企业所得税汇算清缴正在进行中，根据《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第42号)要求，符合条件的纳税人在报送年度关联业务往来报告表时，还应当填报国别报告。

　　那什么是国别报告?国别报告与关联申报间的关系又是什么?本期将为您讲解~

　　一、什么是国别报告?

　　国别报告是跨国企业集团按照《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第42号,以下简称42号公告)规定应该向税务机关报告的信息，主要内容包括集团所有成员实体的全球所得、纳税和业务活动的国别分布情况。

　　二、国别报告与关联申报间是什么关系?

　　国别报告是关联申报的组成部分，但国别报告填报信息区别于其他关联申报信息，其申报表格与经济合作与发展组织(OECD)2015年发布的第十三项行动计划报告中的国别报告模板一致。

　　图：国别报告与关联申报判定示意图

　　三、哪些企业需要填报国别报告?

　　存在下列情形之一的居民企业，应当在报送年度关联业务往来报告表时，填报国别报告：

　　1、该居民企业为跨国企业集团的最终控股企业，且其上一会计年度合并财务报表中的各类收入金额合计超过55亿元。

　　最终控股企业：是指能够合并其所属跨国企业集团所有成员实体财务报表的，且不能被其他企业纳入合并财务报表的企业。需要注意的是，对于一家企业而言，最终控股企业可能并非只有一个。

　　例1：A企业和B企业共同投资C企业，投资比例均为50%，根据会计准则的规定，A和B均对C进行合并财务报表，此时A和B均为C的控股企业。

　　上一会计年度：是指填报属期的上一会计年度。

　　例2：在2023年5月31日前填报2022年度的国别报告，应当根据2021年的各类收入是否超过55亿进行判断。

　　2、该居民企业被跨国企业集团指定为国别报告的报送企业。

　　3、特殊情况：企业虽不属于以上两条填报国别报告的范围，但其所属跨国企业集团按照其他国家有关规定应当准备国别报告，且符合下列条件之一的，税务机关可以在实施特别纳税调查时要求企业提供国别报告：

　　(1)跨国集团未向任何国家提供国别报告；

　　(2)跨国集团已向其他国家提供国别报告，但我国与该国尚未建立国别报告信息交换机制；

　　(3)跨国集团已向其他国家提供国别报告，且我国与该国已建立国别报告信息交换机制，但实际并未成功交换至我国。

　　四、成员实体包括哪些?

　　成员实体的确定是填报国别报告的重要前提，符合国别报告成员实体定义的有四大类：

　　(1)已被纳入跨国企业集团合并财务报表的任一实体属于成员实体；

　　(2)虽未被纳入跨国企业集团合并财务报表，但跨国企业集团持有该实体股权，且按公开证券市场交易要求应被纳入合并财务报表的任一实体；

　　(3)仅由于业务规模或者重要性程度而未被纳入跨国企业集团合并财务报表的任一实体属于成员实体；

　　(4)独立核算并编制财务报表的常设机构属于成员实体。

　　五、国别报告报送途径?

　　登录电子税务局，在完成企业所得税年度申报后，通过【我要办税】-【税费申报及缴纳】-【企业所得税申报】-【关联业务往来年度报告申报】。

　　一并报送《国别报告-所得、税收和业务活动国别分布表》、《国别报告-跨国企业集团成员实体名单》、《国别报告-附加说明表》。

　　六、同期资料的类型、准备条件和准备时限?

　　(一)同期资料类型

　　同期资料分为三种文档，分别是主体文档、本地文档和特殊事项文档。每种文档分别设定准备条件，企业结合自身情况，只要满足其中一种文档的准备条件就要准备相应的同期资料文档，存在企业准备多种文档的可能性。

　　(二)准备条件

　　1. 符合下列条件之一的企业，应当准备主体文档：

　　(1)发生跨境关联交易，且合并该企业财务报表的最终控股企业集团已准备主体文档；

　　(2)年度关联交易总额超过10亿元。

　　2. 年度关联交易金额符合下列条件之一的企业，应当准备本地文档：

　　(1)有形资产所有权关联交易超过2亿元；

　　(2)金融资产关联交易超过1亿元；

　　(3)无形资产所有权关联交易超过1亿元。

　　(4)其他关联交易金额合计超过4000万元。

　　3. 符合下列条件之一的企业，需要准备特殊事项文档：

　　(1)企业签订或者执行成本分摊协议的，应当准备成本分摊协议特殊事项文档；

　　(2)企业关联债资比超过标准比例需要说明符合独立交易原则的，应当准备资本弱化特殊事项文档。

　　注：企业执行预约定价安排的，可以不准备预约定价安排涉及关联交易的本地文档和特殊事项文档，且关联交易金额不计入42号公告第十三条规定的关联交易金额范围；企业仅与境内关联方发生关联交易的，可以不提供主体文档、本地文档和特殊事项文档。

　　(三)准备时限

　　(1)同期资料主体文档应当在企业集团最终控股企业会计年度终了之日起12个月内准备完毕；本地文档和特殊事项文档应当在关联交易发生年度次年6月30日之前准备完毕。

　　(2)同期资料应当自税务机关要求之日起30日内提供。

　　政策依据

　　1.《中华人民共和国企业所得税法》

　　2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》

　　3.《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第42号)

　　什么是企业所得税税前扣除凭证？在管理中需要遵循哪些原则？有哪些类型的扣除凭证？今天，小编整理了企业所得税税前扣除凭证相关知识点和热点问答，一起来学习吧~

　　一、税前扣除凭证

　　税前扣除凭证，是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。

　　二、税前扣除凭证在管理中遵循的原则

　　三、税前扣除凭证类型

　　四、热点问答

　　01 企业应在什么时间取得税前扣除凭证？

　　企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。

　　02 企业在境内发生不属于增值税应税行为，应如何税前扣除？

　　企业在境内发生的支出项目不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证；对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。

　　企业在境内发生的支出项目虽不属于应税项目，但按税务总局规定可以开具发票的，可以发票作为税前扣除凭证。

　　03 企业从境外购进货物或者劳务发生的支出，如何税前扣除？

　　企业从境外购进货物或者劳务发生的支出，以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证。

　　04 企业取得不合规的扣除凭证，应当如何处理？

　　企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票(以下简称“不合规发票”)，以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证(以下简称“不合规其他外部凭证”)，不得作为税前扣除凭证。

　　企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，要求对方补开、换开发票、其他外部凭证。补开、换开后的发票、其他外部凭证符合规定的，可以作为税前扣除凭证。

　　05 企业在换开、补开发票过程中，遇到销售方无法开具发票的，相关支出应如何进行税前扣除？

　　企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：

　　(一)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料)；

　　(二)相关业务活动的合同或者协议；

　　(三)采用非现金方式支付的付款凭证；

　　(四)货物运输的证明资料；

　　(五)货物入库、出库内部凭证；

　　(六)企业会计核算记录以及其他资料。

　　前款第一项至第三项为必备资料。

　　06 企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，需如何处理？

　　汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2018年第28号，以下简称《办法》)第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。

　　若企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照《办法》第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。

　　07 企业以前年度的支出未取得相应凭证而没有税前扣除，在以后年度取得时，能否税前扣除？

　　除发生《办法》第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照《办法》第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。

　　五、政策依据

　　《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)

　　编者按：近期，诸多中国税收居民在个税APP收到弹窗提示，税务部门通过大数据分析发现，其所选申报年度可能从中国境外取得所得并提醒在办理综合所得汇算清缴时应当依法申报境外所得。该弹窗提示再度引发中国税收居民对CRS的广泛关注。鉴于此，本文以观察境外所得征管环境为出发点，梳理CRS的演变过程与最新实施进展，以期为中国税收居民税务合规提供有益建议。

　　一、中国税收居民取得境外所得的征管环境观察

　　根据2025年财政收支数据，2025年我国个人所得税16187亿元，较上年增长11.5%;根据2026年一季度财政收支数据，2026年一季度我国个人所得税为5018亿元，同比增长10.5%，这一增速明显高于一季度全国税收收入2.2%的增速，也高于去年一季度个人所得税7.1%的增速。个税收入持续高增长，与税务机关强化对中国税收居民境外所得的征管力度密切相关。2025年起，多地税务机关陆续发布公告，对取得境外收入未申报的中国税收居民作出处理，综合运用“提示提醒、督促整改、约谈警示、立案稽查和公开曝光”的“五步工作法”督促其补缴税款、滞纳金，查补税款、滞纳金近三千万元。2026年以来，仍然有诸多中国税收居民接到了税务机关的电话通知，要求其就取得境外所得自查补税。与此同时，在个人所得税汇算清缴期内，不少中国税收居民在个人所得税APP上收到了弹窗，提示其应当依法申报境外所得。此外，也有中国税收居民收到了税务机关作出的《税务事项通知书》，告知其存在未如实申报个人所得税的行为，要求如实报送取得境外所得的佐证资料，办理更正纳税申报。

　　税务机关正是借助CRS机制，精准获取中国税收居民的境外金融账户信息，据此要求纳税人依法履行纳税义务、如实申报境外所得。今年4月1日，在国家税务总局例行新闻发布会上，国家税务总局政策法规司司长向中国居民作出提示，“居民个人从中国境内和境外取得的所得均应依法缴纳个人所得税。有境外所得的纳税人，须就境内外全部所得在6月底前完成申报。税务部门将利用CRS等信息数据，对境外所得申报数据进行分析比对，持续加强税收监管”。可以预见，税务机关将利用CRS机制，持续关注中国税收居民的金融账户信息，是否取得境外所得，是否就取得境外所得如实申报纳税，对未如实申报的行为，将依法作出处理处罚。

　　二、OECD发布的CRS2.0发生了哪些变化?

　　CRS是OECD为加强跨国税收合作，提高税收透明度和打击跨境逃税，于2014年发布的一项跨境涉税信息自动交换机制。后续，各缔约国参照完成了本国的税收情报交换立法，并据此开展情报交换工作。2015年12月，经国务院批准，我国国家税务总局签署了《金融账户涉税信息自动交换多边主管当局间协议》。2018年9月，国家税务总局与其他司法管辖区主管当局完成首次信息交换。截止目前，我国已与全球100多个国家和地区实现了金融账户的数据交换。CRS为各缔约国打击跨境逃税、加强税收征管提供了有力的抓手。但随着经济形态与金融技术的发展，CRS在实践过程中，也暴露出一些问题，例如，加密资产长期处于监管盲区、双重税收居民身份存在套利空间、离岸架构穿透力不足。为解决实践中出现的新问题，2023年6月，OECD发布CRS2.0，对原CRS作出修订，强化情报交换。CRS2.0修订主要内容包括三个方面：

　　一是扩大情报交换的具体范围。具体包括将某些电子货币产品、中央银行数字货币等新型金融资产纳入报告范围，引入加密资产报告框架(CARF)。过去，需报告的金融账户主要包括存款账户、托管账户、投资实体的股权或债权权益，具有现金价值的保险合同和年金合同。由于加密资产逐渐受到高净值人士投资青睐，且加密资产更加隐蔽，为跨境偷漏税提供方便，OECD形成了加密资产报告框架，并将加密资产纳入到自动情报交换对象。

　　二是强化尽职调查规则。具体包括强化对双重税收居民身份的识别和申报，例如，一个自然人同时具有A国和B国税收居民身份，B国金融机构可能只将其识别为B国税收居民，对其账户信息不向主管税务机关申报。而CRS2.0要求对多重税收居民身份，必须充分识别并申报到所有可能有权对其征税的国家，不能选择性申报。

　　三是强化对消极非金融实体的穿透识别。一国金融机构如果发现账户持有机构取得的大部分收入是股息、利息、租金、特许权使用费等消极收入，则此机构即构成消极非金融实体，需要进一步识别其实控人，如果实控人属于他国税收居民，需要将实控人信息以及消极非金融实体账户信息一并向主管税务机关申报，并进一步完成情报交换。对通过多层嵌套模式隐蔽持股架构的设计，即可能被穿透到最上层实控人，从而难以逃避情报交换。

　　三、香港CRS2.0立法推进情况

　　针对CRS的变化，各缔约国在不同程度地完善本国立法，对CRS2.0作出回应。香港作为国际金融及贸易中心，一直配合国际间提升税务透明度及打击跨境逃税的工作。自2018年起，香港按OECD制定的CRS，每年与伙伴税务管辖区自动交换金融账户信息，以侦查和打击逃税。2024年开始，OECD对香港实施CRS展开第二轮成员相互评估。在考虑OECD的意见后，香港于2026年3月27日刊宪公布《2026年税务(修订)(自动交换资料)条例草案》，以优化相关行政框架。该《条例草案》已于今年4月1日提交立法会审议，将于2027年1月1日起生效。这是香港落实CRS2.0重要立法进程，也意味在全球税收透明化不断深化的背景下，CRS正迎来新一轮升级。《条例草案》修订主要内容包括三个方面：

　　一是强制申报金融机构向税务局登记。过去，申报金融机构虽然负有CRS尽职审查和申报义务，但很多金融机构未进行登记。《条例草案》要求香港所有申报金融机构，无论是否需要向香港税务局申报资料，必须在香港自动交换资料网站登记。对于现在仍未登记的申报金融机构，要求其在2027年3月31日前进行登记;对2027年1月1日以后新成立的申报金融机构，要求其在成立的次年1月31日前进行登记。

　　二是优化备存尽职审查纪录的规定。《条例草案》规定，即使申报金融机构已不再是申报金融机构或已解散，仍须在6年内保存尽职审查纪录及报表纪录。同时如果发生地址变更、身份变动、实体解散等情况，须在1个月内通知税务局。需要提示的是，对于已解散的申报金融机构，解散前，董事(如无董事，则为受托人或管理人)，须确保该申报金融机构的纪录充分备存，直至6年备存期限届满为止。这意味着，董事、受托人或管理人个人需要保留申报金融机构的尽职审查纪录及报表纪录。

　　三是引入行政罚则机制。《条例草案》引入了行政罚则替代刑事检控机制。针对申报金融机构的一般违规行为(如未登记、未申报、提供不正确资料等)，在未被检控的情况下，税务局可以施加金钱罚则，替代刑事检控程序。罚则评定需由局长或副局长作出，且需事先向金融机构发出通知，说明违规事实与拟评定的罚则，以保障程序公正。该机制有助于提高执法效率及成本效益。同时，《条例草案》引入按涉及的金融账户数目计算罚款的罚则，针对不同违规行为，设置了每账户$1,000、$5,000、$10,000、$20,000的梯度罚款，与固定级别罚款取较高者执行，确保罚则与罪行的性质及严重程度相称。

　　总的来说，虽然《条例草案》并不涉及CRS实体规则的修订，而是针对行政执法框架的修改，但是该变化能够有效保障香港CRS的实施，为后续CRS2.0在香港的落地提供制度铺垫和基础，中国税收居民需要重点关注并持续观察后续香港CRS立法的新进展，以确保有充分的时间做好税务合规。

　　四、中国税收居民应如何做好税务合规

　　在全球税务透明度持续提升的大背景下，随着CRS2.0落地及香港相关《条例草案》立法进程推进，我国税务机关正依托国际税收合作，不断强化对境外所得的监管力度，中国税收居民应充分做好税务合规。

　　(一)精准厘清自身税收居民身份

　　根据国际惯例，税收居民国通常对其税收居民行使全球征税权，而所得来源地国的征税权往往比较有限，只能就来源于其的所得课税，因此税收居民身份的判定直接关涉征税权的划分。由于各国关于税收居民身份的认定标准存在差异，建议中国税收居民深入研究自身涉事国家的国内税法规定，审慎研判身份归属，重点规避双重税收居民身份带来的重复征税、双重监管等涉税风险。

　　(二)准确判定境外所得应税性质

　　不同类型的所得在适用税率、计税方式、申报程序等方面都有所不同，纳税义务可能存在较大差异。同时由于部分所得边界较为模糊，容易引发涉税争议，需要特别关注。例如在境外提供医疗、讲学等独立个人劳务产生的所得，可能被划入劳务报酬所得，也可能被划入经营所得。前者适用3%—45%的税率，计税时扣除法定比例，按综合所得汇算清缴，后者适用5%—35%的税率，计税时可扣除真实发生的成本、费用，按经营所得自行申报。

　　(三)严格依法如实申报纳税

　　中国税收居民取得境外所得的，应当如实进行纳税申报，其中不仅强调申报的及时性，更强调申报的客观真实性。对于不及时进行纳税申报的，可能面临不申报的行政法律风险。对虽进行了纳税申报，但申报纳税不客观、真实，还可能构成虚假纳税申报的偷税行为，不仅面临行政法律风险，还可能面临逃税罪的刑事法律风险。

　　(四)将涉税争议化解在前期

　　目前，税务机关发现境外所得避税、漏税线索后，通常不直接采取立案稽查的刚性执法程序，而是先以提示、督促、约谈等柔性执法方式切入，避免与纳税人矛盾过度激化。因此，中国税收居民应当抓住机会将涉税争议化解在前期，针对税收居民身份难以界定、境外所得性质认定模糊、跨境抵免规则适用存疑等复杂情形，建议借助专业税务力量，完成纳税申报与资料报备，避免税务风险扩大化。

　　科技创新是国家发展的核心驱动力。为鼓励科技成果转化、支持企业创新发展，国家出台了一系列递延纳税优惠政策，让技术持有者和投资者真正享受到“轻装上阵”的政策红利。

　　今天，小编带您解析技术成果投资入股和非货币性资产投资的递延纳税政策，合法合规享受税收优惠~

　　一、技术成果投资入股递延纳税优惠政策

　　(一)优惠政策内容

　　实行查账征收的居民企业以技术成果投资入股到境内居民企业，且被投资企业支付的对价全部为股票(权)的，可以选择适用递延纳税优惠政策。

　　企业选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。

　　注意：

　　1.技术成果是指专利技术(含国防专利)、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，以及科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果。

　　2.技术成果投资入股，是指纳税人将技术成果所有权让渡给被投资企业、取得该企业股票(权)的行为。

　　3.为防止企业明显有意高估技术成果价值，企业接受技术成果投资入股，技术成果评估值明显不合理的，主管税务机关有权进行调整。

　　(二)备案时点及资料

　　对技术成果投资入股选择适用递延纳税政策的，企业应在规定期限内到主管税务机关办理备案手续。未办理备案手续的，不得享受《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)规定的递延纳税优惠政策。

　　企业适用递延纳税政策的，应在投资完成后首次预缴申报时，将相关内容填入《技术成果投资入股企业所得税递延纳税备案表》。

　　(三)政策依据

　　《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)

　　《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第62号)

　　二、非货币性资产投资分期纳税政策

　　(一)优惠政策内容

　　查账征收的居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

　　注意：非货币性资产，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产。

　　非货币性资产投资，限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。

　　(二)计算方法

　　企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。

　　企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。

　　注意：被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。

　　(三)确认转让收入时点

　　企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。

　　关联企业之间发生的非货币性资产投资行为，投资协议生效后12个月内尚未完成股权变更登记手续的，于投资协议生效时，确认非货币性资产转让收入的实现。

　　(四)申报方式

　　企业选择适用《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第33号)第一条规定进行税务处理的，应在非货币性资产转让所得递延确认期间每年企业所得税汇算清缴时，填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2017年版)》(2024年修订)中《A105100 企业重组及递延纳税事项纳税调整明细表》第12行“六、非货币性资产对外投资”的相关栏目，并向主管税务机关报送《非货币性资产投资递延纳税调整明细表》。

　　(五)留存备查资料

　　1.股权投资合同或协议；

　　2.对外投资的非货币性资产(明细)公允价值评估确认报告；

　　3.非货币性资产(明细)计税基础的情况说明；

　　4.被投资企业设立或变更的工商部门证明材料等资料。

　　(六)温馨提醒

　　01企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税〔2014〕116号)第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。

　　企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。

　　02符合《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税〔2014〕116号)文件规定的企业非货币性资产投资行为，同时又符合《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)、《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)等文件规定的特殊性税务处理条件的，可由企业选择其中一项政策执行，且一经选择，不得改变。

　　(七)政策依据

　　《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税〔2014〕116号)

　　《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第33号)

　　青海是全国五大牧区之一，农牧民的钱袋子、合作社的牛圈棚，都离不开银行的金融“活水”。涉农金融机构作为金融支农的主力军，业务呈现覆盖范围广、服务主体杂、场景差异大的鲜明特征。而业务的特殊性，也让一些涉农金融机构在税收政策适用上出现风险。

　　国家税务总局青海省税务局对金融机构享受向农户、小型企业、微型企业及个体工商户发放小额贷款取得利息收入免征增值税优惠的情况进行后续管理，依托自研“三农金融事业部涉农贷款利息收入率”监控指标，对全省3家银行机构在青海的228家成员企业开票数据进行全面扫描，最终发现，2022年—2024年，3家银行机构成员企业在适用涉农贷款利息收入增值税政策中，存在农户身份认定错误和贷款性质判定错误两个突出共性问题。

　　农户身份认定错误

　　贷款对象是否为农户，金融机构不能仅凭户口簿简单判定。

　　对于涉农金融机构来说，精确认定贷款主体身份是享受税收优惠的前提之一。一些涉农金融机构对贷款主体认定失真，容易出现错误享受税收优惠的风险。

　　◎典型案例◎

　　A公司是一家农村商业银行股份有限公司，向甲县某村(户籍地)自然人王某发放183500元贷款。由于王某提供的纸质资料显示其具有农村户籍，A公司判断其符合农户身份，故于2022年—2024年间申报享受农户小额贷款增值税免税优惠。

　　2025年，税务部门调取A公司财务账套数据、申报数据、发票开具数据，以及其向金融监管局等外部门报送的贷款数据，并进行交叉比对，抓取贷款利息收入、享受减免税额等数据信息。经比对王某信息与其社保缴纳数据，税务部门发现，王某已于2020年1月举家搬迁至甲县某镇居住，并在当地有稳定工作。

　　◎风险分析◎

　　根据《财政部 税务总局关于延续实施金融机构农户贷款利息收入免征增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第67号，以下简称67号公告)规定，有本地户口，但举家外出谋生1年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。据此，贷款发放时，王某不属于67号公告规定的农户，税务部门重新判定该笔贷款不符合免税政策，A公司需补缴增值税及滞纳金。同时，建议A公司完成全辖区农户贷款主体身份的自查自纠，逐笔复核贷款人实际居住、生产经营情况，避免后续发生类似情况。

　　根据67号公告，2027年12月31日前，对金融机构向农户发放小额贷款取得的利息收入，免征增值税。同时规定，有本地户口，但举家外出谋生1年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。农户贷款的判定，应以贷款发放时的借款人是否属于农户为准。

　　从上述政策规定看，农户需同时满足户籍在农村、实际经营地在农村的要求，金融机构不能仅凭户口本简单判定。笔者提醒，金融机构在界定农户等涉农主体身份时，不能只看“纸面材料”，而需“眼见为实”。对此，建议金融机构建立健全“户籍+经营地”核查制度，并留存完整的证明材料，包括农户户口簿、村委会出具的长期居住证明、贷款发放时的实地核查记录、借款人生产经营地址证明等，确保贷款主体身份真实，合规享受税收优惠。

　　贷款性质判定错误

　　对“农村”地域界定、“涉农”贷款用途界定不能“想当然”。

　　根据《财政部 税务总局关于延续实施中国邮政储蓄银行三农金融事业部涉农贷款增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第66号)规定，“三农金融事业部”相关增值税优惠政策，仅适用于向农户、农村企业及农村各类组织发放的、直接服务于农业生产和农村发展的贷款业务。实务中，一些涉农金融机构对此把关不严，税务风险较高。

　　◎典型案例◎

　　B公司是一家银行企业，其“三农金融事业部”县域支行向县城Y房地产开发项目发放贷款，并以“农村基础设施建设”为由，按照简易计税方法适用3%的税率。税务部门核查Y房地产开发项目在住房和城乡建设部门的备案信息发现，该项目为商品房开发，既不属于农村公路、水利等基建范畴，也未服务农业生产。据此，税务部门认为，B公司“三农金融事业部”县域支行发放的贷款，既不属于向农户、农村企业及农村各类组织发放的贷款，也不是直接服务于农业生产和农村发展的贷款，不得适用简易计税方法。

　　◎风险分析◎

　　税务部门向B公司“三农金融事业部”县域支行进行问询，该支行解释称：因贷款发放地为县域行政范围内，便将“县城项目”等同于“农村项目”，认为县域内的所有项目均属于“三农金融事业部”的服务范畴。同时，该支行认为，房地产开发项目属于县城基础设施配套建设，应纳入农村基础设施建设范畴。

　　经核实，B公司“三农金融事业部”县域支行对政策规定中“农村”的地域界定、“涉农”的用途界定存在误解，将城市商品房开发项目贷款纳入优惠范围，违规适用简易计税方法，少缴增值税。税务部门责令该支行补缴增值税及滞纳金，同时要求B公司总行加强对基层支行的政策辅导和业务培训，对“三农金融事业部”的贷款业务开展全面自查，精准判定业务性质，杜绝类似政策误读问题再次发生。

　　笔者提醒，金融机构需厘清相关政策适用条件，不能“想当然”解读。建议金融机构建立“政策疑问快速响应机制”，对拿不准的业务问题及时咨询税务部门，或向行业主管部门申请出具认定意见，避免因政策理解偏差引发合规风险。

　　来源：中国税务报  2026年05月08日  版次：07  作者：余泽

　　(作者单位：国家税务总局青海省税务局第一税务分局)

　　“长期资产”是一个新引入的增值税进项税额管理概念。实务中，不少企业财税人员对于如何适用长期资产相关政策存在疑问。笔者认为，对于企业来说，长期资产管理及相关税务处理不是某一条规则的微调，需要企业搭建一整套管理体系去适应这一新变化。

　　从政策规定来看，财政部、税务总局发布的《长期资产进项税额抵扣暂行办法》(以下简称《办法》)，对长期资产的范围界定、原值确认与调整机制、台账管理要求等进行了系统性规定。虽然法规要求清晰明确，但对一些企业财税人员来说，将政策真正落地仍面临不小挑战。

　　比如，企业现有资产中哪些符合长期资产的定义？哪些属于例外情形？每项资产对应的进项税额是多少？抵扣状态如何？当前用途是否与初始抵扣时一致？这些信息可能散落在不同部门和系统中，需要逐一归集核实。

　　同时，长期资产用途变更涉及的进项税额转出规则和重新抵扣规则，需要梳理成明确的操作流程，让财税人员在资产发生变动时有据可查。《办法》对台账管理提出了“真实、准确、可查、可溯”的要求。因此，台账设计需要涵盖资产类别、原值与进项税额、折旧摊销基础、用途转换节点、转出计算依据、处置方式等多个维度，且能支持多维度数据录入与自动计算。

　　基于这些难点事项，笔者建议企业，建立从资产盘点、规则梳理、流程设计到系统搭建的全链条长期资产管理体系，及时审阅企业现行的管理制度，识别需要修订的流程节点及内控措施，修订相关制度文件，并和技术人员共同进行系统配置调整。尤其需要注意建立长期资产进项税额台账、梳理用途变更转出规则等，将《办法》的要求真正嵌入企业的日常管理流程和系统中，让政策不只是停留在学习层面，而是变成一套可以落地并且持续运行的操作机制。

　　作者：沈瑛华

　　作者单位：安永(中国)企业咨询有限公司

　　〖摘要〗区分所得税法规判定的经营租赁和融资租赁情况下，详细解读“单项交易产生的资产和负债相关的递延所得税不适用初始确认豁免的会计处理”，并附有比较贴近实务的具体案例，以明白如话的语言解释单项交易初始确认环节不再豁免会计处理的原因，并比较单项交易所得税会计处理与该业务企业所得汇算清缴纳税调整的差异。

　　〖关键词〗单项交易 经营租赁 应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异 初始确认豁免

　　2021年5月，国际会计准则理事会针对单项交易，基于具体业务的财税差异，就其产生的递延所得税初始确认时不再豁免会计处理，发布了《单项交易产生的资产和负债相关的递延所得税(对<国际会计准则第12号-所得税会计>(IAS 12)的修订)》(以下分别简称“单项交易修订”和IAS 12)，自 2023 年1 月 1 日起实施。为了保证与国际会计准则的趋同，我国财政部于2022年11月30日出台了《关于印发<企业会计准则解释第16号>的通知》(财会〔2022〕31号)(以下简称“16号解释”)。

　　关于该业务的财税差异如何进行会计处理和做纳税调整，存在着很多的论述和争议，或语焉未详、或顾此失彼，甚至存在着错误解读，笔者不揣浅陋，拟用“白话”的方式，对其“前生今世”“细说”一番。

　　一、什么是“单项交易”

　　单项交易(Single Transaction)，“16号解释”已经给出了明确的定义，但这几乎无助于我们对这个业务的理解，因为它并不能通过字面来“揭示”事物的本质。

　　其实我们完全可以把它翻译成“单一事项”。这里的“Single”，有“特别的、单一的、独立的”等含义，比如外币会计中的“单一交易观(Single Transaction)”、中国国际贸易有“单一窗口(Single Window)”等，它在会计上可以表达“独立的后续不再重复发生的特别的一笔交易”，该交易会计上可以做到独立追踪和审计。

　　一般来说，一笔交易或事项，可能形成应纳税暂时差异，也可能形成可抵扣暂时差异，但同时既产生应纳税暂时差异又产生可抵扣暂时差异，并且两种差异要在同一业务的同一个时点进行确认、后续要分别计量的业务，还是不多见的，国际会计准则理事会把这类业务命名为“Single Transaction”，我们译做“单项交易”。

　　这类业务目前主要列举了两个：一个是“承租人在租赁期开始日初始确认租赁负债并计入使用权资产的租赁交易”(leasing transaction，这是单一交易形成的);一个是“因固定资产等存在弃置义务而确认预计负债并计入相关资产成本的交易”(decommissioning liabilities，这个业务严格来说不应叫做“交易”，应是“事项”，即“单一事项”)。

　　“16号解释”给出的标准定义，同时满足以下三点的业务，是单项交易：

　　(1)不是企业合并;

　　(2)交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额(或可抵扣亏损，下同);

　　(3)初始确认的资产和负债导致产生等额应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

　　根据以上定义，我们以下的论述，主要是针对“租赁交易”展开的。

　　二、为什么单项交易资产和负债初始确认环节不再豁免所得税会计处理

　　1、资产负债表与所得税费用

　　在早期的会计界，普遍认为利润表比资产负债表更重要，认为所得税是对政府的“股利分配”，后来随着会计学的发展，才逐渐过渡到资产负债表比利润表更重要(资产负债表观)，认识到所得税是一种“可控的费用”(即费用观。比如某项金融资产形成的暂时性差异，可以按企业管理层随时决定处置的时点可控的转回来)。

　　会计确认递延所得税资产或递延所得税负债时，除非对方科目是权益类科目，否则必然因对方科目是“所得税费用”而影响了当期的会计利润，进而影响了当期资产负债表的所有者权益;初始确认时，相等的递延所得税资产和递延所得税负债，对当期的所有者权益没有影响(同时增加了资产和负债)，但由于此后转回时二者账面价值不等，则必然影响转回时资产负债表的资产与负债、进而影响其所有者权益。

　　2、递延所得税的确认原则

　　企业财务人员的基本行为准则就是“按统一会计制度做账，按税法规定纳税”，当税法与会计制度不一致时，就可能产生暂时性差异。

　　这种暂时性差异表现在所得税上，只要某个形成财税差异的业务的会计处理影响了会计利润，或者对其纳税调整影响了应纳税所得额，就可能要进行所得税会计确认;反之，如果既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，如果这时进行所得税会计确认，反而可能“人为的”造成影响。

　　例如，某企业2025年1月1日成功研发一项工业技术，会计上计入无形资产，按直线法分5年摊销，无残值，账面金额为1,000万元，所得税法规允许该业务按其账面金额的200%摊销，所得税税率25%，该企业当年仅发生这一笔业务。

　　本年会计处理：

　　借：无形资产 1,000

　　贷：研发支出 1,000

　　借：管理费用 200

　　贷：累计摊销 200

　　该无形资产的账面价值1,000万元，计税基础2,000万元，当期会计利润为0，当期应纳税所得额-200万元，因为确认无形资产分录既不影响会计利润又不影响应纳税所得额，所以，假如不豁免所得税会计处理的话，则可抵扣暂时性差异形成递延所得税资产，但对方科目不可以是“所得税费用”，则只能做以下会计处理：

　　借：递延所得税资产(1,000×25%) 250

　　贷：无形资产 250

　　这造成本来账面价值1,000的无形资产“失真的”以750元反映资产负债表中，从而“降低了财务报表的透明度(less transparent)”。

　　为了解决这个问题，IAS 12豁免了初始确认环节的所得税会计确认。

　　3、2022年以前的单项交易豁免所得税会计处理

　　2021年5月，国际会计准则理事会修订IAS 12时，就已经明确了满足前述“(1)(2)两条”、但不满足前述“(3)条”的业务，应在初始确认环节豁免所得税会计处理，但没有明确三条同时满足的单项交易是否豁免，这一点，在我国的会计准则和应用指南中没有体现。

　　IAS 12在第22(C)款详细的解释豁免原因，并举了具体例子。

　　if the transaction is not a business combination, affects neither accounting profit nor taxable profit and does not give rise to equal taxable and deductible temporary differences, an entity would, in the absence of the exemption provided by paragraphs 15 and 24, recognize the resulting deferred tax liability or asset and adjust the carrying amount of the asset or liability by the same amount. Such adjustments would make the financial statements less transparent。

　　这一段说明满足三条的交易为什么不能确认递延所得税，那是因为一旦确认了，就会降低财务报表的透明度(Such adjustments would make the financial statements less transparent)。

　　至于“does not give rise to equal taxable and deductible temporary differences”，不产生相等的应纳税暂时性纳税差异和可抵扣暂时性纳税差异，《国际会计准则12号——所得税》是举了如下例子的，只不过该案例比较晦涩，笔者把它“本土化”了，就是上面的“工业技术”的例子，实务中，不允许房地产开发企业预售阶段就预缴所得税确认递延所得税资产，本意也是这样，笔者将在其他论文中详细论述：

　　“An entity intends to use an asset which cost 1,000 throughout its useful life of five years and then dispose of it for a residual value of nil. The tax rate is 40%. Depreciation of the asset is not deductible for tax purposes. On disposal, any capital gain would not be taxable and any capital loss would not be deductible。

　　“As it recovers the carrying amount of the asset, the entity will earn taxable income of 1,000 and pay tax of 400. The entity does not recognise the resulting deferred tax liability of 400 because it results from the initial recognition of the asset。

　　“In the following year, the carrying amount of the asset is 800. In earning taxable income of 800, the entity will pay tax of 320. The entity does not recognise the deferred tax liability of 320 because it results from the initial recognition of the asset。”

　　4、单项交易初始确认环节不再豁免所得税会计处理的原因

　　如果应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异是相等的，那在初始确认资产和负债时，通过其一借一贷可以抵消，从而满足了“既不影响会计利润又不影响应纳税所得额”的要求，同时使资产和负债增加，而且把税法与会计规定的差异体现出来(比如税法判定为租赁业务，毕竟租金在实际支付时可以税前扣除，而使用权资产累计折旧不能税前扣除)，后续转回时，因为递延所得税资产与递延所得税负债的转回金额不相等，则就能更真实更准确的反映了当期资产负债表的所有者权益，从而提高了财务报表的透明度。

　　以下面案例数据为例，形成下图：

　　5、应特别强调的“初始确认环节”

　　IAS 12设置 “初始确认豁免”(Initial Recognition Exemption)，提现了它深层的会计学逻辑和深刻的底层哲学，那就是要捍卫历史成本原则和避免会计金额虚构，这主要是针对初始确认时应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异不相等情况的。

　　从英文语法逻辑中可以看出，它始终强调这种豁免是在“初始确认环节”，所以这个“两种差异不相等的业务”，如果“后续环节”还是存在重大的暂时性差异，那后续会计处理也是不能豁免的(后续的暂时性差异可以影响会计利润和应纳税所得额)。

　　三、租赁业务构成单项交易的财税差异

　　1、《企业所得税法实施条例》对租赁业务的规定

　　所得税法规将租赁区分为经营租赁和融资租赁。对于经营租赁，允许扣除的是“租金支出”，并要求在租赁期内“均匀扣除”;对于融资租赁，允许扣除的是“资产折旧”，该资产的计税基础是“租金总额或租赁资产的公允价值加上租赁合同签订时的相关税费”。

　　《企业所得税法实施条例》第四十七条规定：

　　“企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：

　　(一)以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除;

　　(二)以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除”。

　　《企业所得税法实施条例》第五十八条规定：

　　“固定资产按照以下方法确定计税基础：

　　融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础”。

　　2、租赁业务的会计本质

　　租赁业务的会计本质是“经营性借款”，即承租人向出租人借款，并以租金的形式还本付息，所以，承租人支付的每一笔租金，都包含了本金和利息两部分。

　　其中，全部本金构成“使用权资产(right-of-use assets)”，并以直线法计提折旧的形式，“均匀”计入当期损益，残值一般为0;而利息部分则构成“租赁负债——未确认融资费用(Lease Liability — Unamortized Financing Costs)”，“不均匀”的分期摊入“财务费用”(因为利息是按照实际利率法对尚未偿还的本金计息，所以随着尚未偿还的本金减少，利息也必然减少，所以计入财务费用的利息通常是“前多后少”)。

　　3、单项交易暂时性差异的形成

　　对于承租人来说，除非是短期租赁和低价值资产租赁，并不区分经营租赁和融资租赁，二者都要确认使用权资产和租赁负债，并采用一定的折现率(出租人内含报酬率或者承租人增量借款利率)对租金中的本金和利息做分拆。

　　(1)经营租赁

　　对于税法判定为经营租赁的业务，使用权资产金额是不能税前扣除的，因为可扣除的是“租金支出”，所以后续计入当期损益的“使用权资产累计折旧”都要纳税调增;摊入财务费用的未确认融资费用，也要纳税调增;只有按税法规定计算的在租赁期内均匀计入当期损益的租金支出，才可以做纳税调减。

　　实务中，企业在年度所得税汇算清缴时，都是站在利润表角度，对“计入当期损益的使用权资产累计折旧和利息二者的和”与“按税法规定均匀计入当期损益的租金支出”的差，做纳税调整。

　　但本质上，二者计算的金额是相等的。

　　(2)融资租赁

　　对于税法判定为融资租赁的业务，税法允许融资租赁形成的资产所计提的折旧在税前扣除，也允许融资租赁形成的利息在税前扣除(见《企业所得税法实施条例释义》中关于原外资企业所得税法融资租赁的说明)，只不过二者都已经融合在了所得税法规定的融资租赁资产计提的计入当期损益的折旧之中了。

　　因此，承租人初始确认环节“使用权资产”的账面价值与计税基础可能相等，即不形成暂时性差异，而租赁负债中的未确认融资费用，后续环节也可以税前扣除，但当期可扣除金额，会计与税法计算的结果并不相等，所以初始确认环节形成应纳税暂时性差异，这种情况下，便不符合单项交易定义，而属于其他交易产生的暂时性差异。

　　(3)其他不适用“16号解释”的情况

　　在税法判定为经营租赁的业务中，对于预付租金业务，对于期初支付租金的预付年金业务，在初始确认环节计入使用权资产而产生的应纳税暂时性差异，由于没有相等的可抵扣暂时性差异配比，所以豁免会计处理，但后续环节仍可以确认该差异产生的所得税影响。

　　(4)未来不能转回足够的递延所得税资产

　　对于在初始确认环节就已经可以判定未来没有足够的应纳税所得额可转回的租赁负债形成的递延所得税资产，因为其会计确认的金额要小于使用权资产形成的递延所得税负债，二者金额不相等，所以在“初始确认环节”也应该豁免会计处理。

　　也正是因此，财政部会计司发布的《所得税准则应用案例——单项交易产生的资产和负债相关的递延所得税不适用初始确认豁免的会计处理》(“会计司单项交易案例”)，其已知条件就是税法判定为经营租赁、租金支付形式为后付年金、未来有足够的应纳税所得额可供递延所得税资产转回。

　　(5)实务中的折现期间

　　“会计司单项交易案例”所采用的折现期间都是按年计算的，这是简化的处理方式，实务中应按月折现，年增量借款利率要换算成月利率，这样处理是要保证资产负债表日财务报表列报准确的会计金额，比如上市公司的季报和年报都要报告该业务的准确会计金额。

　　(6)初始费用

　　初始费用是租赁业务形成时的相关增量成本，如必要的中介费、印花税等，对于税法判定为经营租赁的业务，税法允许在当期一次性税前扣除，但会计上计入了使用权资产，从而使其账面价值与计税基础(为0)之间形成应纳税暂时性差异，这是“其他交易”形成的差异，不适用单项交易的会计处理。

　　对于税法判定为融资租赁的业务，初始费用允许计入融资租赁资产的价值并以折旧的形式做税前扣除，从而造成其计税基础不为0，这种情况下不形成暂时性差异。

　　四、比较接近实务的案例

　　为了更接近会计实务，我们对“会计司单项交易案例”做了必要修改和补充，具体如下：

　　(1)2022年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司签订了为期5年的租入一层用于办公的写字楼的租赁合同。出租人适用增值税税率9%，承租人在取得专用增值税发票后依法可以抵扣进项税额，双方适用所得税税率25%。

　　(2)甲公司每年的租赁付款额为1,000,000元，在每年年末支付。甲公司无法确定租赁内含利率，其增量年借款利率为3.6%。

　　(3)甲公司在租赁期内按照直线法对使用权资产计提折旧。

　　(4)假定按照适用税法规定，该交易属于税法上的经营租赁，每期支付的租金允许在支付当期进行税前抵扣，甲公司未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异，初始费用由印花税构成，不考虑其他因素。

　　〖解析〗

　　(1)2022年1月1日初始确认环节：

　　确认累计可抵扣进项税额：1,000,000÷(1+9%)×9%×5=412,844.05元

　　确认租赁付款额现值：1,000,000÷(1+9%)×(p/a，3.6%，5)=4,130,550.45元

　　确认印花税：1,000,000÷(1+9%)×0.1%×5=4,587.16元

　　借：使用权资产(4,130,550.45+4,587.16) 4,135,137.61

　　租赁负债——未确认融资费用 456,605.5

　　应交税费——待抵扣进项税额 412,844.05

　　贷：租赁负债——租赁付款额 5,000,000

　　银行存款——印花税 4,587.16

　　确认单项交易递延所得税：

　　使用权资产账面价值4,130,550.45元，计税基础0元(使用权资产未来不可以税前扣除)，形成应纳税暂时性差异4,130,550.45元，确认递延所得税负债4,130,550.45×25%=1,032,637.61元。

　　租赁负债账面价值4,130,550.45元(贷方余额5,000,000-借方余额456,605.5-累计可抵扣增值税412,844.05)，计税基础0元(租赁负债本金部分未来都可以税前扣除，负债计税基础=账面价值-未来可扣除金额)，形成可抵扣暂时性差异4,130,550.45元，确认递延所得税资产4,130,550.45×25%=1,032,637.61元。

　　增值税不能折现。

　　借：递延所得税资产 1,032,637.61

　　贷：递延所得税负债 1,032,637.61

　　确认其他交易形成的递延所得税：

　　印花税形成的使用权资产，账面价值4,587.16元，计税基础0元(可一次性计入当期损益并税前扣除)，形成应纳税暂时性差异4,587.16元，确认递延所得税负债4,587.16×25%=1,146.79元

　　借：所得税费用 1,146.79

　　贷：递延所得税负债 1,146.79

　　计算初始确认环节暂时性差异明细表：

　　表一(单位金额：元)

　计算其他交易形成递延所得税负债的确认及转回明细表：

　　表二(单位金额：元)

(2)后续环节的会计处理：

　　2022年确认其他交易转回：

　　借：递延所得税负债 229.36

　　贷：所得税费用 229.36

　　注：以后年度会计处理略。

　　计算单项交易递延所得税负债确认及转回明细表：

　　表三(单位金额：元)

　　计算单项交易递延所得税资产确认及转回明细表：

　　表四(单位金额：元)

　　注：2026年计算当期利息时尾差已调整。

　　计算全部暂时性差异影响当期所得税费用金额：

　　表五(单位金额：元)

　　注：2022年其他交易影响当期所得税费用917.43元=其他交易下的所得税费用借方金额1146.79元-其他交易下的所得税费用贷方金额229.36元。

　　2022年取得出租方乙公司开具的增值税专用发票并支付当期租金：

　　借：租赁负债——租赁付款额 1,000,000

　　贷：银行存款 1,000,000

　　借：应交税费——应交增值税(进项税额)(917,431.19×9%)82,568.81

　　贷：应交税费——待抵扣进项税额 82,568.81

　　2022年计提使用权资产累计折旧：

　　借：管理费用 826,110.09

　　贷：使用权资产累计折旧 826,110.09

　　2022年摊销未确认融资费用：

　　借：财务费用 148,699.82

　　贷：租赁负债——未确认融资费用 148,699.82

　　2022年转回单项交易形成暂时性差异:

　　借：递延所得税负债 206,527.52

　　贷：递延所得税资产 192,182.84

　　所得税费用 14,344.68

　　注：以后年度会计处理略。

　　(3)企业所得税汇算清缴纳税调整业务

　　企业所得税汇算清缴纳税调整与会计处理比较明细表：

　　表六(单位金额：元)

　　注：2022年纳税调减金额922,018.35元=均匀计入当期损益的租金917,431.19 元(4,587,155.95÷5)+当期一次性纳税调减的初始费用4,587.16元;

　　从表六可以看出，会计上在后续环节确认的递延所得税对其影响的所得税费用金额，与年度企业所得税汇算清缴的纳税调整金额基本一致，可以相互印证。

　　作者：吉林华政虹桥税务师事务所 李 宝

　　一、引言

　　在建设工程施工合同纠纷中，开工日期是计算工期、判断价款支付节点、划分工期延误责任以及处理相关索赔的基础事实，其司法认定一直是实务与裁判的争议焦点。然而在实践中，因合同约定模糊、施工许可滞后、场地移交瑕疵、开工通知不一、实际进场与形式文件脱节等情形，导致开工日期的认定标准长期存在分歧。当书面文件与实际履行情况发生冲突时，究竟应该以哪一个时间作为法律意义上的开工日期?

　　针对这一常见的工期实务争议，在《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释(一)》(以下简称《建工司解(一)》)第八条中给出了裁判规则。笔者将重点结合该条规定及裁判案例，对开工日期认定的法律规则与实务要点进行分析。

　　二、核心法条

　　《建工司解(一)》第八条 当事人对建设工程开工日期有争议的，人民法院应当分别按照以下情形予以认定：

　　(一)开工日期为发包人或者监理人发出的开工通知载明的开工日期；开工通知发出后，尚不具备开工条件的，以开工条件具备的时间为开工日期；因承包人原因导致开工时间推迟的，以开工通知载明的时间为开工日期。

　　(二)承包人经发包人同意已经实际进场施工的，以实际进场施工时间为开工日期。

　　(三)发包人或者监理人未发出开工通知，亦无相关证据证明实际开工日期的，应当综合考虑开工报告、合同、施工许可证、竣工验收报告或者竣工验收备案表等载明的时间，并结合是否具备开工条件的事实，认定开工日期。

　　三、司法认定开工日期的“三步法”递进规则

　　《建工司解(一)》第八条确立了开工日期认定的“三步法”规则，逻辑上的递进关系体现为：有开工通知时，以开工通知为准→无开工通知或有相反事实时，以实际进场施工为准→既无开工通知也无实际进场证据时，综合考量其他证据文件与客观事实。

　　具体而言，《建工司解(一)》第八条第一项确立了以发包人或监理人发出的开工通知作为认定开工日期的首要标准，这体现了对双方在合同履行中明确意思表示的充分尊重，将具有正式指令效力的书面文件置于最优先地位；当这一直接证据缺失，或通知载明的日期与客观实际明显不符，如通知发出后尚不具备施工条件时，认定规则便递进至第二项，转而以“承包人经发包人同意已实际进场施工”这一客观行为作为判断依据，即以双方的实际履行行为来修正或替代纸面约定，体现了“实质重于形式”的原则；若案件事实进一步弱化，既无任何开工通知，也无充分证据证明实际进场施工的具体日期，则规则最终递进至第三项，裁判者需退而求其次，综合考量开工报告、合同、施工许可证、竣工验收报告等一系列间接书面文件，并结合是否具备开工条件这一客观事实，运用证据推定的方法，在分散的、可能存在矛盾的间接证据中寻找最接近事实的答案。这样一个从直接证据到间接证据，从主观意思到客观行为再到综合推定的递进结构，确保了在不同证据完备程度下，为认定开工日期这一关键事实提供了最合理的解决路径。

　　(一)开工通知载明开工日期且具备开工条件，以开工通知上载明的开工日期为准

　　开工通知作为建设工程正式启动施工的重要书面文件，具有较强的公示性和约束力，既是发包人或监理人依约行使管理权的正式意思表示，也是承包人进场施工的合法依据。因此，无论从形式上还是内容上，开工通知都具有确定开工日期的优先效力，原则上应当按照发包人或监理人依法签发的开工通知中载明的时间认定开工日期。

　　但该原则的适用并非绝对，要结合客观事实进行实质审查。若开工通知发出后，施工现场尚不具备法定或约定的开工条件，则需判断过错归属。若开工条件不具备系发包人原因，如未完善相关行政审批手续、未完成场地移交、未提供施工图纸和基础资料、水电不通等导致无法开工，法律将尊重客观事实，不机械套用开工通知载明的时间，而是以“开工条件具备的时间”作为实际开工日期。若开工条件不具备系承包人原因，如人员、机械设备未按约进场、未对施工现场和施工条件进行查勘等导致开工时间推迟，则承包人不得因自身违约行为获益，此时即便开工通知载明的时间并非实际的开工日期，但仍应以开工通知载明的时间为开工日期，不顺延起算时点。

　　按照建筑工程领域长期实践形成的惯例，主要从以下几个方面判断是否具备开工条件：

　　1、合同或协议是否签订；

　　2、建筑施工许可证是否领取；

　　3、三材指标或实物是否落实；

　　4、施工组织设计(或施工方案)是否编制并经批准；

　　5、临时设施、工棚、施工道路、施工用水、施工用电等条件是否基本完成；

　　6、工程定位测量是否具备；

　　7、施工图纸预算是否编制和审定；

　　8、其他条件，如材料、成品、半成品和工艺设备等能满足连续施工要求，临时设备能满足施工和生活的需要；施工器械经过检修能保证正常运转；劳动力已调集能满足施工需要。

　　司法实践往往更复杂，经常出现对“具备开工条件”不完全一致的认定。笔者将结合法律规则及实际案例，分析哪些条件已在司法实践中形成共识，而哪些条件还存在争议。

　　1、法院普遍认为以下两点属于发包人的主要义务，其未满足将直接导致不具备开工条件的认定。

　　(1)施工图纸完备并经审查。施工图纸是施工的根本技术依据，其缺失是典型的不具备开工条件。《建设工程质量管理条例》规定了按图施工原则，多个部门规章将“完成施工图设计”列为开工条件，如《环境保护部基本建设项目管理办法》第十四条。在(2019)鄂民申1218号案中，湖北高院认定,发包人未按约提供完整的施工图纸，导致承包人无法完成相应工程量，是工期延误的主要原因，责任由发包人承担。图纸不全，施工就无从谈起。

　　(2)施工场地具备基本施工条件。多个部门规章均将“三通一平”或“四通一平”列为开工条件，如《文化和旅游部直属单位建设项目管理办法》第三十条。在(2024)渝民申2191号案中，重庆高院对“开工条件”作出论述，认为其“不仅包括依法取得施工许可证等行政审批手续，还应包括施工现场具备能够正常施工的客观条件”。该案中，项目因不具备正常施工的客观条件，被认定为未达到开工条件。

　　2、有些客观条件是否成为开工的必要条件，法院在实践中尚未完全形成共识，而是结合具体案情、合同约定及对施工的实际影响进行判断。

　　(1)是否取得施工许可证。《中华人民共和国建筑法》第七条规定，建筑工程开工前，建设单位应当申请领取施工许可证。《建筑工程施工许可管理办法》第三条同样规定，未取得施工许可证的，一律不得开工。在(2019)苏民申7414号高级法院案中，江苏高院明确指出，建设单位申请领取施工许可证系工程施工应具备的法定条件，发包人未在约定期限内取得，即构成违约，工程不具备开工条件。但实践中也存在相反的裁判观点，在(2020)鲁民申2039号案中，山东高院认为开工日期应依合同约定或实际进场时间确定，未取得规划许可证或施工许可证不影响开工日期的认定，亦不构成承包人免责事由。

　　(2)合同或协议是否签订。合同是施工的依据，但实践中存在大量先施工后签约或边施工边签约的情况。法院更看重的是双方是否形成了事实上的施工合同关系，而非书面合同本身。在(2021)皖1802民初3036号案中，法院认为，虽然双方未签订书面合同，但承包人已按报备的《施工组织设计》实际施工，发包人也接受了该履行行为，故未签合同的过错不在承包人。因此，书面合同的签订并非司法认定开工条件的绝对前提，事实合同关系同样有效。

　　(3)施工组织设计是否编制并经批准。施工组织设计是承包人的施工计划，其编制和报审是承包人的义务。在(2017)沪01民终13993号案中，法院认为，承包人未编制施工组织设计、未落实质量安全措施，是导致无法申领施工许可证的原因之一，并因此驳回了其索赔请求。这表明，虽然施工组织设计本身不是发包人提供的“条件”，但承包人未完成此项工作，可能成为发包人抗辩其未履行协助办理施工许可证义务的理由，从而影响对“不具备开工条件”的责任认定。

　　综合来看，司法实践中判断具备开工条件的核心标准可以归纳为：发包人是否已履行完毕其主要的前期协助义务，使得承包人能够合法、持续地开展主体工程的施工作业。因此，在处理具体案件时，不应机械套用条件清单，而应围绕“发包人义务履行情况”和“实质性施工可能性”这两个核心，结合在案证据进行具体分析。

　　(二)无开工通知，但开工要件齐备且发包人同意承包人实际进场施工，以实际进场施工日期为准

　　若发包人或监理人未签发开工通知，但工程已具备开工要件，且经发包人同意承包人已实际进场施工，则以承包人实际进场施工的时间确定开工日期。这一规则体现了民法中的诚实信用原则和实际履行原则，虽没有书面的开工通知，但承包人已实际进场施工，发包人未提出异议且接受履约，视为双方以实际行为达成开工合意，司法认定中应保护基于双方一致意思表示而形成的客观事实。承包人实际进场施工的具体日期可以通过工程监理单位的监理日志，发包人或监理人签字确认的进场记录、工程量签证单、施工报审表，施工现场照片，相关合同的履行凭证以及第三方出具的证明文件等材料确定。在(2019)最高法民申67号案中，最高人民法院明确《监理日志》属于合同履行过程中形成的原始书证，具有形式真实性时可以作为定案依据，监理公司后续出具的否定性证明不能推翻此前已加盖公章的《监理日志》的证据效力。在(2022)渝0102民初6228号案中，法院认为承包人提供的现场施工图片等证据能够印证其已进场施工。

　　还需注意区分的是是实际进场“施工”与实际进场“施工准备”，法院通常会审查承包人进场是进行开工准备还是正式施工。从司法实践典型案例中可知，法院对此进行认定时相对保守，通常会将有确切证据证明的实际施工的时间认定为开工时间，如果承包人进场只是做施工准备并未进行大规模施工，则不会将承包人进场时间作为开工日期。简单来说，实际进场不等于实际施工，承包人进场必须“真枪实弹”地开始正式施工才算数，仅进行施工准备行为，如搭建临时设施、测量放线等一般不能单独认定为实际进场施工。在(2021)新民申1739号案中，新疆高院认为工程奠基仪式的媒体报道、施工控制测量表及工程定位测量记录等证据只能证明建设单位为案涉工程举行了奠基仪式及施工前的准备工作，不能证明施工现场已具备开工条件，亦不能证实承包人已实际进场施工。实际进场施工的行为一般包括：施工人员正式到位并开展实质性施工活动、施工机械设备正式投入施工作业、工程场地满足“三通一平”等条件、开始土方开挖、基础浇筑等主体工程施工。在(2023)皖0523民初162号案中，监理日志记载了“5号厂房有3组6人挖人孔桩”的活动，法院据此认定该日期为“实际进场施工日期”，即开工日期，明确了“挖人孔桩”属于正式施工行为。在(2021)豫01民终1061号案中，法院认定地基验槽记录可以证明具备开工条件的事实，即可以证明实质性施工(基础开挖)的开始时间，确定开工日期。

　　(三)无开工通知且无直接证据证明实际开工日期，适用综合推定原则

　　若发包人或监理人未发出开工通知，且无任何有效证据可以证明实际进场施工的具体日期，则进入最后的兜底规则，人民法院不再单独采信某一份文件，而是综合考虑各类证据，结合客观开工条件对开工日期进行推定认定。如在(2021)湘12民终2540号案中，法院认为当进场通知、工作联系函、质量验收记录表、商品房预售许可证、工程款支付报审表及质监站说明等客观证据存在矛盾时，不能仅凭单方文件记载认定开工日期，必须综合审查。

　　常见的与开工有关的证据有开工报告、竣工报告、开工仪式、开工见面会、施工许可证等。开工报告、竣工验收报告一般由承包人编制，监理人和发包人审核确认，竣工验收报告还需要向行政主管部门备案，各方对这两类文件的认可度高，因此对工程关键节点的记载具有较强的证明力。但如果竣工验收报告上的开工日期仅仅是照搬合同约定或许可证日期，而没有实际施工记录佐证，实务中可能会认定其证明力不足。且竣工报告更侧重记录工程质量验收合格的时间，相比之下，开工报告更接近实际开工时间，记载更为准确。施工许可证是行政机关的许可行为，其载明的日期仅能证明项目具备了合法开工的行政条件，不能直接等同于民事上的实际开工日期，实务中实际开工与许可证日期不符的情况极为普遍，因此施工许可证通常仅作为间接证据，在缺少其他材料时辅助参考。

　　四、总结

　　开工日期的司法认定并非以单一证据为准，而是遵循法定顺位、实质重于形式的裁判逻辑。具备相应条件的，法院将依据《建工司解(一)》第八条第一项的规定认定开工通知上载明的开工日期为开工日期；不具备相应条件，法院则在司法实务中审查是否具备开工条件、甄别施工准备与正式施工的行为性质、结合各方面证据综合认定开工日期。工期是施工合同中的一项重要约定，开工日期是起跑线，对工期认定有至关重要的影响。在施工合同履行中，发承包双方不仅要关注“何时开工”，更要关注“如何证明开工”，规范开工通知、场地移交、监理日志、进场签证等资料管理，在每一个关键节点上做到证据留痕，方能在工期争议发生时顺利还原基础事实，妥善维护自身权益。

　　作者简介

　　韩金朝

　　建纬律师事务所 合伙人

　　一天8小时工作制，午餐和午休时间也算在内吗?

　　解答前，先了解一下职场上关于工时的规定。

　　根据《中华人民共和国劳动法》第三十六条规定，劳动者每日工作时间不超过8小时、每周工作时间不超过44个小时。

　　1995年施行的《国务院关于职工工作时间的规定》又明确细化表示，劳动者每日工作时间不超过8小时、每周工作时间不超过40个小时。

　　至此，8小时工作制一直沿用至今。成为了劳动者按时休息的法律保障。

　　8小时工作制，午餐和午休时间算在内吗?

　　北京市京都律师事务所许媛媛律师在接受记者采访时表示，法律没有明确硬性规定午休必须计入或不计入。

　　“可以包括也可以不包括，不包括的话就要保证员工午休时间真正在休息。具体看企业制度和实践情况。”

　　作为普通劳动者，我们如何确定呢?

　　许媛媛律师表示，一般企业，通常午休是包含在8小时工作制内的，作为普通劳动者在入职时要确认：劳动合同或员工手册是否写明午休计入工时。

　　此外，要看实际工作情况，算不算工时的核心标准在于能否自由支配。

　　午休时间能自由出门、吃饭、休息那就是不算工时。

　　不能离岗、要回复消息、随时待命那就算工时。

　　知识多一点：

       8小时工作制的本质，是用法律强制力保障劳动者的基本人权——让劳动者不再是企业可随意支配的 “工具”，而是拥有休息、健康、报酬、发展等完整权利的主体。落实8小时制，就是把“劳动有价值、休息有保障、维权有底气” 落到实处，让劳动者真正实现体面劳动、尊严生活。

　　搞清规则

　　才能保障权益

　　快根据自己的情况判断一下吧

　　你们单位8小时工作制

　　包括午餐和午休吗?

　　记者：乔然

　　来源： 工人日报

　　一、引言

　　2026年1月1日，《中华人民共和国增值税法》(以下简称“《增值税法》”或“新法”)及其实施条例正式施行，增值税规则完成从部门规章到国家法律的升级。对于香港银行等境外金融机构而言，其面向境内客户开展的跨境融资等核心业务是否仍需要缴纳增值税？新法会带来哪些税务影响？本文结合境外银行实务，梳理新规下应税判定、扣缴规则，并提出相应的合规应对建议，为境外金融机构开展境内相关业务提供参考。

　　二、《增值税法》的主要规则及税务影响

　　(一)境外银行提供金融服务需缴纳增值税

　　根据《增值税法》第三条的规定，在中华人民共和国境内销售货物、服务、无形资产、不动产，以及进口货物的单位和个人(包括个体工商户)，为增值税的纳税人，应当依照本法规定缴纳增值税。根据《中华人民共和国增值税法实施条例》(以下简称“《实施条例》”)第二条第二款规定，增值税法第三条所称服务，包括金融服务等生产生活服务。因此，境外银行在境内销售金融服务(如跨境贷款、保函、信用证等)，属于境内应税交易，应依法缴纳增值税。

　　该项征税规则自《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号，以下简称“36号文”)实施以来即已适用，新法实施后征税要求保持不变，但规则层级更高、执法依据更明确。境外银行需梳理自身业务，准确判断是否属于中国境内增值税应税范围。

　　(二)应税交易以境内消费为判定标准

　　关于应税交易的认定标准，《增值税法》及《实施条例》第四条明确列举了“服务、无形资产在境内消费”的情形，其中包括“境外单位或者个人向境内单位或者个人销售服务、无形资产，在境外现场消费的服务除外”。

　　因此，应税交易的核心判定标准为“服务在境内消费”。境外银行向境内主体提供跨境贷款、担保、贸易融资等服务，通常均属于境内应税交易；仅境外现场消费、不涉及境内主体使用的服务，不构成境内应税交易。

　　(三)金融服务适用6%的税率

　　根据《增值税法》第十条及《关于增值税征税具体范围有关事项的公告》(财政部 税务总局公告2026年第9号)的规定，在境内销售金融服务(含贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让)，适用6%的增值税税率。

　　增值税以增值额为计税依据，一般计税方法公式为：应纳增值税=销项税额−进项税额。例如，某境内银行向境内企业提供整体服务，包含需要聘请境外第三方金融机构提供境外金融服务，共收取境内企业服务费100万元(不含税)、增值税6万元(100万元×6%，即销项税额)；为提供该服务，该银行向境外第三方金融机构支付金融服务费20万元(不含税)、增值税1.2万元(20万×6%，即进项税额)，则该境内银行应纳增值税为4.8万元(销项税额6万-进项税额1.2万)。

　　(四)境内购买方需履行增值税扣缴义务

　　《增值税法》第十五条规定，境外单位和个人在境内发生应税交易，以购买方为扣缴义务人；按照国务院的规定委托境内代理人申报缴纳税款的除外。因此，境外银行与境内主体发生应税交易的，由境内购买方履行扣缴义务。但新规并未明确约定税负由哪一方最终承担。若跨境业务合同中未清晰约定税负承担与扣缴安排，境内付款方在向境外银行付款时可能扣除相应增值税，导致境外银行实际收取的款项低于合同约定的净额，可能因此产生收入损失。

　　三、实例分析：哪些跨境融资业务需要缴纳增值税

　　随着新法落地，跨境融资业务的增值税征税边界更加明确，应税与非应税业务情形梳理如下：

　　1. 应税项目(适用6%税率)：境外银行向境内企业收取的贷款利息、担保费，以及与贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等。

　　2. 非应税项目：服务完全发生在境外、不在境内消费、与境内无实质关联的费用。例如，境外银行为境外主体提供的境外债券承销(未涉及境内标的)、境外同业资金拆借、境外账户管理等业务费用。

　　举例说明如下：在下图所示的交易结构中，

       ①A银行境内分行向境内公司提供开立保函服务，属于境内银行提供的金融服务，需按6%的税率缴纳增值税；

       ②A银行香港子行向A银行境内分行提供转开保函服务，构成“服务在境内消费”的应税交易，由A银行境内分行作为购买方履行增值税扣缴义务；

       ③A银行香港子行与A银行法兰克福子行之间的服务发生在境外主体之间，未被境内主体直接使用，也未与境内消费产生直接关联，通常不属于境内应税交易，无需在中国缴纳增值税。

　　四、境外银行跨境融资的合规建议

　　为应对《增值税法》带来的变化，境外银行可从以下两方面优化跨境融资业务合规管理：

　　(一)优化合同税务条款，明确税负承担

　　在合同条款完善方面，应将增值税安排作为跨境业务合同的必备条款。在相关合同中，明确约定境外银行收取的利息、手续费、担保费等各类款项均为不含增值税的净额款项，并清晰约定税负承担主体，由境内付款方依法履行扣缴义务，保障银行收款净额不受扣减。

　　(二)持续关注政策动态，及时调整业务策略

　　《实施条例》第二十一条规定对贷款服务进项抵扣使用了“暂不得抵扣”的表述，并配套建立了政策评估机制，这意味着贷款服务进项税额抵扣政策未来存在调整可能。境外银行应持续关注财政部、税务总局发布的相关配套规则与政策评估进展，根据最新政策动态，适时调整业务定价、优化合同条款及规范操作流程，确保业务合规开展。

　　五、结语

　　《增值税法》实施后，跨境融资业务的税务规则更加清晰稳定。新法以服务在境内消费为判定依据，明确境外银行向境内提供贷款、保函等金融服务，相关利息、手续费、担保费等按6%的税率缴纳增值税，由境内购买方代扣代缴。境外银行无需自行申报缴税，但需在业务合同中完善税务条款、明确税负归属，持续关注政策动态并及时调整。

　　一、企业所得税中的视同销售

　　(一)企业确认视同销售的法定情形

　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利、利润分配等用途，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　(二)企业处置资产视同销售的具体判定标准

　　根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入：

　　1. 用于市场推广或销售；

　　2. 用于交际应酬；

　　3. 用于职工奖励或福利；

　　4. 用于股息分配；

　　5. 用于对外捐赠；

　　6. 其他改变资产所有权属的用途。

　　(三)政策依据及立法目的

　　【政策依据】

　　1. 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)第二十五条；

　　2. 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)；

　　3. 《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第80号)。

　　【废止条款说明】国税函〔2008〕828号第三条关于视同销售收入按企业同类资产同期对外销售价格确定的规定，已被国家税务总局公告2016年第80号第二条替代，现行规定为：除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。

　　【立法目的】

       基于"法人税制"原则，确保企业所有应税所得(包括非货币性资产转移产生的隐含收益)均纳入应纳税所得额核算，防止企业通过非货币性交易、无偿转移等方式规避纳税义务。

　　【补充说明】资产在总分支机构间转移(同一县/市)、改变用途(自用、生产、在建)、形态、结构等不改变所有权的内部处置行为，不视同销售，无需缴纳企业所得税。

　　二、增值税法实施后仅保留三项视同应税交易情形

　　2026年1月1日《中华人民共和国增值税法》正式施行后，原《增值税暂行条例实施细则》及《营业税改征增值税试点实施办法》规定的11项视同销售情形大幅精简为3项"视同应税交易"，政策设计更聚焦"实质课税"原则。

　　(一)单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

　　(二)单位和个体工商户无偿转让货物；

　　(三)单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品。

　　(四)视同应税交易新旧情形对比表

　　(五)政策依据及立法目的

　　【政策依据】

　　1. 《中华人民共和国增值税法》(中华人民共和国主席令第113号，2026年1月1日起施行)第五条、第十九条；

　　2. 《中华人民共和国增值税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第826号，2026年1月1日起施行)第四十条；

　　3. 《国家税务总局关于增值税法实施后若干征管事项的公告》(国家税务总局公告2025年第32号)。

　　【立法目的】

       维护增值税抵扣链条的完整性，防止因无偿转让、内部使用等行为导致税款流失，政策设计更聚焦"实质课税"，删除了原政策中易产生争议的兜底条款和冗余情形，征管逻辑更清晰。

　　【术语说明】新法统一使用"视同应税交易"替代原"视同销售"概念，更准确体现增值税对交易行为征税的本质特征。

　　【补充说明】用于公益事业、以社会公众为对象的无偿转让(货物/无形资产/不动产/金融商品)，不视同应税交易，无需缴纳增值税；单位/个体工商户为聘用员工提供的服务，也不视同应税交易。

　　三、实务典型案例比对

　　结合企业日常高频业务场景，通过案例直观展示两者的税务处理差异，帮助企业精准规避涉税风险。

　　案例1：自产产品发放职工福利

　　背景：A公司(一般纳税人)2026年5月将自产月饼(成本5万元，市场价6万元，不含税)发放给员工，用于集体福利。

　　增值税：视同应税交易(自产货物用于集体福利)，销项税额=6×13%=0.78万元，可抵扣生产环节进项税额；

　　企业所得税：视同销售(资产所有权转移)，按公允价值6万元确认视同销售收入，结转成本5万元，纳税调增1万元，纳入当期应纳税所得额核算。

　　(一)完整会计分录示例

　　1. 计提职工福利费时：

　　借：管理费用/生产成本/制造费用等——职工福利费 67,800

　　贷：应付职工薪酬——非货币性福利 67,800

　　(注：按含税公允价值计提，包含视同销售的增值税销项税额)

　　2. 实际发放月饼并确认视同销售收入时：

　　借：应付职工薪酬——非货币性福利 67,800

　　贷：主营业务收入60,000

　　应交税费——应交增值税(销项税额) 7,800

　　3. 结转产品成本时：

　　借：主营业务成本50,000

　　贷：库存商品50,000

　　(二)增值税及企业所得税纳税申报填报要点

　　■增值税申报(一般纳税人适用)

　　- 《增值税及附加税费申报表附列资料(一)》第1行"13%税率的货物及加工修理修配劳务"第5列"未开具发票销售额"填报60,000元- 第1行第6列"未开具发票销项(应纳)税额"填报7,800元- 生产环节对应的进项税额可正常抵扣，无需转出

　　■企业所得税年度申报：

　　- 《A105010 视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》第5行"(四)用于职工奖励或福利视同销售收入"第1列"税收金额"填报60,000元- 第15行"(四)用于职工奖励或福利视同销售成本"第1列"税收金额"填报50,000元- 《A105050 职工薪酬支出及纳税调整明细表》第3行"职工福利费支出"按规定填报并进行限额调整- 视同销售收入60,000元可作为业务招待费、广告费和业务宣传费扣除限额的计算基数

　　(三)涉税风险提示(结合征管重点)

　　1. 【高风险】未按公允价值确认视同销售收入，仅按成本价计提销项税额，导致少缴增值税和企业所得税

　　2. 【重点监控】金税四期系统会比对"应付职工薪酬"科目发生额与增值税申报表"未开具发票销售额"的匹配关系，异常将触发预警；

　　3. 【常见误区】错误将自产货物用于职工福利的进项税额转出，实际上该情形下生产环节进项税额可正常抵扣；

　　4. 【扣除限额】职工福利费支出超过工资薪金总额14%的部分，需作纳税调增处理；

　　5. 【个税风险】发放给员工的非货币性福利应并入当月工资薪金所得代扣代缴个人所得税。

　　(四)对应政策依据的具体条款内容

　　1. 《中华人民共和国增值税法》第五条第(一)项："单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费"，视同应税交易；

　　2. 《中华人民共和国增值税法》第十九条：视同应税交易的销售额按照市场公允价格确定；

　　3. 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条：企业将货物用于职工福利，应当视同销售货物；

　　4. 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条第(三)项：用于职工奖励或福利，应按规定视同销售确定收入。

　　(五)实务操作中的落地注意事项

　　1. 建议建立非货币性福利发放台账，记录发放物品的数量、成本、市场价、发放对象等信息，以备税务机关检查；

　　2. 视同销售的增值税销项税额应在货物移送的当月计提并申报，不得延迟；

　　3. 若企业会计处理已按会计准则确认收入，则企业所得税申报时无需再作视同销售纳税调整，避免重复调整；

　　4. 注意区分"集体福利"与"个人消费"：用于职工食堂、浴室等集体福利设施的，属于集体福利；直接发放给员工个人的，属于个人消费；

　　5. 外购货物用于职工福利的，不属于增值税视同应税交易，已抵扣的进项税额需转出。

　　案例2：外购产品赠送给客户

　　背景：B公司(一般纳税人)外购一批礼品(成本10万元，取得专票，税额1.3万元)，赠送给客户，市场价11.3万元(含税)。

　　增值税：不视同应税交易(外购货物无偿赠送客户，属于交际应酬消费)，已抵扣的进项税额1.3万元需转出；

　　企业所得税：视同销售(资产所有权转移，用于交际应酬)，按公允价值11.3万元(含税价换算为不含税价10万元)确认收入，结转成本10万元，纳税调增0万元(若公允价值与成本一致)，同时礼品支出需按税法规定限额扣除。

　　(一)完整会计分录示例

　　1. 外购礼品并取得增值税专用发票时：

　　借：库存商品——礼品 100,000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 13,000

　　贷：银行存款/应付账款 113,000

　　2. 将礼品赠送给客户时(属于交际应酬消费)：

　　借：管理费用/销售费用——业务招待费 113,000

　　贷：库存商品——礼品 100,000

　　应交税费——应交增值税(进项税额转出) 13,000

　　(注：2026年增值税法下，外购货物无偿赠送客户属于交际应酬消费，不视同应税交易，进项税额转出)

　　(二)增值税及企业所得税纳税申报填报要点

　　■增值税申报(一般纳税人适用)：

　　- 《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第15行"集体福利、个人消费"税额栏填报13,000元- 无需在《附列资料(一)》填报视同销售销售额和销项税额- 【重要提示】2026年新增值税法实施后，本情形不再作视同销售处理，仅作进项税额转出

　　■企业所得税年度申报：

　　- 《A105010 视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》第4行"(三)用于交际应酬视同销售收入"第1列"税收金额"填报100,000元(不含税公允价值)- 第14行"(三)用于交际应酬视同销售成本"第1列"税收金额"填报100,000元- 《A105000 纳税调整项目明细表》第15行"(三)业务招待费支出"按发生额的60%与当年销售(营业)收入的5‰孰低原则进行纳税调整- 视同销售收入100,000元可作为业务招待费扣除限额的计算基数

　　(三)涉税风险提示(结合征管重点)

　　1. 【政策适用风险】2026年增值税法实施后，仍按旧政策作视同销售处理，导致多缴增值税；或错误不转出进项税额，导致少缴增值税；

　　2. 【发票风险】外购礼品取得增值税专用发票后未认证抵扣直接入费用，形成"滞留票"，触发金税系统预警；

　　3. 【扣除限额风险】业务招待费超限额未作纳税调增，或未将视同销售收入纳入计算基数导致限额计算错误；

　　4. 【个税风险】向客户赠送礼品，未按"偶然所得"项目代扣代缴20%的个人所得税；

　　5. 【关联交易风险】向关联方赠送礼品价格明显偏低且无正当理由，可能被税务机关纳税调整。

　　(四)对应政策依据的具体条款内容

　　1. 《中华人民共和国增值税法》第五条：仅列举3项视同应税交易，外购货物用于交际应酬不在列举范围内；

　　2. 《中华人民共和国增值税法》第二十二条第(一)项：用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物对应的进项税额，不得从销项税额中抵扣；

　　3. 《中华人民共和国增值税法实施条例》第二十二条：个人消费包括纳税人的交际应酬消费；

　　4. 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条：企业将货物用于交际应酬，应当视同销售货物；

　　5. 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条第(二)项：用于交际应酬，应按规定视同销售确定收入。

　　(五)实务操作中的落地注意事项

　　1. 【新旧政策衔接】2026年1月1日之前发生的外购货物赠送行为，仍按原政策作视同销售处理；2026年1月1日之后发生的，按新政策作进项税额转出处理；

　　2. 【凭证管理】建议留存礼品采购合同、发票、赠送审批单、签收记录等资料，证明业务真实性；

　　3. 【个税处理】向个人客户赠送礼品时，应按"偶然所得"项目代扣代缴个人所得税，税率20%；向单位客户赠送的，无需代扣个税；

　　4. 【买一赠一区别】企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入；

　　5. 【科目核算】建议在"业务招待费"科目下设置明细核算，区分礼品、餐饮、招待等不同类型，便于纳税调整。

　　案例3：无偿提供咨询服务

　　背景：C公司(一般纳税人)免费为关联方提供咨询服务，市场价10万元(不含税)。

　　增值税：不视同应税交易(新增值税法删除无偿服务视同条款)，无需缴纳增值税；若以“无偿”避税(如关联方无偿拆借资金)，税务机关可反避税调整；

　　企业所得税：视同销售(提供劳务用于外部关联方，所有权隐含转移)，按公允价值10万元确认收入，同时结转咨询服务对应的成本(如人员工资)，纳入当期应纳税所得额核算。

　　(一)完整会计分录示例

　　1. 发生咨询服务相关成本时(如人员工资、差旅费等)：

　　借：劳务成本——咨询服务成本 60,000

　　贷：应付职工薪酬/银行存款等 60,000

　　2. 无偿提供咨询服务完成时(会计上不确认收入，仅结转成本)：

　　借：营业外支出/管理费用——关联方交易 60,000

　　贷：劳务成本——咨询服务成本 60,000(注：2026年增值税法下，无偿提供咨询服务不视同应税交易，无需计提销项税额)

　　(二)增值税及企业所得税纳税申报填报要点

　　■增值税申报(一般纳税人适用)：

　　- 无需在《增值税及附加税费申报表附列资料(一)》填报视同销售销售额和销项税额- 咨询服务对应的进项税额可正常抵扣，无需转出- 【重要提示】2026年新增值税法删除了无偿服务视同销售条款，仅无偿转让金融商品需视同- 若被税务机关认定为以"无偿"避税的，按反避税规定调整后，在对应栏次填报调整金额

　　■企业所得税年度申报：

　　- 《A105010 视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》第9行"(八)提供劳务视同销售收入"第1列"税收金额"填报100,000元- 第19行"(八)提供劳务视同销售成本"第1列"税收金额"填报60,000元- 《A105000 纳税调整项目明细表》第43行"(五)特别纳税调整应税所得"如涉及关联交易调整的，在此填报- 视同销售收入100,000元可作为业务招待费、广告费扣除限额的计算基数

　　(三)涉税风险提示(结合征管重点)

　　1. 【反避税风险】关联方之间无偿提供服务，特别是无偿拆借资金，税务机关可依据《特别纳税调整实施办法》进行转让定价调整，补征税款并加收利息；

　　2. 【政策适用风险】2026年增值税法实施后，仍错误对无偿服务计提销项税额，导致多缴增值税；

　　3. 【企业所得税风险】未按规定作视同销售纳税调整，导致少缴企业所得税；

　　4. 【关联申报风险】未按规定进行关联业务往来年度报告申报，或同期资料准备不合规；

　　5. 【成本扣除风险】无偿提供服务对应的成本费用，若与取得收入无关，可能被税务机关纳税调增。

　　(四)对应政策依据的具体条款内容

　　1. 《中华人民共和国增值税法》第五条：仅列举3项视同应税交易，无偿提供服务不在列举范围内；

　　2. 《中华人民共和国增值税法》第三十七条：纳税人与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少其应纳税额的，税务机关有权按照合理方法调整；

　　3. 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条：企业将劳务用于捐赠、偿债、赞助等用途，应当视同提供劳务；

　　4. 《中华人民共和国企业所得税法》第四十一条：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整；

　　5. 《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法(试行)〉的通知》(国税发〔2009〕2号)相关规定。

　　(五)实务操作中的落地注意事项

　　1. 【关联交易定价】建议关联方之间的服务交易按照独立交易原则收取合理费用，避免被税务机关反避税调整；

　　2. 【同期资料准备】年度关联交易金额符合条件的企业，应当按规定准备同期资料，证明关联交易符合独立交易原则；

　　3. 【成本分摊协议】关联方之间共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，可以签订成本分摊协议；

　　4. 【预约定价安排】企业可以与税务机关就未来年度关联交易的定价原则和计算方法达成预约定价安排，降低税务风险；

　　5. 【金融商品特殊规定】无偿转让股票、债券等金融商品的，2026年增值税法下仍需视同应税交易，按规定计提销项税额。

　　案例4：货物移送外地分公司用于销售

　　背景：D公司(一般纳税人)将一批自产货物(成本8万元，市场价12万元)移送至外地分公司(跨县/市)用于销售。

　　增值税：原政策视同销售，新增值税法下不视同(属于同一纳税主体内部资产配置，回归实质征管，由接收方对外销售时正常计税，需保留调拨单、运输单备查)；

　　企业所得税：不视同销售(同一法人内部资产转移，所有权未转移)，无需确认视同销售收入和成本，相关资产计税基础延续计算。

　　(一)完整会计分录示例

　　1. 总公司移送货物给外地分公司时：

　　借：发出商品/内部往来——XX分公司 80,000

　　贷：库存商品80,000(注：2026年增值税法下，跨县/市移送货物用于销售不视同应税交易，无需计提销项税额)

　　2. 分公司对外销售货物时：

　　借：银行存款/应收账款 135,600

　　贷：主营业务收入120,000

　　应交税费——应交增值税(销项税额) 15,600

　　3. 分公司结转销售成本时：

　　借：主营业务成本80,000

　　贷：发出商品/内部往来——XX分公司 80,000

　　(二)增值税及企业所得税纳税申报填报要点

　　■增值税申报(一般纳税人适用)：

　　- 总公司移送货物时：无需在增值税申报表填报任何视同销售数据- 分公司对外销售时：在《增值税及附加税费申报表附列资料(一)》对应税率栏次填报销售额120,000元和销项税额15,600元- 【重要提示】2026年增值税法实施后，跨县/市移送货物用于销售不再视同销售，由分公司对外销售时正常计税

　　■企业所得税年度申报：

　　- 无需在《A105010 视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》填报任何视同销售数据- 总、分公司实行统一核算的，由总公司汇总计算并缴纳企业所得税，内部转移不产生税会差异- 若分公司独立核算且独立纳税的，按正常销售处理

　　(三)涉税风险提示(结合征管重点)

　　1. 【政策适用风险】2026年增值税法实施后，仍按旧政策对跨县/市移送货物作视同销售处理，导致多缴增值税；

　　2. 【发票风险】总公司向分公司开具增值税专用发票，形成"对开发票"，可能被认定为虚开发票；

　　3. 【核算风险】总、分公司内部往来核算混乱，导致增值税和企业所得税申报数据不一致，触发预警；

　　4. 【备案风险】未按规定办理汇总纳税备案，导致分公司所在地税务机关要求就地纳税；

　　5. 【资料留存风险】未留存货物调拨单、运输单据、销售清单等资料，无法证明货物移送的真实性和用途。

　　(四)对应政策依据的具体条款内容

　　1. 《中华人民共和国增值税法》第五条：仅列举3项视同应税交易，跨县/市移送货物不在列举范围内；

　　2. 《中华人民共和国增值税法实施条例》第四十条：增值税法第二十八条第一款第二项所称完成视同应税交易的当日，是指货物发出、金融商品所有权转移、无形资产转让完成或者不动产转让完成的当日；

　　3. 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条：企业发生非货币性资产交换应当视同销售，但同一法人内部资产转移不适用；

　　4. 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第一条：资产在总分支机构间转移，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入。

　　(五)实务操作中的落地注意事项

　　1. 【凭证管理】建议建立货物移送台账，留存货物调拨单、出库单、运输单据、分公司入库单、销售清单等资料，证明货物移送的真实性和用于销售的用途；

　　2. 【发票管理】总公司向分公司移送货物时，无需开具增值税发票，避免形成"对开发票"；分公司对外销售时，由分公司直接向客户开具发票；

　　3. 【汇总纳税】总、分公司实行增值税汇总纳税的，应按规定向税务机关办理备案手续，按规定计算分配应纳税额；

　　4. 【会计核算】建议通过"内部往来"或"发出商品"科目核算总、分公司之间的货物移送，避免重复确认收入和成本；

　　5. 【特殊情形】若分公司不具有一般纳税人资格，或总、分公司未实行汇总纳税的，建议咨询主管税务机关确认具体征管要求。

　　案例5：无偿转让不动产

　　背景：E集团将名下写字楼(市场价8000万元，不含税，计税成本5000万元，已计提折旧1000万元)无偿划转给全资子公司。

　　(一)完整会计分录示例

　　1.E集团(母公司)划转不动产时：

　　借：固定资产清理40,000,000

　　累计折旧10,000,000

　　贷：固定资产——写字楼 50,000,000

　　2. 计提视同应税交易增值税销项税额：

　　借：固定资产清理7,200,000

　　贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 7,200,000(销项税额=8000万元×9%=720万元)

　　3. 结转无偿划转净损失：

　　借：营业外支出/资本公积 47,200,000

　　贷：固定资产清理47,200,000

　　4. 全资子公司接受不动产时：

　　借：固定资产——写字楼 80,000,000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 7,200,000

　　贷：资本公积/营业外收入 87,200,000

　　(二)增值税及企业所得税纳税申报填报要点

　　■增值税申报(一般纳税人适用)：

　　- 《增值税及附加税费申报表附列资料(一)》第4行"9%税率的服务、不动产和无形资产"第5列"未开具发票销售额"填报80,000,000元

　　- 第4行第6列"未开具发票销项(应纳)税额"填报7,200,000元- 子公司取得母公司开具的增值税专用发票后，可在《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第1行申报抵扣进项税额720万元

　　■企业所得税年度申报：

　　- 《A105010 视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》第7行"(六)用于对外捐赠视同销售收入"第1列"税收金额"填报80,000,000元- 第17行"(六)用于对外捐赠视同销售成本"第1列"税收金额"填报40,000,000元- 若符合特殊性税务处理条件的，填报《A105100 企业重组及递延纳税事项纳税调整明细表》

　　- 【重要提示】100%直接控制的母子公司之间按账面净值划转资产，符合条件的可选择特殊性税务处理

　　(三)涉税风险提示(结合征管重点)

　　1. 【增值税风险】未按市场公允价值计提销项税额，仅按账面净值计算，导致少缴增值税；

　　2. 【特殊性税务处理风险】未按规定向税务机关备案，或不符合条件却适用特殊性税务处理，被税务机关纳税调整；

　　3. 【土地增值税风险】无偿划转不动产，除改制重组等特殊情形外，需按规定缴纳土地增值税；

　　4. 【印花税风险】未按"产权转移书据"税目缴纳印花税；

　　5. 【资料留存风险】未留存划转协议、评估报告、股权关系证明等资料，无法证明划转符合特殊性税务处理条件。

　　(四)对应政策依据的具体条款内容

　　1. 《中华人民共和国增值税法》第五条第(三)项："单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品"，视同应税交易；

　　2. 《中华人民共和国增值税法》第十九条：视同应税交易的销售额按照市场公允价格确定；

　　3. 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条：企业将财产用于捐赠，应当视同转让财产；

　　4. 《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)第三条：对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，符合条件的，可选择特殊性税务处理；

　　5. 《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号)相关规定。

　　(五)实务操作中的落地注意事项

　　1. 【特殊性税务处理条件】适用特殊性税务处理需同时满足：(1)具有合理商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；(2)股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动；(3)划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益；

　　2. 【备案要求】适用特殊性税务处理的，应在企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《居民企业资产(股权)划转特殊性税务处理申报表》和相关资料；

　　3. 【发票开具】母公司应按公允价值向子公司开具增值税专用发票，子公司可凭票抵扣进项税额，避免增值税抵扣链条断裂；

　　4. 【计税基础延续】适用特殊性税务处理的，划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定；

　　5. 【其他税费】无偿划转不动产还需考虑土地增值税、契税、印花税等税费的处理，符合条件的可享受相关税收优惠。

　　近日，海关总署发布数据显示，2026年一季度我国货物贸易进出口总值11.84万亿元，历史同期首次超过11万亿元，同比增速保持两位数增长，达到15%。其中，出口延续增长态势，一季度出口6.85万亿元，同比增长11.9%。

　　作为出口企业，应高度重视出口退(免)税备案工作。2026年1月1日起施行的《出口业务增值税和消费税退(免)税管理办法》，将原有出口退(免)税的基础备案、集团公司成员企业备案、免税品经营企业备案、委托代办退税备案、先退税后核销资格申请等5张备案表单，简并整合为1张通用的《出口退(免)税备案表》。不过，办理出口退税备案不只是“填张表”那么简单，有许多细节需要注意。

　　3种业务类型企业均须备案

　　出口退(免)税备案表包括新办备案、备案变更、备案撤回3种业务类型，明确适用场景、办理时限与要求规范。

　　新办备案是企业享受出口退(免)税政策的准入环节，应在首次申报出口退(免)税或申请开具出口退(免)税证明时，向主管税务机关申请办理。新成立企业、新获进出口权企业、由免税转为退税的企业，可以在取得资质后即时备案，也可以在发生首笔出口业务后备案，但必须在首次申报退(免)税前办结。办理备案时需确保海关进出口货物收发货人备案、外汇名录实名登记与税务登记信息一致，保障基础信息准确无误。

　　举例来说，假设A公司是一家生产企业，于2026年1月5日注册成立并办理了税务登记，拟委托外贸综合服务企业代为办理出口退(免)税事宜。该企业在1月5日完成税务登记后，即可办理出口退(免)税备案，最晚应于首次委托代办退税时完成备案。备案时，A公司仅需如实报送《出口退(免)税备案表》。值得注意的是，在填写备案表时，除填写出口退(免)税基本信息相关栏次外，还需在出口退(免)税管理类型中选择“委托代办退税生产企业”，并填写委托代办退税信息相关栏次。

　　备案变更适用于海关代码、退税账户、退(免)税办法等备案信息变动情形。企业应当自发生变化之日起30日内向主管税务机关申请办理备案变更，仅填报变更字段即可，附送资料同步更新，确保备案信息与实际经营实时匹配，避免因信息滞后影响退税进度。

　　备案撤回是企业终止出口退税业务的收尾环节，适用于注销税务登记、不再开展出口业务等情况。办理前须结清全部出口退(免)税款，企业发生合并、分立等特殊情形，可以由承继单位承接相关权利义务，经税务机关确认后，视同结清税款办理撤回，确保业务闭环管理。

　　依据经营实际填报备案信息

　　备案信息的真实性与准确性，是税务机关审核的要点，也是办理退税的基础。企业应依据实际经营情况如实填报，重点核对退税办法、退税账户、经营范围等关键信息，杜绝漏报、错报，从源头防范风险。建议企业在备案前，逐项核对营业执照、海关备案回执、银行账户信息等资料原件。备案完成后，建立备案信息管理台账，动态跟踪、及时更新。这些看似基础的信息，是后续退税能否顺利推进的关键一环。

　　其中，企业类型与退(免)税办法的选择，直接决定退税计算方式与申报管理要求。其中，生产企业适用“免、抵、退”税办法，外贸企业适用“免、退”税办法，小规模纳税人无需选择退(免)税办法。企业须结合自身业务模式准确判定，避免因方法选择不当产生税务风险。若生产企业错选为外贸企业，无法按免抵退计算;外贸企业错选为生产企业，系统按免抵退逻辑，无法匹配进项发票。同时，企业应保持备案信息与实际经营情况的一致性。

　　退税账户的核对工作同样不容忽视，关系着退税款能否安全、及时到账。举例来说，B公司为外贸企业，在备案时，将银行账户误填写成已注销的银行账户。税务机关审核后，退税款打入该无效账户被银行退回。B公司未建立账户变更响应机制，也未在退税前主动核对账户状态，最终只能重新备案账户并提交纸质说明，导致时间周期相应增加。建议企业选用税务登记中状态正常、运行稳定的银行账户，建立账户变更的快速响应机制，确需变更时尽快办理备案变更，确保新旧账户衔接顺畅。

　　4种情形下，退(免)税办法变更不影响原退税

　　当企业经营模式发生调整时，退(免)税办法的选择同样需要变更。那么，变更前还有部分出口业务尚未办结退税怎么办?是等全部税款结清再变更，还是先行办理?一般情况下，企业申请变更退(免)税办法，应先结清此前出口业务的退(免)税款，变更后仅可申报办理变更之日及以后的出口业务退税。

　　考虑到企业经营实际，《出口业务增值税和消费税退(免)税管理办法》第九条明确，纳税人申请变更退(免)税办法前发生的出口业务存在下列情形的，应当向主管税务机关报送《已出口未结清退(免)税业务报告表》。已报告的出口业务，无需在变更前结清出口退(免)税款，可以在变更后继续申报办理出口退(免)税：未收齐出口退(免)税申报凭证、申报附送资料、收汇材料，暂时无法申报出口退(免)税的;已申报出口退(免)税但因税务稽查、出口税收函调等原因，主管税务机关暂时无法办结出口退(免)税的;申请变更前30日内已按照变更后经营模式开展经营的;在主管税务机关首次核准出口退(免)税前发现退(免)税办法备案有误的。

举例来说，假设C公司是一家外贸企业，因调整经营模式，C公司于2026年4月1日申请将其备案的退(免)税办法由免退税变更为免抵退税，但有一笔申报业务正在由主管税务机关发函调查，暂无法在变更前办结出口退(免)税。此时，该企业可以就该笔出口业务向主管税务机关报送《已出口未结清退(免)税业务报告表》，先行申请变更退(免)税办法。在变更后，继续按照免退税办法办理该笔业务的出口退(免)税。

来源：中国税务报  2026年04月24日  版次：08

作者：张璐 侯永芳　(作者单位：国家税务总局营口市税务局)

　　前段时间，国家税务总局发布的《关于啤酒计征消费税有关问题的公告》(国家税务总局公告2026年第8号，以下简称8号公告)明确，啤酒生产企业(以下简称生产企业)销售的啤酒，应当以生产企业出厂价格与关联销售单位对外销售价格孰高者作为确定消费税税额的标准，并依此确定该啤酒消费税单位税额。这一政策，有效堵塞了啤酒生产企业的避税通道。

　　抓住关键点，堵住关联交易避税通道

　　啤酒消费税以每吨3000元(含包装物及包装物押金，不含增值税)为临界点，分设两档单位税额：每吨3000元及以上的啤酒，为甲类啤酒，单位税额为250元/吨;每吨3000元以下的啤酒，为乙类啤酒，单位税额为220元/吨。

　　8号公告发布前，生产企业通过关联销售单位对外销售的，其消费税单位税额适用档次依据关联销售单位对外销售价格确定。部分生产企业借此实施价格转移避税：生产企业向关联销售单位销售啤酒，关联销售单位再以明显偏低的价格对外销售;同时，关联销售单位以“市场推广费”“渠道维护费”等名义，向生产企业收取高额费用，形成关联销售单位账面“高买低卖”、关联双方利润回流的闭环，从而使生产企业适用较低税额档次。

　　为堵塞啤酒生产企业避税通道，8号公告第一条明确，生产企业销售的啤酒，应当以生产企业出厂价格与关联销售单位对外销售价格孰高者作为确定消费税税额的标准，并依此确定该啤酒消费税单位税额。8号公告第三条进一步明确，出厂价格与对外销售价格，是按牌号、规格分别计算的当月加权平均价格。其中，牌号指啤酒产品商标品牌及具体品名，如百威经典、哈尔滨冰纯等;规格则指包装容量，如330毫升听装、500毫升瓶装、1升桶装等。笔者提醒，生产企业应依产品标准划分规格，确保口径真实、合理、一贯，不得人为调整规格等以规避应适用的税额档次。

　　笔者认为，这些政策规定形成了双重约束：一是“孰高”比较机制，以生产企业出厂价格与关联销售单位对外销售价格孰高者作为确定税额档次的标准，既防止关联销售单位单方面压低对外销售价格以拉低税额档次，也避免生产企业出厂定价脱离市场公允水平;二是加权平均计算以月度为周期，平滑单日异常交易，防止期末集中操纵价格。两项机制共同作用，可有效抑制啤酒生产企业通过关联销售单位人为压低销售价格，从而降低适用税额档次的避税行为，使生产企业合理、合规地确定啤酒消费税单位税额。

　　出厂价格和对外销售价格的计算

　　按照8号公告，出厂价格、对外销售价格的具体计算公式为：出厂价格=生产企业当月销售额÷生产企业当月销售数量;对外销售价格=所有关联销售单位当月对外销售额合计÷所有关联销售单位当月对外销售数量合计。不难看出，生产企业须按月加权平均计算出厂价格和对外销售价格。

　　《关于〈国家税务总局关于啤酒计征消费税有关问题的公告〉的解读》明确，“对外销售”是指关联销售单位将啤酒产品销售给不存在关联关系的单位或者个人的行为。这一界定将关联销售单位之间的内部流转排除在外，确保“孰高”比较基准反映真实市场交易价格。

　　这一计算口径要求：一是分别核算。同一生产企业若生产多个牌号、多种规格的啤酒，须按照牌号、规格分别核算加权平均出厂价格，并与所有关联销售单位就同一牌号、同一规格啤酒的加权平均对外销售价格进行“孰高”比较，各自确定适用税额档次。同一牌号下不同包装规格，如330毫升听装与500毫升瓶装，应作为不同规格分别核算，不得合并计算，以免扭曲加权平均价格，造成单位税额适用错误。二是按月归集。生产企业须按月归集数据、分别确定各牌号、规格啤酒的单位税额，申报时汇总应纳税额。

　　啤酒生产企业消费税案例分析

　　举例来说，2026年4月，甲啤酒生产企业向关联销售单位A企业、B企业、C企业，销售三批次“冰川”牌啤酒(500毫升瓶装)，销售额分别为186万元(不含增值税，下同)、288万元、434万元，销售数量分别为600吨、900吨、1400吨。那么，“冰川”牌啤酒(500毫升瓶装)加权平均出厂价格为(1860000+2880000+4340000)÷(600+900+1400)=3131.03(元/吨)。

　　2026年4月，A企业、B企业、C企业对外销售“冰川”牌啤酒(500毫升瓶装)，销售额分别为169万元、273万元、380万元，销售数量分别为650吨、975吨、1400吨。那么，“冰川”牌啤酒(500毫升瓶装)加权平均对外销售价格为(1690000+2730000+3800000)÷(650+975+1400)=2717.36(元/吨)。

　　根据8号公告第一条规定，“冰川”牌啤酒(500毫升瓶装)的加权平均出厂价格3131.03元/吨，高于加权平均对外销售价格2717.36元/吨，因此应按出厂价格3131.03元/吨作为确定消费税税额的标准，应按甲类啤酒(3000元/吨以上)缴纳消费税，单位税额为250元/吨。2026年4月，甲啤酒生产企业需要缴纳消费税(600+900+1400)×250=725000(元)。

　　建议啤酒生产企业重视消费税管理

　　结合8号公告规定，笔者建议啤酒生产企业重视消费税管理，将税务管理嵌入业务流程与信息系统，准确确定消费税单位税额。

　　结合经营实际，啤酒生产企业应考虑按牌号、规格分别建立销售台账，确保销售额与销售数量按牌号、规格分别对应，避免不同税额档次产品数据混同。若信息化条件允许，企业可通过信息化系统设置独立核算模块，按牌号、规格自动归集销售额、销售数量、单价、购货单位(是否为关联方)及发票信息等，按月加权平均计算出厂价格，并与关联方对外销售价格比对，自动判定适用的税额档次并预警异常，供企业复核确认后据以申报。

　　现有系统暂不具备分牌号自动归集与校验功能的啤酒生产企业，可以通过辅助台账补录数据，按牌号、规格建账，逐笔记录销售日期、购货单位、发票号码、销售额、销售数量、单价，按月加权平均计算出厂价格，并比对关联方对外销售价格，据以判定适用的税额档次。

　　在此基础上，生产企业应建立月度价格监控机制，在申报前完成税额档次适用准确性复核，如发现数据异常或税额档次变化，应及时复核原因并留存书面说明，与消费税纳税申报表进行交叉核对。

　　来源：中国税务报  2026年04月24日  版次：06

　　作者：秦燕  (作者单位：国家税务总局宿迁市宿城区税务局)

　　但凡是传闻，事后有被证实的，也有被证伪的。证伪的有以讹传讹的，也有把真相传成假相的。比如说《吕氏春秋》那个故事，把“打出一口井省下一个人的劳动力” 传成了“打井打出了一个人“。2026年以来跨境电商圈子里有一个“赛维模式2.0”传得神乎其神，据说是针对税局的最新监管动态，专治“赛维模式1.0”下卖家的税务硬伤。有卖家信以为真，照方抓药调整了自己的财税处理模式。直到2026年4月13日国家税务总局通过一个内部文件在系统内下发《跨境电商企业涉税问题相关口径》(以下简称《涉税口径》)，才揭开了真相：所谓“赛维模式2.0”只是一个“穿井得人”的误会。

　　一、店铺公司境外销售收入不需要缴纳增值税

　　“赛维模式”的核心是多家店铺面对境外消费者接受订单，集中到一家境内公司(“境内供应链主体“)出口报关。这种模式将B2C变成了B2B2C，使得出口环节以B2B方式进行，能够采用一般贸易(代码0110)的海关监管模式集中出口，顺利实现出口退税，与B2C直接出口相比大大提高了效率，节省了合规成本。“赛维模式”下平台注册店铺所对应的企业(以下简称店铺主体)一般都开在境内，规模大的卖家店铺主体多到成百上千家。如果去看这些店铺主体，就会发现一无人员，二无资产，名下只有一个网店但是由集团内其他企业运营，店铺主体不确认收入，也不会缴税。

　　2025年下半年开始，境外平台将店铺的收入信息报送到店铺实体所在地税务机关。税务机关收到店铺的收入信息后，会找到店铺主体要个说法。你这么多销售，不交税说不过去吧?至于交什么税，所得税太复杂，你就交增值税吧!

　　遇到这种情形，有些“砖家”会说，不交税说不过去啊，我给你争取一下，少交一点，交个1%增值税了事吧。

　　专家会说，货物早已经由境内供应链主体出口到境外了，店铺主体购买境外的货物然后再向境外销售，不属于在境内销售货物，不涉及境内增值税(请参考《增值税链条跨境，只不过是从头再来》)，为啥要交增值税?

　　有些税务机关会说，你说店铺主体境外销售，是拿什么证明呢?

　　有些“砖家”会说，这好办。你让店铺主体跟境外供应链主体签个采购合同，然后在店铺主体确认收入和成本，不就结了。我这就是“赛维模式2.0”。

　　专家会说，证明境外销售性质有的是办法，用得着为这碟子醋包顿饺子吗?何况店铺主体确认收入还涉及收入确认条件问题(请参考《增值税法》重塑出口退税(四)- 收入确认和申报)，接下来还涉及资金管理问题、店铺公司成本费用列支、关联交易定价、所得税计算和申报等一大堆问题，你想过没有?

　　吵来吵去，卖家头都大了。现在《涉税口径》出台，这个问题有了结论：

　　跨境电商平台报送店铺企业的境外销售收入信息，体现的是企业在境外的销售情况，直接据此按国内销售有美规定计征增值税，可能与《增值税法》和《增值税法实施条例》规定不相吻合;同时，考虑到税务部门对于出口货物增值税的税收监管，主要依据海关出具的出口货物报关单实施管理，由报关单上的出口企业按规定适用相关增值税政策，因此，主管税务机关应依据出口货物报关单等按现行出口退(免)税、免税、征税政策及管理规定实施管理，不宜直接将跨境电商平台报送的销售收入信息作为按国内销售有关规定征收增值税的依据。

　　总局将店铺企业在销售收入直接定性为境外销售，卖家不再需要通过签订合同、确认收入等一通操作来证明这一点。所谓的“赛维模式2.0”实锤了就是画蛇添足。至于出口环节的增值税纳税义务，《涉税口径》基于业务实质明确由报关单上的出口企业承担，店铺主体一般不是报关单上的出口企业，也不参与货物出口相关工作，因此不涉及增值税纳税义务。

　　二、店铺公司分摊缴纳所得税

　　《涉税口径》强调，根据企业所得税法及其实施条例规定，店铺主体为居民企业的，该企业应当作为企业所得税的纳税主体。也就是说，境内店铺公司都是企业所得税纳税主体。可见店铺主体税务问题不在增值税方面，而在所得税方面。

　　问题是受店铺主体是受卖家运营主体控制的，其利润是关联交易的结果，利润水平取决于所在集团的转让定价政策。那么一无人员、二无资产(网店除外)的店铺主体，利润多少才合适?如果讲独立交易原则，那么店铺主体利润水平接近零才对(请参考《小卖家不懂大厂的税，像白天不懂夜的黑》)。但是应用独立交易原则太难了(请参考《没有比较就没有伤害-可口可乐案中的可比性分析》)，于是国家税务总局在这里抛弃了独立交易原则，转向公式分配法。请见《涉税口径》第一条第(一)款第2(2)项：

　　一家企业开设多家店铺但由该企业统一核算的，如果该企业(以下简称运营主体)能够准确核算但店铺主体不能准确核算成本的，由运营主体统一归集核算成本并将成本费用按照收入占比法分摊至各店铺主体。各店铺主体根据分摊成本、按照查账征收方式自行申报缴纳企业所得税。

　　这个方法本质上是按收入占比法来分摊应纳税所得额，类似于总分机构之间分摊缴纳企业所得税的做法。不同之处在于只用到一个分摊因素(即收入)，而且分摊的范围从分支机构扩大到了独立的法人主体(店铺公司)。这个分摊方法妙就妙在，卖家不需要针对各个店铺主体单独核算并开展复杂的可比性分析以实现独立交易原则，合规工作量极大减轻，而且能让店铺主体所在地税务机关从跨境电商的税收收入中分一杯羹，平衡了地区利益。这个思路高明在“合”而不在“分”，而“赛维模式2.0”下“砖家“们建议店铺公司分别核算，那是南辕北辙。

　　这种方法在操作上是分摊成本费用，不同于总分机构之间分摊应纳税所得额。之所以这么做，是因为店铺主体要收入收入额，以便与互联网平台报送给税务机关的涉税信息相核对。也就是说，收入额直接用平台数据，不需要分摊，只需要分摊成本费用即可。用平台的销售收入减去分摊来的成本费用就是店铺主体的应纳税所得额，因此说这种方法本质上是分摊所得额，以下我们也将这种做法简称为分摊所得额。需要注意，上述计算和分摊在申报所得税时完成即可，没有必要像“砖家”们建议的那样在会计上确认收入和成本费用。

　　“砖家“们创造“赛维模式2.0”也不是空穴来风，而是听到税局监管动向一些风声之后苦思冥想的结果。但是“砖家“们把增值税和所得税搞混了，把分摊成本费用和分别进行会计核算搞混了，这是“穿井得人”式的误会。只所以会产生这样的误会，是因为“砖家“们理论基础不劳，知识体系残缺，盲人摸象，经验主义。另一方面，“砖家”能说会道，造了一个“赛维模式2.0”的新词，忽悠一大片人上了当，害人不浅。教训惨痛!大家记住一句话：讲体系讲底层逻辑的不一定是专家，不讲体系不讲底层逻辑只讲经验的一定是“砖家”。

　　三、既往不咎但要维护一般反避税规则

　　可见所谓的“赛维模式2.0”纯属忽悠，卖家坚持现有的赛维模式就好了。但是有个现实问题，《涉税口径》出台之前，采用赛维模式的卖家并没有在店铺主体申报缴纳所得税，现在怎么办?为此《涉税口径》第一条第(一)款第3(2)项规定，对于已经发生的存量业务，可以按照以下口径处理：

　　(2)一家企业开设多家店铺但由运营主体(赛维模式下的利润主体)统一核算并足额申报缴纳所得税的，可按照收入占比法分摊并还原至店铺主体。各店铺主体按照查账征收方式重新计算的所得税，与分摊前相比，整体没有少缴税款的，可暂不进行追溯调整及重新申报。

　　这一条在符合一般反避税原则要求的前提下既往不咎。其底层逻辑是说，卖家开了多家店铺主体来面对境外消费者，据说是为了增加曝光度提高成交机会，是出于合理商业目的进行的安排，而不是为了少缴税。为了检验这种说法是否真实，卖家需要把所得按收入占比法分摊到各店铺主体，然后乘以各店铺主体适用税率重新计算各店铺的应纳所得税额，再把这些税额合计起来(以下简称”分摊计算“)与已经缴纳的所得税相比，是多还是少?如果已缴的税多，分摊计算出来的税少，说明你开这么多店铺果真不是为了少缴税，你就过了一般反避税规则这一关，不需要再重新申报所得税。反之如果你已缴的税少，分摊计算出来的税多，那么你这个安排就有避税嫌疑，你就要按分摊计算的结果重新申报所得税，包括向店铺主体所在地主管税务机关申报所得税。

　　采取赛维模式的卖家接下来都要进行这一通分摊计算。计算的结果会是什么样子呢?很多店铺公司会是小微企业，势必有大批的收入会被分摊到这些店铺公司，适用2.5%或者5%的所得税率，因此计算结果可想而知，几乎不会有超过已缴税额的。也就是说基本上都不需要补税。这显然是个普大喜奔的利好消息。《涉税口径》下卖家要分摊计算，合规成本略有增加，但是卖家有了合规出路，政策有了确定性，这是比什么都重要的好消息。

　　有些人会对上述条文中的"查账征收方式"有些不解。如果在店铺实体查账征收，那店铺实体还不是要规规矩矩地做一整套账吗?不是分摊计算吗?这样有必要吗?其实这是个误解。上面所说"查账征收方式"，是指在集团层面整体详细核算收入和成本费用，在店铺实体层面，只要算清楚收入即可。总局在这里强调了“查账征收”这个词，是想说明分摊计算不是核定征收，也借机堵死了店铺公司所在地主管税务机关滥用核定征收的路。

　　四、珍爱生命，远离“砖家”

　　世界上本来没有“赛维模式2.0”，“砖家”们忽悠得多了，把不少人忽悠瘸了，于是便有了它。那些听信“砖家”吃亏上当的卖家，想必现在悔之不迭。亡羊补牢，犹未为晚，中小卖家要相信大厂，相信专家(请参考《小卖家不懂大厂的税，像白天不懂夜的黑》)，及时走回到传统的赛维模式上来。吃一堑长一智，卖家们要学会识别专家，远离“砖家”。要记住，讲底层逻辑讲体系的不一定是专家，但是不讲底层逻辑不讲体系只讲经验的一定是“砖家”;全面分析权衡利弊的不一定的专家，只攻一点不计其余的一定是“砖家”;客观冷静的不一定是专家，一味制造焦虑、恐惧和贪婪的一定是“砖家”。

　　现在赛维模式下店铺实体相关的税务风险已经有了解决之道，但是合规之路并不是到此为止。赛维模式最的难点在于管理境外实体的税务风险，这一点任重道远。境外实体会涉及境外的税务问题(请参考《借独立交易原则行非市场经济歧视-美亚美国进口关税案例》)，也会涉及境内的税务问题(请参考《纸糊的离岸公司，稽查的重锤压顶》)，都比较复杂。这些方面要听取国际税务专家的意见。

　　赛维模式下，大厂借助国际税务专家的力量，已经构建起了一个税务风险应对和筹划体系。中小卖家要系统学习大厂实现合规，不能只学习一些皮毛，要全面学习，更要理解其底层逻辑，精准把握。我们有一整套合规方案，还有一套高端课程，感兴趣的朋友们请留言了解。我们有部分实用资料和实战工具相赠，感兴趣的朋友们请留言索取。

　　编者按：近年来，国家不断加强成品油领域消费税征收和监管，审计部门依职权在对各级税务机关税收征收实施审计过程中也在不断强化对成品油消费税的审计，对重点企业进行延伸审计调查，并以审计报告形式向税务部门移送征管线索，督促税务部门加强税收监管和税务稽查。实践中，审计部门出具的审计报告及审计意见能否直接作为税务部门查补税款的执法依据，被调查企业是否有相应的救济渠道和权利，该如何应对相关审计风险，本文作简要分析。

　　一、案例引入

　　2021年11月，某市2021年度税收和非税收入征管及部门预算执行审计进点会召开，由市审计局牵头对全市税务机关2021年度税收和非税收入征管及预算执行等情况进行审计。

　　2022年7月，市审计局向市税务局出具《某市税务局2021年度税收和非税收入征管及部门预算执行等情况审计报告》。其中，《审计报告》指出该市甲公司2021年度涉嫌少缴成品油消费税3000万元，属于分阶段整改问题，整改期限为一年，要求市税务局在整改期限内完成整改并向市审计局报送整改情况。市税务局收到该《审计报告》后向甲公司所在区税务局下发《成品油消费税监管工作联系单》，移送《审计报告》指出的甲公司涉嫌少缴消费税问题线索，要求区税务局限期处理。

　　2022年8月，区税务局对甲公司涉嫌少缴消费税线索启动调查核实。2022年11月，区税务局向甲公司作出《税务事项通知书》，要求甲公司限期申报缴纳2021年度消费税3000万元及对应城建税、两项附加和滞纳金。甲公司不服，于2022年12月向市税务局提起行政复议。

　　2023年2月，市税务局以《审计法》第五十一条规定“审计机关在法定职权范围内作出的审计决定，被审计单位应当执行”为由作出了维持区税务局《税务事项通知书》的决定。

　　二、《审计报告》中少缴税款结论的性质和法律效果

　　根据我国审计法及其实施条例的规定，审计机关有权对本级预算收入征收部门依照法律、行政法规的规定和国家其他有关规定征收预算收入的情况进行审计监督，即在引入案例中，市审计局对作为预算收入征收部门的市税务局2021年度的征税情况实施审计，就是其履行审计监督职责的一种体现。

　　案例中的市税务局援引《审计法》第五十一条规定，支持区税务局征收该税款的主要理由是由于市审计局出具的《审计报告》已经指出甲公司涉嫌少缴消费税3000万元，市税务局及其下属税务机关作为被审计单位必须执行该项审计决定。那么，《审计报告》的相关意见是否属于一项具有强制执行效力的审计决定?答案是否定的。

　　《审计法》第四十四条规定，“审计组对审计事项实施审计后，应当向审计机关提出审计组的审计报告。审计组的审计报告报送审计机关前，应当征求被审计单位的意见。被审计单位应当自接到审计组的审计报告之日起十日内，将其书面意见送交审计组。审计组应当将被审计单位的书面意见一并报送审计机关。”第四十五条规定，“审计机关按照审计署规定的程序对审计组的审计报告进行审议，并对被审计单位对审计组的审计报告提出的意见一并研究后，出具审计机关的审计报告。对违反国家规定的财政收支、财务收支行为，依法应当给予处理、处罚的，审计机关在法定职权范围内作出审计决定；需要移送有关主管机关、单位处理、处罚的，审计机关应当依法移送。”

　　据此规定，审计机关出具的审计报告在性质上属于结论性评价文书，其核心功能在于反映审计情况和发现问题，被审计单位对审计报告相关内容有异议的，可以在审计报告征求意见阶段提出反馈意见，因此审计报告的相关结论本身对被审计单位而言不直接产生强制性的法律效果，亦不直接对行政相对人设定义务或剥夺权利。

　　与审计报告的相关结论性评价内容不同，审计决定则是审计机关根据审计结果，对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为依法作出处理或处罚的决定，具有强制执行力。更为重要的是，审计决定的对象通常是被审计单位，例如引入案例中的税务机关，而非直接作用于审计事项所涉的企业或个人。按照《审计法实施条例》的有关规定，通常先由审计组提出审计报告；如果审计报告的内容中有涉及对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支提出处理处罚意见的，再由审计机关单独作出处理处罚的审计决定。

　　根据前面的分析可以看到，案例中的《审计报告》中涉及甲公司少缴消费税以及要求市税务局限期整改的内容在性质上仅属于审计评价和改进意见，并非审计决定，因而对作为被审计单位的市税务局并没有强制执行效力，对甲公司而言更没有强制约束力。所以，市税务局援引《审计法》第五十一条规定将《审计报告》错当成审计决定而提出要绝对执行的观点就明显错误了。

　　三、税务机关对审计报告的整改意见必须“照单全收”?

　　对于审计机关作出的审计决定而言，按照《审计法》第五十一条的规定，被审计单位必须无条件执行，如果被审计单位拒不执行的，审计机关有权通报有关主管机关，有关主管机关有义务代被审计单位履行相应职责。

　　对于审计机关出具的审计报告提出的整改意见而言，按照《审计法》第五十二条的规定，被审计单位应当在规定期限内履行整改义务，并将整改情况报告审计机关，整改情况要作为领导干部考核任免奖惩的重要参考，拒不整改的还要追究法律责任。但是，这并不意味着税务机关要对审计报告的意见“照单全收”，关键是要厘清审计意见和税收征管的关系。

　　审计机关出具的审计意见，本质上是对税收违法行为线索的事实评价，而非直接实施税收执法行为，税收征管的权限专属于税务机关，税务机关在落实审计意见时，享有独立做出征税决定的权限，因此审计意见并非税务机关的征收意见，但却是重要的事实基础。因此，税务机关在收到审计报告及相关意见后，应当依法独立履行以下职责：

　　1、对审计查明的事实进行复核和确认；

　　2、依照税收法律法规确定应当征收的税款金额；

　　3、以税务机关名义作出相应的处理文书；

　　4、接受行政复议、行政诉讼等法律救济程序的审查和检验。

　　分析到这里，就会引发一个新的问题。既然税务机关面对审计报告不得拒绝整改，那么假如税务机关启动了整改工作，但在对涉事企业启动调查、检查并复核审计意见的过程中发现审计意见存在错误，或者在独立适用税法规定作出相关处理意见时发现企业不具有法定的纳税义务并未少缴税款，税务机关又该如何处理呢?遗憾的是，《审计法》并未给这个问题制定相应解决方案的规则。

　　《审计法》第五十三条规定，“被审计单位对审计机关作出的有关财务收支的审计决定不服的，可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。被审计单位对审计机关作出的有关财政收支的审计决定不服的，可以提请审计机关的本级人民政府裁决，本级人民政府的裁决为最终决定。”据此规定，当审计机关出具了审计决定时，如果被审计单位不服的，可以复议诉讼或申请裁决，但当审计机关没有出具审计决定，只是出具了审计评价和整改意见的，如果被审计单位经调查后有异议，实际上是没有救济渠道的，只能将相关调查结论和处理意见反馈给审计机关协调处理。在财政管理实践中，审计机关与税务机关、财政机关的协调机制通常有三种方式：

　　1、联席会议与常态化联络机制：近年来，各地审计机关与税务机关普遍建立了审税协作机制。例如，部分地方审计机关与税务机关建立了常态化联络机制，制定了工作联系、信息共享、监督协作、线索移送、结果反馈、业务交流等具体措施，明确日常联络沟通形式、获取资料范围、协调会商途径等内容。一些地方还建立了联席会议制度，每年定期召开会议，交流情况、总结经验、解决问题，会商协同开展联合监督事项。

　　2、政府主导的协调机制：部分地方政府还建立了财会监督协调工作机制，由财政部门牵头，税务、审计等多个部门参与，统筹谋划跨部门联合监督检查，推进政府相关职能部门联合监管，构建高效衔接、运转有序的工作机制。这类机制同样可以为审计机关与税务机关之间的意见分歧提供协调平台。

　　3、工作专班与专项协调：在涉及重大、复杂问题时，审计机关与税务机关还可以通过成立联合工作专班的方式进行协调。例如，在整改违规返还税收收入等问题时，财政部、税务总局曾共同成立工作专班，建立协同工作机制。这种专项协调机制同样适用于解决审计机关与税务机关之间的重大意见分歧。

　　四、企业应当如何妥善防范类似审计风险?

　　尽管审计机关出具的审计报告在性质上不具有强制执行效力，但审计报告中提出的企业税收违法行为线索以及对税务机关要求的限期整改意见仍然具有一定的法律效力，税务机关必须启动整改工作并调查核实相关违法线索。因此，对于企业而言，一旦审计机关出具了对自身不利的审计意见，其纳税争议势必凸显，纳税风险将陡然增加。尤其在成品油消费税征管领域，伴随国家不断加强这一方面的税收监管，税务机关往往会迫于审计压力和执法风险对审计意见照单全收。

　　面对日益强化的审计监督和税务稽查压力，成品油消费税相关企业既不能消极等待、被动接受不利结果，也不能采取对抗性手段试图规避审计监督。当审计机关对企业进行延伸审计或审计调查时，企业虽然并非被审计单位，但作为被调查对象，仍然享有相应的陈述、申辩等程序性权利，应当积极、理性地应对。在审计调查过程中，企业可以就审计人员询问的问题如实陈述事实，就审计发现的问题提出自己的解释和说明。在审计组向税务机关征求意见期间，企业可以主动向税务机关说明情况、提供证据，促使税务机关在向审计组反馈意见时纳入企业的合理诉求。实践中，部分税务机关在收到审计报告征求意见稿后，会就涉及企业的具体问题与企业进行沟通核实，企业应当把握这一窗口期，积极与税务机关沟通配合，协助税务机关全面了解事实情况。

白条能否入账，坏账如何核销

——“合规沙龙”详析涉税业务风险

本报记者 贺艳　　通讯员 朱千莎

　　近日，国家税务总局重庆市开州区税务局联合开州高新技术产业开发区 (以下简称开州高新区) 管委会举办了“税企面对面 合规大家谈”主题沙龙，为 25 家制造业专精特新企业代表就研发费用加计扣除、已开票未收款税务处理、农产品采购凭证管理等税费业务的处理方法，以及如何防范高频税费风险事项作了针对性剖析与讲解，引导企业精准适用税费优惠政策、规范涉税业务管理行为、筑牢合规经营底线。

　　享优惠和坏账处理，资料均须妥善留存

　　开州高新区作为首批成渝地区双城经济圈产业合作示范园区、重庆市第一批智慧园区建设试点单位，目前已入驻319家企业，其中，国家重点“小巨人”企业 3 家、市级专精特新企业 100 家，2025 年实现工业总产值 75.36 亿元，对区域经济发展的创新驱动效应已开始显现。

　　“研发费用加计扣除优惠政策采取‘真实发生、自行判别、申报享受、相关资料留存备查’的办理方式。备查资料不完整是企业高频易发问题。”活动中，针对园区企业研发环节多、投入高、涉税核算复杂的特点，开州区税务局所得税科税务干部李斐向企业人员讲解了研发费用加计扣除业务处理时的常发风险。李斐介绍说，企业申请享受研发费用加计扣除优惠政策，必须留存完整的研发项目计划书、立项决议文件、研发人员名单、研发费用分配明细和研发支出辅助账及汇总表等关键资料10年以上。如果资料缺失或费用扣除归集不规范，将面临调整应纳税所得额、补缴税款及滞纳金的风险，给企业带来不必要损失。

　　活动现场，针对企业代表提出的“已开票未收回货款税务处理”问题，开州区税务人员表示，根据《中华人民共和国增值税法》规定，企业销售货物，若已开具发票，即使未收到款项，企业均需全额如实申报缴纳增值税，同时确认收入并计入当期应纳税所得额。对于因特殊原因确实无法收回的应收账款且符合税法规定条件的，可在企业所得税汇算清缴时，通过填报《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》申报扣除。在此过程中，企业务必留存好合同、发货单、签收记录、催款记录、经营异常证明和法院判决等佐证材料，确保损失扣除真实合规。

　　严把财务审核关，不合规凭证不入账

       规范财务报销工作、加强凭证入账审核是企业内控管理的关键，严把财务审批与发票审核关口、杜绝不合规票据列支，是企业防范涉税风险、规范经营的重要举措。

　　“企业销售人员跨区域租房产生的费用，应该取得规范的房屋租赁代开发票，如果取得的扣除凭证不规范，或者以白条入账的方式列入销售费用抵扣经营成本，企业就会面临虚增成本的风险……”活动中，税务人员结合典型涉税违法案例，重点梳理了食堂采购、办公用品采购、跨区域房屋租赁等业务场景下，一些企业因入账凭证不规范而带来的税务风险。

　　税务人员提醒企业代表，企业发生的各类支出必须取得合法合规的税前扣除凭证，对此企业财务部门须严把审核关口，严禁以不合规凭证或“白条”入账抵扣成本，否则将面临税务机关处罚，得不偿失。

　　税务人员指出，根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》 规定，“白条入账”仅适用于对方为依法无需办理税务登记的单位或从事小额零星经营业务的个人，且需载明收款方信息、支出项目、金额等内容。企业食堂采购、办公用品采购等经常性业务支出，虽单笔金额较小，但不满足“零星”条件，企业可采取定点合作、定期结算等方式取得合规发票，从源头上规避涉税风险。

　　“今年，我们将启用制造执行系统与仓储管理系统，通过数字化管理解决人工管理效率低、易出错、账实不同步等问题，以此提升财务管理规范化水平。税务人员的风险提醒很及时，讲解的防风险措施非常实用，对我们很有帮助。”佳意新材料科技 (重庆) 有限公司财务负责人冯先生说。

　　此次沙龙活动，税务人员共现场解答企业问题 31 个，收集意见建议8条，发放税法政策资料100余份。

　　开州区税务局党委书记、局长彭丹表示，该局将结合企业需求不断深化“税务+园区”协作机制，常态化开展税法政策宣传、税收风险提醒、定制化业务辅导等服务，通过引导企业筑牢合规根基，有效降低税收风险，促进区域经济高质量发展。

　　每年企业所得税汇算清缴，一些财务人员经常会听到一些老会计挂在嘴边的一个词语——调表不调账。该词语虽然非常精简总结了企业所得税汇算清缴中的纳税调整，但是也对于一些财务人员造成困惑，因为还有人说“调表又调账”。

　　哪些情况“调表不调账”，哪些情况是“调表又调账”?

　　理清调表不调账和调表又调账的适用边界，能规避账务差错、税务风险，正确做账且报税要求，下面结合实操场景清晰拆解。

　　一、什么是“调表不调账”VS“调表又调账”

　　(一)何谓“调表不调账”?

　　企业所得税汇算清缴中的“调表不调账”，是指在企业所得税年度纳税申报过程中，仅对纳税申报表进行调整，而不对企业日常的会计账簿记录进行更改。这一操作源于会计核算和税法规定之间存在差异。

　　1.产生原因

　　(1)目的不同：会计核算的目的是全面、准确地反映企业的财务状况、经营成果以及现金流量，为企业的投资者、债权人、管理层等利益相关者提供决策有用的信息。而税法的目的主要是保障国家财政收入，通过税收政策来调控经济，确保企业依法履行纳税义务。两者目的的差异导致了对收入、费用等项目的确认和计量规定有所不同。

　　(2)遵循原则不同：会计遵循权责发生制、谨慎性等原则。例如，会计出于谨慎性考虑，对于可能发生的资产减值损失会提前计提减值准备。而税法在某些情况下更强调实际发生原则、确定性原则，通常只有在资产实际发生损失时才允许在税前扣除。这种遵循原则的差异使得会计处理和税务处理产生分歧。

　　2.常见情形

　　(1)业务招待费：在会计处理上，企业发生的业务招待费按照实际发生额计入管理费用等相关科目。然而，税法规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。假设某企业当年销售收入为1000万元，业务招待费发生额为10万元。会计账面上记录的业务招待费为10万元。但在汇算清缴时，计算业务招待费扣除限额：10×60%=6万元，1000×5‰=5万元，两者取较低者，即扣除限额为5万元，需要在纳税申报表上调增应纳税所得额5万元(10-5)。但会计账簿无需调整，仍保留10万元业务招待费的记录。

　　(2)税收滞纳金：从会计角度，企业支付的税收滞纳金计入营业外支出，如实反映企业经济利益的流出。但税法明确规定税收滞纳金不得在税前扣除。若企业支付了1万元税收滞纳金，会计账上记录营业外支出1万元，在汇算清缴时，需在纳税申报表上调增应纳税所得额1万元，而会计账簿不做调整。

　　“调表不调账”的做法既保证了会计信息的连贯性与稳定性，使其遵循会计核算的原则和方法;同时也确保企业能够按照税法规定准确计算应纳税额，依法履行纳税义务。

　　(二)何谓“调表又调账”?

　　企业所得税汇算清缴“调表又调账”，意味着在汇算清缴过程中，不仅要对企业所得税纳税申报表进行调整，还需对企业的会计账目进行相应修改，以确保会计核算与税务处理在后续保持一致，常见于以下情形：

　　1.会计差错更正

　　(1)原因：企业在日常会计核算中，可能因各种原因出现会计差错，如计算错误、会计政策使用不当、疏忽或曲解事实等。这些差错若影响到应纳税所得额的计算，就需要进行“调表又调账”。

　　(2)举例：企业在核算某年度收入时，误将一笔应确认的销售收入100万元漏记，同时相应成本60万元也未结转。在汇算清缴时发现此差错，由于该差错对利润产生重大影响。

　　(3)调账：在发现差错当期，应进行账务调整。执行《小企业会计准则》或虽然执行《企业会计准则》但不属于重大差错的，确认收入，借记“应收账款”100万元，贷记“主营业务收入”100万元;结转成本，借记“主营业务成本”60万元，贷记“库存商品”60万元。同时，确认相关税费(假设所得税税率25%)，借记“所得税费用”10万元((10060)×25%)，贷记“应交税费应交企业所得税”10万元。

　　(4)调表：在企业所得税汇算清缴时，将该笔漏记的收入100万元、成本60万元及相应所得税调整计入当年应纳税所得额计算。调增应纳税所得额40万元(100-60)，补缴企业所得税10万元。

　　2.暂时性差异调整

　　(1)原因：会计和税法在收入、费用确认时间上存在差异，形成暂时性差异。企业在年终关账计提“所得税费用”与“应交税费——应交企业所得税”时，未考虑到或未发现该暂时性差异。在汇算清缴对暂时性差异做纳税调整后(调表)，还需要同时做账务处理(调账)，以准确反映该暂时性差异。

　　(2)举例：企业在纳税年度12月购进一批货物，但是未收到供货方开具的发票，该批货物已经在12月31日前全部售出。企业按照合同暂估入库100万，并按规定结转了销售成本。截止到次年5月31日前，因供货方原因依然没有收到发票，但是估计后期能取得发票或者取得业务交易真实性的证明材料。企业在汇算清缴时，对100万未取得发票的成本，做了纳税调增，补缴了企业所得税25万元。

　　(3)调账：由于会计与税法折旧方法不同产生暂时性差异，执行《企业会计准则》的企业应通过“递延所得税资产”或“递延所得税负债”科目进行账务处理。此例中，会计成本小于税法成本，导致会计利润大于应纳税所得额，形成应纳税暂时性差异。账务处理时，借记“递延所得税资产”25万元，贷记“应交税费——应交企业所得税”25万元。执行《小企业会计准则》的，对于暂时性差异不需要核算递延所得税资产或递延所得税负债，而是在当期计入“所得税费用”和“应交税费——应交企业所得税”等科目。

　　(4)调表：在企业所得税汇算清缴时，因发票产生的税法与会计差异，需在《A105000纳税调整项目明细表》第30行“(十七)其他”调增应纳税所得额100万元。

　　“调表又调账”确保了会计信息真实反映企业财务状况和经营成果，同时使税务处理符合税法规定，维持账税关系的一致性和准确性。

　　二、只调表不调账

　　这是中小企业汇算清缴中最普遍的操作，核心要求：会计账簿、记账凭证、财务账面数据一概不动，只在汇算清缴纳税申报表上做纳税调增、纳税调减，重新核算税务口径的应纳税所得额。

　　1. 适用场景

　　一是永久性税会差异，终身无法税前扣除、无需计税，全程只调整申报表，不用动账务，比如行政罚款、税收滞纳金、超标列支的业务招待费、超出税法扣除限额的福利费、和企业生产经营无关的各类支出，以及国债利息等合规免税收入。

　　二是暂时性时间差差异，仅为当期计税时间口径不同，后续年度可自然转回，执行企业会计准则的企业在年终关账前已经充分考虑和核算，填表调整即可，常见有账面计提的坏账准备、各类资产减值损失、税法允许一次性税前扣除但会计正常分期计提折旧的固定资产、结转以后年度抵扣的广告费和职工教育经费。

　　2. 实操示例

　　企业账面列支10万元业务招待费，税法只允许扣除4万元。财务账上依旧正常记10万元费用，不冲账、不改凭证;仅在汇算纳税调整明细表中填报调增6万元，按调整后的应税利润核算企业所得税即可。

　　三、既调表又调账

　　这类情况不再是单纯的税会口径差异，要么是前期账务处理出错，要么是准则强制要求核算递延税费，要么是汇算产生实际税款进退，必须同步完成申报表纳税调整和财务账务分录处理，缺一不可。

　　1. 前期存在真实会计账务差错

　　往年记账出现疏漏、核算失误，属于硬性账务问题，绝非正常税会差异。必须先更正错账、补全漏记账目，修正账面利润和科目余额，再依据准确无误的账面数据，填报汇算清缴报表。常见场景：上年度漏记合规销售收入、少结转产品成本、跨期费用随意乱入账、往来款项长期挂账未及时结转损益等。

　　2. 执行企业会计准则调整递延所得税

　　大中型规上企业、规模化企业、上市公司，必须规范核算税会暂时性差异对应的递延税费。除了汇算申报表调增、调减应纳税所得额外，还要专门做账，计提递延所得税资产或递延所得税负债，精准匹配未来可抵扣、应缴纳的税款额度。如果汇算清缴清理的暂时性税会差异，需要确认递延所得税负债与递延所得税资产金额，与年度会计报表记录的递延所得税负债与递延所得税资产金额存在差异，需要更正与确认。

　　企业执行小企业会计准则的，无需计提递延税费，直接忽略此项即可。

　　3. 汇算清缴产生补税、退税的业务

　　汇算清缴申报后，需要补缴企业所得税，或是前期预缴税款过多、符合优惠政策可退回多缴税款，补税或退税金额与账簿记录的“应交税费-应交企业所得税”余额不一致的，必须做会计分录做账，同步配套完成汇算报表纳税调整。实操区分：执行企业会计准则，结合前述的“会计差错更正”或确认递延所得税等通过“以前年度损益调整”等科目核算;执行小企业会计准则，直接计入当期所得税费用科目核算即可。

　　四、总结

　　单纯的“调表不调账”，在实务中非常少见，因为需要做到年终关账时已经非常准确的清理了各类税会差异，准确的测算了纳税调增与纳税调减对“所得税费用”以及“应交税费——应交企业所得税”的影响、金额，而且“应交税费——应交企业所得税”在1月份预缴申报四季度后的余额，与汇算清缴时补税或退税金额完全一致。能满足这些情形的，除了机遇巧合外，就是该企业的财务人员专业素质非常高且做事非常仔细。

　　实务中，很多企业在汇算清缴时是需要“调表又调账”的。

高净值人士全球税务指南

——内地公司向香港股东分红的税务优惠及适用要点

作者：周之翔 杨丁溢

　　导语

　　高净值人士家庭资产的全球化配置已成主流趋势，而跨境税务规划则是资产持有架构搭建的核心所在。我们推出「高净值人士全球税务指南」专题，解读主要国家、地区或法域的税制精要，研悉全球税收监管的趋势变化，为高净值人士的资产配置策略提供决策指引。

　　引言

　　通过香港公司持有内地运营实体，是内地高净值人士搭建跨境资产架构的主流模式。内地公司向香港股东分红时，能否依法适用税收协定优惠税率，直接决定跨境架构的税负成本与合规安全。本文简要拆解上述架构涉及的税种、税率，以及税收优惠适用的合规要点，为跨境架构设计提供实务参考。

两地股权架构示例

　　一、跨境分红涉及的税种及税率

　　内地公司向香港股东分红，涉及两个税务辖区，相关的税种和税率需要结合两地税制进行考量。

　　对于内地税务局而言，如果满足以下条件，香港公司须就上述分红缴纳预提所得税，税率为10%：

　　香港公司在内地未设立机构、场所;或者

　　香港公司虽在内地设立机构、场所，但取得的分红与该等机构、场所没有实际联系。

　　实务中，预提所得税实行源泉扣缴，由支付分红的内地公司代扣代缴，税款由内地公司在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。

　　对于香港税务局而言，香港公司收到的分红，以及香港公司对其境外股东再分红，均不需缴税。具体而言：

　　香港公司收到的内地公司分红所对应的税种为利得税，但香港实行来源地征税原则，即仅对来源于香港的利润征收利得税，而香港公司收到的内地公司分红属于境外来源利润，无需缴纳利得税。

　　香港公司对其境外股东分红，亦不需缴纳预提税。

　　二、内地预提所得税的税率优惠

　　根据《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》(“《全面性安排》”)，在满足以下条件时，对香港公司征收的预提所得税税率可优惠至5%：

　　香港公司直接持有内地公司的股份比例不少于25%;

　　香港公司在取得分红前连续12个月以内任何时候均符合上述持股比例。

　　适用上述预提所得税税率优惠的前提，是香港公司应被认定为《全面性安排》项下的“受益所有人”。在具有下列因素之一时，将不利于“受益所有人”身份的认定：

　　香港公司从事的经营活动不构成实质性经营活动。从事的经营活动是否具有实质性，应根据其实际履行的功能及承担的风险进行判定。通常认为，实质性经营活动包括具有实质性的制造、经销、管理等活动，以及具有实质性的投资控股管理活动。

　　香港公司有义务在收到分红的12个月内将分红的50%以上支付给第三国(地区)居民。此处的“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。此项因素考量的是，香港公司对分红是否具有实际控制权和支配权，即分红是否用于自身经营发展，而非短期内全额转付至其他低税率国家或法域。

　　持股架构不具有合理商业目的。例如，香港公司持股内地公司仅是为了享受《全面性安排》的税率优惠，而不具有商业实质的合理性。

　　在综合考虑上述因素，以及所有相关事实与情况后，若可以认为香港公司持有内地公司的安排的主要目的之一是为了获得《全面性安排》的税率优惠，则不得就相关分红享受5%的税率优惠。

　　三、适用预提所得税税率优惠的注意事项

　　实践中，香港股东享受《全面性安排》的税率优惠，采取“自行判断、申报享受、相关资料留存备查”的方式办理，即香港股东可在纳税申报时，或通过扣缴义务人在扣缴申报时，自行享受《全面性安排》的税率优惠，同时按照规定归集和留存相关资料备查，并接受税务机关后续管理。

　　在发现存在不宜适用《全面性安排》税率优惠的情形时，内地税务局有权以具有合理商业目的和经济实质的类似安排为基准，按照实质重于形式的原则实施纳税调整。

　　这种情况下，对于不应享受但已经享受《全面性安排》税率优惠且未缴或少缴税款的香港公司，须主动向内地税务局申报补税，同时可能被内地税务局追缴税款并追究其延迟纳税责任。

　　结语

　　内地公司向香港股东分红的税务处理，不仅需满足持股比例、时间等形式要件，更需通过经济实质、合理商业目等实质审查。在全球税务透明化、反避税监管日趋严格的背景下，仅靠 “通道持股” 获取税收优惠的模式已难以为继。唯有以合规为底线、以实质为支撑，准确适用税收协定与税务规则，方能实现跨境财富安排的行稳致远。

　　作者简介

　　周之翔　　合伙人

　　周之翔，德恒上海办公室管委会委员、合伙人，主要执业领域为金融、争议解决。

　　E：zhouzhixiang@dehenglaw.com

　　杨丁溢　　律 师

　　杨丁溢，德恒上海办公室律师，主要执业领域为公司证券、商事争议解决。

　　E：yangdy@dehenglaw.com

　　资产减值准备如何计提？资产减值损失何时确认？资产减值相关税会差异如何调整？这些问题是企业所得税汇算清缴中重要的实务要点，今天小编对以上问题进行梳理，一起来学习下吧!

　　一、会计规定

　　根据《企业会计准则第8号——资产减值》资产减值损失的确定规定：

　　“第十五条 可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

　　第十六条 资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值(扣除预计净残值)。”

　　二、税法规定

　　01 根据《中华人民共和国企业所得税法》第十条规定：“在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：……(七)未经核定的准备金支出……”

　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十五条规定：“企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。”

　　02 根据《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》(国税函〔2009〕202号)第二条规定，2008年1月1日以前计提的各类准备金余额处理问题

　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十五条规定，除财政部和国家税务总局核准计提的准备金可以税前扣除外，其他行业、企业计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金均不得税前扣除。

　　2008年1月1日前按照原企业所得税法规定计提的各类准备金，2008年1月1日以后，未经财政部和国家税务总局核准的，企业以后年度实际发生的相应损失，应先冲减各项准备金余额。

　　03 根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)第五条规定，固定资产折旧的企业所得税处理 ……(三)企业按会计规定提取的固定资产减值准备，不得税前扣除，其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除。

　　三、具体案例

　　A公司应收B公司货款5万元，2024年12月份，A公司按规定在会计上计提了减值准备1万元。2025年末B公司破产，已取得人民法院的破产公告，A公司就该货款会计账上已确认为损失。假设该笔应收账款未取得任何赔偿收入。

　　A公司申报如下：

　　1.A公司2024年会计上计提减值准备1万元应在2024年度企业所得税汇算清缴时通过《A105000 纳税调整项目明细表》的“资产减值准备金”进行纳税调增。

　　2.2025年度企业所得税汇算清缴时填写下列附表：

　　(1)《A105090 资产损失税前扣除及纳税调整明细表》

关于合伙企业投资收益纳税有关问题的备忘录

来源 : 上海税务        发布时间：2026-04-29

　　一、事实情况描述

　　A企业为合伙企业，既有企业合伙人也有自然人合伙人，对于A企业取得的所得应该如何缴税?如果当年度为亏损怎么办?

　　二、相关法律法规

　　1.《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)

　　2.《国家税务总局关于 <关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定> 执行口径的通知》(国税函〔2001〕84号)

　　3.《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号)

　　4.《中华人民共和国企业所得税法》及实施条例

　　5.《中华人民共和国个人所得税法》及实施条例

　　三、问题分析

　　(一)“先分后税”分配原则

　　根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)，合伙企业以每人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。前款所称生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。

　　(二)适用应税项目

　　1.经营所得

　　法人合伙人：从合伙企业分得的经营所得，需并入自身企业的应纳税所得额，按企业适用的所得税税率(一般为 25%，符合条件的小型微利企业等可享受相应税率优惠)计算缴纳企业所得税。

　　自然人合伙人：按“生产经营所得” 应税项目，适用 5%-35%的五级超额累进税率计算缴纳个人所得税。

　　2.投资收益(利息、股息、红利所得)

　　自然人合伙人：依据国税函〔2001〕84号文，合伙企业对外投资分回的该类所得，不并入企业收入，单独作为自然人合伙人的“利息、股息、红利所得”，按20%的税率计算缴纳个人所得税。

　　企业合伙人：该类所得需并入自身应税收入，按企业所得税适用税率计税，且因不符合“居民企业直接的直接投资”条件，不属于企业所得税法规定的免税收入，不能享受股息红利免税政策。

　　(三)亏损抵减规定

　　依据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)，合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。

　　四、结论

　　A企业应按“先分后税”原则缴纳所得税，所得类型不同、合伙人身份不同，计税方式不同。自然人合伙人经营所得按5%-35%超额累进税率计税，对外投资分回的利息股息红利按20%税率计税；企业合伙人所得并入自身应税收入，按适用企业所得税税率计税，且不得用A企业亏损抵减自身盈利。