序 言

　　股权投资领域，高收益与高风险如影随形。从投资阶段的决策，到投后管理的细节，再到退出路径的选择，每个阶段的策略选择，都可能对投资安全与回报造成颠覆性影响。

　　作为长期深耕公司争议解决领域的团队，汉坤公司争议解决团队曾陪伴投资人参与商业谈判的博弈、化解投后管理的分歧、破解退出的困局。多年实战经验让我们发现，尽管投资项目与被投公司各有不同，但投资人在股权投资过程中遭遇的困惑、痛点与风险点，往往具有高度共性。

　　如何提前预判风险?如何在争议出现时精准破局?这是汉坤争议解决团队始终在探索与实践的课题。基于多年服务经验与行业观察，我们推出本次系列文章，以问答形式回应股权投资流程中的风险与解决方案，以期为各位投资人提供参考。

　　本文是系列文章第二篇，【上一篇：股权投资争议问答（一）：股东协议和公司章程冲突，如何解决？】旨在介绍投资人收购股权时，可能因前手股东出资不实面临哪些风险，如何通过前期尽调与合同条款设计尽可能避免投资人为前手股东出资不实承担责任。具体问题包括：

　　什么是“出资不实”?

　　如果存在虚假出资或瑕疵出资，投资人是否需要承担补足出资责任?

　　如果前手股东实缴出资之后抽逃出资，投资人是否需要承担补足出资责任?

　　为甄别前手股东是否出资不实，投资人尽调期间可采取哪些核查措施?

　　投资人尽调期间充分核查前手股东出资情况的必要性?

　　股权转让合同可以设置哪些条款，以保护投资人利益并提供追责路径?

　　能否在股权转让合同中约定仅由前手股东承担出资责任，而非投资人承担?

　　上述问题的意见与建议是否适用于投资人受让股份有限公司股份?

　　01什么是“出资不实”?

　　虚假出资，即事实上未按照章程规定的出资日期缴纳出资，但是以虚假材料伪造已完成实缴出资的假象，或利用公司资产出资、未实际完成实物交付、未转移财产所有权等虚构出资的行为。

　　瑕疵出资，即以非货币财产出资，但是非货币财产的实际价额显著低于所认缴的出资额。

　　抽逃出资，即完成实缴出资后，通过制作虚假财务会计报表虚增利润进行分配、虚构债权债务关系、利用关联交易将出资转出等行为，抽回实缴出资。

　　02如果存在虚假出资或瑕疵出资，投资人是否需要承担补足出资责任?

　　如果前手股东虚假出资，或者用于出资的非货币财产实际价额显著低于所认缴的出资额，投资人需要对出资不足部分承担连带责任。公司有权要求投资人补足出资，如公司不能清偿到期债务，债权人也有权要求投资人以出资不足金额为限承担责任。

　　但是，如果投资人能够证明不知道且不应当知道虚假出资或瑕疵出资，则无需对出资不足部分承担责任。

　　03如果前手股东实缴出资之后抽逃出资，投资人是否需要承担补足出资责任?

　　不同于虚假出资与瑕疵出资，抽逃出资往往发生于缴纳出资与验资之后，通过虚增利润分配、虚构债权债务关系或关联交易等较为隐蔽的方式进行，善意投资人尽调阶段仅通过审慎核查出资材料较难发现抽逃出资问题，因此，目前《公司法》未明确规定投资人需就前手股东抽逃出资行为承担补足出资的连带责任。

　　2025年9月，最高人民法院发布《关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的解释(征求意见稿)》(“《公司法解释征求意见稿》”)，第44条第2款规定，“股东抽逃出资后转让股权，公司、公司债权人等参照公司法第88条第2款规定请求受让人承担连带责任的，人民法院不予支持。转让人与负有责任的董事、监事、高级管理人员不能赔偿因抽逃出资给公司造成的损失，公司请求明知转让人抽逃出资的受让人承担补充赔偿责任的，人民法院应予支持；公司不以诉讼或者仲裁方式主张权利，致使公司债权人对公司的到期债权未能实现，公司债权人以转让人、负有责任的董事、监事、高级管理人员以及受让人为被告、公司为第三人，请求受让人对其到期未实现的债权承担补充赔偿责任的，人民法院应当依法予以支持。”此问题在后续生效的司法解释中如何规定以及实践中如何适用，值得继续关注。

　　目前司法实践中，如果存在股权对价畸低、投资人未实际支付股权对价、投资人与前手股东有代持安排等事实，足以证明投资人知情甚至与前手股东串通抽逃出资的，有裁判观点认为投资人需就抽逃部分承担补足出资的连带责任。

　　04为甄别前手股东是否出资不实，投资人尽调期间可采取哪些核查措施?

　　针对常见出资财产类型的虚假出资与瑕疵出资问题，建议采取以下多种措施交叉核查：

　　货币出资：核查资金来源、转账凭证、银行流水、出资证明书、验资报告等。

　　债权出资：核查底层债权债务合同、往来流水、债务人情况(主体信息、是否认可债务、是否具备还款能力)、公司财务账册记载情况，以及债权价值评估报告、出资证明书、验资报告等。

　　房屋、土地使用权出资：核查不动产来源、权属情况(单独所有或共有)，例如是否有权利瑕疵或权利负担(抵押担保、司法查封)，是否存在权属变更登记情况(是否已完成或能否完成所有权变更登记)等，以及资产价值评估报告、出资证明书、验资报告等。

　　知识产权出资：核查知识产权来源、权属情况(是否为有效状态)，例如是否有权利瑕疵(被第三人主张无效、撤销等)，是否具有实益性(为公司生产经营所必需、能为公司带来经济效益)，是否有权利负担(权利质押、司法冻结)，权属变更登记、备案情况(是否、能否完成权利人变更)，以及资产价值评估报告、出资证明书、验资报告等；对于以使用权出资的情况，还需核查许可使用合同相关约定，包括许可使用期限、是否独占许可、权利人是否有权收回使用权以及收回使用权后的处理方案等。

　　针对抽逃出资问题，尽调阶段，如果投资人有条件查阅目标公司财务经营资料，建议重点核查前手股东实缴前后目标公司银行流水的大额转出、前手股东或其关联方与目标公司的大额关联交易真实性、名为顾问费/咨询费等的异常支付、历次分红真实性等。如果因尽调时间有限、前手股东不配合等原因，无法全面查阅相关资料，也可通过定向核查重点资料、向目标公司发函、要求前手股东解释说明等方式，在尽调效率与防范出资风险之间取得有效平衡。

　　05投资人尽调期间充分核查前手股东出资情况的必要性?

如尽调不充分、审查材料不完整，或材料之间明显相互矛盾的，裁判机关倾向于认为投资人未尽到合理注意义务，要求投资人就不足部分承担出资责任。(如(2024)最高法民申5990号案)

　　06股权转让合同可以设置哪些条款，以保护投资人利益并提供追责路径?

　　建议明确记载实缴金额及出资方式。合同中同时可以要求前手股东承诺已如实陈述出资情况，不存在虚假出资、瑕疵出资及抽逃出资行为。

　　建议明确约定出资不实的后果。双方可于合同中约定，一旦发现出资不实问题，应由前手股东于规定期限内以货币出资补足出资不实部分，或替换非货币出资，并以此作为股权交割的前提条件或合同解除条件，如前手股东不按期履行补足义务，投资人有权终止交易、解除合同及追究违约责任。

　　建议预设投资人承担出资补足责任后对前手股东的追偿机制。现行《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(三)(2020)》第18条第2款及《公司法解释征求意见稿》第44条第1款均规定受让方承担补足出资责任后，有权向前手股东追偿。为减少追偿时可能产生的争议，除在合同中明确约定追偿权外，投资人可设置股权转让款分期付款机制、预留出资保证金，或要求前手股东对出资责任提供担保等。

　　07能否在股权转让合同中约定仅由前手股东承担出资责任，而非投资人承担?

　　可以进行约定，但该约定仅在前手股东与投资人之间发生内部效力，不对公司、债权人发生效力，公司、债权人仍有权要求投资人承担法定出资责任，投资人实缴出资后可依据法律规定与合同约定向前手股东追偿。

　　《公司法解释征求意见稿》第42条进一步强调出资义务的法定性，即使该约定经过公司决议通过，也不得对抗公司与债权人，仍应由受让方(即投资人)承担出资责任。

　　08前述意见与建议是否同样适用于投资人受让股份有限公司股份?

　　《公司法》第88条虽然规定于有限责任公司章节，但是，股份有限公司股东出资不实同样影响目标公司及外部债权人利益，存在参照适用《公司法》第88条第2款的空间。因此，前述意见和建议同样适用于投资人受让股份有限公司股份的场景，建议投资人注意通过尽调核查与合同条款设计，避免相关出资风险。

       下一篇：股权投资争议问答（三）：公司治理中的同盟 — 一致行动协议

01基本案情

　　2019年7月，甲公司注册成立，公司类型为有限责任公司，经营范围为食品加工、销售，农副产品购销以及配餐、餐饮管理和餐具清洗服务，登记股东为李某、于某、张某。2020年4月，甲公司法定代表人变更为孙某，任执行董事兼总经理。

　　2020年12月，孙某、张某、于某与李某共同签订《股东投资协议书》，约定甲公司由孙某、张某、于某三方共同投资设立，总投资额为200万元；其中孙某股份由李某代持，李某仅代持孙某股份，不参与公司经营管理；法定代表人为孙某，股东为李某、张某、于某；孙某担任甲公司总经理，负责公司日常运营和管理；协议各方禁止参与经营与本公司经营竞争的业务，不得从事损坏公司利益的活动；除经孙某、张某、于某三方同意外，协议各方不得同本公司进行关联交易。李某与孙某系夫妻关系，二人分别投资、经营多个公司，且经营范围与甲公司均有重合。

　　2022年11月，甲公司法定代表人变更为王某，并任公司执行董事兼经理。另查明，李某与孙某系夫妻关系，二人分别投资、经营多个公司，且经营范围与甲公司均有重合。

　　2025年1月，孙某起诉甲公司，要求查阅、复制甲公司的公司章程、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议、财务会计报告、会计账簿以及会计凭证。

　　甲公司辩称，孙某非甲公司的登记股东，无权直接行使股东知情权。且孙某与李某自营或为他人经营的公司均与甲公司主营业务有实质竞争关系，其行使股东知情权可能损害甲公司合法利益，甲公司有权拒绝其查阅。

　　02法院审理

　　法院经审理认为，本案争议焦点为：1.孙某是否依法享有知情权；2.甲公司拒绝孙某查阅、复制公司章程、股东名册、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议、财务会计报告、会计账簿和会计凭证理由是否正当。

　　关于焦点1，《中华人民共和国公司法》第五十七条规定：“股东有权查阅、复制公司章程、股东名册、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议和财务会计报告。股东可以要求查阅公司会计账簿、会计凭证。” 本案中，根据孙某、张某、于某、李某各方签订的《股东投资协议书》，甲公司的实际出资人为孙某、张某、于某。孙某作为隐名股东由李某代持股，但实际参与了公司的经营管理并以股东的身份参与了公司的经营活动，其他股东均知悉孙某实际出资的事实且对孙某以股东身份参与公司事务无异议，对公司内部而言孙某具有实质股东的法律地位，因此孙某作为甲公司的隐名股东依法享有知情权。

　　关于焦点2，《中华人民共和国公司法》第五十七条第一款规定：“股东有权查阅、复制公司章程、股东名册、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议和财务会计报告。”根据该规定，并未要求股东查阅、复制上述文件时应说明目的。因此，本案中孙某要求查阅、复制自工商登记注册成立之日(2019年7月1日)起至本案判决生效之日止期间的公司章程、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议和财务会计报告的诉求，本院予以支持。

　　关于会计账簿、会计凭证。《最高人民法院关于适用<中华人民共和国公司法>若干问题的规定(四)》第八条规定：“有限责任公司有证据证明股东存在下列情形之一的，人民法院应当认定股东有公司法第三十三条第二款规定(新公司法第五十七条)的“不正当目的”：(一)股东自营或者为他人经营与公司主营业务有实质性竞争关系业务的，但公司章程另有规定或者全体股东另有约定的除外；……。”案涉《股东投资协议书》明确约定禁止协议方参与经营与本公司经营竞争的业务，孙某与李某投资、经营的多个企业与甲公司经营范围均有重合，孙某此举违反了股东投资协议书的约定，且上述企业与甲公司所针对的客户群体基本一致，应存在业务竞争关系。孙某要求查阅、复制甲公司的会计账簿、会计凭证，可以获知该公司的客户资料和合同底价等具有商业秘密性质的信息，使甲公司在以后的业务竞争中可能处于不利地位，继而损害公司利益。故对孙某要求查阅、复制甲公司会计账簿和会计凭证的诉求，本院不予支持。

　　最终，法院依法判决甲公司提供公司章程、股东会会议记录、董事会会议记录、监事会会议记录和财务会计报告供孙某查阅、复制，驳回了孙某的其他诉讼请求。判决后，孙某提起上诉，二审法院判决驳回上诉，维持原判。该判决现已生效。

　　03法官提醒

　　“隐名股东”即法律意义上的实际出资人，是指实际向公司出资但未在公司章程、股东名册及工商登记中记载，由他人(显名股东)代为持股的投资者。“隐名股东”与“显名股东”之间存在股权代持关系，与公司之间并不直接建立法律关系。根据法律规定，“隐名股东”经公司其他股东半数以上同意，记载于公司的股东名册等文件并在登记机关办理登记，即可实现“显名化”。

　　有限责任公司具有人合性、社团性特征，依据《中华人民共和国公司法》第五十六条第二款的规定，记载于股东名册的股东，可以依股东名册主张行使股东权利。一般情况下，股东知情权的行使主体是指记载于股东名册的“显名股东”，在未经“显名化”程序的情况下，“隐名股东”不可直接行使股东知情权。

　　特殊情况下，“隐名股东”虽未经前述“显名化”程序，但已经获得实质“显名”，例如，“隐名股东”已被生效判决确认其实际持股事实，或公司其他股东对于其“隐名股东”身份知情或已书面承认等，也可直接行使股东知情权。本案中，孙某虽为“隐名股东”，但与甲公司股东签订了投资协议，实际参与经营甲公司，其股东身份已经实质“显名”，可以直接行使股东知情权。

　　此外，根据法律规定，股东在行使知情权时，不应损害公司合法利益。会计账簿、会计凭证中含有客户信息、成本构成、定价策略及交易细节等核心商业秘密，当股东具有不正当目的，可能损害公司合法利益的情况下，公司可以拒绝提供查阅、复制。本案中，孙某与其妻李某投资、经营的多个公司与甲公司主营业务具有实质竞争关系，允许其查阅、复制甲公司的会计账簿、会计凭证可能损害甲公司合法利益，故法院对孙某该项诉求不予支持。

　　03法条链接

　　《中华人民共和国公司法(2023年修订)》

　　第五十六条　有限责任公司应当置备股东名册，记载下列事项：

　　(一)股东的姓名或者名称及住所；

　　(二)股东认缴和实缴的出资额、出资方式和出资日期；

　　(三)出资证明书编号；

　　(四)取得和丧失股东资格的日期。

　　记载于股东名册的股东，可以依股东名册主张行使股东权利。

　　第五十七条　股东有权查阅、复制公司章程、股东名册、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议和财务会计报告。

　　股东可以要求查阅公司会计账簿、会计凭证。股东要求查阅公司会计账簿、会计凭证的，应当向公司提出书面请求，说明目的。公司有合理根据认为股东查阅会计账簿、会计凭证有不正当目的，可能损害公司合法利益的，可以拒绝提供查阅，并应当自股东提出书面请求之日起十五日内书面答复股东并说明理由。公司拒绝提供查阅的，股东可以向人民法院提起诉讼。

　　股东查阅前款规定的材料，可以委托会计师事务所、律师事务所等中介机构进行。

　　股东及其委托的会计师事务所、律师事务所等中介机构查阅、复制有关材料，应当遵守有关保护国家秘密、商业秘密、个人隐私、个人信息等法律、行政法规的规定。

　　股东要求查阅、复制公司全资子公司相关材料的，适用前四款的规定。

　　《最高人民法院关于适用<中华人民共和国公司法>若干问题的规定(四)(2020年修正)》

《中华人民共和国公司法(2013年修正)》

　　第三十三条　股东有权查阅、复制公司章程、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议和财务会计报告。

　　股东可以要求查阅公司会计账簿。股东要求查阅公司会计账簿的，应当向公司提出书面请求，说明目的。公司有合理根据认为股东查阅会计账簿有不正当目的，可能损害公司合法利益的，可以拒绝提供查阅，并应当自股东提出书面请求之日起十五日内书面答复股东并说明理由。公司拒绝提供查阅的，股东可以请求人民法院要求公司提供查阅。

案情简介

　　2021年9月1日，张三入职某公司。张三2023年度年终奖53820元。

　　2024年12月20日，张三向劳动争议仲裁委员会申请仲裁，要求公司支付2023年度未休年休假工资。因超期该委终结案件审理，张三诉至法院。

　　一审法院认为

　　根据《企业职工带薪年休假实施办法》第十条规定“用人单位经职工同意不安排年休假或者安排职工休假天数少于应休年休假天数的，应当在本年度内对职工应休未休年休假天数，按照其日工资收入的300%支付未休年休假工资报酬，其中包含用人单位支付职工正常工作期间的工资收入。用人单位安排职工休年休假，但是职工因本人原因且书面提出不休年休假的，用人单位可以只支付其正常工作期间的工资收入。”

　　第十一条规定“计算未休年休假工资报酬的日工资收入按照职工本人的月工资除以月计薪天数(21.75天)进行折算。前款所称月工资是指职工在用人单位支付其未休年休假工资报酬前12个月剔除加班工资后的月平均工资。在本用人单位工作时间不满12个月的，按实际月份计算月平均工资。职工在年休假期间享受与正常工作期间相同的工资收入。实行计件工资、提成工资或者其他绩效工资制的职工，日工资收入的计发办法按照本条第一款、第二款的规定执行。”

　　对照前述规定，因双方一致确认了张三2023年度年终绩效奖金为53820元，在计算2023年收入时应平摊计算，故张三终止劳动合同前十二个月即2023年9月至2024年8月期间的月工资为34242元。据此，公司还应支付张三2023年10天未休年休假工资31487元(34242元/21.75天*10天*200%)。

　　二审法院认为

　　当事人对自己提出的诉讼请求所依据的事实或者反驳对方诉讼请求所依据的事实，应当提供证据加以证明，未能提供证据或者证据不足以证明其事实主张的，由负有举证证明责任的当事人承担不利的后果。

　　公司主张一审法院认定未休年休假工资不当，经查，《企业职工带薪年休假实施办法》第十一条规定，计算未休年休假工资报酬的日工资收入按照职工本人的月工资除以月计薪天数(21.75天)进行折算。前款所称月工资是指职工在用人单位支付其未休年休假工资报酬前12个月剔除加班工资后的月平均工资。因此，一审法院在认定张三2023年未休年休假工资计算基数时纳入平摊计算的2023年度年终绩效奖金并无不当，公司的该主张缺乏依据，本院不予支持。

　　案号：(2025)苏04民终5326号

2025年随着互联网平台报送涉税信息规定和出口企业所得税申报新政策落地，跨境电商出口的“赛维模式”忽然成了热议。该模式的核心是将B2C变成了B2B2C，使得出口环节以B2B方式进行，能够采用一般贸易(代码0110)的海关监管模式集中出口，顺利实现出口退税，与B2C直接出口相比大大提高了效率，节省了合规成本。引起热议是好事，表明越来越多业界人士开始认识到这种模式是应对税务监管新政策带来的合规挑战的有力武器。

　　一、两个世界

　　上周的税智俱乐部会议上有业界朋友问到“赛维模式”的一个细节问题，即“店群模式”。卖家为了增加曝光度提高成交机会，开店铺多多益善。但亚马逊的平台政策只允许一间公司开一个店铺，作为对策卖家注册多间公司，以这些公司的名义分别开店，这就产生了很多店铺公司。考虑到注册成本和运营成本，店铺公司一般都开在境内。如果去看这些店铺公司，就会发现一无人员，二无资产，名下只有一个网店。网店上的流水也不确认在店铺公司，而是确认在一家境外公司(一般是香港公司，以下简称“香港公司”)。店铺公司与香港公司之间会签一个控制协议(类似于红筹上市VIE架构下的VIE协议)，约定店铺上的收入归香港公司。店铺公司不确认收入，也不会缴税。

　　有些业界人士会担心，说根据国家税务总局公告2025年第15号，亚马逊要报送店铺公司的身份信息和收入信息给税务局，税务局看到店铺公司没有交过税这还得了?也有人建议店铺赶紧转出给境外公司。这就是替古人担忧。上市公司本来就讲信息透明，光明正大地做生意，不需要东躲西藏。新政策来了不过是要求透明而已，人家早就做到了，用得着躲吗?

　　除了上市的大厂必须遵守上市相关法规中的信息透明要求之外，所有大厂还要同时遵循税务监管方面的信息透明要求，其中最有代表性的就是关联交易同期资料要求(请参考《红筹上市公司在哪里报送转让定价文档?》)和国别报告(请参考《红筹上市公司在哪里报送国别报告?》)。也就是说，这些店铺公司在哪里，在做什么?这些信息大厂早已通过关联交易同期资料和国别报告报送给了税务局，税务局早已掌握了情况。如果有问题早就处理了，不需要等到现在才处理。

　　从这个小问题可以看出小卖家不懂大厂。小卖家处江湖之远，税务方面讲究“伏低做小”，信奉“藏”字诀；同时，大厂身处庙堂之高，税务方面讲究吃透规则，基于规则做安排。俗话说，人类的悲喜并不相通，就像一首歌里唱的：

　　白天和黑夜只交替没交换

　　无法想像对方的世界

　　我们仍坚持各自等在原地

　　把彼此站成两个世界

　　二、要相信大厂的安排

　　这位业界朋友当时的问题是“亚马逊店铺注册主体为中国大陆主体，收入确认在香港主体，税局是否认可这种模式?”我看这个问题有两个层面，第一个层面既是个税务问题也是个会计问题，即交易路径；第二个层面就是转让定价问题。这两个层面对应国际税务筹划框架的最后两个组成部分。请见下图：

税务筹划”这个词前一阵子被用滥了，现在成了敏感词，这实在是冤枉。凡事预则立，不预则废，重要的事情一定要事前规划。税务筹划(tax planning)就是针对税务事项的事先规划而已，为什么不可以光明正大地做?

　　交易路径是可以事先规划的。收入确认在哪个主体关键看所有权转移的路径。一般说来，任何主体只有经手货物的所有权，才有可能需要确认货物销售收入。在“赛维模式”下，可以进行规划，安排货物所有权从供应商转移到到境内出口公司然后到香港公司，不经过店铺公司，这样店铺公司就不需要确认收入；同时，安排货物所有权经过香港公司，在香港公司确认收入就变得顺理成章。可以看出，在交易路径这个层面，“赛维模式”可以安排得天衣无缝。

　　在转让定价层面，税务局会关注关联交易的利润水平与功能资产风险是否一致(请参考《没有比较就没有伤害-可口可乐案中的可比性分析》)。一个公司执行的功能、运用的资产、承担的风险越多，其利润水平就应当越高；反之就应当越低。在“赛维模式”下，店铺公司可以安排成没有人员，意味着没有执行任何功能；除过网店这个无形资产外，店铺公司可以安排成没有别的资产；同时由于店铺公司不确认收入不发生支出，也容易安排成不承担任何风险。综合考虑起来，店铺公司的功能资产风险可以安排得微乎其微，利润水平可以安排得很微不足道。只要安排得当，利润水平与功能资产风险可以做到匹配，转让定价风险完全可控。

　　三、中小卖家走向分化

　　可见“赛维模式”下店铺公司相关的税务风险容易管理，不需要担心。这里需要提醒大家，“赛维模式”的难点在于管理境外实体的税务风险。境外实体会涉及境外的税务问题(请参考《借独立交易原则行非市场经济歧视-美亚美国进口关税案例》)，也会涉及境内的税务问题(请参考《纸糊的离岸公司，稽查的重锤压顶》)，都比较复杂。这些方面要听取国际税务专家的意见。大厂有国际税务专家支持，会构建一个体系来应对这方面的税务风险。只要应对得当，风险可控。中小卖家现在来学习大厂实现合规，不能只学表面，要理解其底层逻辑，还要知道背后有一整套税务规划和风险防范方法，想要了解更多可以来问我。

要活学活用“赛维模式”显然需要一定的人力物力，如果体量不够这些东西就学不来。据此来看，今后中小卖家会出现分化，一部分走向B2B2C的“赛维模式”，另一部分继续死磕B2C并打通合规之路。B2C出口合规方面的痛点，在于小额多频次交易，信息和单据匹配工作量大，财务税务合规负担重。这一问题需要财税专家协同信息技术专家，通过技术的手段开发出工具来解决。如果两种途径都不现实，那就只能借助外部机构的通道出口，实现合规。三条道路当中，借助外部机构最容易但成本高；开发B2C合规工具较难，但要相信市场，市场上很快会出现好用便宜的工具，今后使用这种工具实现合规可能成为主流；至于赛维模式，使用范围一定会比现在扩大，但由于难度最高，不可能一下子遍地开花。

《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(以下简称《解释》)施行以来，人民法院充分发挥审判职能，坚持治罪与治理并重，税收刑事审判工作不断创新发展。2025年11月24日，最高人民法院发布一批依法惩治危害税收征管犯罪典型案例，在以案释法中具象化《解释》的法理精神，对当前税收犯罪及其刑事治理中出现的新情况、新问题提供司法样本，彰显裁判立场，有助于进一步全面贯彻落实宽严相济的刑事政策，实现依法、精准、有力惩治涉税犯罪与服务保障高质量发展的有机统一。

　　一、准确界分“逃税”与“骗税”型虚开，实质限缩虚开增值税专用发票罪的适用范围

　　《解释》的最大创新和进步，在于着眼当前税收犯罪治理需要，为“逃税”与“骗税”型虚开的刑事处理确立了宽严有别、罚当其罪的分流机制。将虚开增值税专用发票罪限缩为“骗税型虚开”，即没有应纳税义务或者超出应纳税义务范围而骗取国家税款的行为，着重打击空壳公司虚开行为、实体企业以“税点”方式骗取税款行为以及骗取留抵税额退税行为等严重涉税犯罪。将“虚抵进项税额”作为逃税罪的法定情形之一，从而把实践中大量存在的以逃避纳税义务为目的的虚开行为纳入逃税罪予以制裁，有助于降低实体企业过高的税收刑事风险。区分骗税型虚开与逃税型虚开，不仅符合税法的基本原理，增强对各个税种中逃税行为规制的统一性和公平性，也彰显了宽严相济的刑事政策，对于提振市场主体信心，服务高质量发展具有重要而深远意义。

　　在判定是否具有骗税目的要件时，关键是要准确把握“应纳税义务范围”，即增值税的应纳税额，它由当期销项税额减去进项税额得出。如果在真实的销项税额范围内而虚抵进项税额，一般构成逃税型虚开。例如，在“案例1：郭某、刘某逃税案”中，二人虽没有真实交易而取得虚开的增值税专用发票，但所经营企业申报的增值税进项税额未超过销项税额，其虚抵行为的目的是通过扩大进项抵扣数额以减少纳税义务负担。二审法院指出其犯罪目的和结果为“造成国家应征税款损失”而非“骗取国家已收税款”，应以逃税罪论处。如果没有应纳税义务或者超出应纳税义务范围而虚开增值税专用发票，一般构成骗税型虚开。在“案例6：陈某某虚开增值税专用发票案”中，陈某某在没有真实交易的情况下，既虚开进项发票又虚开销项发票，且两者虚抵的实质效果是在没有应纳税义务或超出应纳税义务范围的情况下，通过收取“票点”的形式骗取了国家税款，应以虚开增值税专用发票罪论处。

　　二、回应新经济新业态税收犯罪治理需求，强化打击新型和多发税收犯罪

　　当前新经济新业态层出不穷，也是新型税收犯罪的多发领域。在“案例5：沈某某非法出售增值税专用发票案”中，沈某某利用网络货运平台的政策红利，伪造货物运输交易信息虚开增值税专用发票，实质上已异化为“卖票”平台，法院在精准把握犯罪实质的基础上改判非法出售增值税专用发票罪，为网络货运等新业态的规范发展划定了“司法红线”。签订“阴阳合同”被一些人认为是经济生活中的“灵活操作”，但如果以此逃避纳税义务则必须予以制裁，“案例2：新疆百某房地产开发有限公司、毛某某逃税案”警示企业必须诚信经营、依法纳税。为了扩大开放，我国不断加大出口退税政策力度，这也成为少数不法分子实施涉税犯罪的重点领域。有的通过“循环进出口”方式虚构出口贸易，有的通过“买单配票”伪装出口交易，有的通过“伪报品名”出口不予退税的货物，其共同特征都是在没有真实出口交易或者不予退税的情况下而骗取国家出口退税款，是主观恶性深、社会危害性大的骗取国库税款犯罪行为。在案例4、案例7、案例8中，人民法院均以骗取出口退税罪予以严厉惩处，精准契合“当严则严”的刑事政策。以上典型案例编织出“覆盖传统行业与平台经济、统筹国内国际双循环”的新型多发税收犯罪打击网络，体现了新形势下司法机关惩治税收犯罪的责任担当。

　　三、坚持宽严相济、精准治罪的司法立场，推动税收刑事审判工作提质增效

　　《解释》的法理精神与制度创新在典型案例的裁判中得以生动诠释，其要义在于宽严相济、精准治罪。其中，“严”的锋芒，始终对准主观恶性深、社会危害大的税收犯罪。对于搭建网络货运平台“批量卖票”、组织团伙“链条式骗税”等严重税收犯罪，司法机关不仅严格落实“数额+情节”的双重定罪标准，更通过“高额罚金+没收违法所得”的经济制裁手段，剥夺犯罪嫌疑人的非法收益与再犯能力。“宽”的温度，则聚焦于主观恶性小、社会危害轻的税收犯罪。对于具有自首、认罪认罚情节的，依法予以从轻处罚并适用缓刑，既维护税法刚性，又给予改过机会。这种“严中有宽、宽以济严”的政策理念，既立足保护国家税收利益的基本要求，又避免了因严刑重罚导致企业破产、职工失业等连锁反应，有助于营造民营经济发展的法治环境，保护企业家经营信心，实现“治罪与治理并重”的刑事司法目标。

　　本批典型案例的发布，是税收刑事司法服务高质量发展大局的生动实践。税收刑事司法不仅要“惩罚一个”，更要“挽救一批”“规范一片”。对税收犯罪的现代化治理并非简单“从宽”或“从严”，而应基于行为性质、主观恶性、社会危害及事后表现等因素进行精细化裁量，实现惩治犯罪与保障人权的有机统一。典型案例的“活法”价值，有助于具体指导司法裁判、强化惩治效果、引导税法遵从。人民法院在危害税收征管类案件的处理中，应始终坚持主客观相统一、罪责刑相适应的基本原则，重点把握罪名关联与各罪界限，既精准打击多发新型税收犯罪、严厉打击严重税收犯罪，筑牢国家税收利益的“防火墙”;又借由准确界分逃骗税的罪刑分流与“法益修复从轻”等机制设计涵养税源，落实宽严相济、法理相融、罪刑克制等司法理念，实现政治效果、社会效果和法律效果的有机统一。

危害税收征管罪是我国刑法分则第三章第六节设立的一类犯罪，它是破坏社会主义市场经济秩序罪的重要组成部分。本节之罪实际上包含了三种类型：第一是逃税罪，这是典型的税收犯罪。第二是骗税罪，骗税罪可以说是税收犯罪的财产犯。第三是税收犯罪的秩序犯。2024年3月20日施行的《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(以下简称《解释》)对税收犯罪中的司法认定问题作了具体规定，在很大程度上解决了税收犯罪认定中的疑难问题。但由于《解释》以条文化的方式呈现，因而在理解《解释》的时候在理论与实务中仍然存在较大争议。为此，最高人民法院于2025年11月24日发布了一批依法惩治危害税收征管犯罪典型案例，这些案例涉及税收犯罪的各种类型，对于司法机关办理税收犯罪案件具有重要指导作用。

　　在税收犯罪中，争议较大的问题之一是骗税与逃税的区分，这个问题长期以来困扰着司法机关。《解释》第一条第三项规定将“虚列支出、虚抵进项税额或者虚报专项附加扣除的”规定为逃税罪的“欺骗、隐瞒手段”。其中，“虚抵进项税额”如何理解就是一个较为突出的问题。对此，我国司法实务中存在两种不同观点：

       第一种观点认为，虚抵进项税额为手段的逃税是指纳税人在应纳税义务范围内，采取虚开抵扣的方法不缴或者少缴税款。

       第二种观点则认为，虚抵进项税额为手段的逃税是指利用虚开增值税专用发票以外的方法虚抵进项税额，不缴或者少缴税款。

       显然，上述两种观点存在分歧，核心问题在于：虚开增值税专用发票能否成为逃税罪的手段?对于这个问题，如果把虚开增值税专用发票罪理解为行为犯，只要实施了虚开行为，即可构成虚开增值税专用发票罪；那么，行为人采取“虚抵进项税额”手段逃税的，不能包括虚开增值税专用发票并抵扣税款的情形。反之，如果把虚开增值税专用发票罪理解为目的犯，则只有以骗取国家税款为目的的虚开增值税专用发票的行为才能构成虚开增值税专用发票罪。因此，不以骗取国家税款为目的，而是为以不缴或者少缴税款为目的的“虚抵进项税额”行为，只能构成逃税罪。

       关于这个问题，长期以来在司法实务中存在争议，虽然大多数情形下对虚开增值税专用发票罪以虚开为充足的构成要件，但对此以逃税罪论处的案例也并不鲜见。例如芦才兴虚开并用于抵扣税款发票案，被告人芦才兴虚开可以用于抵扣税款的发票，不是为了抵扣税款，而是出于逃税目的，不构成虚开用于抵扣税款的发票罪，而是以逃税罪论处。及至《解释》第十条第二款规定：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。”这一规定明确了虚开增值税专用发票罪属于目的犯的属性，如果行为人不以骗抵税款为目的，也没有因抵扣造成税款损失的，不应认定为虚开增值税专用发票罪。《解释》指出的“构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任”，就包括虚开增值税专用发票，不以骗抵税款为目的，而是以逃税为目的的，应以逃税罪论处的情形。

       由此可见，按照体系解释的方法理解《解释》第一条第三项中的“虚抵进项税额”，应当包含以逃税为目的，采用虚开增值税专用发票方法，通过虚抵进项税额不缴或者少缴税款的情形。此外，《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》第6条在论及依法慎重处理企业涉税案件时指出：“注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。”在此，最高人民检察院的意见明确了虚开增值税专用发票罪应当具有骗取国家税款的目的。由此可见，基于历史解释的方法，应当坚持将具有逃税目的的虚抵进项税额行为认定为逃税罪而非虚开增值税专用发票罪。

　　在“虚抵进项税额”的情形中，行为人实施了虚开增值税专用发票的行为，并进行了抵扣，但其所抵扣的税款处于应纳税义务范围内，则此种行为的性质属于逃税而非骗税。逃税罪是税收犯罪中最为常见的罪名，世界各国只要存在税收制度，无不设立了逃税罪的罪名。我国刑法第二百零一条对逃税罪的行为特征作了具体描述，即采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款。笔者认为，对于逃税罪的行为特征不能从形式上理解，而是应当从性质上考察。正如刑法关于逃税罪的罪状所规定的那样，逃税行为的本质特征在于逃避缴纳税款，而采取何种方式实现逃避缴纳税款对于本罪的成立并无根本影响。因此，逃税罪是义务犯。也就是说，逃税罪的本质特征是拒不履行纳税义务。刑法将违背纳税义务的行为规定为犯罪，在这个意义上可以说，逃税罪所侵犯的法益是国家税权。国家税权，亦称为国家税收权或者征税权，是指国家依据宪法和法律，对公民征收税款的权力。国家和公民之间存在税收法律关系，其中，国家是征税主体，而公民则具有依照法律纳税的义务。公民不履行纳税义务的行为侵犯了国家的税权，因而刑法将之规定为犯罪。

　　不同于逃税罪，我国刑法中的骗税罪是指以虚开增值税专用发票或者其他可以用于抵扣税款的发票的方法，骗取国家税款的行为。我国刑法除了第二百零五条规定的虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪以外，还包括第二百零四条规定的骗取出口退税罪。骗税罪是我国刑法基于税收征管制度而设立的独特罪名，其中虚开增值税专用发票罪主要是为保障增值税制度的顺畅实施，而骗取出口退税罪则是为保障出口退税制度的正确贯彻。骗税罪是诈骗罪的特殊罪名，其本身具有税收犯罪和财产犯罪的双重属性。刑法第二百零五条对虚开增值税专用发票罪的罪状中虽然没有将本罪的性质描述为骗税，但从本罪设立之初，其骗税的性质就被立法机构所明确。例如1995年10月30日全国人大常委会颁布的《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》(以下简称《决定》)指出：“为了惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票和其他发票进行偷税、骗税等犯罪活动，保障国家税收，特作如下决定……”在此，《决定》将偷税(现改为逃税)与骗税相提并论，由此明确了虚开增值税专用发票罪的性质。为了严厉惩治骗税行为，《决定》采用预备行为正犯化的立法方式，将虚开增值税专用发票行为规定为基本的构成要件行为，并将“骗取国家税款，数额特别巨大、情节特别严重、给国家利益造成特别重大损失”的情形设置为加重情形。

       如果说逃税的特征是应当缴纳的税款拒不缴纳，那么骗税的特征则是采取虚开增值税专用发票或者其他欺骗手段，将国家税款占为己有。虽然从结果来看，逃税与骗税所造成的国家税款损失是相同的，但两种行为的性质不同。应当指出，刑法中的定罪是根据行为性质而非结果。例如故意杀人罪和过失致人死亡罪虽然结果都是造成他人死亡，但杀人行为和过失致人死亡行为在性质上完全不同，因而应当分别定罪。在采用虚开增值税专用发票的方法，虚抵进项税额的情况下，行为人不仅实施了虚开增值税专用发票的行为，而且进行了抵扣，但只要抵扣数额处于应纳税义务范围内，则其行为仍然属于逃税而非骗税。

　　应当指出，刑法对于骗税与逃税的区分虽然没有明文规定，但在相关规定中立法机关的立场仍然清晰可见。例如刑法第二百零四条第一款规定的是骗取出口退税罪，这是典型的骗税罪。与此同时，第二款规定：“纳税人缴纳税款后，采取前款规定的欺骗方法，骗取所缴纳的税款的，依照本法第二百零一条的规定定罪处罚；骗取税款超过所缴纳的税款部分，依照前款的规定处罚。”根据这一规定，骗税与逃税的区分并不在于是否采用了欺骗行为，而在于是否逃避缴纳税款。骗取出口退税罪属于骗税，其行为特征在于并未缴纳税款的情况下，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家税款。但如果在税款已经缴纳的情况下，行为人采取假报出口的方法骗取所缴纳的税款的，仍然应当认定为逃税罪。对于“虚抵进项税额”是构成骗税还是逃税，也应当比照上述逻辑进行推理：如果“虚抵进项税额”在应纳税款范围内的，属于逃税，即应当缴纳的税款通过虚抵进项税额而逃避缴纳。但如果超过应纳税款范围，则应当认定为骗税，应当以虚开增值税专用发票罪论处。

　　本次颁布的典型案例1：郭某、刘某逃税案，被告人从某公司取得增值税专用发票共计880份用于抵扣税款，虚抵进项税额达5025万余元，可谓数额特别巨大。一审判决将本案认定为虚开增值税专用发票罪，二审判决改判为逃税罪。二审裁判理由指出：“虚开增值税专用发票罪与逃税罪的界分，关键在于行为人主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的故意。负有纳税义务的行为人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款构成犯罪的，即便采取了虚开抵扣的手段，主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。”笔者认为，这一裁判理由是完全正确的，为我国司法实务中界分逃税罪与骗税罪提供了规范指引，具有重要意义。

编者按：近日，最高人民法院发布八个依法惩治危害税收征管犯罪典型案例，涉及逃税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、虚开增值税专用发票等危害税收征管类犯罪，有效回应了涉税刑事实务中的新情况、新问题，为两高涉税司法解释的实践运用提供典型司法样本。本文对其中两则逃税罪案例及一则逃避追缴欠税罪案例进行解析。

　　01、郭某、刘某逃税案：在应税义务范围内采取虚开手段抵扣税款构成逃税罪

　　(一)案件基本情况

　　2018年2月至12月间，郭某、刘某实际控制的索某公司在与四川泸州某贸易有限公司等多家公司没有真实交易的情况下，从上述公司取得增值税专用发票用于抵扣税款，价税合计1.6亿元，税额2300余万元。经查，索某公司2018年度申报销项税额5200余万元，申报增值税进项抵扣税额5025万余元。

　　天津市西青区人民法院审理认为，郭某、刘某违反国家税收管理规定，在无真实交易的情况下，让其他公司为索某公司虚开增值税专用发票用于抵扣税款，数额巨大，其行为均已构成虚开增值税专用发票罪；判处被告人郭某有期徒刑十三年六个月，并处罚金人民币四十万元；判处被告人刘某有期徒刑四年六个月，并处罚金人民币十五万元。宣判后，被告人郭某提出上诉。天津市第一中级人民法院审理认为，虚开增值税专用发票罪与逃税罪的界分，关键在于行为人主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的故意。负有纳税义务的行为人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款构成犯罪的，即便采取了虚开抵扣的手段，主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处；郭某、刘某系以欺骗手段进行虚假纳税申报，该行为导致逃避缴纳税款数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上，已构成逃税罪；以逃税罪改判被告人郭某有期徒刑六年，并处罚金人民币四十万元；被告人刘某系从犯，以逃税罪对其判处有期徒刑二年，并处罚金人民币十五万元。

　　(二)虚开与逃税的界分：应坚持主客观相统一和罪责刑相适应原则

　　司法实践中，通过虚开抵扣税款构成逃税罪还是虚开增值税专用发票罪、对于逃税罪“虚抵进项税额”如何理解存在诸多争议。最高法法官在两高涉税司法解释《理解与适用》一文中指出，“纳税人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款的，即便采取了虚开抵扣的手段，但主观上还是为不缴少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。这也是《解释》第1条第1款第3项将‘虚抵进项税额’作为逃税罪的‘欺骗、隐瞒手段”之一规定的考虑’”，本案裁判观点与上述观点一致，即纳税人在应纳税义务范围内采取虚开手段抵扣税款的，应以逃税罪论处，与两高涉税司法解释限缩虚开犯罪圈的核心精神相契合，也为采取虚开手段抵扣税款的行为在虚开犯罪与逃税罪间的界分提供司法样本，有利于防止对实体企业轻罪重罚，对于涵养国家税源具有重要意义。

　　从主客观相一致的原则看，两高涉税司法解释第十条第二款的“出罪条款”、逃税罪所规定的“虚抵进项税额”罪状及上述案件均表明了虚开增值税专用发票可以作为逃税手段，纳税人实施了虚开专票行为不等于构成虚开犯罪，还需考虑是否具有骗抵税款目的、是否造成税款被骗损失。从罪责刑相适应原则看，两罪所打击的行为本质与危害程度明显不同，逃税罪所打击的是不履行应纳税义务、逃避缴纳税款的行为，此种通过虚开的手段“虚抵进项税额”的行为造成国家应征税款损失；而虚开增值税专用发票罪所打击的是骗取国家税款的行为，即行为人以非法占有为目的，通过虚开的手段“骗抵”国家已收税款，危害性更大。不难看出，对于两罪的界定关键在于应纳税义务的确定，如若在应纳税义务范围内通过虚开发票的手段虚抵进项税额，则应以逃税罪论处，若超出应纳税义务范围虚开发票、骗取国家税款，超出部分则应以虚开增值税专用发票罪论处。

　　在应纳税义务范围的界定上，增值税纳税义务系以销项税额与进项税额之差厘定，即真实的销售行为所形成的销项税额减去真实的购进行为取得的发票所反映进项税额，两者之差为纳税人的应纳税义务，在该应纳税义务范围内取得无真实交易的虚开发票抵扣税款，所少缴的增值税即为所逃避纳税义务而少缴的税款。如前文所述，在虚增的进项税额未超过应纳税义务的情况下，侵害的仍是国家应征税款利益而非已征税款，应当以逃税罪论处。

　　(三)准确理解与适用逃税罪阻却事由，防控刑事责任风险

　　值得注意的是，《刑法》第二百零一条第四款规定了不予追究刑事责任的逃税罪阻却事由，即“有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外”。

　　本案公布的事实较为简单，未具体披露案件税务程序及阻却事由情况，但越来越多将虚抵进项税额以逃税罪论处案件的出现也提醒我们应当关注上述阻却事由及行刑衔接问题。例如，在(2025)新2323刑初70号一案中，同样存在以虚开发票抵扣税款的情形，稽查局将该企业的行为认定为偷税并处罚款，涉案企业未在规定期限内缴清税款、滞纳金、罚款，也未提起复议、诉讼。法院审理认为，涉案人员采取用他人虚开的专票进行虚假纳税申报，数额巨大并且占应纳税额的百分之三十以上，在税务机关依法对其做出处罚后拒不履行纳税人义务，其行为构成逃税罪。

　　两高涉税司法解释明确，“纳税人有逃避缴纳税款行为，税务机关没有依法下达追缴通知的，依法不予追究刑事责任”，即对于逃税行为，应当以税务机关先行行政处理为前提，不能不经税务机关行政处理而直接进入刑事诉讼程序。如若在一般情形下，税务先以偷税定性、处罚，纳税人在规定期限内解缴税款、滞纳金及罚款即可发挥刑事责任阻却事由，但在实践中，对行为以逃税认定往往发生于不同阶段，如本案中系一审以虚开犯罪论处，而二审以逃税罪进行改判，在此种情形下逃税罪阻却事由如何发挥、案件能否退回税务层面处理存在颇多争议，亟需立法或司法实践予以明确。

　　02、新疆百某房地产开发有限公司、毛某某逃税案：通过阴阳合同偷税，未在期限内完税被判逃税罪

　　(一)案件基本情况

　　2012年至2018年，被告人毛某某与周某某(已死亡)通过挂靠并使用被告单位新疆百某公司房地产开发资质，在沙湾县从事“林某苑”房地产开发建设项目并对外进行销售。其间，通过采取将收取的部分房款打入周某某个人银行卡中隐瞒收入；签订与实际收款金额不一致的商品房买卖合同，不按实际收款金额申报；明知拆迁补偿房屋应视同销售申报，但对未开具发票的拆迁补偿房屋不进行申报的手段，不缴和少缴营业税、增值税、城市维护建设税、企业所得税等共计386万余元，占应纳税额的30.49%。2020年11月30日，新疆塔城地区税务局稽查局向新疆百某公司送达税务行政处罚决定书、税务处理决定书，责令限期缴纳税款。该公司未在规定期限内补缴税款。

　　新疆维吾尔自治区沙湾市人民法院经审理认为，被告单位新疆百某公司逃避缴纳税款税额巨大且占应纳税额百分之三十以上，经税务机关通知仍未按规定补缴税款；被告人毛某某作为项目具体负责人，积极参与上述逃税行为，与被告单位新疆百某公司均构成逃税罪；对被告单位新疆百某公司判处罚金人民币五十万元，对被告人毛某某判处有期徒刑三年，并处罚金人民币五万元。宣判后，被告人毛某某提出上诉，认罪认罚，请求从轻处理。新疆维吾尔自治区伊犁哈萨克自治州塔城地区中级人民法院经审理，裁定驳回上诉，维持原判。

　　(二)重点打击利用阴阳合同偷逃税行为

　　上述案件中，被告人以私户收款、签订阴阳合同等手段偷税，经税务机关下达处理、处罚决定仍未在规定期限内缴纳税款，法院审理认为其构成逃税罪。在房地产、股权转让、文娱等领域，以阴阳合同隐匿收入、逃避缴纳税款的行为十分常见，两高涉税司法解释明确将签订阴阳合同隐匿收入、财产列入逃税罪的手段，释放严厉打击利用阴阳合同偷逃税款行为的信号。

　　阴阳合同具有知情范围小、隐蔽性强的特征，在税收征管中存在难点。但随着税收征管数字化升级和智能化改造的全面推进，多地税务机关利用大数据分析等技术手段，联合多部门实现协同治税，精准识别阴阳合同涉税风险。例如在深圳市税务局第四稽查局查处的一起房开企业以阴阳合同隐匿租金收入案件中，税务机关即是通过大数据分析发现该企业申报的租金收入远远低于同地区同类型物业的租金水平，且租金水平8年来未发生过变化，税务部门依托多部门联合打击税收违法机制，与公安部门人员进一步调查发现，该公司与承租方签订“阴阳”两份租赁合同，一份用于向房产管理部门登记备案，其中约定通过对公银行账户收取租金、开具发票；另一份则用于约定实际租金，明确与阳合同之间的差额部分通过现金方式收取、不开具发票，通过该手段隐匿租金收入2700余万元。在“以数治税”背景下，纳税人异常涉税行为的识别效率显著提升，交易价格不公允、不合理的情形极易被发现，应当避免以阴阳合同逃避缴纳税款的行为，防范定性偷税、追究刑事责任的风险。

　　03、梁某某逃避追缴欠税案：转移欠税企业财产致使税务机关无法追缴欠税，构成逃避追缴欠税罪

　　(一)案件基本情况

　　梁某某于2019年1月在四川省仁寿县成立个体工商户伟某建材厂，从事砂石收购、加工、出售等业务，于2021年底停止经营，其间未按照规定缴纳税款。2021年10月，四川省眉山市税务局第二稽查局对伟某建材厂经营期间涉税问题进行检查，发现该厂欠缴应纳税款共计406万余元。2022年2月22日，眉山市税务局第二稽查局向伟某建材厂送达《税务处理决定书》，要求15日内补缴上述税款。梁某某到期未缴纳。2022年3月14日，眉山市税务局第二稽查局再次向该厂送达《税务事项通知书》，责令3月18日前缴纳上述拖欠税款。为逃避税务机关追缴，梁某某于2022年3月至11月间，将伟某建材厂收入资金秘密转给其子梁某，包括通过对公账户8次转账共计372万余元，通过个人中国农业银行账户28次转账共计282万余元，通过个人井研县农村信用合作联社账户30次转款共计150万元。梁某某上述行为，致使眉山市税务局无法追缴梁某某经营伟某建材厂期间所欠相应税款。

　　四川省仁寿县人民法院审理认为，被告人梁某某欠缴应纳税款，在税务机关下达补缴税款通知后，通过将账户资金转移到他人账户方式隐匿财产，致使税务机关无法追缴欠缴的税款406万余元，其行为已构成逃避追缴欠税罪。鉴于梁某某自首、自愿认罪认罚，对其依法从轻处罚并适用缓刑。据此，以逃避追缴欠税罪判处被告人梁某某有期徒刑三年，缓刑四年，并处罚金人民币四百一十万元。宣判后，在法定期限内无上诉、抗诉。判决已发生法律效力。

　　(二)两高涉税司法解释明确逃避追缴欠税罪罪状，激活罪名适用

       去年3月出台的两高涉税司法解释对逃避追缴欠税罪中何为“采取转移或隐匿财产的手段”作出进一步的解释，以正向列举及兜底条款的方式明确了逃避追缴欠税罪的罪状，用司法解释这一供给手段激活了逃避追缴欠税罪的适用，为司法机关查处此类案件提供了明确的裁判依据。

最高法披露的案件中，涉案人员经税务机关多次下达追缴通知后，仍未解缴税款，并将欠税企业财产转移、隐匿至他人账户，导致税务机关无法追缴欠税。今年以来，四川、辽宁等地税务机关也披露了多起逃避追缴欠税的案例，相关人员均被追究逃避追缴欠税罪的刑事责任。在公开的案件中，涉案人员多通过将税务机关查封的资产擅自处分、将公司对公账户收取的资金转移到个人账户内、变更注册地址及法定代表人信息且未告知税务机关等手段转移或隐匿财产。

　　(三)什么情况下会构成逃避追缴欠税?如何防范行政、刑事风险?

　　欠缴税款的情形在实践中并不罕见，企业在什么情况下会构成逃避追缴欠税，什么情形下会触发逃避追缴欠税罪的刑事责任风险，在持续经营中应当如何防范涉税行政、刑事风险，值得进一步关注与探讨。

　　首先，欠税事实的存在是构成逃避追缴欠税行政违法、刑事犯罪的前提。对于何为欠税，《欠税公告办法(试行)》作出了较为明确的规定，即纳税人超过税收法律、行政法规规定的期限或者纳税人超过税务机关依照税收法律、行政法规规定确定的纳税期限未缴纳的税款。需要注意的是，根据《国家税务总局关于欠税追缴期限有关问题的批复》(国税函[2005]813号)的规定，欠税不受税款追征期的限制，税务机关可以就纳税人欠缴的税款无限期追征。因此，纳税人如若对纳税事项有异议的，应及时与税务机关沟通并提交证据材料进行陈述申辩，避免进入欠税状态，如若确已形成应交税款但无力缴纳，应当及时与税务机关沟通，申请延期缴纳税款。

　　其次是欠缴税款的纳税人实施了逃避追缴欠税的行为，参照两高涉税司法解释的规定，放弃到期债权、无偿转让财产、以明显不合理的价格进行交易、隐匿财产、不履行税收义务并脱离税务机关监管等情形均构成“采取转移或者隐匿财产的手段”逃避追缴欠税。纳税人进入欠税状态后仍持续生产经营的，对于财产的处置应当关注目的的合理性与价格的公允性，避免被认定为转移、隐匿财产。此外，根据《税收征收管理法》及其实施细则的规定，欠缴税款5万元以上的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。

　　最后从刑事犯罪的主客观相一致原则看，纳税人对于逃避追缴欠税的指控可以从主观、结果层面争取不构罪或罪轻辩护。在主观上，须是出于逃避税务机关追缴的目的而实施了转移或隐匿财产的行为，如在一起不起诉案例中，某欠税企业因银行账户被冻结，公司负责人为支付职工工资、经营款项，将公司收入转移至个人账户上进行使用，且有流水证据证明转入其个人账户的资金系用于公司的运营和偿还债务，检察院认为在案证据不足以认定该负责人将公司财产转入个人账户的主观目的是逃避追缴欠税，故不予起诉。而在结果上，纳税人逃避追缴欠税须造成“致使税务机关无法追缴欠缴的税款”达到一万元以上的追诉标准，实践中对于“致使税务机关无法追缴”如何认定、税款数额如何确定存在争议，根据《税收征收管理法》，税务机关可以对欠缴税款采取税收保全措施或强制执行措施，同时税务机关还可以行使代位权、撤销权，则税务机关是否需要穷尽税法赋予的手段追缴欠税、最终无法追缴入库的部分才认定为“致使税务机关无法追缴”存在不同看法。在个案中，纳税人可以根据案件的实际情况，结合税务机关已采取的追缴措施，就“致使税务机关无法追缴”的数额进行申辩，争取有利的量刑空间。

　　04、小结

　　郭某、刘某逃税案明确了在应纳税义务范围内以虚开的手段虚抵进项税额的，应以逃税罪论处，厘清了虚开与逃税的边界，在涉税争议解决实践中，纳税人还应重点关注逃税罪刑事责任阻却事由的适用，争取将风险化解在行政阶段。此外，纳税人在经营中应依法依规确认收入，避免采取签订“阴阳合同”等手段逃避缴纳税款；存在欠税状态的纳税人对财产的处置应当关注是否具有合理的商业目的、定价是否公允，防范逃避追缴欠税的行政、刑事责任风险。

在企业用工管理实践中，为适应连续运营或特殊岗位需求，一些企业会采用“上一休一”，即工作24小时后休息24小时的工作安排。如何准确界定此类工作模式的法律性质，并在保障员工休息权的同时兼顾企业管理实际，是劳动争议司法实践中的难点。本文通过一则案例，解析“上一休一”模式下加班费的认定规则，为企业合规用工提供参考。

　　1、案例一则^[1]

　　张三于2020年入职万家乐物业公司担任安防监控员，双方劳动合同约定实行标准工时制。2023年起，万家乐物业公司为降低人力成本，对监控岗位实行“上一休一”排班，张三每工作24小时(含夜间值班待命)后休息24小时。

　　工作期间，张三存在法定节假日及周末在岗情况。2024年底合同到期终止后，张三申请劳动仲裁，主张万家乐物业公司支付其在“上一休一”期间的休息日及法定节假日加班费。仲裁支持其部分请求，万家乐物业公司不服，诉至法院。

　　万家乐物业公司主张，张三夜间可轮换休息，整体工作时间未超标，且弹性休息已弥补加班负担，不应再支付加班费。张三则认为，其工作模式不符合不定时工作制特征，万家乐物业公司未安排补休则应依法计付加班费。

　　2、法院观点

　　法院经审理认为，本案争议核心在于以下两点，一是“上一休一”模式能否认定为不定时工作制，二是加班费应如何合理计算。

　　关于第一点，法院指出，不定时工作制需经劳动行政部门审批方可实施，且适用于无法按标准工时衡量工作量的岗位。本案中，万家乐物业公司未履行审批程序，合同亦明确约定标准工时，故不能将“上一休一”简单等同于不定时工作制。该模式虽具一定灵活性，但员工在岗期间仍处于用人单位管理和支配下，夜间待命状态亦不完全等同于自主休息，因此公司关于“无需支付加班费”的主张不成立。

　　关于加班费计算，法院在平衡劳资利益基础上，未完全按标准工时制机械折算加班时长，而是综合考虑以下因素：一是张三在“上一休一”期间确实享有分段休息时间，工作强度低于连续作业岗位；二是其休息日、法定节假日提供劳动的事实明确，万家乐物业公司未安排补休或支付加班费。最终，法院参照实际考勤记录，在法定计算标准基础上酌情核减部分时长，判令万家乐物业公司支付加班费。

　　3、律师意见

　　“上一休一”工作模式的合法适用，涉及工时制度认定、加班费计算、程序合规等多重法律问题。结合本案裁判要旨，我们从实务角度提出以下合规建议。

　　第一，企业应正确识别“上一休一”模式的法律性质。该模式虽具有一定灵活性，但在未经行政审批、合同亦无特别约定的情况下，不能自然归类为特殊工时工作制。如企业希望将其纳入特殊工时制度，应依法向劳动行政部门报批，并在劳动合同中作出明确约定，避免以“弹性工作”为名规避加班费支付义务。

　　第二，加班费的计算应遵循“实质重于形式”原则。对于“上一休一”模式下值班、待命等非连续工作时段，企业不应一概不计入工作时间，也不应机械套用标准工时折算方式。建议企业根据岗位实际工作强度、员工可自由支配程度等因素，合理核定加班时长，并可考虑通过设置值班补贴、轮休补偿等方式平衡加班成本。

　　第三，强化全过程合规管理。企业可考虑对排班履行民主协商与告知程序，完善考勤记录与工时统计，尤其对夜间值班等特殊情形做好记载。在终止或解除劳动合同前，可考虑对工时与加班费进行清算、确认，防范后续争议。

       注[1] 参考人民法院入库案例，入库编号：2025-07-2-490-001，(2025)辽11民终123号判决书。

引言

　　2025年11月24日10时，北京。

　　最高人民法院在其官方微信公众号上发布八个依法惩治危害税收征管犯罪的典型案例。此举在我国经济犯罪刑事司法领域激起千层浪，其确立的裁判规则与释放的政策信号，必将深刻影响未来涉税犯罪案件的办理方向。

　　在八个案例中，位列第一的“郭某、刘某逃税案”(以下简称“案例一”)尤为瞩目。该案直面了长期困扰司法实践的核心难题：一个真实经营的企业，因业务需要(如弥补真实存在但无法取得发票的成本)而接受他人虚开的增值税专用发票用以抵扣税款，其行为究竟应被评价为刑罚极其严厉的“虚开增值税专用发票罪”，还是性质相对缓和的“逃税罪”?

　　案例1：郭某、刘某逃税案——以虚开的增值税专用发票抵扣逃税的，应根据主客观相一致原则依法处理

　　基本案情

　　2018年2月，被告人郭某、刘某在天津市西青区注册成立索某金属制品有限公司(下称“索某公司”)，郭某系该公司实际控制人，刘某为该公司法定代表人。2018年2月至12月间，郭某、刘某在与四川泸州某贸易有限公司、上海某实业有限公司等多家公司没有真实交易的情况下，从上述公司取得增值税专用发票共计880份用于抵扣税款，上述增值税专用发票价税合计1.6亿元，税额2300余万元。经查，索某公司2018年度申报销项税额5200余万元，申报增值税进项抵扣税额5025万余元。2022年9月，郭某、刘某分别被抓获归案。一审审理期间，刘某家属代其退赔人民币20万元。

　　裁判结果

　　天津市西青区人民法院认为，被告人郭某、刘某违反国家税收管理规定，在无真实交易的情况下，让其他公司为二人经营的索某公司虚开增值税专用发票用于抵扣税款，数额巨大，其行为均已构成虚开增值税专用发票罪；判处被告人郭某有期徒刑十三年六个月，并处罚金人民币四十万元；判处被告人刘某有期徒刑四年六个月，并处罚金人民币十五万元。宣判后，被告人郭某提出上诉。天津市第一中级人民法院经审理认为，虚开增值税专用发票罪与逃税罪的界分，关键在于行为人主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的故意。负有纳税义务的行为人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款构成犯罪的，即便采取了虚开抵扣的手段，主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处；郭某、刘某系以欺骗手段进行虚假纳税申报，该行为导致逃避缴纳税款数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上，已构成逃税罪；以逃税罪改判被告人郭某有期徒刑六年，并处罚金人民币四十万元；被告人刘某系从犯，以逃税罪对其判处有期徒刑二年，并处罚金人民币十五万元。

　　典型意义

　　当前，通过接受虚开的增值税专用发票逃税案件多发，定性上应该坚持主客观相统一和罪责刑相适应原则，努力实现“三个效果”最佳统一。逃税，是行为人逃避应纳税义务的行为，危害结果是造成国家应征税款损失；骗税，则是行为人以非法占有为目的，骗取国家已收税款。因此，两罪主体的主观恶性和行为的客观危害性相差较大，司法机关应依法查明、区别对待。基于主客观相统一原则，应区分逃税和骗税；基于罪责刑相适应原则，骗税危害性更大，行为人主观恶性深，应依法从严打击；基于“三个效果”考量，对负有纳税义务的企业实施的上述行为依法以逃税论处，既符合行为的本质属性，也符合罪责刑相适应的基本原则和法律规定，有利于防止对实体企业轻罪重罚，有利于涵养国家税源。

　　这个问题，不仅是法律适用上的技术争议，更直接关系到无数实体企业家的罪与罚、企业的生与死。而今，最高法的“案例一”如同一道破晓之光，以权威裁判实例为这一争议画上了清晰的句号。然而，这一裁判结果并非凭空而来，其背后，是最高司法机关与最高检察机关在一场关于虚开罪本质的根本性法理之争中的最终立场选择。

　　本文将以此为基点，首先解析“案例一”所确立的裁判规则，进而深入挖掘其背后“目的犯”与“行为犯”的深刻法理对决，并结合笔者赞同的观点进行论证，最终探讨其对实体企业合规经营与刑事风险防范的重大启示。

　　一、 司法实践的长期困境：“形式虚开”与“实质逃税”的博弈

　　在展开分析之前，我们有必要还原一个在商业世界中极为普遍的场景：

　　一家正常经营的实体企业，在生产经营过程中，部分原材料或服务采购自无法提供增值税专用发票的供应商(如个体户、小型作坊，或是在“华强北”式的电子市场进行现金采购)。这些成本是真实发生的，但由于缺乏合规的进项发票，企业在财务上无法列支成本，导致账面利润虚高，需要承担本不应由其承担的额外税负。为了解决这一“成本票缺失”的难题，企业负责人通过第三方“购买”了与真实经营业务相关的增值税专用发票，用以抵扣进项税额，从而降低了企业的应纳税额。

　　这种“有真实交易背景，但票、货、款分离”的行为，在法律上如何评价?这便构成了长久以来的司法困境。

　　(一)形式主义的观点：构成虚开增值税专用发票罪

　　从形式上看，企业接受的发票与其真实的交易对象不符，属于《中华人民共和国刑法》第二百零五条规定的“为自己虚开”或“让他人为自己虚开”增值税专用发票的情形。在过去很长一段时间里，部分司法机关倾向于固守“票、货、款一致”的形式审查标准，只要查明发票是“虚开”的，便不再深入探究行为人的主观目的和行为的实质危害，直接以虚开重罪论处。这种做法固然有其维护发票管理秩序的考量，但往往导致罪责刑不相适应的局面。

　　(二)实质主义的观点：应评价为逃税罪

　　与形式主义相对，实质主义观点认为，法律的生命在于逻辑和经验，而非僵化的文本。评价一个行为的性质，不能仅仅停留在其外在表现，更应深入探究其内在的本质和主观的意图。具体到上述场景，企业行为的最终目的，并非要凭空创造一笔交易去骗取国家的出口退税或税款，而是为了少缴自己本应承担的、但因成本无法列支而虚增的税款。这种“逃避自身纳税义务”的故意，恰恰是《刑法》第二百零一条“逃税罪”所规制的核心内容。

　　长久以来，这两种观点的博弈贯穿于涉税案件的侦查、起诉和审判全过程，导致同案不同判的现象屡见不鲜，也让企业和辩护律师在面对此类案件时，充满了不确定性。

　　二、 破晓之光：最高法“郭某、刘某逃税案”的权威定调

　　最高法发布的“案例一”，正是对上述困境的正面回应和权威裁断。

　　基本案情：被告人郭某、刘某成立索某公司，在没有真实交易的情况下，从多家公司取得增值税专用发票880份用于抵扣税款，税额高达2300余万元。

　　一审判决：法院认为其行为构成虚开增值税专用发票罪，判处主犯郭某有期徒刑十三年六个月。

　　二审改判：二审法院认为，本案的关键在于区分行为人主观上是“骗取国家税款”还是“逃避纳税义务”。郭某、刘某作为负有纳税义务的主体，通过虚增进项抵扣以少缴税款，主观上是为了不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。最终，以逃税罪改判郭某有期徒刑六年。

　　最高法“典型意义”提炼：最高法在发布该案例时，明确指出：“负有纳税义务的行为人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款构成犯罪的，即便采取了虚开抵扣的手段，主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。”

　　这一裁判逻辑的转变，其背后是最高司法机关对一个长期存在的根本性法理争议的正面回应与权威裁断。这引导我们必须深入探讨这场争议的本质。

　　三、 法理之争的深水区：“目的犯”与“行为犯”之辩权威立场的确立

　　“郭某、刘某逃税案”的改判并非孤立的司法技巧，而是对虚开增值税专用发票罪本质认定的根本性转向。这一转向，实质上是在最高人民法院与最高人民检察院关于该罪是“目的犯”还是“行为犯”的长期理论交锋中，明确亮出了最高审判机关的立场。这一争议，集中体现在两高各自对2024年3月20日施行的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释[2024]4号)的官方解读文章中。

　　(一)争议焦点：《涉税刑案解释》第十条第二款的理解

　　该款规定：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处……”这一条款看似为某些虚开行为提供了“出罪”路径，但对其理解却产生了根本分歧。

　　1、最高人民检察院的观点：“行为犯”说

　　最高人民检察院检委会委员、法律政策研究室主任高景峰牵头撰写的文章《<关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释>的理解与适用》(发表于“人民检察杂志”公众号，原文刊于《人民检察》2024年第7期)主张，虚开增值税专用发票罪在性质上是“行为犯”。其核心逻辑是：

　　认定本罪，不要求行为人具备“骗取抵扣税款的目的”，也不要求“造成增值税税款损失”的实际结果。只要实施了刑法第二百零五条规定的虚开行为，就侵犯了国家对增值税专用发票的专门管理制度，破坏了税收征管秩序，即构成犯罪。该观点认为，发票管理秩序本身就是值得刑法保护的独立法益，任何虚假开具的行为都对其造成了直接侵害。

　　2、最高人民法院的观点：“目的犯”说

　　最高人民法院审判委员会委员、刑事审判第二庭庭长滕伟牵头撰写的同名文章(发表于《法律适用》2024年第4期)则针锋相对地提出，虚开增值税专用发票罪在性质上是“目的犯”。其核心逻辑是：

　　认定本罪，必须要求行为人主观上具有“骗取抵扣税款”的目的。如果行为人实施虚开行为仅仅是为了虚增业绩、融资、贷款等其他非骗税目的，并且客观上没有造成国家税款被骗的损失，则不构成本罪。该观点认为，刑法设置如此重刑规制虚开行为，其根本目的在于惩治和防范骗取国家税款的严重犯罪，发票管理秩序的法益地位从属于国家税收利益。

　　(二)笔者立场：为何“目的犯”说更符合法治精神与司法理性

　　在这场深刻的法理交锋中，笔者明确赞同并坚决支持最高人民法院的“目的犯”学说。这不仅因为其更符合刑事司法的基本原则，也因为它更能适应当前经济社会发展的现实需求。理由如下：

　　1、立法本意：虚开罪天生带有“骗税”的目的基因

　　追根溯源，虚开增值税专用发票罪并非与刑法典同时诞生，而是源于1995年全国人大常委会《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》。该《决定》的立法目的开宗明义，就是为了严厉打击当时猖獗的利用增值税专用发票进行偷税、骗税的犯罪活动。因此，从诞生之初，该罪名就与“骗取国家税款”这一核心目的紧密捆绑。将一个旨在惩治“骗税”的罪名，解释为不需要“骗税目的”也能成立，显然有悖于其原始的立法精神。

　　2、罪刑均衡：重刑配置的合宪性与合理性基础

　　罪责刑相适应是刑法的帝王条款。虚开增值税专用发票罪的法定刑极为严厉，数额巨大即可判处十年以上有期徒刑乃至无期徒刑，远重于最高刑仅为七年有期徒刑的逃税罪。

　　这种悬殊的刑罚配置，只有一种解释才能使其具备合理性：虚开罪惩治的是一种特殊的、危害性极大的诈骗犯罪——骗取国家税款。如果将该罪理解为“行为犯”，就会出现一个明显的逻辑矛盾：一个没有骗税目的、未造成一分钱税款损失的虚开行为(如仅为虚增业绩)，其刑罚可能远重于一个造成了巨额税款损失的逃税行为。这严重违背了罪责刑相适应原则，也冲击了公众最朴素的公平正义观念。只有将“骗取税款”的目的作为构成要件，其重刑配置才具有了坚实的法理根基。

　　3、司法惯例：最高法一以贯之的审判立场

　　事实上，“目的犯”说并非一时兴起，而是最高人民法院长期以来在司法实践中秉持的立场。从2001年对“湖北汽车商场案”的批复，到2015年关于“挂靠”代开行为的复函，再到近年来一系列指导性案例，最高法的核心精神一以贯之：不具有骗取国家税款目的、未造成国家税收损失的虚开行为，不构成本罪。《24年涉税刑案解释》第十条第二款以及最新的“案例一”，正是这一长期司法智慧的系统化和权威化表达。

　　4、客观行为的雄辩反证：犯罪逻辑的视角

　　在司法实践中，行为人的主观意图往往需要通过客观行为来推定。如果一个行为人的目的是骗取税款，其行为逻辑必然是尽可能地虚增、夸大成本，以最大化其非法收益。然而，在许多“有货虚开”的案件中，我们看到的事实恰恰相反——企业接受的虚开票据金额，甚至都无法完全覆盖其真实发生的、但未取得发票的成本。这种“亏本”式的虚开，从犯罪逻辑上就彻底否定了其具有“骗税”的故意。这种客观行为的反证，为“目的犯”说提供了坚实的事实支撑。

　　综上所述，“郭某、刘某逃税案”的改判，可以视为最高法以权威判例的形式，为这场“目的犯”与“行为犯”之争提供了清晰的司法指引，明确宣告了在司法审判领域，“目的犯”学说的主导地位。这要求所有司法机关在办理此类案件时，必须穿透形式、回归实质，将探究行为人的真实目的置于核心地位。

　　四、 逃税罪的“范冰冰式出路”：“首违不罚”规则的重大价值

　　将“有货虚开”定性为逃税罪，其最直接、最重大的实践意义，在于为涉案企业和企业家打开了一扇通往非罪化处理的大门——适用《刑法》第二百零一条第四款的“首违不罚”规则。

　　该条款规定：

　　“经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任;但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”

　　这一条款被誉为处理逃税案件的“黄金法则”。它为初次、偶然触犯逃税行为的纳税人提供了一个行政出路。当年轰动一时的“范冰冰逃税案”，最终也是依据此条款，在补缴税款、缴纳巨额罚款后，以行政处罚终结，未被追究刑事责任。

　　对于前述“有货虚开”的企业家而言，一旦其行为被定性为逃税罪，便获得了适用此规则的资格。只要他们符合条件，在税务机关介入后积极补缴全部应纳税款和滞纳金，并接受行政处罚，司法机关就应当依法作出不起诉决定或判决无罪。

　　从虚开罪可能面临的十年以上乃至无期徒刑，到逃税罪框架下通过补缴和行政处罚即可免于刑责，这中间的天壤之别，正是最高法“案例一”及其背后“目的犯”理论所带来的最大福音。

　　五、核心观点的实战印证：笔者亲办“李先生涉嫌虚开增值税专用发票罪不起诉案”

　　理论的生命力在于实践。

　　如果说前文的分析是对“有货虚开”案件处理原则的理论构建，那么，笔者和本所王峰律师本月初刚刚亲身经办并成功取得不起诉决定的“李先生案”，则为本文的核心观点——“有货虚开不构成虚开类犯罪，其定性应回归是否逃税的实质判断”——提供了一个鲜活而直接的司法印证。该案的不起诉决定书(济南市某区人民检察院，济某检刑不诉〔2025〕XX号)，精准地展示了如何运用“实质重于形式”的穿透式思维，对“有货虚开”行为进行出罪处理的。

　　1、案情简述与辩护焦点： 在该案中，笔者作为李先生的辩护人，所面对的正是典型的“有货虚开”模式。李先生作为中间人，撮合了需要油卡发票的淮安某公司与能够提供油卡的周某某。交易实质是：淮安某公司支付了全额含税油款，周某某供给了真实的油卡，只是开票方(山东某公司)与受票方(淮安某公司)之间没有直接的货物交易。尽管交易链条中“货”是真实存在的，但侦查机关仍固守形式判断将案件移送审查起诉。

　　2、辩护思路的突破：从“虚开”到“无罪”的逻辑跨越

　　某区检察院最终采纳了我们的核心辩护意见，对李先生作出了不起诉决定。其说理过程，充分体现了本文所倡导的裁判逻辑。

　　第一步：认定“有货”，否定“虚开犯罪”。

　　这是本案能够出罪的基石，也是我们辩护的出发点。我们在辩护意见中反复强调，本案存在真实的油卡交易，资金流与货物流是匹配的，不能因为票、货、款在主体上不完全对应，就简单粗暴地贴上“虚开”的标签。检察机关对此给予了充分认可，在不起诉决定书中指出：“在该环节有真实的货物流转且支付资金为含税油卡金额，属于真实交易”。这一认定，直接将本案从“虚开增值税专用发票罪”的打击范畴中剥离出来，使其回归到了“有货虚开”的本来面目。

　　第二步：审查“税损”，否定“逃税犯罪”。

　　在否定了虚开犯罪之后，下一个关键问题便是：这种“有货虚开”的行为是否构成逃税罪?逃税罪是结果犯，以“造成国家税款损失”为核心构成要件。作为本案的经办律师，我们敏锐地抓住了这一点。 在辩护中，我们论证了虽然开票方与受票方不一致，但发票所载的税额已由购货方真实支付，并由开票方(或其上游)向国家缴纳，受票方抵扣的也正是这部分已经缴纳的税款，整个闭环中，国家税收并未遭受任何损失。检察机关的结论与此完全一致，明确指出：“涉案发票的抵扣不会造成国家税款损失”。既然没有法益侵害的实害结果，逃税罪的指控自然也无从谈起。

　　最终结论：情节显著轻微，不构成犯罪。

　　在同时否定了‘虚开’和‘逃税’两种主要刑事风险后，检察机关进一步考虑到李先生作为居间介绍人，其主观上对他人后续行为并不明知，且未从中牟利，这些情节使得其行为的社会危害性极其有限，最终综合认定其行为‘情节显著轻微、危害不大，不构成犯罪’。这清晰地表明，‘无税损的有货交易’是出罪的实体法基础，而行为人的具体情节则是检察机关作出最终决定的重要考量因素。

　　六、 结语：以个案实践推动司法共识的形成

　　从“李先生案”中，我们不仅看到了个案的正本清源，更洞察到司法共识凝聚的趋势。这一不起诉决定清晰地表明，司法机关正在逐步回归到对案件实质的审查，而不仅仅是停留在对票、货、款流于形式的审查。

　　对于存在真实货物交易的“有货虚开”行为，其法律定性的关键，应当回归到是否造成国家税款损失的实质判断上来。《刑法》第二百零五条虚开增值税专用发票罪的立法本意，是惩治凭空捏造交易以骗取国家税款的行为，而非制裁商业活动中因各种原因导致的票据流转瑕疵。将二者混为一谈，既不符合罪刑法定的原则，也与当前优化营商环境的刑事司法政策相悖。

　　理论的价值在于指导实践。我们自然应将“李先生案”中被证明行之有效的辩护策略投入到新的案件中。目前，本律师正在办理湖南一起案情类似的企业家涉嫌虚开增值税专用发票案。就在昨天，我们已经将最高人民法院的最新裁判观点、“李先生案”的核心意见，以及我们一贯坚持的辩护体系，系统性地整合进了辩护意见，并已正式提交办案机关，相信会引起足够的重视。

　　个案的突破并非终点，而是将辩护理念付诸更广泛实践的起点。我们期望，通过对“有货虚开”问题的持续辨析和个案辩护，一方面能帮助广大企业家厘清经营行为的法律边界，防范刑事风险;另一方面也能为司法实践中就此类案件形成更为明确、统一的裁判标准，贡献一份来自辩护律师的专业力量。最终，让每一个案件的办理，都成为夯实法治化营商环境的具体行动。

《关于工资总额组成的规定》第六条规定，“计件工资是指对已做工作按计件单价支付的劳动报酬。包括：(一)实行超额累进计件、直接无限计件、限额计件、超定额计件等工资制，按劳动部门或主管部门批准的定额和计件单价支付给个人的工资；(二)按工作任务包干方法支付给个人的工资；(三)按营业额提成或利润提成办法支付给个人的工资。”

　　为了鼓励员工工作的积极性，实现多劳多得，按完成的销售额或营业额而给予员工一定的提成工资，已广泛的实行于各行各业中，特别是在销售行业尤为普遍。但实务中，不少用人单位试图将商业经营风险转嫁给劳动者，甚至将工资水平与销售业绩完全挂钩，与劳动者约定实行“纯提成”的工资模式，如未完成销售业绩则无底薪，那么这种约定是否合法呢?

　　对于这一问题，2022年4月29日河南省高级人民法院与河南省人力资源和社会保障厅联合发布的劳动争议典型案例中^[1]，案例2对这一问题进行了回应：

　　案情梗概

　　张某于2018年11月到A公司从事销售工作，双方于2019年2月15日签订了2019年度业务员销售政策及注意事项，约定业务员实习期三个月，底薪2000元，实习期满每月回款30000元以上者按3%提成加底薪，如未完成者，无底薪。张某因A公司未支付2019年3月、4月、5月工资、业务提成、介绍新人奖，向当地劳动人事争议仲裁委员会提起劳动仲裁，当地劳动人事争议仲裁委员会于2019年11月26日作出了仲裁裁决书，裁决A公司向张某支付最低工资、拖欠的提成和奖励等。A公司不服，向法院提起诉讼，请求判令不支付张某最低工资、拖欠的提成和奖励等。

　　裁判结果

　　法院判令A公司支付张某最低工资。

　　裁判要旨

　　法院经审理认为，工资应当按时足额发放。A公司与张某签订的2019年度业务员销售政策及注意事项中约定实习期满每月回款30000元以上者按3%提成加底薪，如未完成者无底薪。A公司据此以张某2019年3月、4月、5月未完成回款任务为由拒绝发放相应的工资。因约定的工资不得低于最低工资标准，故对A公司的该项诉讼请求不予支持。

　　《最低工资规定》第十二条规定，“实行计件工资或提成工资等工资形式的用人单位，在科学合理的劳动定额基础上，其支付劳动者的工资不得低于相应的最低工资标准。”最低工资是劳动者在法定工作时间或依法签订的劳动合同约定的工作时间内提供了正常劳动的前提下，用人单位依法应支付的最低劳动报酬。通过上述案例可以看出，虽然用人单位有权自主确定本单位的工资分配方式和工资水平，但用人单位仍应注意遵守最低工资等劳动基准规范，否则将受到法律的否定性评价。

　　注：

　　[1] 原文链接：https：//www.hncourt.gov.cn/public/detail.php?id=190441

本报讯(记者程煜)11月23日，由北京市注册税务师协会主办的“论税经邦”第十六届企业所得税暨第二届增值税业务研讨会在北京举行。中国注册税务师协会、北京市注册税务师协会有关负责人，国家税务总局税收科学研究所有关负责人，北京市税务局企业所得税处、货物和劳务税处有关负责人及20多家税务师事务所的专业人士参加了研讨。

　　本次会议聚焦行业实务需求，从前期调研收集的251个真实案例中，筛选出8个企业所得税实务案例和10个增值税实务案例展开深入研讨。“本次会议中案例的收集、筛选、提炼都凝聚了税务师行业的集体智慧，也是行业协会帮助企业解决实际问题的又一次务实行动。”中国注册税务师协会副秘书长张维华说。

　　会议研讨的18个典型案例中，多数涉及资本交易税收问题。比如，甲公司拟将经营的保障房项目作为底层资产，发行不动产投资信托基金(REITs)。由于甲公司还持有非保障房项目，企业将保障房业务相关的资产、负债及人员作为经营业务包整体划转至全资子公司乙公司(转移的资产金额大于负债金额)。甲公司提出疑问：在企业所得税处理上，经营业务包整体转移中，能否以划转负债抵销资产后的差额作为甲公司持有乙公司股权的计税基础，即资产负债同步划转情况下，负债是否可比照资产适用特殊性税务处理?

　　北京洪海明珠税务师事务所所长文进分析，企业在对划转业务进行企业所得税处理时，应当严格区分资产和负债分别处理，不能相互抵销。根据《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号，以下简称40号公告)规定，100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本(包括资本公积)处理，子公司按接受投资处理。案例中，甲公司与乙公司属于100%直接控制的母子公司关系，且甲公司没有获得任何股权及非股权支付，其向乙公司划转其持有的资产，可以适用特殊性税务处理政策。

　　对于此次划转业务中的负债，有关专家分析，根据《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)、40号公告等规定，在企业重组业务中，企业在进行股权或资产划转时，如满足具有合理商业目的，不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择适用特殊性税务处理。据此，甲公司向乙公司划转负债，不符合政策文件中列举的情形，不能按资产划转的相关文件适用特殊性税务处理。

　　研讨中，部分案例还涉及新经济、新业态、新模式的税务问题。以直播电商行业为例，E公司在企业直播账号中出售自产商品，没有关闭直播打赏功能，一些收看直播的观众虽然未购买该商品，但为E公司的直播账号进行打赏，那么E公司收到的打赏收入是否应该缴纳增值税?

　　对此，有专家认为，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)规定，销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费。案例中，E公司没有为这些直播观众提供产品和服务，收到的打赏收入不属于增值税应税范围。

　　但是，也有专家认为，E公司的直播账号用途为销售自产商品，直播账号的打赏功能由企业自行决定是否开启，E公司如果自行开启打赏功能，其取得的打赏收入应视同E公司的个人主播在直播时提供了相应的服务，E公司获得了收益，应当根据具体服务内容按照“现代服务”对应的税目计算缴纳增值税。如果无法分清具体明细项目的，可以按照“现代服务—其他现代服务”计算缴纳增值税。对于新业态、新经济模式涉及的税务问题，与会专家一致认为，厘清业务的经济实质十分关键。如遇到不确定的事项，企业应及时咨询主管税务机关或涉税专业服务机构，以确保税务处理的合规性。

　　国家税务总局税收科学研究所副所长李平认为，近年来，税务部门深入推进依法治税、以数治税、从严治税，持续优化税收营商环境，着力营造诚信纳税、合规经营的良好生态。涉税专业服务机构需要牢牢守住合规底线，将依法合规作为提供涉税专业服务的重要准则，引导企业从短期逐利向长期稳健转变。

　　中国注册税务师协会副会长、北京市注册税务师协会会长胡军表示，本次会议是进一步深化落实三方沟通机制的重要实践，能够促进税务师行业执业的规范性和确定性。下一步，北京市注册税务师协会将继续扛牢主责主业，推动北京市税务师行业发挥专业优势，在促进经营主体健康发展过程中贡献力量。

在股权激励实践中，企业通常会设立一个或多个有限合伙企业，让公司员工成为有限合伙企业的合伙人，再让员工通过有限合伙企业持有公司的股权，以此达到股权激励的目的。企业通过搭建持股平台实施股权激励，可以解决直接持股的法律限制、企业融资、控制权分散等问题。

　　近日，上市公司中际旭创发布公告称，为进一步建立、健全公司及子公司经营机制和长效激励约束机制，激发控股孙公司重庆君歌电子科技有限公司管理团队和核心技术(业务)骨干的主观能动性和创造力，君歌电子拟通过新设员工持股平台增资的方式，对核心员工进行激励。

　　股权激励，是上市公司和拟上市公司常用的员工激励方式之一。实践中，企业一般会设立一个或多个有限合伙企业，让公司员工成为有限合伙企业的合伙人，再让员工通过有限合伙企业持有公司的股权，以此达到股权激励的目的。那么，持股平台为何会成为企业的首选工具?以持股平台实施股权激励涉及哪些税务问题?企业通过这种方式实施股权激励，应该密切关注哪些问题?带着这些问题，记者采访了吉林财经大学中国大企业税收研究所高级研究员姜新录、国家税务总局镇江市税务局“国勋工作室”负责人张国勋、北京大力税手信息技术有限公司研究员郝龙航。

　　企业为何通过持股平台实施股权激励?

　　记者：就您的观察来看，为何君歌电子等企业选择通过搭建持股平台的方式实施股权激励?

　　姜新录：企业通过员工持股平台实施股权激励，主要是出于管理的需要。实务中，上市公司实施股权激励可直接授予员工，或者通过员工持股计划或资管计划等来实施，而非上市公司则一般会选择通过合伙企业员工持股平台实施股权激励。

　　合伙企业员工持股平台，一般由公司创始人担任普通合伙人(GP)，即使创始人持有较少的合伙企业份额，也能通过合伙协议约定的表决权掌控合伙企业，进而维持公司股权的集中管理，保持公司控制权稳定。员工或公司合作伙伴作为有限合伙人(LP)，享有分红权但无表决权，这样既可以激励团队，又不稀释创始人控制权。比如，今年在港交所上市的蜜雪冰城，在整体变更和引入战略投资者之前实施了股权激励，设立了两个员工持股平台“青春无畏”和“始于足下”，分别由蜜雪冰城的两位创始人担任普通合伙人，蜜雪冰城及子公司的重要核心员工担任有限合伙人。企业通过合伙协议约定有限合伙人的进入和退出规则，可以避免传统公司架构中复杂的工商变更流程。

　　张国勋：企业通过搭建持股平台实施股权激励，可以解决直接持股的法律限制、企业融资、控制权分散等问题。特别是对拟上市公司来说，搭建员工持股平台是上市之路上的常规操作。依据我国相关法律规定，目前有限责任公司股东上限为50人，股份公司股东人数上限为200人，而依法以公司制企业、合伙制企业等持股平台实施的员工持股计划，在计算公司股东人数时，按1名股东计算。

　　因此，企业通过持股平台(如有限合伙企业)可突破股东人数限制，避免员工直接持股导致的股权分散问题。同时，员工持股平台能够整合员工资金形成资本合力，降低外部投资者的对接成本。以拟上市公司宁波惠康工业科技股份有限公司为例，企业设立持股平台长兴惠泰、长兴羽鹏，持股平台合伙人涵盖公司高管及核心员工，通过持股平台集中持有公司6.6%的股份。对外融资时，投资者无须与众多员工单独沟通，仅对接持股平台即可，这大幅简化了谈判流程，提升了企业股权融资的吸引力。‌

　　企业一般会面临哪些常见税务风险?

　　记者：在现行政策下，企业通过持股平台实施股权激励，一般会面临哪些常见税务风险?

　　姜新录：实务中，选择通过合伙企业员工持股平台实施股权激励的企业一般为非上市公司。作为非上市公司，企业需关注股票授予环节的政策适用条件。比如，A公司通过搭建员工持股平台C合伙企业进行股权激励，C合伙企业持有A公司股权，A公司员工为C合伙企业的合伙人，间接持有A公司股权。根据《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)规定，非上市公司授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，符合规定条件的，经向主管税务机关备案，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，而是递延至转让该股权时纳税。按照现行政策规定，激励标的应为境内居民企业的本公司股权。案例中，由于A公司通过C合伙企业实施股权激励，A公司员工取得的是C合伙企业的份额，而非A公司股权，故无法享受上述递延纳税政策，需要立即按照规定缴纳税款。

　　张国勋：除授予环节外，持有合伙企业份额涉及的分红所得税务处理，也是一个常见的税务风险点。根据相关税收法律规定，合伙制持股平台分红需穿透至合伙人纳税，易出现漏缴或错误适用税率的问题。比如，D公司通过E合伙企业员工持股平台实施股权激励，D公司员工为E合伙企业的合伙人，间接持有D公司股权。对于员工通过合伙企业取得的D公司分红，根据政策规定，D公司员工需按照“股息、红利所得”申报缴纳个人所得税，而不能按照“经营所得”或“工资薪金所得”缴纳个人所得税，否则会导致税率适用错误，引发税务风险。此外，在员工转让合伙企业份额时，转让方式不同，相应的税务处理也不同。员工个人若转让合伙制持股平台份额，需要按照“财产转让所得”申报缴纳个人所得税;若以合伙制持股平台名义减持股票，则需按照“经营所得”申报缴纳个人所得税。

　　郝龙航：企业人员时常存在流动变化，这关系到相关纳税人的税务处理。当合伙企业持股平台出现人员变化时，公司员工通过合伙企业间接持有的公司股权(股票)资产可能并未变现，此时持股平台的管理合伙人可能对其持有的合伙企业份额进行收购。企业需要注意，如果是溢价收购，员工个人作为转让方，需要依法按照“财产转让所得”计算缴纳个人所得税，由此管理合伙人持有份额的计税成本与其在合伙企业的出资额将出现差异，需要做好合同、支付款项等凭据资料的备存管理。

　　公开案例带来的启示主要有哪些?

　　记者：目前，已经有一些企业公开披露其员工持股平台的补税事项，还有一些拟上市公司员工持股平台的合规性被监管部门问询。从公开披露的案例来看，企业在日常管理中需要注意什么?

　　姜新录：实践中，一些非上市公司通过合伙企业员工持股平台实施股权激励时，虽然成功进行了递延纳税备案，但并不等于取得了税务机关的认可。比如，M公司在首发上市资料中披露，第6次增资的增资方为N投资合伙企业，增资额为500万元。本次增资系发行人进行股权激励，已办理递延纳税备案。税务机关开展实质性审核后发现，M公司不符合递延纳税政策要求，税务机关要求其补缴税款及滞纳金。因此，企业实施股权激励后就递延纳税事项成功备案，并不是万事大吉。税务机关只是基于企业提交的资料进行初步的审核，即便通过备案也不是税务机关的最终审核意见。

　　此外，股权激励涉及的支出能否在税前合规扣除，也是值得注意的问题。根据《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第18号)要求，企业以本公司股票为标的进行股权激励所发生的支出，可以在企业所得税税前扣除。比如，广东正扬传感科技股份有限公司在对审核问询函回复时披露，公司实施股权激励支付给员工的股权是合伙企业的合伙份额，并非正扬传感的股份，在报告期内，股份支付费用未在税前扣除。

　　郝龙航：从拟申请上市公司被监管部门问询的情况看，拟申请上市公司需要在上市前后，注意留存持股平台相关的出资证明，确保后续税务处理有明确依据。比如，P医药公司上市申请文件的问询函中提出以员工持股平台股份质押融资，即员工以自身已经获得或即将获得的合伙份额作为抵押物，向银行或金融机构贷款，再以贷款金额作为自己的出资款。在此过程中，企业及员工需要保存相关证明，清晰地体现员工个人实际出资的流水记录，以便于未来持股平台清算分配利润时作为凭据进行相应税务处理。当公司上市后，持股平台减持股票往往受到相关证券市场管理规定、经济环境变化等因素影响，在这种情形下，持股平台进行注销清算时，相应的股票一般会通过非交易过户的方式，分配到个人合伙人名下。此时，企业对于非交易过户情形下的经营所得个人所得税、金融商品转让增值税的计算需要特别谨慎。特别是关于公允价格确认的问题，相关的安排要有前瞻性，企业需要关注未来税务机关可能问询的事项，并提前准备相关材料备查，明确潜在风险责任的承担机制等。

　　遇到疑难问题应该如何解决?

　　记者：企业通过搭建持股平台实施股权激励，如果遇到疑难问题应该怎么办?

　　张国勋：实施股权激励的企业，在实施股权激励事项前，应该先梳理清楚与股权激励相关的税收政策，提前进行有效的涉税风险控制;在股权激励实施过程中，关注持股平台内部股权或合伙份额转让时的价格是否公允，若交易价格不具备合理性，企业应及时进行纳税调整;一旦遇到疑难问题，企业应该及时与主管税务机关沟通，借助税务机关的服务举措解决税收不确定性问题。

　　郝龙航：对于合伙企业类型持股平台的税务管理事项，一般由管理合伙人决定，而员工作为有限合伙人往往跟随其处理，若管理合伙人在合伙企业涉税事项处理中判断失误、操作不规范，在被追究涉税责任时很可能“殃及池鱼”。因此，建议持股平台树立依法纳税观念，明确税务管理中的合规责任。尤其值得注意的是，部分企业遇到疑难税务问题时，可能会参照上市公司公告的内容“照猫画虎”地进行税务处理。事实上，不同企业的具体情况不同，不能简单套用，应该具体问题具体分析，形成有针对性的解决方案。必要时，应该积极寻求税务机关或专业人士的意见。

《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十五个五年规划的建议》指出，“繁荣互联网条件下新大众文艺”。近年来，通过互联网播放的微短剧“异军突起”，展现出迅猛的发展势头。《中国互联网发展报告2025》显示，我国微短剧用户规模达6.62亿，市场规模突破500亿元，首次超越电影票房，成为内容消费领域的新兴赛道。

　　从行业现状看，微短剧从业人员中，相当一部分是灵活就业人员。需要提醒的是，作为新兴行业的从业人员，灵活就业并不意味着可以“灵活”缴税。这部分纳税人应如何合规缴纳个人所得税呢?

　　自然人从业者收入

　　按劳务报酬所得纳税

　　在微短剧行业中，自然人从业者广泛存在，主要包括未设立工作室的导演、非头部及配角演员、特约演员、摄影师、剪辑师、化妆师等。这些纳税人通常以个人名义参与微短剧制作，不依托公司或工作室等经济实体，收入形式灵活且与项目或拍摄天数紧密相关，具有显著的临时性和项目性特征。

　　根据个人所得税法及其实施条例、《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》(国税发[1994]89号)，上述人员属于个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬，一般情况下应按照劳务报酬所得纳税。今年9月，80余家头部短剧制作公司联合发布的《关于规范短剧行业灵活从业人员个人所得税缴纳的联合声明》呼吁，短剧行业灵活从业人员(自然人)应依法以“劳务报酬所得”类别自行承担相应税费，由制作方按规定代扣代缴。

　　笔者提醒，对于微短剧行业中未设立工作室的自然人从业者，其收入应由制片方按照“劳务报酬所得”预扣预缴个人所得税，预扣税率范围为20%—40%。具体计算遵循“先减除费用，再算税额”的原则：每次收入不超过4000元的，减除800元费用后，适用相应税率，计算预缴税额;4000元以上的，减除20%费用，再适用相应税率，计算预缴税额。

　　例如，导演李某以个人名义为某剧组拍摄古装微短剧，取得报酬3.8万元;演员张某未设立工作室，因出演爆款微短剧，单月取得演出报酬12万元。假设不考虑增值税前提下，制作方应按照“劳务报酬所得”分别为导演李某、演员张某预扣预缴个人所得税。导演李某应纳税所得额为38000×(1-20%)=30400(元);预扣预缴税额=30400×30%-2000=7120(元)。演员张某应纳税所得额=120000×(1-20%)=96000(元);预扣预缴税额=96000×40%-7000=31400(元)。

　　需要注意的是，劳务报酬所得以取得的收入为一次，属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。剪辑师、化妆师等自然人从业者如果按月为同一剧组提供服务且整体取得劳务报酬的，应合并当月收入计算预缴税额。

　　此外，按照《个人所得税综合所得汇算清缴管理办法》(国家税务总局令第57号)规定，自然人从业者还应在取得劳务报酬所得的次年3月1日—6月30日内办理汇算清缴，并将本年度取得的劳务报酬所得与工资薪金所得、稿酬所得、特许权使用费所得合并为综合所得，计算个人所得税，依法办理汇算清缴。

　　笔者提醒，微短剧行业灵活从业人员应主动配合制作方完成个人所得税缴纳，不得提出“不开票、不缴税”等不合规要求。

　　个人工作室收入

　　按经营所得纳税

　　目前，很多微短剧行业头部演员、导演，陆续设立个人工作室，并将工作室登记注册为个体工商户、个人独资企业、合伙企业等。这些个人工作室通过上述经济主体实质性开展经营活动，如承接制作、演出等业务，应按照经营所得计税。

　　根据个人所得税法及其实施条例、《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号)相关规定，参照现行征管执行口径，经营主体按照经营所得计税的前提，是在注册地有实际的经营活动和财务管理，而且要有一定数量的员工及资产配置。同时，经营主体还应确保持续经营、独立核算、自负盈亏。一些个人工作室虽未在市场监管部门登记注册，但从事明显属于经营行为的活动(如提供服务，具有可核算的经营成本等)，也应按照经营所得计征个人所得税。

　　根据《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号)、《财政部 国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》(财税[2000[91号)以及现行征管相关规定，微短剧从业者通过设立工作室(个体工商户或个人独资企业)承接业务且实质性开展经营活动，由工作室向制作方提供合法有效发票，通过对公账户结算，其收入按“经营所得”预缴个人所得税，适用5%—35%的五级超额累进税率，并于取得经营所得的次年3月31日前办理汇算清缴。需要提醒的是，根据《财政部 税务总局关于进一步支持小微企业和个体工商户发展有关税费政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第12号)第一条规定，2023年1月1日—2027年12月31日，对个体工商户年应纳税所得额不超过200万元的部分，减半征收个人所得税。需要注意的是，仅个体工商户可以享受减半征收个人所得税优惠政策，个人独资企业不能享受。

　　例如，导演王某2025年7月创立影视工作室(个人独资企业)，实质性开展经营活动，并按季度申报预缴个人所得税。2025年7月—9月王某为某文旅短剧提供执导服务，取得收入100万元，成本费用80万元。王某当年无其他所得且未在其他单位任职，第三季度实际缴纳“五险一金”共计3万元，假设不考虑其他扣除。王某第三季度减除费用为6÷12×3=1.5(万元)，应纳税所得额=100-80-1.5-3=15.5(万元)，适用20%的税率，速算扣除数为10500，应预缴个人所得税=155000×20%-10500=20500(元)。

　　在微短剧发展过程中，相关主体还有项目分成收入，这部分收入因参与主体类型不同，税务处理也有所不同。取得项目分成收入的主体，签约前就要确定主体类型，明确合作模式，严格按照收入性质，区分按照劳务报酬所得或经营所得计税。

　　笔者提醒，个人工作室、制作公司等主体应杜绝拆分合同、虚开发票等违规行为，以合规护航发展，努力建设公平、透明、健康的微短剧行业生态。

序 言

　　股权投资领域，高收益与高风险如影随形。从投资阶段的决策，到投后管理的细节，再到退出路径的选择，每个阶段的策略选择，都可能对投资安全与回报造成颠覆性影响。

　　作为长期深耕公司争议解决领域的团队，汉坤公司争议解决团队曾陪伴投资人参与商业谈判的博弈、化解投后管理的分歧、破解退出的困局。多年实战经验让我们发现，尽管投资项目与被投公司各有不同，但投资人在股权投资过程中遭遇的困惑、痛点与风险点，往往具有高度共性。

　　如何提前预判风险？如何在争议出现时精准破局？这是汉坤争议解决团队始终在探索与实践的课题。基于多年服务经验与行业观察，我们推出本次系列文章，以问答形式回应股权投资流程中的风险与解决方案，以期为各位投资人提供参考。

　　本文是系列文章第三篇，【上一篇：股权投资争议问答（二）：投资人收购股权，如何防范前手股东出资不实风险】旨在介绍股权投资交易中的一致行动协议及其法律效力、违约后果，以及我们对投资人的建议。具体问题包括：

　　什么是一致行动协议？

　　如何认定一致行动协议的法律效力？

　　守约方能否根据一致行动协议强制归票或否认公司相关决议的效力？

　　守约方能否要求违约方承担损害赔偿责任？

　　投资人如何就一致行动协议保护自己的利益？

　　01.什么是一致行动协议？

　　一致行动协议，指股东等主体间在公司治理事项上保持一致意见的事先约定，目的在于控制权集中或保障特定股东的话语权。一致行动协议多见于投资人之间、投资人与创始股东之间或创始股东之间；涉及的公司治理事项以股东会/董事会会议的协同表决为核心，还可能涵盖股东会/董事会会议的提案、召集、召开、启动目标公司审计及审批目标公司重大财务等事项。

　　02.如何认定一致行动协议的法律效力？

　　一致行动协议的法律性质多被认定为民事合同。故司法机关审查一致行动协议法律效力时适用《民法典》的相关规定，常见的考量因素包括该等约定是否系真实意思表示、是否构成恶意串通损害他人合法权益等。例如，广东省高级人民法院在(2024)粤民再357号案件中即指出，该案一致行动协议系各方在平等、自愿情况下签订，且内容不违反法律、行政法规的强制性规定，即应尊重其效力。

　　值得注意的是，《民法典》第一百五十四条规定：“行为人与相对人恶意串通，损害他人合法权益的民事法律行为无效。”非签约方股东对公司的控制力并非其直接享有的“权益”，而是其行使表决权等“权益”的法律/商业效果。同时，其他股东的一致行动并未导致非签约方股东的表决权受损，而是影响了同样比例表决权实现的效果，此属于合理的商业自治范畴。因此，非签约方股东以其他股东的一致行动导致其对公司控制力下降为由主张一致行动协议无效，可能难以得到支持。例如，(2018)鲁0303民初5447号案件中，投资人A收购创始股东B、C持有的目标公司股权至持股60%，事后发现B、C为制约投资人A曾私下签署一致行动协议。投资人A以该协议未向其披露、严重侵害其股东权利、导致公司章程规定的股东会/董事会表决通过比例(三分之二以上)无法实现为由，起诉请求确认该协议无效。法院最终认定，投资人A未能举证证明其股东权利受到侵害，进而驳回其全部诉讼请求。

　　此外，根据《证券法》、《上市公司收购管理办法》等法律法规，上市公司或非上市公众公司可能因未依法对外披露一致行动关系而遭受行政处罚，拟上市公司也可能因一致行动协议等导致控制权认定存疑的因素而影响上市进程。不过，该等信息披露和上市要求通常不直接影响一致行动协议的效力。

　　03.守约方能否根据一致行动协议主张公司强制归票、违约方继续履行义务或否认公司相关决议的效力？

　　“盟友”临阵倒戈，违背协议约定并自行其是地行使表决权，是一致行动协议项下的常见纠纷。守约方就该“背刺”行为的诉求多为请求司法机关判令目标公司按照一致行动协议强制归票或否认相应公司决议的效力。然而，该项诉请通常很难得到支持。具体原因如下：

　　首先，守约方无权要求目标公司强制归票。一致行动协议作为民事合同，具有相对性，仅在签约方之间发生法律效力。守约方主张目标公司强制归票，系要求目标公司及其他非签约方同时受该一致行动协议的约束，通常无法得到支持。

　　其次，违约方在一致行动协议项下的合同义务不影响其在公司层面的表决效力。股东的表决权以股东身份为基础，而一致行动协议仅在签约股东之间创设了合同义务，但并未、也无法在法律上导致表决权的转移或合并。因此，违约方的“背刺”投票行为在《公司法》层面依然是有效的意思表示，司法机关通常不会否定或更改其投票内容。

　　再次，违约方客观上无法就相应的公司决议继续履行一致行动协议。公司该次决议经表决通过后即发生法律效力，违约方事实上已无法重新投票。根据《民法典》第五百八十条，“事实上不能履行”构成守约方主张违约方继续履行合同的例外情形。

　　最后，仅违反一致行动协议亦不构成导致公司决议效力瑕疵的事由。司法机关尊重公司自治，认定公司决议效力瑕疵严格限定在《公司法》第二十五条至第二十七条明确规定的情形，即公司决议只有内容或程序违反法律、行政法规或公司章程才可能被认定为不成立、可撤销或无效等。因此，相关方违反一致行动协议仅构成合同层面违约，如公司章程无特别规定，通常不导致公司决议效力瑕疵。例如，在(2022)苏02民终7352号案件中，吕某及其他股东兼目标公司董事订立一致行动协议，约定在处理有关目标公司经营发展、依法需作出决议的事项以及其他重大事项上均应采取一致行动。但在某次董事会会议上，其他签约方董事投票通过了解除吕某总经理/CEO职务的决议。吕某起诉主张依照一致行动协议的约定，案涉会议的表决结果应当未达到通过比例，请求法院认定该决议不成立。法院认为，一致行动协议并非公司章程内容，不能作为认定公司决议效力的依据。

　　04.守约方如何要求违约方承担损害赔偿责任？

　　守约方可根据一致行动协议的约定及《民法典》等法律法规要求违约方承担损害赔偿责任。违约损害赔偿则适用“填平规则”，即损害赔偿金额应与守约方的实际损失对应。一致行动协议纠纷案件中，违约方未如约参与公司治理事项构成违约，该行为对守约方的影响可能包括导致守约方对目标公司的控制力下降、目标公司利益受损等，守约方通常很难完整地举证证明该类损失存在、金额、计算方式及因果关系。就此，司法机关可能会以守约方未完成举证责任驳回其诉讼请求，或根据案件情况酌定判决违约损害赔偿金额。

　　05.投资人如何就一致行动协议保护自己的利益？

　　1、一致行动协议签约方：强化协议约束力，设置违约金条款

　　(1)细化一致行动协议条款，堵塞漏洞：协议条款尽可能明确约定一致行动的范围、期限以及在无法达成一致时的最终决策机制等。

2、一致行动协议的非签约方：强化尽职调查，刺破“同盟”面纱

　　(1)深度尽职调查：除了常规的财务与法律尽调，可特别侧重调查股东等主体间的关联关系。例如，通过多种渠道了解创始股东及其他重要股东之间是否存在同学、前同事、亲属等特殊关系；特别关注目标公司历史上存在不同意见的公司决议或其他公司治理事项，分析各相关方的表决情况进而识别一致行动“同盟”。

　　(2)通过股东协议等设置“安全阀”：如果尽调中发现疑点，或仅为防范于未然，投资人可在谈判中力争在股东协议等“桌上”协议中嵌入保护性条款。例如，如存在一致行动关系但未向投资人披露的，触发股权回购条件，投资人有权要求违约方回购其股权。

2025年11月24日，最高人民法院官微发布《最高人民法院发布依法惩治危害税收征管犯罪典型案例》。案例5：沈某某非法出售增值税专用发票案。说说对这个案例的学习体会。

　　案例5：沈某某非法出售增值税专用发票案

　　——对利用平台倒卖发票牟利的行为应依法惩处

　　基本案情

　　2019年1月，被告人沈某某注册成立浙江沈某物流科技有限公司(以下简称沈某公司)，经营范围包括道路货物运输(网络货运)等。5月底，沈某某让技术部主管王某某在前期开发的网络货运车货匹配系统的基础上，增加补录运单功能。之后，沈某公司利用该补录运单功能，通过业务员以及业务员发展的代理商，向缺少进项发票的物流、建筑工程类等公司(即受票企业)，在收取价税合计金额5.3%以上服务费后出售增值税专用发票。具体流程为：沈某公司将伪造的货运信息或者受票企业已经自行委托社会车辆运输完成的业务信息，通过补录功能录入网络货运平台，并通过与受票企业签订虚假运输合同、资金回流走账等方式，伪造成沈某公司实际向受票企业提供了承运服务的假象，向受票企业开具增值税专用发票。据查，自2019年6月至2021年4月，沈某公司以上述手段向2700余家企业累计开具增值税专用发票18323份，税额8.27亿余元，其中已抵扣8.23亿元。

　　裁判结果

　　浙江省丽水市中级人民法院认为，被告人沈某某等人在没有真实业务的情况下，为他人虚开增值税专用发票，数额巨大，构成虚开增值税专用发票罪，对被告人沈某某判处有期徒刑十五年，并处罚金人民币四十万元。宣判后，被告人沈某某提出上诉。浙江省高级人民法院终审认为，根据有关规定，网络货运经营不包括仅为托运人和实际承运人提供信息中介和交易撮合等服务的行为；网络货运经营者应对运输、交易全过程进行实时监控和动态管理，不得虚构交易、运输、结算信息；通过线上交易完成的运输，平台可以为货主开具增值税专用发票，货主可以凭发票依法抵扣税款；但本案中，被告人沈某某实际控制的公司没有承担承运人的责任，沈某某利用平台补录功能为线下已经完成运输但缺少进项发票的企业和没有发生实际运输业务但需要进项发票的企业，在收取费用后开具增值税专用发票，是以经营网络货运为名，行非法出售增值税专用发票之实。沈某某非法出售增值税专用发票，数量巨大，其行为已构成非法出售增值税专用发票罪，判处有期徒刑十年，并处罚金人民币二十五万元。

　　典型意义

　　平台经济是以互联网平台为主要载体，以数据为关键生产要素，以新一代信息技术为核心驱动力，以网络信息基础设施为重要支撑的新型经济形态。发展平台经济事关扩内需、稳就业、惠民生，事关赋能实体经济、发展新质生产力。但平台不是法外之地，平台企业必须依法经营。国家在大力推动平台经济创新的同时，高度重视规范发展。《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》中明确提出，要“促进平台经济创新发展，健全平台经济常态化监管制度”；国家发展改革委等部门在《关于推动平台经济规范健康持续发展的若干意见》中进一步具体提出，要加强平台企业税收监管，依法查处虚开发票、逃税等涉税违法行为。被告人沈某某利用公司平台收取服务费，向没有实际运输业务的公司等单位开具增值税专用发票，导致国家税款被抵扣，将本属于合法的运输平台异化为倒卖发票的犯罪平台，既扰乱了发票管理秩序，又危害国家税收。该案的处理，既是对违法犯罪行为的打击，也是对平台经济环境的净化；相关平台企业应从中吸取教训，加强自身监管，不可以身试法，更不能将国家鼓励创新发展的平台异化为违法犯罪的“卖票”平台。

　　学习了这个案例，我们发现，涉税案件裁判规则的撕裂更多地发生在人民法院内部。我个人赞同浙江省丽水市中级人民法院，浙江省高级人民法院的改判是没有道理的，因为确实没有在案例中看到具体的改判理由。这个问题我觉得对下级法院来说挺要命的，改判不可怕，关键是要把改判的标准说清楚，否则，下级法院没办法干活了，因为每个案件具体情况不尽相同，不把其中的裁判要点说明白，怎么下判决?现在很多一审法院可能很伤心，连机械办案也很难做到了，因为根本把不到上级法院的脉。

　　对于为什么要撤销一审判决，典型案例5中，浙江省高级人民法院并没有给出具体的理由，没有指出上下级法院的分歧出现在哪里，丽水中院的一审判决究竟错在哪里。追根溯源，可能与《滕伟等：“两高”

　　反复研读，也没看出虚开增值税专用发票罪与非法出售增值税专用发票罪的界分标准是什么。无论是浙江省高级人民法院还是最高人民法院，都没有从犯罪的构成要件上对两罪进行区分。

　　依据《滕文》，按照非法出售增值税专用发票罪的核心理由就两点：

　　一是形式上是虚开发票，实质上是非法出售发票。什么是形式，什么是实质?这完全是出于个人的主观理解，既脱离了罪刑法定的最基本刑法原则，又脱离了现行税收监管的规定。

　　税法当中确实有“实质重于形式”的提法，却没有统一的做法。增值税专用发票的抵扣就是一个并不适用“实质重于形式”的典型例子。根据《增值税暂行条例》的规定，仅有真实的交易而没有取得法定类型的抵扣凭证，是无法进行抵扣的。此处，实质并不重于形式。回到刑法来看，刑法当中也没有按照“实质”来定罪的规定。比如，合同诈骗与诈骗，实质都是诈骗，罪名却会因为犯罪手段也就是形式的不同而存在差异。牵连犯与竞合犯的处理也是一样的道理，并非直接依据法官所理解的实质定案，而是采取了择一重的裁判方式。因为实质是出售，就按照非法出售增值税专用发票罪论处，这完全就是一种武断的裁判思路，没有任何法律依据。

　　在税收监管当中，国家税务总局对于虚开与非法出售增值税发票有着严格明确的区分。根据《中华人民共和国发票管理办法(2023修订)》，虚开与出售属于两类不同的违法行为，对应不同的行政处罚。

　　第三十五条违反本办法的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　第三十六条规定，私自印制、伪造、变造发票，非法制造发票防伪专用品，伪造发票监制章，窃取、截留、篡改、出售、泄露发票数据的，由税务机关没收违法所得，没收、销毁作案工具和非法物品，并处1万元以上5万元以下的罚款；情节严重的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　《中华人民共和国发票管理办法(2023修订)》对虚开是有明确规定的。第二十一条规定，开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，开具纸质发票应当加盖发票专用章。

　　任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：

　　(一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

　　(二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

　　(三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

　　根据上述规定，案例5属于为他人开具与实际经营业务情况不符的发票，属于典型的虚开行为。《中华人民共和国发票管理办法(2023修订)》是国务院制定的行政法规，并非国家税务总局的部门规章或者规范性文件，在刑事司法当中应当得到严格的适用。

　　笔者没有找到出售发票的明确定义。仅提供个人与税务局老师的私下交流供大家参考。出售发票发生在纸质发票时代，当时纳税人可能从税务机关领购了正本的空白发票，直接出售给他人。这属于最标准的非法出售发票行为，因为纳税人根本就没有开票的行为。随着电子发票的推出，纳税人无法取得空白发票，而是在线生成电子发票。在这种背景下，应当只有虚开发票的情况而没有非法出售发票的情况。

　　二是非法出售增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪的法定刑一致，不存在重罪轻判的担忧。意思就是，换汤不换药，最后的量刑不会放纵犯罪，因此用哪个罪名都一样。但真的是这样吗?看看典型案例5中两审法院的量刑就知道了。同样的案件事实，两级法院均认可，事实不存在差异。但一审法院认为构成虚开增值税专用发票罪，对被告人沈某某判处有期徒刑十五年，并处罚金人民币四十万元；二审法院认为已构成非法出售增值税专用发票罪，判处有期徒刑十年，并处罚金人民币二十五万元。在事实相同的情况下，刑期整整少了五年。这说明，罪名上的界分，不是不存在重罪轻判的担忧，而是确实值得担忧。具体的罪名，还是应当好好分分清楚。

　　案例5中，被告人作为专业的票贩子，虚开专票涉及税额8.27亿余元，其中已抵扣8.23亿元，二审居然改判为十年，属于量刑畸形，当做典型案例指导下级审判显然并不合适。这个量刑，比很多有实体经营的受票方轻多了，根本没有体现出《滕文》中所说的从严打击的司法态度。

　　一、为什么非法出售增值税专用发票罪逐渐流行起来?

　　随着电子发票的推广和普及，非法出售增值税专用发票罪应该逐渐退出历史舞台才对。但恰恰相反，非法出售增值税专用发票罪正在成为非常流行的裁判方式，虚开增值税专用发票罪则日渐式微。究其原因，与《最高人民法院 最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》的出台有关。

　　《最高人民法院 最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第十条第二款规定，为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。司法实践当中，本条被泛化解读为，在所有的虚开案件中(不限于虚增业绩、融资、贷款)，只要没有增值税损失，就不构成虚开增值税专用发票罪。

　　对于案例5中票贩子的虚开，究竟有没有造成增值税损失，众说纷纭。在没有税务机关对税款损失有无做出专业认定的情况下，很多法院都是根据证据规则推定有没有增值税损失。这是让我一直不理解的地方，能查清楚的事实干嘛要推定呢?国税总局搭建的金税系统，司法机关为什么不充分的利用起来呢?于是，在不同的推定当中，人民法院逐渐形成了统一的认识，票贩子作为开票方，开票不产生增值税纳税义务，因此不可能造成国家税款损失。相反，有可能还给国家多缴了税款。不仅无过，反而有功。

　　从税法的规定来看，这些观点毫无依据。因为无论是《增值税暂行条例》还是《增值税法》均明确规定，先开具发票的，增值税纳税义务产生于发票开具之日。只要开票，就产生增值税纳税义务。行政法规与法律就是这么规定的，必须得到执行。

　　但是非常遗憾，现有的裁判文书统一忽视了税法的规定，有没有税款损失就是法官一句话的事儿。不要求侦查机关补充侦查，不获取税务机关基于企业纳税数据形成的报告，很自然就可以依据疑罪从无的原则得出没有税款损失的结论。当然，也不排除司法人员无法获取税款认定损失报告的可能性。

　　因为无法认定税款损失，就不能满足虚开增值税专用发票罪的定罪标准。那怎么办呢?案子还要办下去，于是就只能绕道非法出售增值税专用发票罪。

　　二、正本清源，回到虚开增值税专用发票罪

　　案例5就是一起虚开增值税专用发票罪案件。案例5中的被告人开具发票，造成了国家增值税税款损失。这个损失体现在两个方面：一是被告人作为票贩子有没有就虚开的发票缴纳税款；二是受票方有没有造成国家税款损失。根据《增值税暂行条例》与《增值税法》，增值税的损失必须依据特定的纳税人确定。实践当中，那种认为应当把开票方与受票方绑定在一起认定增值税税款损失的观点是缺乏税法依据的。

　　案例5中，被告人虚开专票涉及税额8.27亿余元，其中已抵扣8.23亿元，则增值税损失已经显而易见。这种案件都不定虚开增值税专用发票罪?本案当中，法院查清被告人在收取价税合计金额5.3%以上服务费后出售增值税专用发票。那么，假如收费的事实无法认定(案例1就未认定是否收取了费用)或者开票方根本就没有收费，案件该如何定性处理呢?难道要无罪释放吗?

　　最高院的这批典型案例，可能不仅没有起到指导基层法院办案的效果，反而使得裁判的标准更加混乱。涉税刑事案件裁判的规则必须立足于税法的现有规定，而不是“涵养税源”之类的空洞口号，或者专家学者们在书斋中自创的抽象概念。

　　税的问题，咱们用税法说话。

一、增值税一般计税方法和简易计税方法

　　风险提示：

　　适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免税项目而未划分清楚，将简易计税项目、免税项目取得的进项税额一并计入一般计税项目进行抵扣，多计进项税额。

　　举例说明：

　　比如将营改增后采用简易征收的建筑行业老项目、包工部分包料、清包工工程取得的增值税专用发票用于一般计税方法项目抵扣：或将营改增之前签订的尚未执行完毕的有形动产融资租赁合同、不动产融资租赁合同，抵扣租赁标的物等进项税额。

　　如何避免：

　　查看收入、成本、应交税费相关明细账和原始凭证，确认是否单独核算增值税简易计税方法计税项目、免征增值税项目收入，是否有项目归属错误的材料成本费用，是否准确划分简易计税方法计税项目、免征增值税项目所对应进项税额。

　　如无法划分一般计税项目和简易计税、免税项目，是否按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额x(当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额)÷当期全部销售额，不得抵扣的进项税额是否进行进项转出。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二十九条。

　　二、发生退货、交易终止未按规定转出进项税额

　　风险提示：

　　购进货物或者应税劳务、服务，取得增值税专用发票后发生退回，可能存在未按规定进行进项税额转出，少缴纳增值税的风险。

　　如何避免：

　　查看销售台账，核实是否存在退货、交易终止情况：查看增值税进项税额转出情况，确认是否有退货未作冲减进项税额的情形。

　　政策依据：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十一条。

　　三、免税与应税业务收入划分

　　风险提示：

　　免征增值税的经营项目应分别核算应税收入与免税收入，可能存在未严格区分或混淆增值税应税收入和免税收入，少缴增值税的风险。

　　如何避免：

　　根据业务类型，梳理免税收入和应税收入各自的销售收入金额，核对免税申报销售额与当期应免税销售收入总额是否一致。对于将应税收入混淆到免税收入中进行申报的，应按适用税率补充申报增值税销售收入。

　　政策依据：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十六条；

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十六条。

　　四、未按增值税纳税义务发生时间确认收入

　　风险提示：

　　因增值税纳税义务发生时间与会计确认收入时间存在差异，未能及时按照增值税纳税义务发生时间确认收入。

　　举例说明：

　　例如发出商品但仍然保留商品所有权和控制权时，按照会计准则可不予确认收入，但按照税法规定增值税纳税义务可能已发生，存在因税会差异未计提或少计提销项税额的风险。

　　如何避免：

　　查看销售合同约定的货物、服务提供时间，与内部营收账单、相关收入会计核算等进行对比，核实是否存在未及时确认收入的问题。

　　政策依据：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条；

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条；

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条。

住房公积金制度是国家住房保障体系的重要组成部分，其法律属性与社会保险制度并列，均属用人单位必须履行的强制性义务。然而，在企业实务中，公积金往往被误解为“可选福利”或“企业自定政策”，导致大量违规操作：有的企业以“工资中已包含公积金”为由规避缴存，有的则以“员工自愿放弃”或“用补贴替代”作掩饰，甚至将其列入“公司经营灵活性”的范畴。

　　这些做法在法律上均难以成立，一旦被劳动者投诉或监管部门抽查，将面临责令补缴、处以罚款的风险。本文结合典型案例与各地政策实践，系统梳理住房公积金的缴存义务、比例口径、适用范围及违规后果，旨在帮助企业从合规管理的角度识别风险、完善制度设计，避免因操作疏漏引发法律责任。

　　目录

　　一、住房公积金的法律属性与缴存义务

　　二、缴存主体与适用范围

　　(一)法定强制主体

　　(二)自愿协商主体

　　(三)政策试点主体

　　三、缴存基数、比例与资金使用

　　(一)缴存基数：双轨制核定

　　(二)缴存比例：5%底线刚性+12%弹性上限

　　(三)困难企业的例外：缓缴与比例下调机制

　　(四)缴存与使用：强制代扣与专属性管理

　　四、未缴住房公积金能否构成被迫离职理由

　　五、住房公积金违规的行政与司法风险

　　(一)责令改正与行政罚款风险

　　(二)责令补缴与资金支出风险

　　(三)法院强制执行风险

　　(四)企业信用受损风险

　　(五)协商免除或现金替代条款无效风险

　　(六)追缴无时效限制的风险

　　(七)补缴争议管辖特殊的风险

　　六、结语

　　一、住房公积金的法律属性与缴存义务

　　从法律性质上看，住房公积金并非企业与劳动者之间可以协商处理的合同事项，而是一项具有强制性的社会保障制度，用人单位负有不可替代的法定缴存责任。

　　《住房公积金管理条例(2019修订)》对此有着明确规定，根据该条例第13、14、15条，用人单位“应当”办理住房公积金缴存登记，并在录用职工后30日内为其设立账户并按时足额缴存。条例中反复使用的“应当”一词，在法律上具有“必须”的强制含义，意味着该义务并非可以由企业自由裁量或协商调整的行政责任。自劳动关系成立之日起30日内，用人单位便须依法履行缴存公积金的义务，任何以合同条款、补贴政策或个人声明等形式作出的免除或替代安排，均与法定强制性规定相抵触，因而不具法律效力。

　　司法实践亦对这一点予以充分确认，如在(2017)苏11行终136号(载于《最高人民法院公报》2020年第11期)案中，用人单位辩称，其在与职工解除劳动关系时已签署“经济上两清”协议，双方权利义务应视为终结，无需再为职工缴纳住房公积金。法院明确驳回了该主张，指出：“用人单位为职工缴存公积金系其法定义务，缴存的数额和方式亦属于法律强制性规定，因此用人单位与职工不得通过协商改变缴存方式或者减免缴存义务。”

　　同样，在(2023)粤20民终2163号案中，企业辩称劳动者在解除协议中已明确放弃公积金缴存，法院认为：“即使按照某某公司的主张江某基已与某某公司协议约定放弃的行政责任包括缴纳公积金的责任，但是依法为劳动者缴纳公积金是用人单位应当承担的强制性法定义务，某某公司所承担的缴纳公积金法定义务不能因与劳动者有协议约定而免除。”

　　由此可见，住房公积金制度的立法目的在于保障职工的长期居住权益，其制度基础并非个别用人单位的内部福利安排，而是国家通过强制机制统一确立的社会保障措施。任何以“自愿放弃”“工资折抵”或“经济结清”等形式变相规避缴存的行为，均会因违反强制性规定而被认定无效，并可能面临补缴及行政处罚的后果。

　　二、缴存主体与适用范围

　　住房公积金制度的核心在于“单位与职工共同缴存”，根据《住房公积金管理条例(2019修订)》第2条第2款规定：“……住房公积金，是指国家机关、国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业及其他城镇企业、事业单位、民办非企业单位、社会团体(以下统称单位)及其在职职工缴存的长期住房储金。”该条确认了单位与在职职工的法定缴存主体地位，并由此确立了单位负有的强制性缴存义务。基于该制度基础，缴存主体范围与适用逻辑可按下列层次理解：

实践中，部分地方性法规对执行环节作出差异化规定。例如，《浙江省住房公积金条例(2001修正)》第4条第2款规定：“……职工，不包括离退休职工、合同试用期内的职工和外籍职工。”即在浙江地区，单位可在试用期结束后补缴前期金额，而非即刻纳入缴存范围。此类安排属于地方执行层面的差异设计，并不改变用人单位负有缴存义务的法定属性。

　　(二)自愿协商主体

　　住房公积金制度的最初立法设计，并未将港澳台及外籍人员纳入强制适用范围。《建设部、财政部、中国人民银行关于住房公积金管理几个具体问题的通知》(建金管[2006]52号)第1条明确指出，《住房公积金管理条例》所称“在职职工”，是指由单位支付工资的各类人员，“不包括外方及港、澳、台人员”。这一规定实质上界定了住房公积金制度的边界，即，其义务主体仅限于境内在职职工，而不及于外籍和港澳台人员。这也意味着，用人单位对该类人群并无法定义务为其缴存住房公积金。

　　随着劳动力跨境流动的常态化，政策层面逐步突破了早期的排他性界定。2017年，《关于在内地(大陆)就业的港澳台同胞享有住房公积金待遇有关问题的意见》(建金[2017]237号)发布，第1条明确提出“支持港澳台同胞缴存”。该文件规定：“在内地(大陆)就业的港澳台同胞，均可按照《住房公积金管理条例》和相关政策的规定缴存住房公积金，缴存基数、缴存比例、办理流程等实行与内地(大陆)缴存职工一致的政策规定。”这一表述将港澳台人员纳入可缴存范围，但用词上采用“支持”而非“应当”，其法律效果仍属自愿性质——国家承认其资格，但不强制其缴存。是否缴存，仍取决于用人单位与劳动者之间是否达成一致。

　　对于外籍人员，政策路径与上述规定一脉相承。《关于印发〈外国人在中国永久居留享有相关待遇的办法〉的通知》(人社部发[2012]53号)第10条明确，取得中国永久居留资格的外国人“可按照《住房公积金管理条例》等规定，在工作地缴存和使用住房公积金，离开该地区时，可按规定办理住房公积金的提取或转移手续”。“可按照”一词体现出其享有缴存与提取的权利，但并未形成用人单位的法定义务。换言之，用人单位是否为其缴存，仍以双方协商结果为准。

　　地方层面的制度创新进一步印证了这一“自愿协商”逻辑。如《上海市住房公积金缴存管理办法(2023)》(沪公积金管委会[2023]3号)第6条规定：“与本市用人单位建立劳动(聘用)关系，持上海市海外人才居住证、港澳台居民居住证、《外国人永久居留身份证》《外国人工作许可证》《定居国外人员在沪就业核准证》等证件的外籍、获得境外永久(长期)居留权和香港澳门台湾在沪工作人员，在本人与单位协商一致的基础上，所在单位和个人可以按规定缴存住房公积金和补充住房公积金。”这表明，即便在地方层面，政策导向仍以“协商一致”为前提，地方政府的角色更多在于提供制度通道，而非施加缴存义务。

　　综上，港澳台及外籍人员的住房公积金制度呈现出“资格放开、义务自愿”的双重特征：一方面，法律承认其缴存资格，允许与内地职工享有同等待遇；另一方面，并未将用人单位纳入强制缴存主体。与《社会保险法》下养老、医疗、工伤等保险的强制模式不同，住房公积金在该类人员中始终保持政策弹性。

　　(三)政策试点主体

　　除法定与协商主体外，国家自2005年起逐步探索将住房公积金制度延伸至灵活就业群体。《关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》(建金管[2005]5号)提出，“有条件的地方，城镇单位聘用进城务工人员，单位和职工可缴存住房公积金；城镇个体工商户、自由职业人员可申请缴存住房公积金，月缴存额的工资基数按照缴存人上一年度月平均纳税收入计算。”该政策标志着住房公积金从“单位—职工”双边关系向“个人自愿参缴”机制的制度延伸。

　　此后，多地陆续出台地方性办法或试点方案，例如：　

综上，住房公积金缴存主体既有明确的法定边界——凡与单位形成劳动关系的大陆(内地)职工适用强制缴存——也存在制度上的延展与特例，包括对港澳台及外籍员工的非强制协商缴存、在不改变强制性主体框架的前提下，通过地方试点与自愿参缴机制，逐步向灵活就业群体扩大覆盖。该格局既保障了传统用工关系下职工的基本权益，也为新型就业形态及特定人群参与住房保障制度提供了多元化的制度通道。

　　三、缴存基数、比例与资金使用

　　住房公积金制度不仅确立了单位与职工的共同缴存义务，更通过缴存数额、比例及资金用途的规范，实现了“住房保障”与“强制储蓄”的双重功能。《住房公积金管理条例》第16条至第25条，对缴存基数的核定口径、缴存比例的浮动区间、缴存时限与缓缴机制、以及提取与使用的条件作出了系统规定。这些条款共同构成了住房公积金制度的运作核心，使其既具政策性，又具财务规范性。在实际操作中，缴存基数与比例的确定、困难单位的例外处理以及资金的提取与用途，构成了企业最为关注的三大执行要点。

　　(一)缴存基数：双轨制核定

　　《住房公积金管理条例》第16、17条明确，住房公积金缴存基数以职工工资为计算口径，并对新老职工采用并行的核定机制。具体而言：

　　①老职工：按职工本人上一年度月平均工资核定基数；

　　②新职工(新入职/新调入)：首年按职工本人当月工资核定基数，次年转为以职工本人上一年度月平均工资核定基数。其中新参加工作职工，从第二个月起按当月工资缴存；而新调入职工，从首月发薪日起按当月工资缴存。

　　为防止基数申报的随意性并兼顾地区差异，制度设置了上下限管控：其缴存基数下限不得低于缴存地现行职工月最低工资标准，上限原则上不超过缴存地上一年度职工月平均工资的3倍。

　　以下以杭州市2025年度为例，便于在实务中直接适用【依据《杭州住房公积金管理中心关于开展2025年度住房公积金调整工作的通知》(杭公积金[2025]21号)】：

上述基数规则在操作上要求单位按年度如实申报职工上一年度月平均工资，并在年度调整期内完成基数与比例的申报与公示；对于灵活就业人员，个人应按地方办法申报缴存基数，管理中心在发现低于下限的申报时有权按最低标准予以上调。

(二)缴存比例：5%底线刚性+12%弹性上限

　　《住房公积金管理条例》第18条确立了比例对等制度，即单位和职工个人应当按照相同比例缴存住房公积金。该比例的确定兼具刚性底线与地方弹性双重特征，既要确保制度覆盖，又允许各地因地制宜。

以下以杭州市2025年度政策为例说明【依据《杭州住房公积金管理中心关于开展2025年度住房公积金调整工作的通知》(杭公积金[2025]21号)】：

同时，杭州住房公积金管理中心要求，各缴存单位和灵活就业人员应于2025年9月30日前完成年度基数与比例申报。自2025年7月1日至调整完成当月期间发生的少缴或多缴，应在调整后补缴或退缴(灵活就业人员除外)。

　　同时，单位须如实申报职工2024年月平均工资，并将工资申报情况及调整后的缴存基数、缴存比例告知职工本人，接受职工监督。若未如实申报导致少缴，管理中心有权依法追缴。调整后的缴存比例执行期限为2025年7月1日至2026年6月30日。

　　为便于理解，以下为杭州市区职工在不同缴存水平下的月缴存额计算示例(四舍五入至元)：　

可见，住房公积金缴存比例的设置既体现了国家制度的刚性约束，也保留了地方政策的灵活空间。企业在具体执行时，应确保比例核定、信息公示及职工知情三项同步落实，从而实现政策合规与员工权益的平衡。

　　(三)困难企业的例外：缓缴与比例下调机制

　　住房公积金缴存义务具有强制性，但制度同时设置了有限度的灵活空间，用以平衡企业实际经营状况与职工权益保障。在企业确因生产经营困难、负担暂时过重时，可依法申请降低缴存比例或暂缓缴存。

　　根据《住房公积金管理条例》第20条规定，确有困难的单位可经职工代表大会或工会讨论通过后，向住房公积金管理中心提出书面申请，并经住房公积金管理委员会批准后实施。经批准后，单位可以在核准期限内阶段性降低缴存比例或暂缓缴存住房公积金，其间应继续代为建立职工个人账户并记录应缴金额，以便后续补缴。

　　当企业经营状况好转后，应当及时恢复原缴存比例，并补缴缓缴期间的住房公积金。缓缴或下调比例的批准仅具有临时性、过渡性，不能视为免除缴存义务或对职工权益的永久削减。实践中，管理中心会要求申请单位提交财务报表、审计报告或税务资料，以核实“经营困难”的真实性与合理性。

　　(四)缴存与使用：强制代扣与专属性管理

　　根据《住房公积金管理条例》第19条规定，用人单位负有代扣代缴义务，应当每月从劳动者工资中代扣个人缴存部分，并自发薪之日起五日内将单位与个人缴存额一并汇入住房公积金账户。自资金存入之日起，依照国家规定利率计息。任何单位不得以现金发放或账外留存方式替代缴存，也不得延迟或截留。

　　虽然缴存资金记属职工个人名下账户，但其用途受严格限制，仅能在符合法定条件的特定情形下提取或使用。根据《住房公积金管理条例》第24条之规定，主要用途包括：购买、建造、翻修、大修自住房，偿还购房贷款本息等；在离退休、出境定居、完全丧失劳动能力并与单位终止劳动关系等情形下，也可依法申请提取。

　　四、未缴住房公积金能否构成被迫离职理由

　　在实务中，部分劳动者在发现用人单位未为其缴纳住房公积金时，往往以此为由主张“被迫离职”，要求用人单位支付经济补偿。然而，这一主张能否成立，关键在于对住房公积金与社会保险性质的区分。

　　《劳动合同法》第38条第(三)项规定：“用人单位未依法为劳动者缴纳社会保险费的，劳动者可以解除劳动合同。”第46条第(一)项进一步规定：“劳动者依照本法第三十八条规定解除劳动合同的，用人单位应当向劳动者支付经济补偿。”

　　由此可见，法律仅在“未依法缴纳社会保险费”的情形下，赋予劳动者单方解除权并享有经济补偿，住房公积金并未列入在内。尽管住房公积金制度同样具有强制性，但其法律性质属于住房保障体系，而非社会保险体系的一部分。

　　正因如此，司法实践普遍认为，用人单位未为职工缴纳住房公积金，不构成《劳动合同法》第38条规定的“未依法缴纳社会保险费”，劳动者据此解除劳动合同并要求支付经济补偿的请求，通常难以获得支持。

　　例如，在(2021)湘01民终2903号案中，法院明确指出：未缴纳住房公积金不属于用人单位需向劳动者支付经济补偿的法定理由。同样，在(2022)鲁09民终962号案中，法院亦认为，用人单位未为劳动者缴纳住房公积金，并非劳动者可以解除劳动合同并主张经济补偿金的情形。

　　综上可知，住房公积金虽为单位应当履行的法定义务，但其违反后果主要表现为行政责任与补缴责任，而非劳动关系层面的补偿性救济。劳动者若以单位未缴公积金为由主张被迫离职并要求经济补偿，除非该行为同时伴随其他严重违法用工情形(如长期欠薪、规避社保等)，否则一般不会被认定为“被迫解除”的合理理由。

　　五、住房公积金违规的行政与司法风险

　　住房公积金制度虽常被企业视作“次要福利”，但其实属于强制性法律义务。用人单位未依法为职工办理缴存登记、设立账户或足额缴存，不仅可能被责令改正，还可能面临罚款、强制执行、信用惩戒等多重后果。

　　(一)责令改正与行政罚款风险

　　根据《住房公积金管理条例》第37条的规定：“单位不办理住房公积金缴存登记或者不为本单位职工办理住房公积金账户设立手续的，由住房公积金管理中心责令限期办理；逾期不办理的，处1万元以上5万元以下的罚款。”

　　在实际执行中，这类风险通常针对单位未及时为职工开设住房公积金账户或未履行初始登记义务的行为。例如，杭州市住房公积金管理中心于2025年10月24日发布的杭公积金责〔2025〕011767号《责令限期纠正违法行为决定书》中，认定杭州xx有限公司在录用职工周某后，未在法定期限内为职工办理住房公积金账户，同时未按月足额缴存，导致少缴金额4338元。管理中心在决定书中依法责令单位限期补办账户并补缴欠缴公积金，并明确如逾期不改正，将依法处以罚款。

　　(二)责令补缴与资金支出风险

　　根据《住房公积金管理条例》第38条规定：“单位逾期不缴或者少缴住房公积金的，由住房公积金管理中心责令限期缴存……”这是企业面临的最直接的经济风险，一旦被查实，单位必须补缴所有欠缴的住房公积金本金，形成刚性支出。

　　如在杭公积金责[2025]030086号《责令限期纠正违法行为决定书》中所显示，浙江xx公司杭州分公司在录用职工王某等3人后，未按月足额缴存住房公积金，导致欠缴合计100,320元。管理中心依法责令该公司在决定书送达之日起30日内完成欠缴金额的补缴；如逾期仍未缴存，将申请人民法院强制执行，并将违法信息纳入征信系统。

　　(三)法院强制执行风险

　　根据《住房公积金管理条例》第38条规定：“……逾期仍不缴存的，可以申请人民法院强制执行。”这意味着行政处罚无法迫使单位履行义务时，法律手段将升级为司法强制，企业可能面临实际资产被查封、扣押或冻结的风险。

　　如在杭公积金催[2025]030051号《强制执行事先催告书》中所显示，杭州xx公司在2018年6月至2024年9月期间未为职工胡某正常缴存住房公积金。管理中心此前已向该单位发出《责令限期纠正违法行为决定书》(杭公积金责[2025]030028号)，责令在30日内完成补缴，但单位未履行，也未申请行政复议或提起行政诉讼。公积金中心因此发出《强制执行事先催告书》，告知单位在10日内履行补缴义务，否则将依法申请法院强制执行。

　　(四)企业信用受损风险

　　单位未按规定缴存住房公积金的违法行为信息，可能被纳入社会信用体系并予以公示。根据《国务院办公厅关于加快推进社会信用体系建设构建以信用为基础的新型监管机制的指导意见》(国办发[2019]35号)相关要求，住房公积金管理部门可将严重失信行为纳入失信联合惩戒名单，影响企业融资、招投标及政府采购资格。

　　而在前述杭公积金责[2025]011767号决定书中，管理中心亦明确指出，如逾期不改正，将依法将该公司违法信息纳入征信系统并向社会公布。

　　(五)协商免除或现金替代条款无效风险

　　单位与劳动者签订的任何“自愿放弃缴纳住房公积金”或“以现金补贴代替公积金缴存”的协议均属无效，无法对抗公积金管理中心的追缴要求。住房公积金的缴存具有法定性、强制性和专项性，用人单位必须依法履行缴存义务，缴存时间、方式及金额均不得自行协商变更或免除。

　　以杭政复[2022]682号行政复议决定为例，杭州XX有限公司在录用职工期间未按规定为其设立住房公积金账户，也未按月足额缴存公积金。该公司与职工签订了终止劳动合同时的书面协议，并支付了经济补偿金，但协议中约定职工“放弃申请单位缴纳公积金”的条款未被认可。行政复议机关明确指出，住房公积金缴存是单位的法定义务，不得通过协商改变缴存方式或免除缴存义务。即使已支付现金补偿，单位仍需依法补缴在职期间的住房公积金。最终，该单位被责令为职工办理住房公积金账户设立，并补缴应缴金额22744元。

　　(六)追缴无时效限制的风险

　　住房公积金的补缴以用人单位与劳动者之间存在劳动关系为前提，其追缴不受时间限制。劳动者在职期间未缴纳的住房公积金，无论过去多久，均可要求补缴，追缴可追溯至《住房公积金管理条例》实施之日(1999年4月3日)。

　　如在(2020)粤19行终268号判决明确指出，《住房公积金管理条例》及原建设部、财政部、中国人民银行《关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》并未设定追缴年限，东莞公积金中心依法责令某公司为其员工蒙某补缴2012年7月至2019年2月期间的住房公积金，程序虽有轻微瑕疵，但并不影响追缴效力和法律适用的正确性。

　　(七)补缴争议管辖特殊的风险

　　补缴住房公积金的争议不属于劳动仲裁或民事诉讼的受案范围，而由住房公积金管理中心专属管辖。最高人民法院在(2017)最高法民申1121号裁定书中明确，劳动者与用人单位因住房公积金发生争议，应当由住房公积金管理中心负责催缴。法院指出，补缴住房公积金的诉讼请求不属于人民法院受理劳动争议案件的范围。

　　这意味着，用人单位无法通过劳动仲裁或普通民事诉讼一次性解决住房公积金补缴问题，必须应对住房公积金管理中心的行政调查和催缴程序。对于企业而言，这增加了行政合规风险，一旦被发现欠缴，将面临行政责令补缴、罚款及信用影响等后果。

　　六、结语

　　住房公积金制度表面上属于财务缴存事项，实质上却是企业用工合规体系的重要组成部分。它不仅关乎员工的长期住房权益，也直接反映出企业的治理水平与合规意识。从监管趋势看，住房公积金已逐渐被纳入信用监管与行政执法的重点领域，任意规避或延迟缴存的企业，将面临越来越严的执法环境。因此，用人单位应从制度设计、合同文本、内部流程三方面同步规范：在入职环节即完成账户设立，在人事系统中统一核定基数与比例，并确保与工资申报口径一致。

摘要

　　2025年2月1日，《人身保险伤残评定及代码》(GB/T44893-2024)(伤残等级与保险金给付比例关系表系该标准的附录D)正式实施，标志着《人身保险伤残评定标准》从行业标准上升至国家标准。该评定标准属于保险标的及保险责任范围的具体约定，并未在保险公司承担保险责任的范围内减轻或排除其应当承担的风险与损失，并非免责条款。除非保险人存在其他法定的免责事由(如投保人故意隐瞒重大事实等)，否则无论其是否履行提示说明义务，该表均对合同双方具有约束力。

　　关键词

　　人身保险伤残评定标准；伤残等级与保险金给付比例关系；保险责任范围；免责条款

　　一、核心争议背景

　　在现代保险体系中，雇主责任险与意外伤害险是分散企业职业伤害风险与个人意外伤害的重要工具，但二者普遍采用的“差异化伤残赔付机制”易引发法律争议。该机制按伤残等级(一级至十级，第一级最重)以合同约定比例在限额内赔付，基于伤残严重程度进行差异化补偿(伤残越重比例越高)。实践中，各保险公司具体约定的比例差异显著：受风险评估、市场策略等因素影响，不同保险公司的伤残等级与赔付比例对应表各异，部分保险公司还将更高赔付比例(如八级赔15%)设在需额外付费的附加险中。以某雇主责任险为例，合同约定死亡/伤残赔偿限额为100万元，八级伤残对应10%比例(获赔10万元)，但该表的法律效力成为争议焦点：保险人是否需履行《保险法》规定的提示说明义务?若未履行，该表对投保人是否有效?

　　更深层的争议在于《人身保险伤残评定标准(行业标准)》(中保协发[2013]88号)的法律性质。该行业标准对比例赔付作出规范，但各地法院认定不一：部分法院认为其属于“免除或减轻保险人责任的条款”，未尽提示说明义务则无效；部分法院则主张其是保险责任范围的细化，无需额外提示。裁判尺度的不统一导致同案不同判，损害司法公信力。最高人民法院虽出台办法试图统一规则，但该问题仍待明确。

　　“新标准从行业标准(JR/T)升级为国家标准(GB/T)，这意味着它的权威性和适用范围得到了显著提升和扩大。作为国家标准，新标准具有更强的法律效力和约束力，不仅适用于保险行业，还可能对其他相关领域(如司法鉴定、工伤评定等)产生指导作用。”

　　二、司法实践中的对立观点

　　(一)构成免责条款的司法认定

　　在司法实践中，有一部分法院认为伤残赔偿比例表属于免责条款，其主要依据来源于《最高人民法院关于适用〈保险法〉若干问题的解释(二)》[简称《保险法司法解释(二)》]第九条第一款。该条款明确规定，免除或者减轻保险人责任的条款均可以认定为《保险法》第十七条第二款规定的“免除保险人责任的条款”。基于这一法律规定，这些法院认为，虽然伤残赔偿比例并未直接规定在传统意义上的免责条款中，但它本质上属于比例赔付的范畴。比例赔付意味着根据不同的伤残等级，保险人对被保险人的赔偿金额进行不同程度的削减，这实际上减轻了保险人在某些情况下应承担的赔偿责任，因此，伤残赔偿比例表仍应属于免除保险人责任的条款。以下是几个具有代表性的判例。

　　1.(2017)川10 民终251号案件

　　案涉保险合同为雇主责任保险(A)条款。法院经过审理后认定，该条款中约定的伤残赔付比例属于免责条款。关键在于，保险公司未能提供充分的证据证明其已经向投保人资中县王伦轮胎厂履行了明确说明义务。此案中，该伤残赔偿比例对资中县王伦轮胎厂没有约束力。法院最终判决某保险公司四川分公司应在保险合同约定的责任限额内，按照资中县王伦轮胎厂已支付给其雇员的工伤保险待遇款予以赔偿，而不是依据伤残赔偿比例表进行赔付。

　　2.(2023)冀民申6943号案件

　　此案中，某保险公司主张依照案涉雇主责任保险条款中明确约定的赔偿金比例表相关比例予以理赔。但法院认为，案涉雇主责任保险条款(2015 版)中关于按比例赔付以及免赔事由等条款，是保险人提供的格式合同条款。格式合同条款往往是由一方预先拟定，未与对方协商，为了保护相对方的合法权益，提供格式合同条款的一方需履行明确的提示说明义务。经法院审查，该保险公司未能履行这一义务，且其对赔付内容进行了限制性规定。现有证据不足以认定某保险公司已向投保人就免责条款、伤残赔偿比例及赔付事项履行了明确的提示及解释说明义务，所以法院对其主张不予认可。

　　3.(2024)豫民申12018号案件

　　某保险公司宿州分公司主张根据保险合同约定，按照伤残等级比例给付保险金。但法院认为，该分公司提交的证据不足，无法证实其将交通出行人身意外伤害保险(A)(2022 版)条款实际交付给了投保人。由于条款未实际交付，那么该保险条款中关于按照伤残等级比例给付保险金的内容对投保人不发生效力，这也体现了法院对于保险条款交付以及效力认定的严谨态度。

　　(二)不构成免责条款的司法认定

1.(2021)豫民申9339号案件

　　在这个案件中，法院明确认定案涉保险单、框架协议、保险条款均系保险合同的组成部分。其中，保险单、框架协议中均有关于伤残赔偿比例的约定，法院认为该约定属于确定保险人责任范围的条款，而不是免除或者减轻保险人责任的免责条款。这一认定明确了伤残赔偿比例条款在保险合同中的性质定位，对于类似案件的处理具有一定的借鉴意义。

　　2.(2022)川01 民终1960号案件

　　法院认为，保险人按照伤残等级向被保险人给付伤亡责任保险金的约定，其实质是将被保险人对其雇员的经济赔偿责任在保险人与被保险人之间进行合理分担的约定。这种根据实际发生的保险事故来确定保险人保险责任大小的约定，并未在保险人应承担保险责任的范围内减轻或免除其本应承担的责任。综合各种因素考虑，案涉雇主责任保险(2015 版)附表——伤残赔偿比例表——应属保险责任条款，不应被认定为免责条款。并且，某保险公司是否对伤残赔偿比例表以及关于按伤残等级计算伤亡责任保险金的条款履行了提示和明确说明义务，均不影响该条款的效力。

　　3.(2017)苏民再413号案件

　　法院在此案中指出，《人身保险伤残评定标准》为国务院保险监督管理机构将给付保险金的标准与被保险人的伤残程度相对应而设定，是业内各保险公司在商业保险中采用的人身伤残保险金给付标准。案涉保险合同关于保险人按照《人身保险伤残评定标准》给付保险金的约定，并未减轻或排除某保险公司江宁支公司应当承担的风险与损失。这也从侧面说明了该评定标准以及相关的伤残赔偿比例约定并非免责条款，而是保险责任承担的合理规范。

　　三、《人身保险伤残评定及代码》的规范属性分析

　　(一)从行业标准上升为国家标准的意义

　　2025年2月1日，《人身保险伤残评定及代码》(GB/T 44893-2024)正式实施，替代《人身保险伤残评定标准及代码》(JR/T0083-2013)。新标准从行业标准(JR/T)升级为国家标准(GB/T)，这意味着它的权威性得到了显著提升，适用范围得到了扩大。作为国家标准，新标准具有更强的法律效力和约束力，不仅适用于保险行业，还可能对其他相关领域(如司法鉴定、工伤评定等)产生指导作用。这一变化标志着人身保险伤残评定标准在国家层面得到了认可和规范。

　　在此之前，1999年，原保监会发布《关于继续使用〈人身保险残疾程度与保险金给付比例表〉的通知》(保监发[1999]237号)。2013年6月，原保监会发布《关于人身保险伤残程度与保险金给付比例有关事项的通知》(保监发[2013]46号)。《人身保险伤残评定标准(行业标准)》(中保协发[2013]88号)由中国保险行业协会制定并发布。这些文件的相继出台，充分体现了监管部门对于规范保险行业伤残评定标准的重视和持续关注，其核心目的始终围绕着维护保险市场的健康有序发展。

　　(二)比例赔付的公平性基础

　　制定人身保险伤残评定标准旨在规范保险人责任履行，防止“同残不同赔”现象。若保险主体对相同伤残等级适用差异赔付标准，既违反公平原则，亦损害保险行业公信力。新实施的《人身保险伤残评定及代码》(GB/T 44893-2024)与《劳动能力鉴定职工工伤与职业病致残等级》(GB/T16180-2014)等国家标准有很好的衔接，显著提升了人身保险伤残评定与工伤、司法鉴定等跨领域结果的一致性。例如，该标准能有效协调工伤赔偿与商业保险理赔中的评定差异。其基于中立立场设定差异化赔付比例，既要求保险人依统一规范操作，亦通过专业制度平衡被保险人与保险人权益。

　　若将该标准认定为免责条款，将背离其促进公平赔付的立法目的。其专业属性已通过条款显著标识明示，作为事故后界定权益的技术依据，本质上属于保险责任履行的规范指引，而非责任豁免约定，核心功能在于保障保险合同公正履行与市场秩序稳定。

　　(三)国家标准在全国范围内均具有强制执行力

　　《人身保险伤残评定及代码》(GB/T44893-2024)由行业标准升级为国家标准，其强制执行力相应地从行业层面提升至国家层面。此前施行的《人身保险伤残评定标准(行业标准)》(中保协发[2013]88号)由中国保险行业协会制定，将保险金给付标准与伤残程度对应设定。原保监会《关于发布〈人身保险伤残评定标准及代码〉行业标准的通知》(保监发[2014]6号)进一步明确要求各保险机构遵照执行，强化了该标准的权威性。作为具有部门规章及规范性文件效力的行业规范，根据法律一经公布即推定为公众知悉的法理，保险公司无需因被保险人不知晓该标准而承担额外责任。这一机制既维护了保险行业的规范运行，亦平衡了保险人与被保险人的权益。

　　(四)人身保险伤残评定标准属于保险人责任承担范围条款而非责任免除条款

　　保险法理论中，责任范围条款与免责条款常被混淆。依《保险法》第十八条，保险责任与责任免除内容不同，责任范围条款划定保险人责任边界，是合同必备条款，无此条款合同不成立；而《保险法司法解释(二)》第九条明确免责条款指“免除或减轻保险人责任的格式条款(如责任免除、免赔额等)”。从逻辑上来说，若事故不属于保险责任范围，被保险人索赔请求自始不成立，保险人无需援引免责条款抗辩，即免责条款仅适用于责任范围内情形。保险合同约定，仅依据人身保险伤残评定标准确定的伤残等级属于保险责任范围。因此，合同中关于按该评定标准给付伤残保险金的约定，并未减轻或免除保险人应承担的风险损失，不属于《保险法司法解释(二)》第九条的“比例赔付”，不构成免责条款。即该条款非免责性质，保险人是否履行提示说明义务均不影响其效力，由此明确了人身保险伤残评定标准在合同中的法律属性，为纠纷处理提供了清晰依据。

　　四、结论

　　人身保险伤残评定标准作为保险责任范围要素，其差异化赔付比例既未减轻保险人法定风险，亦非单方豁免责任。该评定标准基于公平原则与行业规范制定，旨在合理确定不同伤残等级下的赔付责任，平衡投保人与保险人权益，故不应认定为《保险法司法解释(二)》第九条的免责条款。因此，保险人是否履行提示说明义务不影响其法律效力。保险合同约定的伤残赔付比例条款，是合同双方平等自愿对保险标的及责任范围的明确约定，体现共同风险认知，应作为权利义务依据。未来实践中，保险合同双方需正确认识该标准性质，立法与司法机关亦应加强规范，保障保险市场健康发展。

编者按：在2025年10月27日第一轮通知要求平台内经营者说明报送数据与平台报送数据差异原因之后，近期已经有多家企业收到正式的《税务事项通知书》，部分通知书已经明确提到“税收风险核查”“风险疑点”等，要求企业限期提交账簿资料、银行流水、平台交易记录等数据。本篇基于上述背景，在深入检索分析各地税务机关公示的电商偷税案例处理处罚文书基础上，探讨电商被认定偷税情况下，增值税、企业所得税各地税务处理处罚思路，以期为平台内经营者判别风险、合规经营提供参考。

　　一、各地税务机关公示电商违法案例中：隐匿收入偷税多发

　　近期，各地税务机关公示的电商企业的税务处理处罚文书中，隐匿收入偷税案例显著增多。经营主体涵盖个体户、个人独资企业、公司;行业涵盖服饰、食品、电子产品、百货等;基本手段：隐匿收入、未足额申报来自天猫、京东、抖音、拼多多等电商平台的销售收入。

　　税务机关通过对比平台查询到的交易订单及结算数据、银行流水、公司纳税申报三项数据，能够初步判定商家隐匿收入、虚假申报的基本情况，通过进一步的调查询问、店铺交易记录比对等确认隐匿销售收入具体数额，制发税务处理决定书、税务行政处罚决定书，追缴少缴纳税款、加收滞纳金并予以偷税处罚。

　　二、各地税务机关对电商偷税处理结果共性探讨

　　根据《税收征收管理法》第六十三条规定，在账簿上多列支出、不列少列收入、进行虚假纳税申报，不缴或者少缴纳税款的行为构成偷税，对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

　　具体到电商偷税案例中，根据不同主体涉及到的应补缴税款主要为增值税、企业所得税、个人所得税。

　　(一)增值税： 查补时是小规模的，即使收入超500万，也适用小规模纳税人征收率政策计算应补缴增值税

　　根据《增值税暂行条例》第一条、第六条、第十九条之规定，在中国境内销售货物取得收入，应当申报缴纳增值税。如经营主体登记为小规模纳税人的，则按照小规模纳税人政策由税务机关在查补时计算应补缴增值税金额。

　　根据《增值税一般纳税人登记管理办法》，年销售额超过500万元的，除特殊规定外，应当向主管税务机关办理一般纳税人登记。那么如果电商企业经营中收支均不入账，年度应补税收入已超过一般纳税人标准，但未进行一般纳税人登记，应当如何界定增值税应补税数额?《国家税务总局关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的批复》(税总函[2015]311号)规定：

　　根据前述规定，即使查补税款时发现登记为小规模纳税人的经营主体年度应税销售额已经远超一般纳税人标准，但仍应按照查补税款时经营主体的登记，即仍应按照小规模纳税人征收率计算各期应补缴税款，同时正常享受关于减按1%、六税两费减半征收等优惠政策。

　　我们以青岛市税务局某稽查局发布的《税务行政处罚事项告知书》为例，稽查局经检查认定某服装店在2022年月至2024年6月抖音店铺收入5679万余元，仅申报收入32.8万余元，最终认定应补缴增值税数额为56万余元，可反推稽查局最终认定应补缴增值税数额是以小规模纳税人征收率方式进行计算。

　　(二)自然人店铺：跟销售额无关，适用小规模纳税人政策

　　根据《增值税暂行条例实施细则》第二十九条，年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税。《增值税一般纳税人登记管理办法》第四条之规定，年应税销售额超过规定标准的其他个人(自然人)不办理一般纳税人登记。

　　上述规定限定了自然人无论年应税销售额规模达到多少，均按照小规模纳税人对待。故自然人偷税案件中，增值税均按照小规模纳税人政策计算缴纳，同时适用相应优惠政策。

　　(三)自然人少缴纳增值税是否定偷税、是否应加收滞纳金

　　由于增值税征管体系中，主要针对已做税务登记和工商登记的经营主体展开，自然人在未进行税务登记的情况下，实际上无法完成增值税缴纳，除非到税务机关代开发票并及时将税款缴纳入库。因此，部分地区税务机关对自然人未申报缴纳增值税的行为以《税收征收管理法》第六十四条之规定，认定为未进行纳税申报行为予以处罚，部分地区税务机关对个人增值税部分不认定偷税、也不进行处罚，甚至不加收滞纳金。

　　(四)企业所得税/经营所得个税：适用三十五条核定征收

　　与网红等高收入人群严格限制经营所得定性、几乎禁止适用核定征收政策不同，货物销售涉及到的经营性所得：企业所得税、经营所得个税，在已经公示的案例中，税务机关多采取核定征收方式查补企业所得税。

　　此前税务机关公示案例中，某贸易公司因在检查时为小规模纳税人，通过经营四家网店共隐匿销售收入3.22亿，且账证资料残缺不全，无法确定经营成本，最终依照《税收征收管理法》第三十五条之规定，对企业所得税适用核定征收。根据《企业所得税核定征收办法》(国税发[2008]30号)文件规定，对批发零售业规定的核定利润率范围为4%-15%，本案中对该贸易公司适用核定利润率下限4%计算应税所得率，最终税滞罚共计924万元。

　　(五)分红个税：根据实控账户流水进项“挑选”确认

　　需要提请店家们关注的是，并不能因为所得税的核定征收、小规模的增值税征收率适用就认为偷税成本更低，已经有越来越多的税务机关根据隐匿收入的具体事实，结合个人账户私下收款情况，开始关注到对股东追缴个税。

　　常见的稽查方式，调取实控人、股东名下账户，根据银行流水结合企业交易情况，要求企业自查梳理个人账户名下流水，哪些属于公司收益直接进入到了股东账户，同时要求股东按照股东分红缴纳个人所得税，对股东的大额资金流入还需要说明合法来源，避免通过交税方式将违法资金“洗白”。

　　三、电商开票链条不畅，两头无法入账的现实困境

　　一方面，商家终端是消费者，消费者无需索取发票，如果销售端做大量的不开票收入也会引发数据异常，此外从销售端来讲，如果如实记录销售则销售收入符合一般纳税人要求后需要升级为一般纳税人，则税负上升;另一方面，中小商家的供应商来源五花八门，不愿或不具备开具13%税率专票的能力，且长期以来形成的“不含税价”价格优势，导致如果要取得合规发票则需要“增加税点”，导致电商进货成本直接上升。

　　基于上述情况，部分中小商家想合规但有心有余力不足，有时不得不“被动偷税”，即选择购销均不入账。

　　四、电商报送新规：以票控税威力再显，隐匿收入摆烂或不再现实

　　在涉税新规报送规定出台之前，税务机关更多依赖大数据核查推送风险案源的方式，或要求企业自查或由稽查局直接立案稽查，是对电商企业的事后监管。而互联网平台企业涉税信息报送新规出台之后，这种事后监管转变为事前的数据比对核查。

　　根据国家税务总局公告2025年第15号之规定，互联网平台企业应当于2025年10月1日至31日之间完成平台内经营者和从业人员身份信息、收入信息的首次报送。我们也能够关注到，在10月27日，各地税务机关陆续发出首批通知，通知商家申报的销售收入小于平台报送的收入，要求对相关情况进行核查。也有商家是以正式的《税务事项通知书》形式，要求商家提供证据资料以排查涉税风险，要求提交的资料主要包括：平台导出的原始销售订单和结算明细、银行流水及收入、成本费用明细账，货物/服务成本费用对应的合同、付款凭证、物流凭证和发票等资料。

　　随着税务机关逐步摸索积累新规报送后的数据比对及检查经验，对报送数据差异大的风险预警会更加及时和精准，后续监管措施也会更加有效，电商企业很难再通过粗暴的隐匿收入不申报这种方式持续经营。

　　五、合规考验：偷税尚能补救，虚开发票是红线

　　我们在前文已经提及，税务机关查处偷税案件中，常用方式或必采用的方式是调取银行流水，如果商家仅仅是隐匿收入，那么流水中进货出账、收款入账容易说明，税企双方回归网店真实销售数据本身，探讨协商应补税数额，最终如果定性偷税，则至多是税款、滞纳金和罚款处罚。

小结：电商新规报送从10月1日-31日开始，数据收集暂限定于2025年7月至9月数据。目前，各地税务机关仍处于收集数据、摸排分析阶段，杭州市税务局走在前列还向电商企业发放调查问卷，就新规发布之后，平台内就经营者经营现状及存在的困难进行意见收集。之后一段时间，针对电商企业存在的发票难题、投流费定性难题等，如何在不突破现行税法规定下，给予电商企业持续经营空间，成为摆在征管部门面前的重要课题。但电商企业应当关注的是：通过数据报送倒逼行业合规，最终将自然人、个体户、个人独资企业、公司均纳入税收征管体系，实现自然人税收征管与企业税收征管的协同，促进公平市场竞争环境建立是大势所趋，经营决策、战略调整均应基于这一基本判断进行。

在企业日常财税管理中，“不征税收入”这个词频频出现，准确理解不征税收入，已经成为企业合规经营的“必修课”。这份企业不征税收入详细解读，帮您精准把控税务风险。

　　一、不征税收入概述

　　1.财政拨款

　　财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性

　　收费、政府性基金

　　(1)行政事业性收费是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。

　　(2)政府性基金是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。

　　3.国务院规定的其他不征税收入

　　国务院规定的其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　二、不征税收入特殊规定

　　1、全国社会保障基金

　　对社保基金理事会、社保基金投资管理人管理的社保基金银行存款利息收入，社保基金从证券市场中取得的收入，包括买卖证券投资基金、股票、债券的差价收入，证券投资基金红利收入，股票的股息、红利收入，债券的利息收入及产业投资基金收益、信托投资收益等其他投资收入，作为企业所得税不征税收入。

　　2、全国社会保障基金投资收益

　　对社保基金取得的直接股权投资收益、股权投资基金收益，作为企业所得税不征税收入。

　　3、软件企业

　　符合条件的软件企业按照《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税[2011]100号)规定取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　4、核电行业

　　自2008年1月1日起，核力发电企业取得的增值税退税款，专项用于还本付息，不征收企业所得税。

　　5、基本养老保险基金

　　对社保基金会及养老基金投资管理机构在国务院批准的投资范围内，运用养老基金投资取得的归属于养老基金的投资收入，作为企业所得税不征税收入。

　　6、接收政府划入资产

　　县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。

　　三、不征收收入常见误区

　　×误区1.企业取得不征税收入用于研发形成的费用可以享受研发费用加计扣除政策。

　　√正解：企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销。

　　×误区2.企业取得的不征税收入购置资产的折旧可以税前扣除。

　　√正解：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　×误区3.企业代扣代缴员工个人所得税，收到税务机关支付的手续费，可以作为不征税收入处理。

　　√正解：企业代扣代缴员工个人所得税，税务机关支付的手续费不符合《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)第一条不征税收入的条件，企业不得在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　政策依据

　　1.《中华人民共和国企业所得税法》

　　2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》

　　3.《财政部 国家税务总局关于全国社会保障基金有关企业所得税问题的通知》(财税[2008]136号)

　　4.《财政部 税务总局关于全国社会保障基金有关投资业务税收政策的通知》(财税[2018]94号)

　　5.《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税[2011]100号)

　　6.《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税[2012]27号)

　　7.《财政部 国家税务总局关于核电行业税收政策有关问题的通知》(财税[2008]38号)

　　8.《财政部 税务总局关于基本养老保险基金有关投资业务税收政策的通知》(财税[2018]95号)

　　9.《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)

　　10.《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)

　　11.《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)

　　12.《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151号)