企业需要根据福利费扣除限额进一步调整税前扣除金额，避免企业所得税申报偏差。

　　业务团队与Y公司财务人员深入沟通后发现，上述问题产生的原因，是财务人员缺乏基础税务知识，且公司没有必要的税务风控制度。针对这一问题，业务团队梳理制定了增值税进项税额抵扣负面清单，让Y公司财务人员掌握增值税进项税额的抵扣范围，明晰税务合规边界。同时，业务团队围绕进项税额抵扣政策、发票审核要点等内容，为Y公司财务人员讲解实操案例。此外，业务团队与Y公司建立日常税务咨询机制，实时解答Y公司财务人员在工作中遇到的问题，帮助企业将税务风险防控前置。

　　虚列成本费用

　　案例中，Y公司存在大量异常发票，通过虚列成本进行税前扣除，降低自身税负。业务团队分析认为，从Y公司行业特性来看，专业服务业与传统制造业不同，企业没有固定的上游供应商，企业也基本不需要采购原材料、机械设备等，这导致Y公司的成本相对较低，滋生了虚列成本的动机。

　　业务团队进一步与Y公司财务人员进行沟通，发现Y公司缺乏税务合规观念，财务制度建设相对落后，且财务人员存在一定的侥幸心理。为了减少Y公司发生类似税务问题，业务团队协助Y公司开展发票自查自纠，建议Y公司要求员工在提供税前扣除凭证的同时，提供相关业务的证明材料。比如，员工在提供出租车发票的同时，需要搭配相应的行程单、详细的出差事由、起止地点或拜访客户记录等。

　　同时，为确保报销凭证符合税前扣除要求，业务团队依据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)，帮助Y公司完善报销制度，制定费用报销正面清单，明确可报销费用的范围及标准，并加强内部审核与培训。业务团队定期对Y公司的发票管理进行事前审核、事中指导、事后复核，持续完善Y公司内部财务制度。

　　从Y公司增值税进项税额抵扣、虚列成本费用等问题不难看出，一项不合规的税务处理，可能会引起多个税种的税务处理问题，甚至处罚。根据税收征收管理法第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。据此，Y公司需补缴税款及滞纳金，并承担相应的法律责任。

被投资企业终止经营，是实务中的常见情形。那么，个人从终止经营的被投资企业分回的款项(投资资产)，应如何计算确认个人所得税，一直是税收实务中的难点问题。结合工作实际看，笔者认为，可以依据现行政策，分四步来计算相关业务的应纳个人所得税税额。

　　典型案例

　　2015年7月，自然人张某与居民企业A公司各以现金500万元出资共同成立居民企业B公司，B公司注册资本1000万元(均已实缴到位)，A公司和张某各占50%股份。B公司章程约定，张某和A公司按出资比例，享有B公司资产收益、重大决策以及选择经营管理者等权利并履行义务。

　　因市场环境变化，B公司股东会决议终止经营，进行清算。2025年1月，B公司停止经营开始清算时，账面资产价值为1.8亿元(与计税基础相同)，可变现价值1.9亿元；负债1.65亿元；清算时支付清算费用100万元，无须支付的应付未付款项5000万元，无尚未弥补的以前年度亏损。后续，张某收回清算款项(投资资产)时，应如何缴纳个人所得税?

　　政策规定

　　《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第41号，以下简称41号公告)第一条明确，个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为，从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等，均属于个人所得税应税收入，应按照“财产转让所得”项目，适用20%的个人所得税税率，计算缴纳个人所得税。具体计算公式为：应纳税所得额=个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额(投入额)及相关税费。

　　计算方法

　　根据41号公告等规定，张某从终止经营企业收回的投资款项的应纳个人所得税税额，可以分四步计算。

　　第一步：计算被投资企业清算所得。《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)第四条规定，企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。据此，B公司清算所得=全部资产的可变现价值-账面资产价值(计税基础)+债务清偿损益-清算费用-相关税费=19000-18000+5000-100=5900(万元)。B公司清算所得的应纳税额=清算所得×25%=5900×25%=1475(万元)。

　　第二步：计算被投资企业可供分配的剩余资产总额。财税[2009]60号文件第五条第一项规定，企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。B公司可供分配剩余资产总额=资产可变现价值-清算费用-职工的工资、社会保险费用和法定补偿金-清算所得税-清偿企业债务=19000-100-1475-(16500-5000)=5925(万元)。

　　第三步：计算个人股东从被投资企业分回的资产总额。张某分回的剩余资产=B公司剩余资产总额×投资比例=5925×50%=2962.5(万元)。

　　第四步：计算确认个人从终止经营企业收回投资款项的应纳税所得额和个人所得税税额。张某收回款项应纳税所得额=收回款项(投资资产)-张某初始投资成本=2962.5-500=2462.5(万元)；张某收回款项应纳个人所得税税额=应纳税所得额×20%=2462.5×20%=492.5(万元)。

　　合规提醒

　　个人从终止经营的企业收回投资款项应纳个人所得税税款的计算，其税务处理的核心，在于准确确认从被投资企业分回的资产总额、投资成本，进而确定应税所得额；处理不当可能导致多缴或少缴税款，从而引发税务风险。

企业每逢年底发放年终奖时，经常遇到员工在奖金发放前离职的情形，此时公司能否依法拒绝向离职员工发放年终奖成为管理者关注的焦点问题。本文结合上海市人民法院辖区内近三年的典型判例，总结法院在员工主动辞职情况下对公司不发放年终奖主张的支持条件，并从企业合规角度提出年终奖制度设计的建议，帮助企业在合法合规的前提下合理制定“离职不发年终奖”条款。

       一、裁判规则梳理

       通过对相关案例的检索分析发现，在员工主动辞职的情况下，法院较少仅以企业内部规章制度为唯一依据支持公司拒发年终奖的主张。仅见个别案例（如上海闵行区法院2022年的案例）属于此情形。大多数案件中，法院会综合考虑多种因素作出裁量，包括：企业规章制度的明确规定、员工是否完成全年工作、绩效考核情况以及公司经营效益等因素。总体而言，以下几个要素是法院审理此类纠纷时重点考量的方面：

       是否有明确约定或规章制度：用人单位是否通过劳动合同、录用通知或经合法程序制定的内部规章，对年终奖的发放条件作出明确约定（例如要求服务满全年、发放时仍在职等)。明确的约定是法院判断发放义务的重要依据。特别是如果规章制度通过民主程序公示并为员工所知悉，其对年终奖的限制性规定（如“发放日前离职的不享有年终奖”）更容易被法院认可。

       员工工作期间和离职时点：员工是否在考核年度内提供了全年的劳动，离职时间点是否在年终奖发放之前。一般来说，员工未工作满全年或在奖金发放前即主动离职的，往往被认定为不满足年终奖领取条件。例如，有判决指出年终奖按自然年计算，是对劳动者一年劳动表现的奖励，员工未提供整年劳动或未服务满12个月，即不符合领取年终奖的前提条件。

       绩效考核和员工表现：年终奖通常带有奖励性质，法院会考虑员工所在部门以及员工当年的绩效考核结果或有无重大过失等因素。如果企业规章制度、奖金政策或合同约定年终奖与绩效挂钩，则绩效规定要件成为能否获得年终奖的重要条件。同时，如果员工存在违反公司政策或业绩不达标（例如案例中提及的报销发票有问题等）导致公司决定不发放奖金，法院也可能认可公司决策的合理性。

       公司经营状况和奖金性质：法院倾向于尊重用人单位根据经营情况自主决定发放奖金的权利，但前提是年终奖属于企业自主奖励而非固定工资的一部分。若证据显示公司经营亏损、无力发放年终奖，或者年终奖本质上取决于公司业绩完成情况，则公司未发放年终奖可被视为合理行使经营自主权。如浦东新区法院2024年判决中，因公司连续两年亏损且年终奖并非固定承诺，法院认定公司不发年终奖具有合理性。

       综上，法院判断离职员工年终奖纠纷时并非机械地看公司是否有“不发放”规定，而是结合合同约定、制度条款、员工贡献和公司业绩等进行综合评估，自由裁量是否支持公司拒发奖金的主张。

       二、典型案例实务分析

       以下选取几例具有代表性的上海地区判决，就公司在员工辞职时不发放年终奖的裁判思路进行对比分析：

       案例1（浦东新区法院，2024年）：员工于2022年9月底主动离职，索要2021年下半年至2022年9月的年终奖。公司虽在录用通知中提及年终奖参考标准，但劳动合同并无明确约定。法院认为，年终奖按自然年计发，本质是对劳动者全年工作表现的奖励。该员工2021年入职未满12个月，不符合同约定的领取条件；2022年亦未提供整年劳动。同时，公司受疫情影响经营亏损，两年均无盈利，依据经营状况决定不发年终奖具有合理性。据此，法院支持公司无需向离职员工支付所主张的年终奖。

       案例2（徐汇区法院，2023年）：员工劳动合同于当年12月1日到期终止（实为未在公司服务满全年）。公司内部《员工就业规则》明确规定年度奖金计算周期为1月1日至12月31日，且“奖金发放之日已离职的员工，公司可按比例支付或不支付奖金”。该员工合同期满离职时尚未到发放奖金之日，也未做满全年。公司据此规则并结合员工存在的财务违规（报销发票问题）决定不发放当年度年终奖，法院认定公司做法并无不当，驳回了员工要求支付年终奖的诉求。这一案例表明，规章中设定离职不发奖或按比例发放的条款在实践中获得了法院认可，前提是员工确已在发放前离开且公司有合理理由选择不予发放。

       案例3（上海一中院终审，2023年）：员工于2021年中途主动辞职，要求支付2020年度和2021年度年终绩效奖金。公司在劳动合同及薪酬制度中均明确约定：年终绩效奖根据员工出勤、公司经营业绩和个人考核综合决定，且当年12月31日前离职的员工无权获得当年绩效奖金。法院查明公司2020年经营亏损且调整了考核周期，故2020年度无发放年终奖的前提条件；同时马某2021年个人原因离职触发了“考核年度内离职无奖金”的约定。终审判决认为马某主张年终奖缺乏依据，支持公司不发放其离职当年及上一年度年终绩效奖的立场。该案突出体现了合同约定与业绩挂钩对于认定年终奖发放义务的重要性：员工既已同意相关约定且公司确无盈利，则其离职后要求发放奖金难获支持。

       案例4（闵行区法院，2022年）：此为少数仅依据内部规章制度即支持公司拒发年终奖的案例。公司《年终奖管理制度》规定：“年终奖发放前已离职或发放当月提出离职者，不发放年终奖”，且惯常在每年3月下旬发放上一年度的奖金。员工于2022年3月31日提出辞职，要求2019年和2021年年终奖。法院首先认可年终奖发放与否属用人单位经营自主权范畴，公司提供的制度明确了年终奖发放办法和条件，并对所有员工一体适用、公平对待。根据该制度，员工2019年未工作满全年、2021年度奖金发放当月即已离职，均不符合发放条件，因此其要求相应年度的年终奖缺乏依据，法院不予支持。值得注意的是，法院同时发现公司在2021年每月从该员工工资中预提了相当于工资3%的金额作为年终奖组成部分。由于员工离职后无权再获得这一奖励，这部分预提的金额实际上属于其应得工资，法院判令公司将预提的13,781.32元返还给员工。该细节提醒企业：若年终奖采取平时按月预留、年底统一结算的做法，员工离职后对于个人已实际创造的那部分奖金（工资）应予支付，否则将被视为克扣工资。

       上述案例表明，在员工主动辞职后主张年终奖的纠纷中，公司能否合法地不发放年终奖，取决于合同约定和内部制度的完备性及公司决策的合理性。具备明确合法的制度依据、员工未满足约定条件且公司有正当经营理由的情况下，法院更倾向于支持企业的拒发年终奖决定。反之，若无明确约定或公司未能举证合理理由，则可能被认定为拖欠劳动报酬。

       三、年终奖制度设计建议

       结合以上裁判规则和案例启示，从企业合规管理角度出发，针对“离职员工不发放年终奖”条款的设计提出以下建议：

       1.明确约定发放条件：在劳动合同或正式的奖金制度中明文约定年终奖的发放条件，将“员工需在奖金发放时仍在职”或“需全年服务满12个月”等作为领取年终奖的前提。约定应措辞清晰、具体，避免含糊其辞。例如，可约定“员工若在奖金发放日之前自行离职，则当年度无权领取年终奖金”。通过双方合同约定，可有效明确员工权利义务，使法院在争议时有直接依据。

       2.履行民主程序和公示：若通过公司规章制度来规范年终奖发放，应确保该制度的制定符合《劳动合同法》第4条的要求，经过民主程序讨论通过并向员工公示。只有程序合法、内容合理的规章才具备约束力。企业应保存员工签收或培训记录等证据，以证明员工知晓并接受相关规定。这样，一旦发生争议，法院更可能认可制度的效力，将其作为处理年终奖纠纷的依据。

       3.合理设计条款内容：在制度内容上注重合法性与公平性，避免过于苛刻。一方面，要确保年终奖性质被界定为奖励性或绩效性收入，而非固定工资的一部分，从而赋予企业根据业绩状况调节发放的空间。例如，可将年终奖定位为“公司自主决定是否发放的奖励”，并明确其与公司经营业绩、员工绩效挂钩。另一方面，条款应兼顾不同离职情形的合理性区分：对于员工主动辞职不发放年终奖可以严格规定；但如遇劳动合同正常期满或公司主动解除合同等非员工原因离职的情形，宜考虑酌情按员工当年实际工作时间比例发放奖金，以体现制度的合理和人性化，减少争议风险。

       4.落实绩效考核与证据留存：如果年终奖发放与绩效评价或年度考核结果相关，企业应当完善考核机制并按制度执行。对每位员工当年的绩效考核结果、公司经营业绩完成情况等做好记录和证明材料留存。一旦发生诉讼，公司能够提供充足证据证明未发放年终奖的合理性（例如经营亏损、员工绩效不达标等)，法院通常会尊重企业基于经营自主权所作的决定。

       5.避免变相扣薪做法：年终奖制度设计需避免涉嫌克扣工资。例如，不宜采取从月薪中预先扣除部分作为年终奖积累、离职即不返还的模式。如果采用“月度预留、年度发放”的奖金形式，应明确约定员工离职时该预留部分的处理方式，通常应按实际工作月份比例发放或退还给员工。否则，公司预提的款项将被视为员工已 earning 的工资，在员工无权获得额外奖励时必须返还。合规的做法是将年终奖与月工资相区分，不将其计入固定工资标准中，防止纠纷中被认定为欠付劳动报酬。

       综上，企业要实现“员工辞职当年不发放年终奖”的管理目的，必须在法律许可的范围内通过完善制度设计来防范风险。关键在于：预先将年终奖的性质和发放条件以合同或规章形式固定下来，并确保制度制定和执行的合法、合理、透明。同时，公司应根据经营实际审慎行使奖金发放自主权，既尊重员工的劳动付出又维护制度严肃性。只有做到制度完善且执行有据，企业在员工离职年终奖争议中才能更有把握地获得法院支持，既保障自身经营自主权，又避免违法风险，达到合法合规与激励约束并重的管理效果。

《酒店业统一会计制度》(Uniform System of Accounts for the Lodging Industry)，简称“USALI”或“统一会计制度”，又译作《住宿业统一会计制度》，是世界范围内被普遍认可和采用的、专为酒店行业设计的会计标准与指南。自1926年问世以来，USALI已成为酒店财务管理和报告的基石。USALI通过标准化的财务报告制度，使不同地区、不同运营方管理的酒店经营数据之间具有可比性，帮助业主及资产管理者、运营方更好地了解酒店的经营业绩以及衡量酒店运营的市场表现。

　　USALI也出现在酒店管理合同中，绝大部分的国际品牌的酒店管理合同均规定酒店的财务记录应实质符合USALI的运营报表格式及术语要求。酒店业主最为关心的诸如经营毛利润(GOP，Gross Operating Profit)、每间可售房收入(RevPAR，Revenue per Available Room)等均是USALI所采纳的术语，这些术语也在酒店管理合同业绩考核等条款中发挥重要的作用。同时，在酒店管理合同谈判的过程中，业主与运营方之间往往也会对总收入(Gross Operating Revenue)、经营成本(Operating Expenses)等定义进行深入和细致的磋商，以求平衡双方的利益 。

　　本文解读即将生效的USALI第12版的主要修订要点，以期帮助读者快速了解USALI此次修订内容及其意义。

　　一、USALI的演变与革新

　　USALI首次出版于1926年，名为Uniform System of Accounts for Hotels，由纽约市酒店协会发行。1961年，美国酒店与住宿协会(American Hotel and Lodging Association，简称“AHLA”)委托美国会计师协会(National Association of Accountants)为小型酒店和汽车旅馆开发了一套统一的会计制度，即《小型酒店、旅馆和汽车旅馆统一会计和费用词典系统》(Uniform System of Accounts and Expense Dictionary for Small Hotels, Motels and Motor Hotels)。1996年，AHLA决定将两套统一会计制度合并，形成了《酒店业统一会计制度》。2018年，Hospitality Financial and Technology Professionals(简称“HFTP”)从纽约市酒店协会取得了USALI的著作权。

　　自首次出版后，USALI一直随着实践的变化而不断发展，以反映酒店行业的最新变化。目前有效的是自2015年1月1日起实施的USALI第11版。经过近十年的发展，HFTP今年发布了业界翘首以盼的USALI第12版，这一最新版本将于2026年1月1日生效。

　　USALI第12版旨在提升财务报告透明度，为酒店业主、资产管理者、运营方提供更有效的管理和战略决策的工具，并与当代的行业实践保持一致。最新版本增加多处内容对成本核算进行了澄清，帮助酒店业主更好地了解忠诚计划的成本、品牌和运营方的成本;新增全包式酒店的财务报告指南，为全包式酒店的财务核算制定了统一标准;并通过新增衡量劳动效率的指标以帮助酒店业主、资产管理者及运营方衡量各部门的工时。

　　二、USALI第12版的结构变化与全景概览

　　USALI第12版包含六章，与第11版的五章相对比，主要区别在于新增了第二章“全包式酒店”的财务报告制度，以及第三章“其他财务报告指引”新增了决策流程图以辅助财务报告的编制及收支记录。这六个章节既独立聚焦特定主题，又相互衔接形成了完整的体系。

　　第一章“运营报表(Part I Operating Statements)”规定了酒店经营活动的财务报表的统一格式，包括总运营报表(Summary Operating Statements)及其附表以及酒店内各部门报表。需注意的是，这些运营报表并非按照美国公认会计准则(GAAP)要求编制，其主要目的在于精准呈现酒店经营成果，报表中使用的经营毛利润(Gross Operating Profit)等术语，并非公认会计准则的术语，但在行业内被广泛应用。

　　第二章“全包式酒店(Part II All-inclusive Hotels)”为USALI首次引入，专门针对全包式酒店(如一价全包度假村)制定了财务报表格式及术语定义，内容涵盖总运营报表及其附表、损益表、关键指标和比率等，填补了此前对全包式酒店的财务核算规范的空白，顺应了全包式经营模式的行业发展以及对统一财务规范的需求。

　　第三章“其他财务报告指引(Part III Other Reporting Guidance)”是对第一章及第二章的财务报表编制进行的补充及指引，包括提供决策流程图为财务报告编制提供指引，对总额及净额财务报告规则进行了解释，以及对附加费、服务费、小费等处理方式进行明确。

　　第四章“财务报表(Part IV Financial Statements)”聚焦对外财务报表，主要是为了满足酒店的外部贷款方、股东方的需求而提供的财务报表格式，包括资产负债表、利润表、所有者权益变动表、现金流量表等。这些报表的格式符合美国公认会计准则的要求。

　　第五章“指标、比率及可选附表(Part V Metrics, Ratios and Optional Schedules)”为分析第一、二、四章的运营报表和财务报表的关键指标提供支持，有助于酒店业主、资产管理者、运营方评估酒店经营绩效、财务状况，进行行业对标，以辅助经营决策。

　　第六章“收入与费用指南(Part VI Revenue and Expense Guide)”对酒店经营中常见的收入和支出项目进行分类，较为全面地统一了行业内收入、费用相关术语，为收入和费用记录在适当的部门和科目提供了详细指引。

　　三、USALI第12版之主要修订

　　(一)全包式酒店的专属财务报告体系

　　近年来，全包式酒店(All-inclusive Hotels)在全球范围内不断扩张，国际酒店集团也越来越多地运营全包式酒店，或提供全包式服务套餐供客人选择。例如万豪集团于2019年建立了全包式酒店平台，以满足假日期间日益增长的需求，并与多家酒店业主达成了运营全包式度假村的管理协议。凯悦旗下全包式度假酒店品牌Inclusive Collection今年9月发布的报告显示，该品牌旗下已有140多家酒店，通过提供全包式的服务以提升酒店客人的旅行质量，减少客人制定计划的不便。

　　何谓全包式酒店?与仅提供客房服务，餐饮及其他服务可由客人单独选择购买的常规的酒店模式不同，全包式酒店采用套餐定价模式，将客房、餐饮及娱乐服务等以固定费率打包销售。

　　USALI第12版为全包式酒店新设了一章，首次专门针对全包式酒店出具了专属的财务报告格式，包括总运营报表及附表、损益表、关键指标与比率等。应采用全包式酒店财务报表的情形包括：按三年的滚动平均数据计算，全包式套餐收入占营业总收入的比例超过50%的酒店，或者预测的全包式套餐收入占营业总收入的比例预计超过50%的新开业酒店。对于未达到前述标准的酒店，仍应继续适用USALI第一章及其他章节关于常规酒店的财务报表格式及指引。

　　与USALI第一章的总运营报表类似，USALI也为全包式酒店的总运营报表提供了两份报表格式，一份是运营方版本、一份是业主版本。两份报表在EBITDA(息税折旧摊销前利润)之前的科目完全一致，运营方版本中，EBITDA之后的项目为重置准备金(replacement reserve)，而业主版本中，EBITDA之后的项目为利息、折旧和摊销及所得税。

　　USALI第二章的总运营报表制定了专属于全包式酒店的经营收入(Operating Revenue)和经营费用(Operating Expenses)的定义。经营收入包含三大收入类别，即套餐收入(Package Revenue)、非套餐收入(Non-package Revenue)和杂项收入(Miscellaneous Income)。具体而言，套餐收入是将房费收入、餐饮收入及娱乐服务收入作为套餐收入整体入账，不再按照各部分收入进行拆分;非套餐收入为未包含在套餐价格内或未计入套餐收入的商品与服务所产生的收入，包括餐饮服务(例如：销售套餐未涵盖的高端品牌酒水或商品)、婚宴服务、水疗服务、高尔夫球场等;杂项收入包括场地租金、联营收入、利息等，财务核算口径与常规酒店保持一致。

　　经营费用分为四大类别的费用，包括客房、餐饮、娱乐以及非套餐的费用。在总运营报表的附表中，经营费用细分为销售成本、其他收入成本、人工成本及相关费用和其他费用。

　　经营费用的科目设置、分类方式与常规酒店大体相同，但USALI也根据全包式酒店的运营场景设置了专属科目，比如在娱乐部门的人工成本及相关费用中设置的专属子目：娱乐总监(记录娱乐总监的人工成本)、娱乐人员及表演者(记录提供全包式套餐所含音乐与娱乐服务人员的人工成本，例如演艺人员、杂技演员、魔术师等)。

　　在业绩指标方面，基于全包式酒店独特的业务模式(以一价全包的套餐收入、而非客房收入作为主要收入来源)，USALI也为全包式酒店设置了专属业绩指标，如反映每间已售客房的平均套餐价格的Package Average Daily Rate(套餐平均房价)、反映每间可售客房的平均套餐价格Package RevPAR(每间可售房套餐收入)、基于在店客人总数计算人均套餐收益的Package Revenue per Guest(人均套餐收入)等。

　　由此可见，USALI第12版为全包式酒店制定的财务报告体系既贴合了全包式酒店的经营特点，也保持了与常规酒店财务报告体系的协调，其为各地区、各酒店集团的全包式酒店提供了统一的财务核算标准，促使不同的全包式酒店之间的财务数据可进行横向比较与公平对标，有助于酒店业主、资产管理者、运营方更清晰地了解全包式酒店的财务状况及经营成果并进而作出更明智的经营决策。

　　(二)行政酒廊的精细化成本追踪与管理

　　酒店行政酒廊(Executive Lounge)通常供行政楼层的客人以及酒店集团忠诚计划(Loyalty Program)中达到一定级别的会员使用。随着各酒店集团忠诚计划的发展，享有行政酒廊权益的会员数量不断增加，对于收入或支出规模较大的高端及奢华酒店而言，由于使用行政酒廊的客人逐渐增多，行政酒廊的成本不容小觑。

　　为便于酒店业主、资产管理者追踪行政酒廊的成本、费用，USALI第12版专门设置了行政酒廊的附表(Executive Lounge Subschedule 1-1)以便于衡量其运营效益。

　　适用附表1-1的标准为重大性原则，若行政酒廊的费用达到重大水平，则须使用本附表对行政酒廊的费用进行单独列支;若未达到重大水平，则行政酒廊费用应计入客房部项下的“忠诚计划会员权益”(Loyalty Program Member Benefits)科目。USALI未对何为重大进行明确界定，行业内有观点认为若行政酒廊费用的金额占部门总成本达到5%以上或费用的绝对值重大的，则达到前述标准。

　　附表1-1所列的行政酒廊费用主要包括人工成本及相关费用、食品成本、饮品成本等。人工成本及相关费用包括雇佣员工、劳务外包等用工形式所涉及的薪资、服务费用等支出;食品成本涵盖行政酒廊向客人提供的食品及咖啡等非酒精饮品的成本;饮品成本指向客人提供的酒精饮品成本。

　　附表1-1列支的是行政酒廊的费用，对于行政酒廊的收入(如有)，则根据具体场景区分，如客人购买酒廊权益的加价部分，计入“客房其他收入-行政酒廊”，酒廊内的酒水销售或会议室出租，则按实际业务类型分别记入餐饮部或宴会部。

　　USALI第12版首次为行政酒廊设置了专门的附表，使得酒店业主、资产管理者可以对行政酒廊的各项成本进行更精细化的追踪与评估，并支持运营方作出更精准、有的放矢的运营调整，以提升酒店整体经营业绩和财务表现。

　　(三)FTE附表下的劳动效率度量与管理

　　酒店人工成本一直是酒店经营成本中的重要支出，往往占到总经营成本的三成以上。此前的各版本USALI通常只是按部门、岗位记录员工的薪资、福利，缺少衡量劳动效率的指标。

　　USALI第12版在运营报表中新增了“薪酬全职等效员工”(Payroll Full-Time Equivalent)的附表15，用于记录酒店整体及各部门的“全职等效员工”(FTE)数量。FTE计算方式为总的已工作小时数 ÷ 工作期间对应的标准工作周的小时数，用于衡量酒店的员工(包括兼职员工)总的实际工作小时数相当于全职员工的数量。

　　该附表要求填写酒店总的全职等效员工数，以及按照客房部、餐饮部、行政部、信息与通信部、物业运营与维护部等运营部门填写各部门的全职等效员工数。在填报口径上，各部门分别按照管理岗与非管理岗记录相应的全职等效员工数据。该附表要求同时填报当年实际数据、去年同期数据、当年预算的同期数据，便于计算预算的差异与同比增减。

　　这一附表增加了劳动力成本和效率的透明度，使得酒店资产管理者、运营方得以更精确地了解各部门劳动效率。酒店亦得以衡量对比不同时期的数据，以及与目标值的差异，帮助酒店资产管理者、经营方明确酒店在劳动效率方面的优势和劣势，找到提升空间和改进措施。

　　(四)品牌及运营方成本的整合与结构化呈现

　　近年来，随着品牌及运营方为酒店提供了品牌许可、会员体系、营销宣传、预订服务、信息技术、培训等各项服务，品牌及运营方收取的费用也相应提高。在此前版本的USALI，品牌及运营方收取的管理费、营销费、系统使用费等费用被分散在总运营报表及附表的各项科目中，ULSALI第12版新增了附表16“年度强制性品牌及运营方成本”(Annual Mandatory Brand and Operator Costs)，将酒店的品牌及运营方每年度收取的各项费用汇总至一份表格中，以体现该等费用的全貌。

　　该附表将品牌和运营方的费用分为四大板块，包括客房，销售与市场，信息与科技，项目、系统与服务，每个板块下设具体费用科目。客房费用主要包含预订费用，如中央预订系统的费用。销售与市场费用包括特许使用费、收益管理服务费、忠诚计划费用、电子商务与数字营销费用等。信息与科技费用主要包括中央信息系统及其他信息技术费用。项目、系统与服务费用涵盖人力资源系统、采购系统费用、基本管理费、奖励管理费、会计服务费等。

　　USALI同时提示，由于不同的品牌及运营方的强制性收费项目、系统及服务的费用可能不具备可比性，不同酒店之间的该附表金额不具有直接可比性。该附表每年度进行编制，且相关信息作为参考，不作为酒店之间对标分析的依据。

　　通过这一附表可以将品牌和运营方收取的费用整合至一份全面的表格中，使得相关成本更加透明化，有助于酒店业主及资产管理者更好地洞察及审核品牌和运营方提供服务相关的成本。

　　(五)能源、水与废弃物的指标细化与升级

　　USALI第12版将原附表9“公用事业费”(Utilities)升级为“能源、水与废弃物”(Energy, Water, and Waste)，配套全新的EWW指标体系，可以更有效地监控和对比酒店在能源、水、废弃物上的花费与用量。

　　该附表主要包括四大费用类别：能源费用(包括电力，燃料、气体和区域能源，可再生能源，汽车燃料);水与污水(包括市政用水、其他用水、污水);废弃物(包括填埋或焚烧、可回收废弃物、堆肥废弃物等);外包服务(包括从事能源审计、能耗检测、减少能耗等检测及合规服务的费用)。

　　附表9的升级进一步细化了各项费用的科目和指标，顺应了可持续发展的趋势，有助于酒店资产管理者、运营方监测酒店的能源消耗、水资源消耗、废弃物产出、碳排放等数据，为“环境、社会与公司治理”(ESG)披露打下基础。

　　四、总结

　　USALI第12版的上述主要修订内容不仅填补了行业空白，推动了酒店行业财务报告的标准化，亦有助于行业应对可持续发展挑战。这一版本提供了品牌及运营方费用、行政酒廊成本、能源消耗等成本显性化，酒店劳动效率量化等财务工具，顺应了行业在收入管理、成本控制及可持续发展等方面的最新实践，为酒店业主、资产管理者及运营方提供了数据赋能、精准决策的依据，有助于提升酒店运营效率及构建长期竞争优势。

　　从酒店管理合同的履行的角度看，USALI第12版通过提升财务报告的透明度，对酒店收入、成本、运营方费用等关键财务指标进行更明确和精细化的界定和分类，有助于业主行使管理合同所赋予的知情权与监督权，一定程度上也降低了业主与运营方因规则不明确，从而理解不一致造成争议的潜在风险。

治理欠薪工作，事关劳动者切身利益，事关社会公平正义和稳定大局，需要跨部门通力合作、齐抓共管。全省各级人民法院、人力资源社会保障部门依法履职，协同联动，统筹保障劳动者权益和促进企业健康发展，有力推动欠薪矛盾实质化解。

　　为充分发挥典型案例的示范引领作用，加强以案释法和以案促治力度，江苏省高级人民法院、江苏省人力资源和社会保障厅联合发布一批拖欠劳动者工资强制执行典型案例。

　　目 录

　　案例一　依法依规调查处理 “活封活扣”善意执行

　　案例二  “刚柔并济” 善解农民工“薪酬”

　　案例三　巧执土地流转金 及时兑现职工工资

　　案例四　司法行政协同“护薪” 督促履行彰显担当

　　案例一

　　依法依规调查处理 “活封活扣”善意执行

　　一、基本案情

　　某环保建材公司职工向盱眙县人力资源和社会保障局投诉，反映该企业拖欠职工工资。盱眙县人力资源和社会保障局迅速进行调查，现场协调处置，查明企业确实存在欠薪行为，责令该企业限期支付职工工资，该企业逾期未支付。盱眙县人力资源和社会保障局作出行政处理决定，责令该企业向25名职工支付合计20万余元。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业仍未主动履行义务，经盱眙县人力资源和社会保障局申请，盱眙县人民法院裁定准予强制执行。

　　在执行过程中，盱眙县人民法院了解到，该企业生产效益较好，但是因为排污许可证到期，短期内无法办理下来，导致企业暂时不能生产，资金周转困难。目前企业发展前景良好，且企业已找到投资人融资入股，投资人及企业负责人均表示待企业恢复生产经营后，将优先发放欠薪。本着善意文明执行理念，盱眙县人民法院对该企业机器设备采取“活封活扣”措施，积极组织双方当事人达成执行和解，最终，投资人自愿为该企业代偿了全部欠薪，案件顺利执行完毕。

　　二、典型意义

　　在责令支付劳动报酬案件中，如何平衡保护劳动者合法权益与保障被执行企业正常经营，一直是实践中的重点与难点。本案中，人力资源社会保障部门依法履行职责，全面调查确认企业拖欠工资事实，责令限期支付，切实维护劳动者合法权益;执行法院针对具有市场发展潜力的企业，运用“活封活扣”及信用宽限等灵活强制措施，保障企业正常融资经营，同时积极促成双方当事人达成执行和解，做到维护劳动者工资报酬权益与助力企业健康发展的有机统一，取得了保民生、稳企业、优环境的多元共赢效果。

　　案例二

　　“刚柔并济” 善解农民工“薪酬”

　　一、基本案情

　　靖江市人力资源和社会保障局接到农民工反映靖江市某项目欠薪问题后，依法进行调查，确认该项目施工总承包单位为某建设工程公司，农民工系该项目劳务分包单位招用，共拖欠杨某等16人工资合计41.7万余元。劳务分包单位被责令支付工人工资后，逾期未支付。靖江市人力资源和社会保障局根据《保障农民工工资支付条例》第三十条第三款的规定“分包单位拖欠农民工工资的，由施工总承包单位先行清偿，再依法进行追偿”，依法作出行政处理决定，责令建设工程公司清偿农民工工资。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业未主动履行义务，经靖江市人力资源和社会保障局申请，靖江市人民法院裁定准予强制执行。

　　在执行过程中，靖江市人民法院向企业负责人严肃释明拖欠农民工工资行为的严重性以及拒不履行将面临的法律后果，督促其积极履行自身义务。同时，认真评估企业经营的实际困难，给予其一定的宽限期限，筹措资金。最终在执行法院“强制”和“善意”并重的执行策略下，该企业积极筹款，将拖欠的农民工工资全部支付到位，案件得以执结。

　　二、典型意义

　　《保障农民工工资支付条例》明确规定工程项目分包单位拖欠农民工工资时，由施工总承包单位先行清偿。人力资源社会保障部门准确适用法律，执行法院善意文明执行，彰显了司法行政合力打击欠薪行为的力度与温度。本案执行过程中，执行法院并未简单采取强制措施，对于存在短期经营困难的企业，合理给予履行宽限期，积极引导其主动履行义务，既有效保障了农民工合法权益，也避免了因执行行为影响企业正常经营，实现了保障民生与助企纾困的平衡，是“刚柔并济”执行策略的积极实践。

　　案例三

　　巧执土地流转金 及时兑现职工工资

　　一、基本案情

　　宗某等人到宜兴市人力资源和社会保障局投诉，反映某建设投资公司拖欠职工工资。宜兴市人力资源和社会保障局依法调查处理，根据职工信息表、工资表、考勤表、劳动合同等材料，确认该企业拖欠宗某等29名职工工资，责令该企业限期支付，该企业逾期未支付。宜兴市人力资源和社会保障局依法作出行政处理决定，责令该企业向职工支付合计276.2万余元。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业并未主动履行义务，经宜兴市人力资源和社会保障局申请，宜兴市人民法院裁定准予强制执行。

　　在执行过程中，宜兴市人民法院执行人员通过实地走访调查了解到该企业目前已停止经营，其名下的房屋等资产，已设立抵押且被另案查封，资产处置程序复杂、周期长，在短期内难以变现。面对执行困境，宜兴市人民法院迅速调整思路，经调查，获悉该企业有笔应予退还的预交土地流转金可供执行。宜兴市人民法院立即启动扣划程序，迅速将该笔款项扣划至法院账户，并及时发放到29名职工手中，全额兑现了职工工资，案件得以执结。

　　二、典型意义

　　为促使欠薪者尽早支付拖欠的工资，最大限度维护劳动者合法权益，人力资源社会保障部门及时调查处理、收集固定相关证据材料，为后续强制执行打下良好基础。执行法院积极拓宽财产线索发现渠道，通过对可供执行的土地流转金的快速执行，为类似案件的执行探索出新路径。

　　案例四

　　司法行政协同“护薪” 督促履行彰显担当

　　一、基本案情

　　宿迁市宿城区人力资源和社会保障局陆续接到姜某等人投诉，反映某建设工程公司拖欠工人工资。宿城区人力资源和社会保障局依法调查，确认该企业拖欠姜某等13名工人工资，责令该企业限期支付，该企业逾期未支付。宿城区人力资源和社会保障局作出行政处理决定，责令该企业向工人支付合计27.2万余元。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业并未主动履行义务，经宿城区人力资源和社会保障局申请，宿城区人民法院立案执行。

　　在执行过程中，宿城区人民法院与宿城区人力资源和社会保障局联合约谈该企业法定代表人及高管，明确告知已对企业财产采取查封、冻结措施，且对企业法定代表人、主要负责人发出《限制消费令》，释明其如存在“有能力支付而拒不支付”情形，将涉嫌构成拒不支付劳动报酬罪;同时，积极引导企业从长远发展角度考虑，应尽快履行法定义务。在人民法院与人力资源社会保障部门的联合督促下，该企业主动配合，积极筹措资金，最终一次性全部支付，案件得到有效化解。

　　二、典型意义

　　保障劳动者权益是优化企业发展环境的重要一环。本案是人民法院与人力资源社会保障部门协同化解欠薪纠纷、维护劳动者报酬权益的生动实践。在执行中既突出保障工资及时兑付，又充分考虑企业经营的实际困难，积极寻求最佳执行方案，最终促成被执行人主动履行义务，同时也为企业后续发展留出空间，实现了保障劳动者权益、促进企业健康发展与优化营商环境的有机统一。

在国有企业中，高管人员的任命往往需要综合考量党管干部原则和国有资产管理要求，由上级党组织、国资委或母公司通过组织程序决定。并且，此类高管可能同时在多家国企任职，或通过内部调动、干部交流方式调整岗位，这使得其劳动关系认定，易引发争议。本期我们通过一则最高法院案例，厘清国企高管劳动关系认定的关键问题。

　　一、案例引入((2020)最高法民再50号)

　　1.案情简介

　　孙某于2001年3月至2013年6月在M公司任财务总监，2013年7月至2017年7月任副总经理；2017年7月20日被母公司调任Q公司任董事长兼法定代表人，月薪税后7万元。

　　2018年3月6日，Q公司与外服公司签订人事服务合同，约定委托外服公司为其办理员工的人事手续并提供员工社会保险、福利及管理方面的服务。2018年2月7日，孙某被母公司免去Q公司董事长职务(企业内部正常职务调整)，孙某与现任董事长工作交接完毕后，母公司及Q公司没有安排孙某的其他工作，工资自2018年3月起没有发放，五险一金也没有缴纳。2018年4月，Q公司申请破产重整。孙某要求Q公司支付税后工资、逾期支付赔偿金、垫付五险一金，并确认与Q公司存在无固定期限劳动合同。

　　2.一审、二审、再审的焦点均围绕孙某与Q公司是否存在劳动关系展开

　　孙某主张与Q公司存在劳动关系。董事长职务系公司法范畴，劳动者身份系劳动合同法范畴，二者并不矛盾或冲突。法律法规未禁止公司职工担任董事，孙某除担任董事长及法定代表人外，还负担公司管理的全部大小事务、决策等，为公司付出了劳动，且其工资由Q公司支付，社会保险由Q公司委托外服公司缴纳。孙某为此提交工资表、发放回单、工资卡银行流水等证据，欲证明Q公司按月为其发放工资并以工资名义代扣缴个人所得税，足以认定劳动关系。

　　Q公司辩称，双方之间不存在劳动关系。孙某担任董事长、法定代表人及免去该职务，均由母公司作出人事任免决定，Q公司对孙某不享有人事任免决定权，其间不存在建立劳动关系的合意。Q公司章程第二十条也规定，孙某作为董事长的主要工作是召集主持董事会会议，由董事会行使章程第十九条规定的职权。孙某作为董事会成员，不受Q公司劳动规章的约束。Q公司作为全资子公司，按指示为孙某支付报酬及代扣代缴个税，不能作为劳动关系建立的依据。

　　3.法院认定

　　从公司法的角度看，公司依据章程规定及股东会决议聘任董事行使法定职权，董事同意任职并依法开展委托事项，公司与董事之间即形成委任关系，从双方法律行为的角度看实为委托合同关系。但公司与董事之间的委任关系并不排斥劳动合同关系的存在，即二者之间在符合特定条件时还可以同时构成劳动法上的劳动合同关系。

　　本案中孙某虽未与Q公司签订书面劳动合同，但其被任命为董事长的同时，还担任公司法定代表人，负责公司融资、对外协调及财务管理等大量具体经营管理事务，受公司规章制度管理和约束，Q公司按月向其支付工资并委托外服公司代缴“五险一金”费用。故孙某因担任法定代表人而从事除董事职权以外的公司其他具体业务，并以工资为主要生活来源等事实，符合劳动关系的构成要素，足以认定Q公司与孙某同时形成委任关系和事实上的劳动合同关系。

　　4.判决结果

　　确认孙某对Q公司享有补偿金债权，债权金额以Q公司被裁定宣告破产时的职工月平均工资为标准计算6个月。

　　二、高管作为劳动者的劳动关系认定要素与其他劳动者并无实质差异

　　《关于确立劳动关系有关事项的通知》(劳社部发[2005]12号)第一条规定：用人单位招用劳动者未订立书面劳动合同，但同时具备下列情形的，劳动关系成立。(一)用人单位和劳动者符合法律、法规规定的主体资格；(二)用人单位依法制定的各项劳动规章制度适用于劳动者，劳动者受用人单位的劳动管理，从事用人单位安排的有报酬的劳动；(三)劳动者提供的劳动是用人单位业务的组成部分。

　　本案中，劳动者接受母公司的调动于子公司Q公司任职董事长和法定代表人，因此未与Q公司签订书面的劳动合同，但是根据上述法律规定，其担任法定代表人从事公司经营管理事务、从公司领取固定报酬等事实是认定其与公司之间存在事实上的劳动关系的关键，故受到劳动法律的保护。

　　通过本案可以看出，国有企业高管作为劳动者的劳动关系认定要素与其他劳动者并无实质差异，也是主要从从属性(如高管是否实际接受公司的劳动管理，遵守规章制度，从事公司安排的有报酬的劳动等)、建立劳动关系的合意等方面进行认定。

　　三、高管未订立书面劳动合同之二倍工资，核心在于高管的职责范围包括管理订立劳动合同

　　《劳动合同法》第八十二条规定用人单位自用工之日起超过一个月不满一年未与劳动者订立书面劳动合同的，应当向劳动者每月支付二倍的工资。用人单位违反本法规定不与劳动者订立无固定期限劳动合同的，自应当订立无固定期限劳动合同之日起向劳动者每月支付二倍的工资。

　　本案中虽然认定构成事实劳动关系，但是并没有在未签订书面合同的二倍工资上展开讨论。司法实践中，对于特殊的劳动者，如用人单位的高管，在用人单位未与其签订劳动合同的情况下，核心是看高管的职责范围是否包含管理订立劳动合同。

　　如在“公司高管负责管理订立劳动合同的，用人单位无需支付其未订立书面劳动合同二倍工资——北京一中院涉公司高管劳动争议十大典型案例(二)”中，法院认为，温某作为负责人事管理工作的副总经理，其应当知道不签订劳动合同的法律后果，故未支持温某的诉讼请求。

　　如在(2019)湘民再18号一案中，二审改判了一审的判决。一审法院认为，宁某与A公司虽未签订劳动合同，但因宁某任A公司总经理，负责公司全盘工作，代表A公司与职员签订劳动合同，宁某作为A公司的职员之一，未与A公司签订劳动合同，系宁某自身过错造成，对此产生的不利后果应由其自己承担，故对宁某的该项诉请，不予支持。但是二审对此进行了改判，二审法院认为，A公司聘任宁某为公司总经理，显然不是宁某个人可以决定的，而是公司董事会的决定，应当由公司董事长代表公司与宁某订立书面劳动合同。宁某虽是A公司总经理，但仍然只是个劳动者，要求劳动者代表用人单位与劳动者本人订立书面劳动合同,显然是不合适的。一审判决以宁某作为公司总经理，有权与劳动者订立书面劳动合同而没有与自己订立书面劳动合同，责任在宁某本人为由，判令宁某自行承担责任，没有法律依据，依法应予纠正。再审维持了二审判决。

　　因此，如果用人单位能够证明订立劳动合同属于该高管人员的工作职责时，由于其自身原因未与公司签订劳动合同时，用人单位无需向其支付二倍工资差额。反之，如果该高管人员能够证明其向用人单位提出签订劳动合同，而用人单位予以拒绝的，则用人单位依然要向其支付二倍工资差额。因此，负有劳动合同订立、管理职责的高管在主张支付二倍工资时可能面临障碍。

　　四、合规管理建议

　　1.区分委任关系与劳动关系

　　国有企业应认识到高管人员可能同时存在委任与劳动双重法律关系，分别适用公司法和劳动法，而不能单一的适用法律。

　　2.完善劳动合同管理

　　对于通过组织程序任命的高管，应及时订立书面劳动合同，避免引发二倍工资差额问题。

　　3.明确职责权限划分

　　在公司章程或内部管理制度中清晰界定高管的职权范围，特别是人事管理权限的归属。

　　总之，国有企业高管劳动关系的认定需综合考量党管干部原则、国有资产监管要求、公司法与劳动法律规范。在实践中，既要尊重国有企业特殊的干部管理体制，也要保障高管的合法劳动权益，规范用工管理流程，有效防范法律风险。

根据《劳动合同法》

注意哦!

　　同一用人单位与同一劳动者

　　只能约定一次试用期

　　试用期包含在劳动合同期限内

　　劳动合同仅约定试用期的

　　试用期不成立

　　该期限为劳动合同期限

　　试用期未满，可以申请离职吗?

　　《劳动合同法》第三十七条规定

　　劳动者在试用期内

　　提前三日通知用人单位

　　可以解除劳动合同

劳动者试用期期间因个人原因辞职，要付用人单位违约金吗?

　　《劳动合同法》第二十五条规定

　　除本法第二十二条和

　　第二十三条规定的情形外

　　用人单位不得与劳动者

　　约定由劳动者承担违约金

　　法条链接

　　《劳动合同法》

　　第二十二条　用人单位为劳动者提供专项培训费用，对其进行专业技术培训的，可以与该劳动者订立协议，约定服务期。

　　劳动者违反服务期约定的，应当按照约定向用人单位支付违约金。违约金的数额不得超过用人单位提供的培训费用。用人单位要求劳动者支付的违约金不得超过服务期尚未履行部分所应分摊的培训费用。

　　用人单位与劳动者约定服务期的，不影响按照正常的工资调整机制提高劳动者在服务期期间的劳动报酬。

　　第二十三条　用人单位与劳动者可以在劳动合同中约定保守用人单位的商业秘密和与知识产权相关的保密事项。

　　对负有保密义务的劳动者，用人单位可以在劳动合同或者保密协议中与劳动者约定竞业限制条款，并约定在解除或者终止劳动合同后，在竞业限制期限内按月给予劳动者经济补偿。劳动者违反竞业限制约定的，应当按照约定向用人单位支付违约金。

　　因此，无论是否在试用期间，劳动者因个人原因辞职，除以上法定情形外，一般无需向用人单位支付违约金。

　　试用期应按什么标准支付工资?

　　劳动者在试用期的工资

　　不得低于本单位相同岗位最低档工资

　　或者劳动合同约定工资的百分之八十

　　并不得低于用人单位所在地的最低工资标准

　　来源：人力资源和社会保障部微信