视同应税交易 “去繁就简”，精准区分有偿与无偿边界

上海税务      2026年6月25日

　　申税小微，听说新施行的《中华人民共和国增值税法》中视同应税交易和非应税交易相关规定有了新的变化，可以帮我梳理一下最新的规定吗?

　　没问题，关于视同应税交易和非应税交易的最新明确规定，我们一起看看吧!

　　一、属于视同应税交易的情形

　　(一)单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

　　(二)单位和个体工商户无偿转让货物；

　　(三)单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品。

　　政策依据：《中华人民共和国增值税法》第一章第五条

　　二、不属于应税交易的情形

　　(一)员工为受雇单位或者雇主提供取得工资、薪金的服务；

　　(二)收取行政事业性收费、政府性基金；

　　(三)依照法律规定被征收、征用而取得补偿；

　　(四)取得存款利息收入。

　　政策依据：《中华人民共和国增值税法》第一章第六条

　　三、无偿服务的税务处理

　　《增值税法》实施后，无偿提供服务不再属于视同应税交易的范围。下面通过案例了解一下吧。

　　案例：某财税事务所，给小微企业免费开财税讲座、免费答疑，面向社会公众不收费，是否需要交增值税吗?

　　答：不需要。不管是公益性质的无偿服务，还是非公益的纯无偿服务，只要是提供无偿服务，都不属于增值税视同销售范围。

　　一、审计署的通报内容

　　6月23日，审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告。金融风险领域的一则通报引发市场强烈震动。国有大行中国银行被查实存在系统性涉税违规问题：2023年4月至2025年8月，该行借助两家下属金融机构通道，组织大量本行员工以1元至100元小额出资“凑人头”，将11只私募基金违规包装为公募基金，利用公募基金免征所得税的政策红利，累计逃避缴纳税款23.67亿元。

　　二、私募基金合格合格投资者的条件

　　(一)《中华人民共和国证券投资基金法》(主席令第七十一号)

　　“第八十八条 非公开募集基金应当向合格投资者募集，合格投资者累计不得超过二百人。

　　前款所称合格投资者，是指达到规定资产规模或者收入水平，并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力、其基金份额认购金额不低于规定限额的单位和个人。

　　合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

　　(二)《私募投资基金监督管理条例》(国务院令第762号)

　　“第十八条 私募基金应当向合格投资者募集或者转让，单只私募基金的投资者累计不得超过法律规定的人数。私募基金管理人不得采取为单一融资项目设立多只私募基金等方式，突破法律规定的人数限制；不得采取将私募基金份额或者收益权进行拆分转让等方式，降低合格投资者标准。

　　前款所称合格投资者，是指达到规定的资产规模或者收入水平，并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力，其认购金额不低于规定限额的单位和个人。

　　合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

　　(三)《私募投资基金监督管理暂行办法》(中国证券监督委员会2017-12-29 )

　　“第十二条 私募基金的合格投资者是指具备相应风险识别能力和风险承担能力，投资于单只私募基金的金额不低于100万元且符合下列相关标准的单位和个人：

　　(一)净资产不低于1000万元的单位；

　　(二)金融资产不低于300万元或者最近三年个人年均收入不低于50万元的个人。

　　前款所称金融资产包括银行存款、股票、债券、基金份额、资产管理计划、银行理财产品、信托计划、保险产品、期货权益等。

　　第十三条 下列投资者视为合格投资者：

　　(一)社会保障基金、企业年金等养老基金，慈善基金等社会公益基金；

　　(二)依法设立并在基金业协会备案的投资计划；

　　(三)投资于所管理私募基金的私募基金管理人及其从业人员；

　　(四)中国证监会规定的其他投资者。

　　以合伙企业、契约等非法人形式，通过汇集多数投资者的资金直接或者间接投资于私募基金的，私募基金管理人或者私募基金销售机构应当穿透核查最终投资者是否为合格投资者，并合并计算投资者人数。但是，符合本条第(一)、(二)、(四)项规定的投资者投资私募基金的，不再穿透核查最终投资者是否为合格投资者和合并计算投资者人数。”

　　【对照上述法律法规文件，中国银行被认定为违规或属实】

　　三、证券投资基金的所得税政策

　　《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]1号)：

      “二、关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策

　　(一)对证券投资基金从证券市场中取得的收入，包括买卖股票、债券的差价收入，股权的股息、红利收入，债券的利息收入及其他收入，暂不征收企业所得税。

　　(二)对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。

       (三)对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入，暂不征收企业所得税。”

　　【从财税[2008]1号中可以得出：

       1、对证券投资基金从证券市场中取得的收入，暂不征收企业所得税；

       2、也可以得出并没有将证券投资基金区分为公募和私募而分别对待；

       3、截止2026年审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告，也没有查到财政部或国家税务总局明确的将私募证券投资基金从财税[2008]1号文适用范围中排除的明确的文件规定】

　　四、百思不得其解的问题

　　有稽查案例支持，有专家撰文背书，现在又有审计署也这么说。

　　但谁能明确指出：私募证券投资基金不适应财税[2008]1号文的暂免征收企业所得税的规定到底出自哪法哪规哪文呢?

　　这个问题的答案，关乎当前资本市场中大量私募基金及其投资者的纳税义务边界，也关乎财税〔2008〕1号文施行近二十年后仍在制造的征纳争议。从税法和政策两个维度展开分析，结论指向一个严肃的判断：现行法律框架下，对私募基金征收企业所得税的依据并不充分，当前的征管实践建立在扩大解释和内部口径之上，缺乏正式规范性文件的支撑。

       企业所得税实务操作政策指引（北京税务）

       2.证券投资投资基金分红免税问题

       2012 年修订后的《中华人民共和国证券投资基金法》（从2013年6月1日起施行）将证券投资基金分为公开募集基金和非公开募集基金，公开募集基金简称公募基金，非公开募集基金简称私募基金，而修订前的《证券投资基金法》不包括私募基金。按照《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）第二条第（二）项的规定，对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。

       问：对投资者从私募基金分配中取得的收入能否享受暂不征收企业所得税的税收优惠？

       答：考虑到一是财税〔2008〕1号出台时，是针对原《证券投资基金法》中规定的公募基金给予免税，政策出台时不包括私募基金；二是私募基金操作方式灵活，受监管程度低，且其投资者多为高净值人群，不适用于社会普通大众，大众参与度低，因此从优惠取向和维护社会公平的角度，不应对投资者从私募基金取得的分红适用免税政策。因此，对投资者从私募基金取得的分红暂不享受免税政策。

　　一、财税〔2008〕1号的文义：证券投资基金未作任何排除

　　《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第二条规定，对证券投资基金从证券市场中取得的收入，包括买卖股票、债券的差价收入，股权的股息、红利收入，债券的利息收入及其他收入，暂不征收企业所得税。对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入，暂不征收企业所得税。

　　该条文三款并列，分别覆盖基金本身、投资者、管理人三个层面的所得税优惠。条文使用的核心概念是“证券投资基金”，未出现“公开募集”“非公开募集”“仅限公募”或任何排除性表述。

　　从文义解释的基本原则出发，当法律条文的表述清晰、没有歧义时，应当按照条文的字面含义予以适用，不得随意添加限制条件或扩大适用范围。财税〔2008〕1号第二条的“证券投资基金”一词，在字面上不设任何限定，解释者无权在条文中添加“公募”二字。

　　二、证券投资基金法的统一定义：私募基金属于证券投资基金

　　《中华人民共和国证券投资基金法》第二条开宗明义：在中华人民共和国境内，公开或者非公开募集资金设立证券投资基金，由基金管理人管理，基金托管人托管，为基金份额持有人的利益，进行证券投资活动，适用本法。

　　该条文对“证券投资基金”作出统一法律定义，明确将公开募集基金和非公开募集基金共同纳入“证券投资基金”的法律概念之内。这是法律层面的定义，是全国人大常委会通过立法程序确立的分类体系，具有最高层级的法规范效力。

　　证券投资基金法于2012年12月28日修订通过，自2013年6月1日起施行。原2003年版本的证券投资基金法仅规范公募基金，修订后的法律在第十章专门增设“非公开募集基金”，将私募基金正式纳入证券投资基金的法律框架。这一修订不是对概念的简单扩张，而是法律对经济现实的确认和规范。

　　三、上位法与下位法的关系：规范性文件不得与法律相抵触

　　《中华人民共和国立法法》第九十六条规定，下位法违反上位法规定的，由有关机关依照权限予以改变或者撤销。

　　财税〔2008〕1号是财政部和国家税务总局制定的规范性文件，在效力层级上低于全国人大常委会制定的证券投资基金法。证券投资基金法对“证券投资基金”作出了统一的法律定义，财税〔2008〕1号作为下位规范性文件，没有对该概念作出特别定义或作出限缩规定。

　　当上位法对某一法律概念作出明确界定时，下位法使用同一概念时应当遵循上位法的定义，除非下位法明确作出了不同的规定。财税〔2008〕1号既没有对“证券投资基金”给出自己的定义，也没有表述为“公开募集的证券投资基金”，更没有表述为“本法所称证券投资基金仅限于公开募集基金”。按照法律解释的一般规则，下位法使用与上位法相同的术语时，应当推定其含义与上位法一致。

　　四、十三年不作修订的制度含义

　　证券投资基金法修订施行至今已逾十三年。在这十三年间，财政部和国家税务总局完全有条件、有机会对财税〔2008〕1号进行修订，明确“证券投资基金”是否包含私募基金，或者明确将私募基金排除在优惠范围之外。

　　十三年不作修订，这一立法不作为本身传递了一个制度信号。如果政策制定机关认为私募基金不应享受该优惠，出台一纸补充通知或修订条文并不存在法律障碍或程序障碍。长期不作表态，意味着政策制定机关至少在主观上没有形成排除私募基金的明确意志。在这种情况下，由税务机关通过内部口径、纳税咨询答复、稽查实务等方式事实上限制法律条文的适用范围，实质上绕开了正式的制度修正程序。

　　五、税务机关口径的法律效力问题

　　当前税务征管实践中，多地税务机关通过12366纳税咨询、内部政策指引等方式，表达“私募基金不适用财税〔2008〕1号优惠”的立场。国家税务总局及广东、江苏、湖北、深圳、北京等多地税务机关的统一口径是：该优惠的立法背景仅针对公募基金，私募基金不属于适用主体。

　　这种口径在法律效力层面面临根本性困境。

　　《中华人民共和国税收征收管理法》第三条规定，税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。

　　税收优惠的限制和取消，与税收的开征具有同等性质，属于税收法定原则的核心内容。如果财税〔2008〕1号在文义上包含私募基金，那么限制私募基金适用该优惠，实质上是对现行有效规范性文件适用范围的限缩，必须通过正式修订或出台同等效力的规范性文件来完成。各地税务机关的内部口径和纳税咨询答复，不属于法律、行政法规或正式规范性文件，不具备限制或取消税收优惠的法律效力。

　　从纳税人的角度来看，一个合规设立的私募基金依据证券投资基金法属于“证券投资基金”，依据财税〔2008〕1号主张享受所得税免税优惠，在文义层面具有充分的法律依据。税务机关以内部口径否定纳税人的主张，一旦进入行政复议或行政诉讼程序，税务机关的执法依据将面临严格的司法审查。

　　六、私募基金与公募基金适用同一优惠条款的实质合理性

　　反对私募基金享受优惠的主要理由是政策目的论：财税〔2008〕1号的立法初衷是扶持面向社会公众的普惠型公募理财，降低普通居民理财税负。私募基金面向合格投资者，不具备普惠属性，不应纳入扶持范围。

　　这种目的论解释存在两个层面的问题。

　　第一，法律解释应当以条文文义为基础，目的论解释只能在文义存在模糊时作为补充，不能在文义清晰时替代文义解释。财税〔2008〕1号的“证券投资基金”一词，在证券投资基金法已经作出统一定义的前提下，文义上不存在模糊空间。以政策目的为由限缩文义的适用范围，不是法律解释，而是法律修改。

　　第二，即使从政策目的角度分析，证券投资基金法在2013年修订时将私募基金纳入法律规范框架，本身就是为了规范和发展私募基金行业，将其纳入多层次资本市场的组成部分。法律给予私募基金合法地位，就是为了促进私募基金行业的健康发展。财税优惠政策跟随法律概念同步覆盖私募基金，在法律政策体系上具有一致性。

　　七、国务院制定税收优惠的权限与约束

　　《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条规定，根据国民经济和社会发展的需要，或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的，国务院可以制定企业所得税专项优惠政策，报全国人民代表大会常务委员会备案。

　　财税〔2008〕1号开篇即明确“根据《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条的规定，经国务院批准”。这是国务院依据企业所得税法授权制定的专项优惠政策，具有法律授权的正当性，在效力层级上属于经法律授权制定的行政法规性文件。

　　国务院在制定该优惠时，依据当时有效的2003年版证券投资基金法，彼时“证券投资基金”仅指公募基金。但当全国人大常委会通过修订证券投资基金法，将私募基金纳入“证券投资基金”的法律定义后，国务院依据原授权制定的优惠政策，在文义上自动覆盖了法律重新定义的“证券投资基金”全部范围。国务院如果要限缩范围，应当通过相同层级的程序重新明确，而不是由下属部门通过内部口径操作。

　　八、总结：对私募基金征收企业所得税的法律依据不充分

　　综合以上分析，从税法和政策角度可以得出以下判断。

　　第一，财税〔2008〕1号第二条“证券投资基金”的文义包含私募基金。条文未作排除，解释者无权添加限制条件。

　　第二，证券投资基金法第二条将私募基金纳入“证券投资基金”的法定定义。下位规范性文件使用同一术语，应当遵循上位法的定义。

　　第三，税收法定原则要求税收优惠的限制和取消必须通过正式规范性文件完成。各地税务机关的内部口径不具备限制优惠适用范围的法律效力。

　　第四，十三年不作修订的制度事实，客观上形成了私募基金适用优惠的合理期待，政策制定机关的沉默不能成为税务机关扩大征税权力的依据。

　　第五，当前对私募基金征收企业所得税的征管实践，建立在内部口径和政策解释之上，缺乏正式规范性文件的明确支撑。在法律层面，对私募基金征收企业所得税的依据不充分。

　　制度层面的真正问题在于：财税〔2008〕1号长期未根据证券投资基金法的修订作出同步调整，制造了长达十余年的法律适用模糊地带。纳税人依据文义主张免税有充分理由，税务机关依据内部口径要求征税也有行政惯性，而真正的解决方案只能是财政部和国家税务总局出台正式文件，对“证券投资基金”在财税〔2008〕1号中的含义作出明确界定。在正式文件出台之前，向私募基金征收企业所得税的法律依据，始终处于争议之中，而这种不确定性本身，就是对税收法治原则的一种持续消解。

　　【争议焦点】

　　1.原被告之间是否存在劳动关系的认定需要以法定退休年龄为底线。

　　2.劳动者达到法定退休年龄但继续留下工作的，劳动合同终止自然，由此成立新的劳务关系

　　一、基本案情

　　原告：袁某

　　被告：某保安公司

　　原告袁某与被告某保安公司劳动争议一案，原告袁某提出诉讼请求：

       一、判决被告继续履行劳动合同；

       二、判决被告给付拖欠原告的工资17550元(2022年1月份至9月份工资)；

       三、判决被告给付未与原告签订无固定期限书面劳动合同的双倍工资差额128700元。法院经审理认定事实如下：原告袁某在京沪铁路某县段从事护路巡防员工作。自2018年6月起，原告袁某接受被告某保安公司管理，以被告公司员工的身份继续在京沪铁路某县段工作，被告通过其员工周某或其他账户给原告发放工资，每月发放1950元至2021年12月份。2022年7月1日，京沪铁路某县段通知原告离岗回家待命。2022年9月16日，被告公司通知原告袁某离职并结清工资。原告袁某向当地劳动人事争议调解仲裁委员会申请仲裁，当地劳动人事争议调解仲裁委员会于2022年9月27日出具不予受理通知书。

　　二、审理结果

　　一审法院经审理认为，原告袁某在被告公司从事护路巡防员工作十几年，自2018年6月起，被告公司每月支付其工资1950元至2021年12月。2021年12月20日，原告袁某年满60周岁，继续工作至2022年9月收到离岗通知。原、被告均具备劳动法规定的劳动者和用人单位的主体资格，原告接受被告的管理从事被告安排的劳动，且原告的巡线工作是被告巡逻、守护业务的组成部分，被告给原告发放工资，故原、被告间存在劳动关系。被告应支付原告拖欠的2022年1月至9月工资，共计17550元。原告袁某作为劳动者在被告公司派驻京沪铁路某县段工作期间达到法定退休年龄，被告公司未为劳动者参加基本养老保险，致原告袁某不能享受基本养老保险待遇，双方劳动关系不能自然终止。原告请求被告给付未与其签订无固定期限书面劳动合同的双倍工资差额无法律依据，不予支持。综上所述，依照《中华人民共和国劳动合同法》第十条、第三十条规定，判决如下：

       一、2021年12月20日后，原告袁某与被告公司继续存在劳动关系；

       二、被告公司给付原告袁某2022年1月至9月工资，共计17550元；

       三、驳回原告袁某的其他诉讼请求。

　　后被告公司不服上诉。二审法院经审理认为，《劳动和社会保障部关于确立劳动关系有关事项的通知》第一条规定：一、用人单位招用劳动者未订立书面劳动合同，但同时具备下列情形的，劳动关系成立。(一)用人单位和劳动者符合法律、法规规定的主体资格；(二)用人单位依法制定的各项劳动规章制度适用于劳动者，劳动者受用人单位的劳动管理，从事用人单位安排的有报酬的劳动；(三)劳动者提供的劳动是用人单位业务的组成部分。

       本案中，被上诉人从事上诉人安排的有劳动报酬的工作，上诉人作为用人单位，被上诉人作为劳动者，双方之间是管理与被管理的关系，属于劳动法调整的范围，具有劳动关系的基本特征，故上诉人与被上诉人从2018年6 月至2021 年12 月19 日存在劳动关系。《中华人民共和国劳动合同法实施条例》第二十一条规定，劳动者达到法定退休年龄的，劳动合同终止。《人力资源社会保障部对十三届全国人大二次会议第6979号建议的答复》人社建字【2019】37 号明确指出：劳动者达到法定退休年龄的，劳动合同终止。本案中，被上诉人于2021 年12 月20 日年满六十周岁，达到法定退休年龄，上诉人与被上诉人的劳动关系终止，自2021 年12 月20 日后至2022年9 月16 日上诉人与被上诉人之间属于劳务关系，一审认定2121年12 月20 日后，被上诉人与上诉人继续存在劳动关系有误，本院予以纠正。因2022 年9 月16 日上诉人通知被上诉人离职，双方劳务关系解除，故一审认定上诉人支付被上诉人尚欠的9 个月工资并无不当，本院予以支持。

       综上所述，某保安公司的上诉请求不能成立，应予驳回；一审判决认定事实清楚，适用法律正确，应予维持。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十七条第一款第二项规定，判决如下：

       一、维持原一审民事判决第二项；

       二、撤销原一审民事判决第一项、第三项；

       三、驳回被上诉人袁某其他诉讼请求。

　　三、评析意见

　　劳动关系的认定是劳动争议案例的典型代表。劳动关系与劳务关系是两个常被提及的法律概念，一字之差，很容易混淆。二者的主要区别在于，劳动关系的双方主体之间不仅存在财产关系，还存在人身关系，劳动者必须遵守用人单位的规章制度，双方是领导与被领导、支配与被支配的隶属关系；而劳务关系的双方主体之间只存在财产关系，双方法律地位平等，不存在隶属关系，提供劳务方无需成为对方单位成员。本案一审法院在认定劳动关系时侧重原被告双方初始劳动关系是否成立，未考虑到在劳动者达到法定退休年龄时劳动合同自然终止这一硬性法律规定，从而自然衔接了原来的劳动关系，由此认定双方继续存在劳动关系自然不合理，导致被告公司上诉，二审法院对此予以纠正，明确“劳动者达到法定退休年龄但继续留下工作的，劳动合同终止、劳务关系成立”。一审法院对法律条文的理解存在偏颇，导致裁判结果错误。

　　来源简介

　　北京市劳动和社会保障法学会

　　官方网站：http://blog.sina.com.cn/bjldbzfx

　　北京市劳动和社会保障法学会是学术性社会团体，下设理事会和秘书处，秘书处设在北京市总工会法律服务中心。学会成立于2000年12月，由致力于劳动法学和社会保障法学理论研究和实际工作的学者、法官、劳动仲裁员、政府部门相关人员、律师、企业人力资源管理人员、工会工作者、新闻工作者等各方面人士组成。

　　【争议焦点】

　　合作社法定代表人雇佣的员工与该合作社是否成立劳动关系的认定。

　　一、基本案情

　　原审原告(申请人)：闫某

　　原审被告(被申请人)：某合作社

　　法定代表人：鲁某刚，该单位经理。

　　闫某请求：判令某合作社给付未签订劳动合同双倍工资45000元、周六日加班工资42559.2元、法定节假日工资13662元、延时加班工资55830元。

　　某合作社辩称，闫某系其法定代表人鲁某刚与合伙人尹某新共同雇佣，与合作社不存在任何关系，且闫某从事的打草工作系季节性短期劳务，雇佣人员不固定，随来随走，不受限制，劳务费根据劳动量大小按天计算。

　　审理查明：

　　1.某合作社基本情况

　　某合作社成立于2011年2月15日，成员为鲁某刚等6人，均为某村村民，其中鲁某刚为该社理事长、法定代表人，尹某新并非该社成员。合作社业务范围为为成员及其他农户提供机械化农田作业及农田基建服务，组织采购、供应成员所需化肥、农药、包装种子。合作社章程规定，成员大会是本社最高权力机构，由全体成员组成，行使决定聘用经营管理人员和专业技术人员的数量、资格、报酬和任期的职权。调取的社保缴费记录显示，成立至今，合作社从未有给社员或者聘用人员缴纳过社保的记录。购置发票等证据显示，合作社的机械设备包括拖拉机、喷雾器及播种机等，系某合作社出资并以合作社的名义购置，购置发票抬头亦是某合作社，属于合作社资产。庭审中，某合作社称，六名社员均参与经营，对于承包作业价格等均由大家共同商量决策。主要从事武清当地的耕地、喷洒农药、播种和粉碎还田工作。

　　2.事实经过

　　闫某与鲁某刚系远亲关系。2020年7月初，闫某经人介绍找到鲁某刚，经口头协商，2020年7月9日跟随鲁某刚、尹某新到山东聊城、河南商丘进行打草作业(苜蓿)，具体负责夹包机作业，直至2021年1月9日离职，共计6个月。期间，双方未签订书面劳动合同或劳务合同，鲁某刚分别于2020年8月30日、2020年10月3日、2020年11月11日、2021年1月29日，通过微信转账的方式，四次向闫某支付报酬10000元、10000元、5000元、17300元，合计42300元，其中账单详情显示“转账来自某合作社鲁某刚”字样。另2020年11月11日微信聊天记录显示对话内容：闫某说“这几天没活吧，我在家呆几天了”，鲁某刚回复“嗯”。仲裁中，闫某认可鲁某刚为“大老板”，尹某新为“二老板”；尹某新出庭作证，认可其与鲁某刚系合伙关系，二人合伙到外地进行打草作业。

　　审理中，闫某称工作期间，其负责夹包机作业，管吃管住，平时住旅店，捆草夹包作业需要一定技术但是并不难，平时工作是尹某新带领组织大家一起干。对以上事实，被告无异议。闫某主张，从外地回来后，还在某合作社工作了20多天，但未提供证据证明，被告亦不认可。被告称，最后一笔17300元是2021年1月29日支付，有零有整，证实已经结清了全部报酬。

　　3.鲁某刚、尹某新合伙情况

　　关于外出打草作业设备抓草机、发动机、抱夹车的购置情况，相关收据及转账交易记录显示分别为鲁某刚、尹某新从天津某安机械贸易有限公司(以下简称某安公司)处购置并实际支付货款。

　　2019年6月15日，鲁某刚与尹某新签订《合伙协议》，双方对投资购买机械设备及业务分红比例进行约定。2020年6月30日，鲁某刚、尹某新与河南省商丘市农户欧阳某虎签订《作业合同》，2020年9月16日至2020年9月17日，欧阳某虎通过银行转账分四笔向鲁某刚支付作业费，共计50万元；2020年7月1日，二人与山东省聊城市农户刘某东签订《作业合同》，2021年2月10日，刘某东通过银行转存的方式向鲁某刚支付作业费50万元。银行转账交易明细显示，相近时期另有其他农户支付作业费的流水和记录，如段某荣阳谷裹包收割尾款399401元、阚某洋青储款50万元等等。2021年2月9日，鲁某刚向尹某新支付分红款两笔，分别为530453元、800000元。另审查交易明细，可以看出在其他年份，亦存在较多农户支付作业费、收割款的记录，以及鲁某刚支付尹某新分红款的记录。查询2016年至2019年鲁某刚银行卡交易记录，无相关款项支付给某合作社的交易记录。

　　二、审理结果

　　劳动仲裁裁决认为，申请人提供的劳动符合被申请人处经营范围，被申请人亦发放了劳动报酬，被申请人未提供书面协议等证据证明其法定代表人鲁某刚、尹某新与申请人之间系雇佣关系，且鲁某刚系被申请人处法定代表人，故认定2020年7月9日至2021年1月9日期间与被申请人存在劳动关系。裁决：1.支持2020年8月9日至2021年1月9日未定劳动合同双倍工资10250元；2.驳回其他请求。

　　闫某不服仲裁裁决，向法院提起诉讼。一审认为，原被告之间不存在劳动关系或劳务关系，判决：1、撤销原审裁定；2.驳回原审原告闫某的全部诉讼请求。二审裁判驳回上诉，维持原判。

　　三、评析意见

　　本案的争议焦点为：闫某与某合作社之间是否存在劳动关系或者劳务关系。2016年《第八次全国法院民事商事审判工作会议(民事部分)纪要》确定了“应当坚持依法保护劳动者权益和维护用人单位生存发展并重的原则，严格依法区分劳动关系和劳务关系，防止认定劳动关系泛化”。对实践中一些介于劳动关系、劳务关系之间的案件，双方当事人之间的身份关系不尽明确。对于劳动关系的认定，应当结合主体、隶属性、内容等几个要件进行，整体理解和把握法律、司法解释规定，避免因对法条的孤立、片面理解而产生法律适用错误，脱离法律规定和客观实际将劳动关系泛化。

　　具体到本案：

　　1.从用人单位业务组成的角度

　　某合作社提供了鲁某刚、尹某新签订的《合伙协议》以证实二人之间的合伙关系；与农户签订的《作业合同》以证实打草作业系二人承包的工作，并非合作社的业务组成；鲁某刚与尹某新之间的银行转账，能够显示农户支付的作业费系打到鲁某刚的个人账户，并由鲁某刚与尹某新进行分红，能够证实作业费系在个人之间进行支付和分配，并未到达某合作社账户，某合作社并未从上述打草作业中获得收益。上述证据能够形成证据链条，证实闫某所从事的工作，并非某合作社的业务组成部分。

　　2.从双方之间的依附性、隶属关系角度

　　劳动关系中，主体双方具有隶属性，劳动者是用人单位的员工，遵守单位的规章制度，服从单位的领导和安排。劳务关系虽然也体现一定的管理关系，但更侧重于提供劳务时的安排。某合作社工商档案，能够证实尹某新并非合作社社员，本案中，双方均认可工作时由尹某新组织安排，从聊天记录能够证实闫某休息需要向鲁某刚请假；仲裁笔录显示，尹某新认可与鲁某刚系合伙关系，二人共同雇佣闫某从事劳务，与某合作社无关；闫某认可鲁某刚为“大老板”，尹某新为“二老板。因此，这种隶属关系建立在个人之间，更侧重于提供劳务时听从雇主安排，亦无证据证实闫某需要遵守某合作社的规章制度，故闫某与某合作社不存在隶属关系和人身依附关系。

　　3.从工资报酬发放角度

　　鲁某刚、尹某新与闫某的微信转账记录，可以证明二人向闫某支付过劳务费，且闫某未提供相反证据证实该证据系伪造或者并非劳务费用。某合作社社保缴费记录，可证实合作社未为任何人缴纳过社保。因此可以认定报酬的发放系由鲁某刚、尹某新个人进行发放，并非由某合作社发放，且报酬发放时间及金额呈现不固定特征。

　　4.从劳动关系生产要素角度

　　劳动关系是一种劳动力与生产资料的结合关系。劳动者一旦与用人单位形成劳动关系，劳动力就作为一种生产要素被纳入生产过程中，因此在劳动关系中，由用人单位提供劳动场所、对象、工具等基本劳动条件，由劳动者来完成用人单位指令的作业工作。本案中，鲁某刚与尹某新购置打草作业设备的收据及付款情况与某合作社购置拖拉机、喷雾器、播种机等设备的开票情况，能够证实上述设备在产权上存在区分，打草作业设备并非某合作社的资产或生产资料，从该角度讲，生产资料、生产工具并非某合作社提供，故无法认定闫某与某合作社存在劳动关系。

　　5.从意思表示合意的角度

　　依据《中华人民共和国农民专业合作社法》及某合作社章程的规定，成员大会行使决定聘用经营管理人员和专业技术人员的数量、资格、报酬和任期的职权。本案中，闫某系与鲁某刚口头协商去外地从事打草作业，意思表示的合意系在个人之间形成，其与某合作社决策机构并未形成聘用合意。本案中，苜蓿打草作业具有一定的季节性，并非常年作业，闫某实际工作6个月，该工作持续时间较短，从客观现实和一般人的认知角度，双方并未有建立长期固定劳动关系的意思表示。故不应认定闫某与某合作社之间存在建立劳动关系或劳务关系的合意。

　　闫某主张，鲁某刚微信名称前缀“某合作社”字样，可以证实闫某与某合作社系劳动关系，但闫某是否与某合作社之间成立劳动关系需要结合双方合意、合同履行、合作社业务组成等多种因素予以认定，故本院对闫某的该项主张不予支持。闫某主张已生效劳动仲裁裁决能够证实双方之间系劳动关系，鉴于虽然仲裁裁决为终局裁决，但不能排除一方当事人向法院提起诉讼后，法院通过司法程序对涉案主体之间的法律关系进行实质审查，故对该项主张不予支持。

　　综上所述，综合考虑双方主体情况、意思合意、业务组成、人身隶属性、报酬发放情况和生产要素等，应认定闫某与某合作社之间并不存在劳动关系或劳务关系。闫某基于其主张的劳动关系提出的各项诉请，不予支持。

　　来源简介

　　北京市劳动和社会保障法学会

　　官方网站:http：//blog.sina.com.cn/bjldbzfx

　　北京市劳动和社会保障法学会是学术性社会团体，下设理事会和秘书处，秘书处设在北京市总工会法律服务中心。学会成立于2000年12月，由致力于劳动法学和社会保障法学理论研究和实际工作的学者、法官、劳动仲裁员、政府部门相关人员、律师、企业人力资源管理人员、工会工作者、新闻工作者等各方面人士组成。

　　编者按：根据《财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》(财税〔2003〕158号)，纳税年度内股东从其投资的公司借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于公司生产经营的，其未归还的借款可视为公司对股东的红利分配。由此，个人股东从公司借款长期不还，将视同为利润分配。那么，对于法人股东来说，从公司借款后长期不还，税务机关能否将资金视同利润分配？由于利润需在缴纳企业所得税后才能分配，如果将出借资金视同利润分配，公司是否需要就该笔资金补缴企业所得税？本文拟结合一起案例分析探讨。

　　一、案情介绍

　　A有限责任公司成立于2022年1月1日，以现金方式实缴资本5000万。经过1年的经营发展，2022年末产生未分配利润3000万元，2023年，A公司取得经营收入1亿元，A公司法人股东B从A公司借款1亿元，双方约定借款于2024年中期归还。在账务处理方面，A公司将这笔借款计入“其他应收款”会计科目核算。借款到期后，法人股东B未按期履约还款。2024年3月，A公司召开股东会，鉴于公司成立以来没有分配利润，将该笔1亿元股东借款直接转换为分红款项，分配给法人股东B，B无需再偿还该笔借款。

　　近期，税务风控部门向A公司主管税务机关推送涉税风险预警信息，主管税务机关随即对A公司开展税务检查。经检查，主管税务机关发现，A公司2025年末资产负债表中“其他应收款”科目期末余额金额偏高，随即向企业管理人员及财务会计了解情况。经核实，该笔挂账款项，系企业财务人员工作疏漏，未对已转为分红的股东借款作账务处理，也未作利润分配会计处理。

　　主管税务机关认为，根据《公司法》第二百一十条“公司弥补亏损和提取公积金后所余税后利润，有限责任公司按照股东实缴的出资比例分配利润”之规定，公司向股东分配利润需以税后利润为进行分配。本案中，A公司借给法人股东B的1亿元借款来源于2023年产生的应税收入，该部分收入转换为股东分红款，应以税后利润进行分配，扣除25%企业所得税后分配金额应为7500万并非1亿元，A公司直接以税前利润1亿元向股东分配，存在少缴企业所得税问题，因此，要求A公司就该1亿元分红款补缴企业所得税2500万元。A公司认为，其分配给法人股东B的利润就是按照税后利润进行分配的，其无需补缴企业所得税。

　　本案中，税企双方的争议焦点在于将公司将股东的借款转换为分红款，是否产生企业所得税纳税义务？

　　二、本案是否产生企业所得税纳税义务？

　　根据《企业所得税法》第五条，“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额”。据此，企业所得税的计税依据可以简单理解为应税收入扣除成本费用后的余额。企业承担多少企业所得税纳税义务，取决于产生多少应税收入和可以扣除多少成本、费用。为更好理解税企双方争议焦点，我们不考虑增值税以及公司的成本、费用，对不同观点下公司账务处理和税务处理分析如下：

　　(一)以税后利润分配的账务和税务处理

　　1、2023年取得销售收入

　　借：银行存款 1亿元

　　贷：主营业务收入 1亿元

　　2、2023年计提所得费用并缴纳所得税

　　借：所得税费用 2500万元(1亿元×25%)

　　贷：应交税费—所得税费用 2500万

　　借：应交税费—所得税费用 2500万元

　　贷：银行存款 2500万元

　　3、2023年结转本年利润

　　借：主营业务收入 1亿元

　　贷：所得税费用 2500万元

　　本年利润 7500万元

　　4、2023年将利润分配给股东B

　　借：应付股利—股东B 7500万元

　　贷：本年利润 7500万元

　　因此，如果A公司按照法定程序分配利润，则当年度产生可分配税后利润7500万元，缴纳企业所得税2500万元。

　　(二)实际的账务和税务处理

　　1、2023年取得销售收入

　　借：银行存款 1亿元

　　贷：主营业务收入 1亿元

　　2、2023年将该笔收入出借给股东B

　　借：其他应收款—股东B 1亿元

　　贷：银行存款 1亿元

　　3、2023年计提所得费用并缴纳所得税

　　借：所得税费用 2500万元(1亿元×25%)

　　贷：应交税费—所得税费用 2500万元

　　借：应交税费—所得税费用 2500万元

　　贷：银行存款 2500万元

　　因此，A公司实际账务处理中多分配利润2500万元，但由于其他应收款并非成本、费用类科目，在实际的账务处理下，A公司当年度依然需要就应税收入1亿元履行2500万元企业所得税纳税义务，与按法定程序分配利润相比，并未造成企业所得税的少缴，只造成了分配利润的增加。而多分配的2500万元利润，实际来源于A公司2022年未分配利润3000万元。

　　(三)A公司将借款转换为分红款

　　1、2023年取得销售收入

　　借：银行存款 1亿元

　　贷：主营业务收入 1亿元

　　2、2023年将该笔收入出借给股东B

　　借：其他应收款—股东B 1亿元

　　贷：银行存款 1亿元

　　3、2023年计提所得费用并缴纳所得税

　　借：所得税费用 2500万元(1亿元×25%)

　　贷：应交税费—所得税费用 2500万元

　　借：应交税费—所得税费用 2500万元

　　贷：银行存款 2500万元

　　4、2024年3月，股东会决议分配利润

　　借：利润分配—应付利润 7500万元

　　利润分配—未分配利润2500万元

　　贷：应付股利—股东B 1亿元

　　5、将应付利润抵销股东借款

　　借：应付股利—股东B 1亿元

　　贷：其他应收款 1亿元

　　由此不难看出，2024年A公司将借款转换为分红款项并没有以2023年税前利润进行分配，没有攫取企业所得税利益，而是将2022年未分配利润3000万元中的2500万元于2024年分配给法人股东。综上，本案将其他应收款转换为利润分配，并未造成少缴企业所得税，税务机关要求A公司补缴企业所得税于法无据。

　　三、如果A公司往年度没有未分配利润，本案是否存在少缴税款？

　　如果A公司没有累计未分配利润，其2024年将借款转换为分红款是否属于以税前利润进行分配？答案也是否定的，需要根据出借资金来源进行定性处理。

　　(一)出借资金源于实收资本

　　A公司在成立时，以现金方式实缴注册资本5000万，该账务处理为：

　　借：银行存款 5000万

　　贷：实收资本 5000万

　　假如A公司往年度无未分配利润，则A公司将1亿元借款转换为分红款，其中有7500万元来源于2023年的税后利润，剩余2500万来源于A公司实收资本。根据《公司法》解释三第十二条，“公司成立后，公司、股东或者公司债权人以相关股东的行为符合下列情形之一且损害公司权益为由，请求认定该股东抽逃出资的，人民法院应予支持：(一)制作虚假财务会计报表虚增利润进行分配”。以及司法裁判观点，“此种情形是指在股东利用控制地位，通过制作虚假财务会计报表虚增利润的方式，将公司资金以‘利润分配’名义转出，而公司实际并无可分配的利润。该行为的本质是以合法形式掩盖非法目的，出资并未实际留存于公司”。本案中，如果A公司在没有可以分配利润情形下，以借款转换为分红款的方式，将公司资金转移给法人股东B，该行为涉嫌构成抽逃出资。但需要明确的是，即便认为构成抽逃出资，其金额也是2500万元并非1亿元，同时该2500万元与税款无关。

　　(二)出借资金源于借款

　　如A公司从银行贷款2500万元，其再将该部分款项借给法人股东B，则本案中，A公司借给法人股东B的借款1亿元，其中有2500万元系将银行借款转借给股东B，其中7500万元系来源于2023年经营所得。嗣后，A公司再将7500万元的借款转换为分红款，没有违反《公司法》规定。其中2500万元仍需股东B归还给A公司，或者在以后产生2500万元税后利润的年度，再将剩余2500万元借款转换为分红款。

　　综上，A公司并非以税前利润将借款转换为分红款，而是以税后利润进行分配，将借款转换为分红款不产生企业所得税纳税义务，与税收利益无关。

　　四、结语

　　近年来，因对经济业务实质、会计政策、税收政策的理解存在争议，引发涉税争议案件不在少数。对于公司来说，一方面需加强对会计政策、税收政策的学习与理解，精准把握政策核心要义，防范涉税风险；另一方面，在发生争议时，积极与税务机关充分沟通，主动释明业务实质与法律适用逻辑，努力争取税务机关的认可，如税务机关坚持作出处理，有权通过法律救济途径，切实维护自身合法权益。

　　2026年5月10日，人力资源社会保障部等五部门联合发布《超龄劳动者基本权益保障暂行规定》(以下简称“《暂行规定》”)，该规定将于2026年7月1日正式生效。作为我国首部专门规范超龄劳动者权益保障的部门规章，《暂行规定》不仅填补了制度空白，也对企业合规用工提出新的要求。因此，本文结合实务经验，从适用范围、权益保障、救济机制等方面对《暂行规定》进行解读，并为企业后续合规用工给出建议。

　　一、适用范围界定

　　《暂行规定》适用于达到法定退休年龄或依法提前退休的劳动者(无论是否已享受养老保险待遇)，但前提是其仍受用人单位劳动管理、从事用人单位安排的有报酬的劳动。因此，如系以项目承揽、顾问服务等未形成支配性管理关系的超龄用工情形，则不适用本规定。

　　此外，对于已达退休年龄但经协商实行弹性延迟退休的劳动者，《暂行规定》明确将其排除在适用范围之外，继续适用《劳动合同法》等相关法律规定。

　　二、基本权益保障体系

　　此次《暂行规定》并未将超龄劳动者与用人单位的关系明确纳入劳动关系的范畴。因此，其对于超龄劳动者的劳动权益保护也仅以劳动报酬、休息休假、劳动安全卫生、工伤保障四项基本权益为限，其余权益则不受强制性保护。

　　(一)劳动报酬

　　书面明确约定报酬安排；

　　对于超龄劳动者已经提供正常劳动的，用人单位支付的劳动报酬不得低于当地最低工资标准；

　　以货币形式按照约定及时足额支付劳动报酬，至少每月支付一次。

　　(二)休息休假

　　原则上不安排超龄劳动者加班；

　　如确有必要安排加班，需足额支付加班费；

　　超龄劳动者每周至少休息1日并依法享有法定节假日休假权益。

　　需要注意的是，《暂行规定》目前仅明确规定了休息日和法定节假日两项休假权益，并未涵盖带薪年休假、病假、丧假、婚假等其他假期待遇。因此，用人单位无需为超龄劳动者提供上述法定范围之外的其他假期待遇。

　　(三)劳动安全卫生

　　不得安排超龄劳动者从事对身心健康有害的劳动或者具有危险性的作业；

　　开展安全生产和职业卫生教育培训，严格遵循安全生产及职业卫生相关规程和标准。

　　(四)工伤保障

　　用人单位应当为超龄劳动者参加工伤保险并缴纳工伤保险费

　　超龄劳动者因工受伤或者患职业病的，应进行工伤认定和劳动能力鉴定，并享受相应的工伤保险待遇。

　　此外，对于超龄劳动者能否享受一次性工伤医疗补助金、一次性伤残就业补助金，对于已有明确规定的地区当前应仍从其规定，以待后续另行制定的超龄劳动者工伤保障办法做进一步明确。

　　三、用工协议的解除与终止

　　超龄用工协议可在以下四种情形下解除或终止：协议期限届满、工作内容完成、约定终止条件出现、双方协商一致。

　　需注意，传统劳动关系下，除法律规定外，用人单位与劳动者不得另行约定终止条件，而《暂行规定》则明确允许双方约定终止条件。

　　同时，超龄用工协议并不当然适用经济补偿金、违法解除赔偿金或代通知金，是否支付以及支付标准由双方约定确定。

　　四、多元权益救济机制

　　(一)按劳动争议处理

　　因劳动报酬、休息休假、劳动安全卫生、工伤保障发生争议的，以 “一调一裁两审终审” 的劳动程序处理。

　　(二)按民事争议处理

　　除上述四项基本权益外，其他权益争议当事人可以直接依法向人民法院提起诉讼，无需经过仲裁前置程序。

　　(三)劳动保障监察

　　因延长工作时间及加班费支付、最低工资标准、未及时足额支付劳动报酬引发之争议，超龄劳动者还可以向人力资源社会保障行政部门投诉，由其实施监察。

　　五、超龄劳动者用工合规建议

　　鉴于《暂行规定》将于2026年7月1日正式生效，建议用人单位应在此之前对本单位超龄用工情况进行全面排查与调整，以有效降低用工合规风险及潜在法律争议。

　　(一)全面筛查超龄劳动者并完善信息登记

　　在具体规范管理前，需首先明确人员范围。用人单位应先全面梳理已达退休年龄员工，并结合实际用工情况判断是否属于超龄劳动者，并注意排除延迟退休期间的劳动者；同时完善信息登记，涵盖参保情况、薪酬标准、岗位安排及休假情况等，以便后续规范管理。

　　(二)依法修订超龄劳动者的用工协议

　　用人单位应结合此次《暂行规定》，单独起草或同步调整用工协议：(1)删除或修订违法条款(如排除工伤、不付加班费、低于最低工资等)；(2)补充法定必备条款(如工作内容、地点、时间等)；(3)规范争议解决机制，明确劳动争议与民事争议的处理路径，确保约定合法有效。

　　(三)完善超龄劳动者管理体系

　　考虑到此次《暂行规定》对于四项基本权益做出了明确的强制性规定，因此用人单位应据此及时完善超龄劳动者管理体系：(1)依法及时参加工伤保险并缴纳工伤保险费；(2)合理控制岗位风险，避免安排高危、高强度工作；(3)严格加班管理，原则上减少加班，确需加班的应遵循法律规定并履行相应审批程序；(4)确保及时、足额支付工资及加班费，并留存相关凭证。

　　六、结语

　　作为我国首部针对超龄劳动者权益的系统性规章，《暂行规定》打破了劳动关系与劳动保护捆绑的思维定式，将立法焦点从法律关系类型划分转移至超龄劳动者权益保障，妥善弥补当前超龄劳动者权益保护缺失的同时，也对企业合规用工提出了更高要求。随着人口老龄化加深，超龄劳动者数量将持续增加，相关规章制度亦将不断完善。因此，用人单位应及时调整超龄用工模式、完善管理机制，以有效降低合规风险。

　　作者简介

　　Jonathan Isaacs

　　亚太劳动法业务负责人，香港

　　+852 2846 1968

　　Jonathan.Isaacs@bakermckenzie.com

　　陆征 *

　　中国劳动法业务负责人，上海

　　+86 21 6105 5922

　　Zheng.Lu@bakermckenziefenxun.com

　　安伯福 *

　　合伙人，北

　　+86 10 6535 3852

　　Bofu.An@bakermckenziefenxun.com

　　*为奋迅律师事务所律师。贝克·麦坚时国际律师事务所与北京市奋迅律师事务所经上海市司法局批准在中国(上海)自由贸易试验区设立了首家中外律所联营办公室——奋迅·贝克麦坚时联营办公室。

　　个人以技术成果向企业投资入股并办理递延纳税备案后，若企业因该技术成果评估价值归零而实施全体股东同比例、无对价减资，是不是意味着该个人终止投资行为，触发个人所得税纳税义务？这需要认清有关业务的实质和有关政策的适用要件，纳税人需防范错误申报风险。

　　在科技创新领域，个人以技术成果投资入股并依法办理个人所得税递延纳税备案，已成为常见的资本运作方式。近期，笔者发现，实务中部分企业受技术快速迭代、市场环境变化或研发路径调整等因素影响，早期入股的技术成果经具有资质的资产评估机构评估，可回收金额为零。为满足上市规范等合规要求，企业常需通过“全体股东同比例减资，企业不向股东支付任何现金、实物资产或债权与债务抵销等任何形式的对价”方式减资，核销账面上已无价值的无形资产和虚高的注册资本。这时，技术成果入股的个人是不是终止投资，要按“财产转让所得”申报缴纳个人所得税？

　　对此，一些企业和个人意见不一，存在税务风险隐患。本文梳理有关税收法律法规要求，结合实际分析上述减资情形下个人所得税处理的合规逻辑、操作注意事项及风险防控。

　　对有关减资的税务处理存在不同意见

　　当早期入股的技术成果经具有资质的资产评估机构评估价值为零，企业通过不向股东支付任何对价、全体股东同比例减资的方式减资，形式上为公司法下的减资程序(根据公司法规定，公司减少注册资本，应当按照股东出资或者持有股份的比例相应减少出资额或者股份)，实质是遵循会计谨慎性原则和资本市场规则进行的账面价值调整与资本核销。

　　发生这种减资行为，如何进行税务处理？一些企业和个人存在不同意见。

　　有的认为，这种减资行为体现出技术入股股东收回投资的形式，应视为个人对其以技术成果投资入股的股权转让，按照“财产转让所得”项目适用的规定计算缴纳个人所得税，之前按规定办理的技术成果投资入股递延纳税备案自动失效。理由是，《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第41号，以下简称第41号公告)规定，个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为，从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等，均属于个人所得税应税收入，应按照“财产转让所得”项目适用的规定计算缴纳个人所得税。有的则认为，这种减资行为不是股权转让，不应计征个人所得税，技术成果投资入股递延纳税备案依然有效。

　　从业务实质出发分析政策适用

　　笔者认为，第一种意见对上述减资行为的实质和税收政策适用存在认识误区。主要有以下几点：认为只要对个人技术成果入股价值进行减资，就等同于个人终止投资，一律适用第41号公告计税;认为入股技术成果后续评估价值为零时，之前办理的技术入股递延纳税备案自动失效，触发纳税义务;将全体股东同比例、不改变持股结构的减资视为股权转让，认为由此产生了财产转让所得;在税务定性上，将为满足合规要求进行的被动账务核销与股东主动撤回投资的商业决策混同;认为仅通过口头解释或简单说明即可完成对有关减资业务的税务定性，忽视完整证据链在业务实质认定中的决定性作用。

　　在笔者看来，这类减资行为是否意味着以技术成果入股的个人终止投资行为，触发个人所得税纳税义务，需要分析有关政策规定和业务实质。

　　首先，个人所得税法及其实施条例确立了个人所得税以“取得应税所得”为征税前提的基本原则，包括财产转让所得等9种所得。其中，财产转让所得必然伴随着财产权利的转让和经济利益的实现。第41号公告进一步明确，个人因各种原因终止投资行为，从被投资企业取得股权转让收入、违约金、补偿金等款项，应按照“财产转让所得”项目适用的规定计算缴纳个人所得税。可见，该政策适用须满足两个并列要件：一是终止投资，二是从被投资方取得款项。

　　其次，《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号，以下简称第101号通知)规定，企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票(权)的，企业或个人可选择适用递延纳税优惠政策。选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。可见，技术成果投资入股可递延至转让该股权时纳税，纳税义务的触发时点是“转让股权”，与技术成果后续的价值变动无关。《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第62号)进一步明确了技术成果投资入股个人所得税递延纳税备案的管理流程。

　　综合上述政策，笔者得出如下结论：

       一是上述全体股东同比例、无对价减资行为发生后，技术入股的个人在所投资公司的持股比例未变，并未终止其投资关系，也未从公司取得利益，不符合第41号公告规定的“终止投资”且“取得款项”的征税条件。

       二是入股的技术成果后续评估价值为零，属于公司经营中资产减值的正常商业风险，并非股权转让行为。因此，技术成果入股时办理的递延纳税备案持续有效。

       三是有关减资行为的本质是公司资本与对应账面资产价值的同步核销，而非股东层面的股权转让或收回投资。股东未实现任何应税所得，依据个人所得税法理念，不产生个人所得税纳税义务。

　　纳税人如何防控这些税务风险

　　实务中，科技创新领域的企业和个人应加强有关税收政策学习，避免因政策理解偏差而在递延纳税期间进行错误申报。纳税人更不能为继续享受递延纳税优惠政策，采取签订虚假合同、伪造资金流水等违法手段制造“无对价减资”假象，这将构成偷税，面临被追缴税款、加收滞纳金并处罚款的处理处罚，情节严重的，还要被追究刑事责任。

　　笔者认为，纳税人需要认清资本核销与应税交易的关系。税务处理遵循实质重于形式原则，判断有关减资是否应税的核心在于，区分形式减资(资本核销)与实质减资(收回投资)。同时具备以下全部特征的，在实务中定性为内部资本与资产账务核销，非个人所得税应税行为：

       一是业务动因主要源于外部合规压力(如上市审计要求消除无效资产)，而非股东主动套现或退出决策。

       二是无对价支付，即减资过程中及完成后，公司不向股东支付任何现金、实物资产，也不以债权债务抵销等方式变相支付对价，股东未获得经济利益。

       三是全体股东等比例减少注册资本，减资后各股东在公司的持股比例不变，投资关系继续。

       四是在会计处理上，直接冲减“实收资本/股本”与对应的“无形资产—专利技术”账面价值。根据第101号通知，技术成果投资入股，是指纳税人将技术成果所有权让渡给被投资企业、取得该企业股票(权)的行为。减资后，入股技术的法律所有权仍归属于公司，未向股东转移。

　　笔者建议纳税人从以下几方面防控上述减资情形下的税务风险。

　　一是通过规范操作流程构建完备的证据链。主要是取得具有资质的资产评估机构出具的《资产评估报告》，明确入股技术“评估价值为零”或“可回收金额为零”并清晰说明背后原因。另外，形成内容完备的股东会决议、修改后的公司章程及工商变更档案，明确记载减资原因及不向股东支付任何对价等关键条款。还要准备减资决议生效日前后一段时间内公司主要银行账户的流水，以证明其间无经济利益流向股东，并归档技术入股出资协议、递延纳税备案表、本次减资等全套文件，留存律师、会计师出具的尽职调查报告等证据。为进一步增强证据效力，除准备上述有关减资资料外，还可以向相关股东取得未获得任何对价的承诺函。

　　二是就减资事项与税务机关深入沟通。说明减资业务情况及税务处理依据，询问意见建议，发现问题及时改正，确保准确申报。

　　三是加强后续合规管理。比如，扣缴义务人按时向主管税务机关报送《个人所得税递延纳税情况年度报告表》，发生误申报要及时提交更正申请，完整保存本次减资及原技术入股的所有资料。

　　四是关注企业所得税协同。由于减资在公司层面涉及实收资本和无形资产的账务核销，其企业所得税处理，如资产损失税前扣除需同步规划，确保个人所得税与企业所得税处理逻辑一致、合规。

　　需要提醒的是，纳税人在进行有关减资处理时要坚守合法合规底线，如构成终止投资并取得款项，应按规定计算纳税，递延纳税备案同时终止。实践中，纳税人须避免为享受递延纳税优惠政策，通过伪造资金流水、签订阴阳合同或出具虚假评估报告等违法手段制造“无对价减资”假象。

　　来源：中国税务报  2026年06月16日  版次：07   作者：唐育义

　　(作者系中华志愿者协会纳税服务工作委员会主任、北京中税国研自动答疑软件技术研究院院长)

中华人民共和国最高人民法院

民 事 裁  定 书

(2025)最高法民申430号

　　再审申请人(一审原告、二审上诉人)：福建省某某投资产管理有限公司，住所地福建省福州市某区。

　　被申请人(一审被告、二审被上诉人)：国家税务总局某税务局，住所地福建省厦门市某区。

　　被申请人(一审被告、二审被上诉人)：中国某某股份有限公司厦门某支行，住所地福建省厦门市某区。

　　……

　　再审申请人福建省某某投资产管理有限公司(以下简称某1公司)因与被申请人国家税务总局某税务局(以下简称某区税务局)、中国某某股份有限公司厦门某支行(以下简称某某支行)、中国某某资产管理股份有限公司福建省分公司(以下简称某某福建分公司)、厦门某某商贸有限公司、某某场投资集团股份有限公司、厦门某科技有限公司、上海某某投资集团有限公司、刘某、福建省某某建设集团有限公司厦门分公司、某某控股集团有限公司、厦门某某小额贷款有限公司、厦门某某集团有限公司(以下简称某某集团)、厦门某某科技有限公司(以下简称某3公司)、厦门某某科技进出口有限公司、赖某、某某银行股份有限公司厦门分行、苏某执行分配方案异议之诉一案，不服福建省高级人民法院(2024)闽民终XX号民事判决，向本院申请再审。本院依法组成合议庭进行了审查，现已审查终结。

　　某1公司申请再审称，

       (一)原判决认定案涉《执行财产分配方案》中某银行厦门分行的优先债权可分配金额，适用法律错误。原判决认定《拍卖公告》中的“个人住宅标的物原产权人”系指“被执行人的房地产”，缺乏依据。且本案买受人未先行垫付税金，直接由执行法院垫付后，从优先债权中扣除垫付款项，损害了债权人合法权益。原判决对《税收征管法》第45条理解错误，现行民事执行方面的法律、司法解释中没有关于税收优先权可在执行程序中参与分配并优先实现的规定。在排除本案过户税费优先受偿的情形下，原登记在某银行厦门分行名下抵押物的拍卖所得价款129450355.9元，应由某1公司全额优先受偿。

       (二)本案普通债权应按照查封、扣押、冻结财产的先后顺序清偿，而非按债权比例分配。综上，依据《中华人民共和国民事诉讼法》第二百一十一条第六项，请求再审本案。

　　某区税务局提交意见称，

       (一)案涉《执行财产分配方案》并无不当。拍卖所得款项应优先用于清偿抵押房产权属过户所产生的税费，符合《拍卖公告》及《城市房地产抵押管理办法》第四十七条第一款的规定。

       (二)《拍卖公告》中“个人住宅标的物原产权人”已加括号指被执行人，不影响各债权人对公告内容的理解，厦门中院将转让方应缴纳的税费转入买受人账户，由买受人完成缴纳，并没有违反《拍卖公告》的内容。

       (三)某1公司主张原判决对《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条理解错误，缺乏依据。本案普通债权按比例清偿并无不当。

　　某某支行提交意见称，根据《民法典》第三百八十九条及五百六十一条的规定，实现担保债权的税费等费用应当从担保财产的变价款中优先支付。本案诉争税费系实现担保债权的费用，其对主债权的优先并未对《中华人民共和国税收征收管理法》所否定，某某支行的债权应优先于普通债权受偿。

　　某某福建分公司辩称，

       (一)某1公司与某某福建分公司享有抵押权的资产并不一致，其提起的异议之诉针对其设有抵押权的资产，与某某福建分公司无关。

       (二)原审法院对《拍卖公告》《网络司法拍卖规定》适用无误，且买受人向执行法院申请将税费先行转入买受人账户再由其完成缴纳，该做法亦不违反法律、行政法规的强制性规定。

       (三)原判决确认《分配方案》中普通债权按比例清偿，适用法律正确。

　　本院经审查认为，某1公司的再审申请理由均不能成立。具体分析如下：

　　关于本案过户税费是否应从拍卖款中先行扣除的问题。根据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第五百零八条规定，参与分配执行中，执行所得价款扣除执行费用，并清偿应当优先受偿的债权后，对于普通债权，原则上按照其占全部申请参与分配债权数额的比例受偿。《最高人民法院关于人民法院执行工作若干问题的规定(试行)(2020年修正)》第34条规定，委托拍卖、组织变卖被执行人财产所发生的实际费用，从所得价款中优先扣除。所得价款超出执行标的数额和执行费用的部分，应当退还被执行人。案涉《拍卖公告》载明，“交易双方按照法律规定各自承担相应的税费。其中涉及过户过程中产生的个人住宅标的物原产权人(被执行人)承担的相应税费由买受人先行垫付，买受人需及时办理过户手续并缴纳相应税费，并于过户后7日内到执行法院领取代垫税费，逾期不到执行法院领取的，视为买受人自愿承担该部分税费，相应责任及后果由买受人自行承担。对被执行人的历史欠缴税费，税务部门可依法向执行法院申请参与分配。”根据上述《拍卖公告》的内容，结合案涉拍卖的实际情况，上述“个人住宅标的物”实际上为被执行人某某集团、某3公司名下的不动产，原审法院认定并无不当。

       根据上述司法解释规定，案涉税款系执行程序中，拍卖资产交易环节所产生的税费，而不是被执行人的历史欠税，属于执行期间的费用，案涉《执行财产分配方案》确定上述税费优先扣除，并无不当。某1公司主张其债权应优先于上述税款，缺乏依据。另外，由于相应税费数额较大，执行法院将税费先行转入买受人账户再由买受人完成缴纳，该做法有利于债权人尽快实现债权，亦未违反相关规定，原审判决认定并无不当。

　　关于普通债权的清偿问题。根据前述司法解释规定，案涉《执行财产分配方案》将普通债权按照其占全部申请参与分配债权数额的比例进行分配，并无不当。某1公司申请再审主张本案普通债权应按照查封、扣押、冻结财产的先后顺序清偿，缺乏依据。

　　综上，某1公司的再审申请不符合《中华人民共和国民事诉讼法》第二百一十一条第六项规定的情形，依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百一十五条第一款以及《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第三百九十三条第二款之规定，裁定如下：

　　驳回福建省某某投资产管理有限公司的再审申请。

审 判 长 万　挺

审 判 员 高燕竹

审 判 员 王　灯

二〇二五年七月十四日

法官助理 侯玉晖

书 记 员 薄彩霞

　　资金池的利息收入在税务处理中有哪些需要注意的问题?

　　解答：

　　集团资金池分结算中心(自有资金归集)、财务公司资金池、银行委托贷款资金池、统借统还资金池四类，利息收入涉及增值税、企业所得税、印花税、关联转让定价、凭证留存五大类风险点。

　　一、增值税处理关注要点

　　(一)四大资金池模式增值税计税规则对比

　　1.集团自有资金无息归集拆借(纯无偿资金池)

　　(1)法理依据：《增值税法》第五条视同应税交易仅包含货物、无形资产、不动产、金融商品无偿转让，无偿提供贷款服务不属于视同销售，属于增值税非应税交易。

　　(2)实操处理：

　　①无需计提增值税、无需开具利息发票、无需填报增值税减免税明细表；

　　②无需企业集团公示登记作为前置条件(旧免税政策要求公示，2026年后取消)；

　　(3)红线风险：不得通过归集管理费、资金调度费、担保费、通道费变相收取资金占用利息；若存在各类附加收费，全额认定为有偿贷款服务，按6%计税。

　　2.集团自有资金有偿计息资金池(常规结算中心资金归集)

　　(1)定性：子公司资金上划集团、集团向下拨付资金并收取利息或资金占用费，属于贷款服务应税交易，一般纳税人适用6%增值税税率。

　　(2)抵扣规则：贷款服务对应的进项税额不得抵扣，出借方开具增值税普通发票作为借入方企业所得税扣除凭证，专票进项需全额转出。

　　(3)发票要求：结算期按月或按季度开具“金融服务*贷款服务”增值税发票，内部结算单、银行流水不能替代发票。

　　3.统借统还资金池(外部融资分拨模式，优惠延续至2027.12.31)

　　依据财政部 税务总局公告2026年第10号第二条第(二)项第15目，满足全部条件利息收入免征增值税，缺一不可：

　　(1)主体：已完成国家企业信用信息公示系统登记的企业集团、集团核心企业、集团财务公司；

　　(2)资金来源：仅限向金融机构借款、公开发行债券取得资金，内部闲置自有资金归集不适用本免税政策；

　　(3)利率限制：向下属单位收取利率≤集团对外融资利率，利率上浮则全部利息全额计税；

　　(4)资金闭环：下属单位本息统一归集至集团，专项用于偿还外部金融机构/债券投资人；

　　(5)禁止额外收费：不得加收管理费、服务费、过桥费等附加费用。

　　(6)申报要求：开具增值税免税发票，增值税申报填报《增值税减免税申报明细表》留存备查。

　　4.持牌财务公司资金池

　　(1)子公司存放至集团财务公司取得存款利息：属于金融机构存款利息，不征收增值税；

　　(2)财务公司对外放贷、向集团成员收取拆借利息：按贷款服务6%税率缴纳增值税。

　　(二)过渡期衔接风险(2025年末——2026年初跨期资金拆借)

　　2025年12月31日前发生的无息资金占用，计息归属2025年度，仍可适用财政部 税务总局公告2023年第68号规定的免税政策；

　　2026年1月1日起新增无息资金拆借、跨年长期无息借款2026年度占用期间，直接适用新法不征税规则，不得申报免税销售额；

　　跨年计息有偿资金池：按权责发生制拆分年度利息，分别适用新旧增值税规则计税。

　　(三)增值税高频实务误区澄清

　　1.误区：2026年无偿借贷免税政策失效，无息资金池需要缴纳增值税。

　　纠正：政策失效是因为税制重构，无偿贷款服务本身不再属于视同应税交易范围，有合理商业理由不征税，无需免税政策兜底。

　　2.误区：自有资金归集资金池可以套用统借统还免税。

　　纠正：统借统还仅针对外部融资资金，内部自有资金计息无免税优惠，全额按税率6%计税。

　　3.误区：无息资金池无需留存协议、流水资料。

　　纠正：增值税虽不征税，但企业所得税关联交易与增值税反避税核查需全套资料佐证无隐性利息，以及具有合理商业理由。

　　4.误区：贷款利息增值税专用发票可以抵扣进项。

　　纠正：现行增值税规则贷款服务进项税额一律不得抵扣。

　　二、企业所得税处理注意事项

　　(一)收入端处理规则

　　1.有偿计息资金池：集团收取的全部利息、罚息、资金占用费，全额计入应纳税所得额申报企业所得税，无企业所得税免税优惠；

　　2.无息无偿资金池：增值税不征税，但税务机关可依据《企业所得税法》第四十一条关联交易独立交易原则核定利息收入纳税调整。

　　(二)利息支出税前扣除双重限制(成员企业借入资金)

　　1.资本弱化债资比限制(财税〔2008〕121号)

　　(1)标准比例：一般工商企业关联债权投资/权益投资≤2:1；持牌金融/财务公司≤5:1；

　　(2)计算口径：按全年月度平均关联债权、加权平均权益投资测算；权益投资取实收资本、资本公积、期末所有者权益三者孰高；

　　(3)豁免情形(满足其一可不受债资比约束)：

　　①关联交易符合独立交易原则，完整准备关联交易同期资料；

　　②借款企业实际企业所得税税负≤出借集团主体税负，不存在跨税负转移利润避税。

　　2.同期同类金融机构利率上限限制

　　(1)向非金融关联企业拆借资金：超出同期同类商业银行流动资金贷款利率部分的利息，永久不得税前扣除，汇算清缴全额纳税调增；

　　(2)例外：持牌集团财务公司发放贷款，不受同期同类利率上限约束。

　　(三)关联转让定价重大风险

　　1.利率公允性要求：资金池计息利率需参照当地商业银行流动资金贷款基准利率区间，留存银行报价单、第三方借款合同作为公允佐证；

　　2.跨税负主体无息拆借风险：母公司25%税率、子公司小微企业5%或高新技术企业15%，无息拆借人为转移利润，税务机关有权按公允利率核定集团利息收入，补缴企业所得税并加收滞纳金；

　　3.实务建议：集团跨税负主体统一采用公允计息模式，规避反避税纳税调整。

　　(四)税前扣除凭证硬性要求

　　成员企业列支资金池利息支出，必须取得集团开具的合规增值税发票(征税普票或免税普票)；仅内部结算单、银行回单、往来台账不得作为合法税前扣除凭证，年度汇算清缴全额调增应纳税所得额。

　　三、印花税处理注意事项

　　1.普通集团结算中心资金池(企业间内部拆借)：企业间借贷合同不属于印花税应税借款合同，无需缴纳印花税；

　　2.银行委托贷款、集团财务公司放贷：金融机构参与签订的贷款合同，按借款本金万分之0.5缴纳印花税；

　　3.统借统还业务：集团与外部银行/债券承销方签订的外部融资合同缴纳印花税；集团与下属单位内部分拨资金合同不重复缴纳印花税。

　　四、合规备查资料完整清单(应对税务稽查)

　　(一)无息无偿资金池必备资料

　　1.集团资金池管理协议，明确无息条款、无任何资金占用附加收费；

　　2.每月资金上划、下拨银行对公流水台账；

　　3.无管理费、担保费、通道费的结算凭证佐证；

　　4.同期商业银行流动资金贷款利率报价单(应对所得税转让定价核查)；

　　5.集团关联关系清单、各主体所得税税负测算表。

　　(二)有偿计息资金池必备资料

　　1.计息版资金池管理协议，约定固定计息标准、结息周期；

　　2.月度利息结算计算单、利息银行回款流水；

　　3.集团开具的贷款服务增值税发票；

　　4.同期同类银行贷款利率佐证材料；

　　5.关联债资比年度测算底稿，债资比超标需准备同期资料。

　　(三)统借统还资金池专属资料

　　1.企业集团公示截图(国家企业信用信息公示系统)；

　　2.集团与金融机构借款合同、债券发行文件、对外付息凭证；

　　3.资金逐级分拨至下属单位明细台账；

　　4.内外利率匹配测算表，证明向下收取利率未上浮；

　　5.下属单位本息归集、统一对外还款流水记录。

　　(四)跨年度业务留存资料

　　2025 年度无息拆借免税备案资料、分年度资金占用台账，区分新旧政策适用区间。

　　申税小微：研发费用加计扣除是企业常常会使用到的税收政策，但其中“其他费用”的调整计算，可能会让大家犯迷糊：到底哪些费用能算？限额怎么算？超了怎么办？

　　今天，申税小微手把手教你搞定“其他费用”调整，看完直接上手算!

　　一、“其他费用”到底包含啥？

　　其他费用

　　并非所有“杂项费用”都能计入研发费用加计扣除的“其他费用”，必须是与研发活动直接相关的支出，且有明确范围界定!根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)，其他相关费用是指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。

　　小TIPS：职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费，若与研发活动直接相关，也可计入“其他费用”。

　　二、“其他费用”调整核心——限额计算

　　扣除限额

　　“其他费用”不是实际发生多少就能扣多少，有明确的扣除限额，超过部分需调整剔除，这是最容易出错的环节!

　　根据《国家税务总局关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2021年第28号)，全部研发项目的其他相关费用限额=全部研发项目的人员人工等五项费用之和×10%÷(1-10%)。

　　“人员人工等五项费用”，是指财税〔2015〕119号文件规定的“允许加计扣除的研发费用”前5项，具体包括：

　　①人员人工费用；②直接投入费用；③折旧费用；④无形资产摊销；⑤新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。

　　小TIPS：企业在一个纳税年度内同时开展多项研发活动的，由原来按照每一研发项目分别计算“其他相关费用”限额，改为统一计算全部研发项目“其他相关费用”限额。

　　当“其他费用”实际发生数 ≤ 限额：按实际发生数计入研发费用，全额参与加计扣除；

　　当“其他费用”实际发生数>限额：按限额计入研发费用，超过部分需做纳税调整，不得参与加计扣除。 

　　三、举个例子，一看就会!

　　案例分析

　　案例 01

　　单一研发项目，实际发生数≤限额(无需调整)

　　某科技企业2025年开展1个研发项目，全年发生研发费用如下：人员人工等五项费用合计90万元；其他费用实际发生9.5万元。

　　计算过程

　　1.计算其他费用限额：90万元×10%÷(1-10%)=10万元；

　　2.对比实际发生数：9.5万元≤10万元，无需调整；

　　3.可计入加计扣除的其他费用：9.5万元；

　　4.该项目可加计扣除的研发费用总额：90万元+9.5万元=99.5万元。

　　案例 02

　　多项研发项目，实际发生数>限额(需调整)

　　某制造业企业2025年同时开展A、B两个研发项目，全年研发费用如下：人员人工等五项费用合计A项目90万元+B项目84万元=174万元；其他费用实际发生：A项目12万元+B项目8万元=20万元。

　　计算过程

　　1.计算全部项目其他费用限额：174万元×10%÷(1-10%)=19.33万元；

　　2.对比实际发生数：20万元>19.33万元，需调整；

　　3.可计入加计扣除的其他费用：19.33万元(按限额扣除)；

　　4.需纳税调整金额：20万元-19.33万元=0.67万元(该部分不得参与加计扣除)；

　　5.该企业可加计扣除的研发费用总额：174万元+19.33万元=193.33万元。

　　最近在讨论股权转让个人所得税问题时有了一个重要发现：国税函[2005]130号第一条规定存在根本性的逻辑悖论，并会导致自己将股权卖给自己，而且还有收益的荒谬结果。本文将从民法基本概念出发，对这一规定进行解构论证。

　　一、问题的提出

　　国税函[2005]130号第一条规定：

　　“股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。”

　　这一规定看似在维护税收征管的确定性和稳定性，实则存在两个根本性的逻辑与法理问题：

　　第一，合同解除与另一次转让在民事法律行为的性质认定上存在互斥关系；

　　第二，该处理规则导致了同一股权自己将股权卖给自己，而且还有收益的荒谬结果。

　　二、逻辑矛盾：解除合同≠ 另一次转让

　　解除合同：使原合同自始消灭，双方恢复原状(退回股权、退回价款)。

　　另一次转让：基于新的合意，以对价转移财产权。

　　一个行为不能同时是“消灭原合同”和“成立新合同”。二者互斥。130号文将“解除”强行定性为“转让”，违反基本法律逻辑。

　　三、结果荒谬：自己卖给自己，还赚了钱、交了税

　　甲把股权卖给乙，后解除合同，从乙处原价买回。

　　最终：甲仍然持有股权，现金进出相等，净收益= 0。

　　但130号文却说：第一次转让赚了差价，要交税；解除后买回是第二次转让；第一次的税不退。

　　自己怎么能卖给自己，又怎么可能有收益？没有收益，用什么交税？

　　结论：该规定既在逻辑上自相矛盾，又在结果上荒谬至极。

　　四、结论

　　综上所述，国税函[2005]130号第一条存在两个根本性的法理缺陷：

　　在民事法律关系的性质认定上，将合同解除与股权转让这两个互斥的法律行为强行等同，违背了民法的基本概念体系。在经济实质的判断上，无视合同解除后的实质结果，将形式上的两次交易作为征税依据，导致结果与事实的严重扭曲。

　　前些天，有朋友咨询了这样一个问题：

　　“A公司和B公司公用一个电表，电业局不给单独按电表，所以一直是A公司收到电费发票后再开具电费发票开给B 公司，签订的合同内还依据用电量为计算依据加收了一笔手续费。

　　新增值税法出台后政府基金不征税，电业局给开具一张13%的电费发票，和一张不征税政府基金。想问下电费部分A公司正常开具13%专用发票，不征税政府基金采取分割单的方式是否可行，还是说要就全部收取的价款(电费+不征税基金)开具13%专用发票？”

　　关于这个问题，我们首先来看国家税务总局相关答复

　　《国家税务总局增值税法相关政策适用问题即问即答》(发布时间：2026-05-26) 

　　问4：2026年1月1日起，某港口供电公司向用电单位收取电费，能否在电费中区分出相关政府性基金并适用增值税不征税政策？

　　答：根据《中华人民共和国增值税法》第六条规定“有下列情形之一的，不属于应税交易，不征收增值税：(二)收取行政事业性收费、政府性基金”。根据《中华人民共和国增值税法实施条例》第十五条规定“增值税法第十七条所称全部价款，不包括纳税人代为收取的下列税费或者款项：(一)政府性基金或者行政事业性收费”。

　　根据财综〔2011〕115号文件等规定，如该港口供电公司不属于政策规定的代为收取政府性基金的法定主体，其作为电力用户已向电网企业缴纳相关政府性基金，应就其转售电力行为，以收取的全部价款为销售额，按规定申报缴纳增值税；如该港口供电公司属于政策规定的代为收取政府性基金的法定主体，其代为收取的政府性基金不属于该公司的销售额，不征收增值税。

　　也就是说，“新增值税法出台后政府基金不征税”，这儿关键在于“代为收取”，也就是说，得有个“第三方”；并且收取一方，乃是法定收费主体，比如国网集团及其下属供电企业。

　　而对于转售方而言，如果没有得到“第三方”委托，则不存在“代收”；而其通常也非“法定收费主体”，因而需要全额计税、开票了。

　　2026年6月1日，国务院发布了《关于对外投资的规定》(国务院令第837号，以下简称“837号令”)，该规定将于2026年7月1日起正式施行。作为我国首部专门规范对外投资的行政法规，这不是对现有对外投资领域部门规章的简单修修补补，而是中国对外投资监管体系的顶层重构。

　　本文从律师实务角度出发，聚焦企业最为关切的三个问题：新规相较旧体系发生了哪些根本变化?以往惯用的“先投资后补手续”是否仍然可行?在新规生效前的一个月内，企业应如何部署合规工作?

　　一、立法层级的根本提升：从分散规章到统一行政法规

　　837号令施行之前，我国对外投资的监管框架主要由国家发展改革委《企业境外投资管理办法》(国家发展和改革委员会令第11号，以下简称“11号令”)、和商务部《境外投资管理办法》(商务部令2014年第3号，以下简称“3号令”)、《境内机构境外直接投资外汇管理规定》(汇发〔2009〕30号)等部门规章构成。这些规定分散于不同主管部门，缺乏统一的上位法依据，同时在个人境外投资、安全审查、反制措施等方面存在制度空白。

　　837号令依据《对外关系法》《对外贸易法》等法律由国务院制定，将法律层级提升至行政法规，从而确立了对外投资领域统领性规范的地位。司法部、国家发展改革委、商务部三部门负责人在答记者问中指出，该令在我国对外投资发展史上具有里程碑式的意义。

　　二、三大制度升级：与11号令、3号令的比较

　　相较于原有的部门规章体系，837号令在适用主体、监管及处罚力度三个维度显著升级。

　　(一)适用主体的扩展：个人被明确纳入监管

　　原11号令与3号令：适用范围均限于“境内企业”，个人境外投资长期缺乏明确的法律依据。

　　837号令：第二条将“居民个人”明确列为投资者主体，第三十三条进一步授权国家发展改革委、商务部制定中国境内居民个人等对外投资具体管理办法。这意味着此前通过SPV、代持等方式进行的个人境外投资，将面临合规要求和风险。

　　(二)监管方式的丰富：新增安全审查与反制

　　原11号令与3号令：主要采用“核准备案+信息报告”模式。

　　837号令：构建了“核准备案+信息报告+安全审查+反制措施”的四重监管框架。其中第十五条确立的境外投资安全审查制度，是此前部门规章层面缺失的，可能成为影响后续企业境外投资项目推进的关键。

　　(三)处罚力度的强化：从象征性罚款到高额处罚

　　原11号令与3号令：限期改正、警告；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　837号令：第二十七条设置梯级处罚，除了没收违法所得，还可处投资额10‰以下的罚款，并可附加3年内不受理新申请或禁止其在1年以上3年以下的期限内从事对外投资活动。即便仅涉及未履行核准备案手续(如抢跑)，也可处投资额1‰至5‰的罚款并没收违法所得。因此，对于大额的境外投资项目，罚款金额可能达到千万元级别，违规成本显著上升。

　　三、两项制度填补：服务保障与海外权益保护

　　值得注意的是，837号令并非单纯对外投资监管体系构建，首次在法律层面系统构建了“服务—管理—保护”三位一体的框架。

　　(一)全链条服务保障(第六条至第九条)

　　该规定明确建立海外综合服务体系，整合外事、法律、财税、金融、海关、贸促等资源，并鼓励专业服务机构拓展海外网络。企业未来可通过官方渠道获取更透明的投资环境信息及安全风险提示。

　　(二)海外权益保护工具箱(第十九条至第二十五条)

　　该规定在法律层面明确：驻外外交机构的领事保护与协助义务(第二十条)；投资壁垒调查及反制机制(第二十三条)；与《反外国制裁法》衔接的反制清单(第二十四条)；针对歧视性措施的“对等反制”(第二十五条)。这意味着当企业海外投资遭遇不公正待遇时，我国将予以干预和保护。

　　四、出口管制的红线要求

　　该规定第十三条是实践中容易被忽视但法律风险极高的条款。该条明确禁止以“跨境派遣技术人员、组织人员赴其他国家(地区)工作、跨境技术指导、人员跨境培训等方式”等方式向境外转移国家禁止或限制出口的货物、技术、服务及数据。

　　典型高风险场景包括：境内研发团队向境外子公司提供远程技术指导；安排境外员工来华培训核心技术；将境内客户数据传至境外数据中心。建议企业在7月1日前，对涉及货物、技术、服务及相关数据出境的境外投资项目开展专项合规评估。

　　五、企业行动指南：三步走

　　距离837号令施行不足一个月，建议企业按以下优先级采取行动。

　　第一步(立即执行)：存量项目合规体检。对照第二条(主体范围)、第十三条(出口管制)、第十五条(安全审查)，筛查是否存在个人名义境外投资未办手续、是否存在货物、技术、服务及相关数据的违规出境、是否有对国家安全影响的境外投资等问题。发现问题后尽快启动合规整改，争取主动。

　　第二步(两周内)：新项目流程调整。将安全审查纳入项目立项的必经环节，提前准备风险评估报告；重新评估核准备案的时间安排，预留更为充裕的审批周期。

　　第三步(7月1日前)：内部制度与合同更新。修订投资决策制度，明确对外投资的合规义务；在境外投资相关的合同中加入合规承诺条款，并明确违约责任。

　　六、结语

　　837号令的施行，标志着中国对外投资从规模扩张迈向高质量发展的法治化治理阶段。对出海企业而言，这不仅是合规义务的增加，更提供了更稳定的制度预期与更完善的权益保护。建议企业及法务团队应当在新规正式施行前完成合规自检，将政策变化转化为自身的竞争优势。

       作者简介

　　湛益祥　　律师

       上海市锦天城律师事务所

　　stevenzhan@allbrightlaw.com

　　林美辰　　律师

       上海市锦天城律师事务所

　　lilylin@allbrightlaw.com

　　根据《中华人民共和国增值税法》及其实施条例等相关规定，医疗机构提供的医疗服务免征增值税。今天，小编为您整理了政策内容主要变化及申报表填写规则，一起来学习吧～

　　一、核心变化点

　　《财政部 税务总局关于增值税法施行后增值税优惠政策衔接事项的公告》(财政部 税务总局公告2026年第10号)明确规定，“营利性美容医疗机构”不属于免征增值税的医疗机构范围。

　　二、新旧政策规定

　　三、申报表填写

　　以一般纳税人为例，增值税一般纳税人的医疗机构提供的医疗服务免征增值税行为，免征增值税的销售额(以销售额10000元为例)应当填写在《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》主表“(四)免税销售额”、《增值税及附加税费申报表附列资料(一)》(本期销售情况明细)“四、免税-服务、不动产和无形资产”相关栏次、《增值税及附加税费申报表附列资料(三)》(服务、不动产和无形资产扣除项目明细)“免税的项目”相关栏次及《增值税减免税申报明细表》对应栏次。

　　增值税一般纳税人申报表填报示例：

　　注意：减免税代码“0001123406”请勿勾选错误。

　　来源：厦门税务

　　供稿：思明区税务局 货物和劳务税处

　　编发：纳税服务和宣传中心

　　【摘要】在全球税收信息不断透明与我国税收监管不断加强的大背景下，个人持有的境外资产，无论架构有多复杂，均逐步纳入税务机关监管核查范围。《国务院关于对外投资的规定》(下文简称“新规”)将于2026年7月1日起正式生效。叠加不久前八部门联合印发的《综合整治非法跨境证券期货基金经营活动实施方案》以及CRS2.0全球分批次落地生效，个人境外资产常态化合规稽查体系正在逐渐成型，高净值人群的境外资产税务合规进入了关键窗口期。

　　本文将以新规法条定义为切入点，分析其背后的监管内核。同时，结合CRS2.0在各个国家(地区)陆续落地和境内税务机关对居民个人境外资产严加监管的趋势，深入剖析新规对个人投资者境外资产的实质影响，建议持有境外资产人士抓紧窗口期完成存量账户梳理与主动税务合规。

　　【关键词】 境外投资 CRS 个人资产 税务合规

　　一、新规释义：监管边界扩容，正式把个人纳入境外投资法定管控

　　《国务院关于对外投资的规定》将于2026年7月1日起正式生效。法条明确对外投资涵盖“投资者以投入资产、权益或者提供融资、担保等方式，直接或者间接获得其他国家(地区)的企业、资产等所有权、控制权、经营管理权以及其他相关权益的活动”。规定中，投资的范围不仅包括了涉及投资行为和收益的企业，还把受益人也纳入进来，最大限度地覆盖可能产生税负的源头。此前依靠自然人代持企业境外资产、拆分主体规避赋税的灰色操作被立法明令禁止，自然人境外出资、境外持股、购置不动产、跨境担保等投资行为被纳入法定监管清单。

　　本次立法并非临时性的管控措施，是国家完善财税征管现代化、补齐跨境税源监管漏洞的重要举措。过往，因法律缺少对自然人境外投资的明文规定，大量高净值主体会借助监管空白配置离岸资产。但是，新规生效后，监管空白被填补，个人境外资产无序游离监管的情况已经成为历史。

　　二、CRS信息常态化落地：海外资产数据全归集，隐匿海外资金池无处藏身

　　全球税收协同治理不断深化，CRS跨境金融信息自动交换机制进入常态化运行阶段。与此同时，各国属地监管政策持续收紧，使得全球维度的海外资产的数据归集与交换成为大势所趋。自2024年起，国内多地税务机关已经采取了行动，向高净值个人发出针对2022-2024年度境外收入的自查提醒，这进一步证实了税务机关已经对纳税人的海外金融账户有所警觉，分批次向高净值纳税人下发境外所得涉税自查通知书，这印证了国内税务部门已经开始对境外资产账户信息进行监管、稽查。无论账户有多隐蔽，CRS机制都不会放过任何一个角落，账户余额、交易流水、股息利息明细等，无论纳税人是否自行申报，都会定期回流至中国税务机关。

　　截至2024年底，中国累计交换跨境金融账户信息超5000万条，涉及资产规模达数万亿元。2025年第一季度，中国与主要CRS伙伴(如中国香港、新加坡、英国、瑞士)完成新一轮信息交换，交换信息数量同比增长22%，其中企业跨境账户信息占比提升至38%(2024年为30%)，显示出企业跨境合规监管的强化。税务部门基于交换信息，已对数千起跨境税务不合规案例进行核查处理。

　　相较于CRS1.0规则，即将落地的CRS 2.0在监管边界上实现大范围延伸，新增多项关键性监管细则，其中比较明确的优化就是将加密资产纳入申报交换范围，并要求具有双重税务居民身份的人士向所有居住地进行同步报告，对无实质运营的不具有合理目的的离岸架构实现穿透，锁定背后的实际控制人和受益人。

　　现阶段，BVI、开曼等地已于2026年1月率先启用CRS 2.0执行标准，香港也将在2027年1月启动首次交换。涉税全球信息互通的大环境下，纳税人想要借助离岸架构藏匿金融资产的路径已经被取消，金融账户信息已经无处可躲。

　　三、溯及力实操口径：新法不溯既往，但纳税义务永久受税法约束，过往未申报资产及利润可依法追溯

　　许多投资者关心：《新规》对多年前的历史投资行为是否有溯及力？结合国内立法原则与现行税法体系拆分研判，新规行政处罚规则与个税、征管法项下的纳税义务分属两套独立的法律规则体系，两者的适用边界与追责时效确实不存在直接捆绑。但是，若认为《新规》只针对生效后的境外投资行为，对出台之前进行豁免，则是对新规的错误理解。

　　《新规》自2026年7月1日起生效，规制境外投资备案类行政处罚事项，遵循法不溯及既往原则，不会对生效日前的投资行为作出新规项下行政处罚，但该条文不能豁免我国税收单行法律设定的法定纳税义务。《税收征管法》和《中华人民共和国个人所得税法》的效力是持续的。按照《中华人民共和国个人所得税法》的规定，中国税收居民个人从境内和境外取得的全部所得，均应依法缴纳个人所得税，如实履行全球收入申报纳税义务。纳税义务自收入产生之日即时生效，不会因税务机关暂未上门稽查而自动灭失。

　　更重要的是，对于早年在香港等地设立的、没有境外注册主体的存量投资，由于其投资主体是境内的中国税务居民，税务机关有权依“中国税收居民身份”进行穿透征税。根据《征管法》的规定，对于恶意隐瞒收入的行为，税务机关的追征期不受5年期的限制，可以对纳税人的欠缴税款进行永久追溯征税，详情可参考文章：富途证券被立案后的税务稽查风险---高净值个人境外投资合规红线与出路 - 专业文章 - 上海市锦天城律师事务所

　　因此，早年出海配置的各类离岸资产不存在法律意义上的安全港，税法层面保留了追溯执法权限，存量历史资产拖延梳理时间越久，后续面临大额补税、滞纳金核算的潜在风险越高，尽早开展资产梳理与合规整改是规避巨额损失的核心路径。

　　四、常态稽查：境外投资进入持续性监管周期，海外金融资产尤为重点关注

　　在“新规”框架下，依托第十条有关“健全对外投资管理体系建设”的规定，从法律层面上，实现跨境资产监管从过往的阶段性整治转向常态化稽查，其目的在于压缩境外存量资产拖延整改的空间。日前，富途证券等跨境券商被要求整改，并给予两年整改宽限期。但从监管文件及落地实操来看，两年整改期为监管针对非法跨境证券业务出台的专项政策，仅限定该类平台存量港美股持仓，规则明确存量仅限平仓变现、禁止新增入金。除该专项标的之外，个人私自认购的离岸私募基金、境外公募产品、未经备案的境外实业投资暂无法定专属整改缓冲期，不存在延期合规的政策依据。因此，合规调整迫在眉睫。

　　如今，监管线索逐渐形成多渠道的大数据闭环，境外资产信息很难继续“隐身”。一方面，CRS涉税信息每年固定完成跨境交换，香港、开曼、BVI、新加坡等主流离岸地区持续向国内推送境内税收居民名下账户余额、分红流水等核心数据，数据不对称造成的信息壁垒已经在被逐渐打破；另一方面，目前，外汇管理部门的个人购汇数据、银行跨境大额划转记录、地下钱庄涉案线索实现跨部门的移送共享，对于红筹企业上市招股资料、境外公司注册信息，可逐层挖掘背后实际出资自然人。

　　依托日渐完善的数据来源，税务与外汇监管逐渐建立起年度常态化筛查机制，每年依托新一期CRS交换数据批量开展风险排查，分批次约谈高净值涉税主体。与此同时，新规确立的穿透式监管原则，无论是企业出海投资，还是自然人通过多层基金、境外壳公司间接持有海外资产，监管机关均可穿透全部中间架构锁定最终实际受益人，并以中国税收居民身份判定纳税与合规义务。

　　综上，专属宽限期稀缺、长效稽查已成定局，各类存量境外基金与跨境投资项目，应当尽快启动资产盘点与合规梳理。

　　五、罚则收紧：红筹离岸架构迎来集中核查窗口期，根据CFC规则可直接要求实控人缴20%个税

　　新规落地后，依据《新规》第二十七条至三十条相关罚则条款的规定，逐渐形成“行政惩处、税务处罚、刑事追责”三层叠加的惩戒体系，违规成本大幅提升，这是倒逼存量海外资产加速合规的关键因素。

　　在对外投资行政管理层面，根据《新规》第二十七条规定，未依规完成境外投资备案的主体，按投资额处以千分之一至千分之十不等罚款，对拒不落实整改的企业负责人另处5万元至10万元罚款，严重违规者还会被限制数年对外投资权限；在税收征管层面，依据《税收征管法》的相关规定，未如实申报境外所得的，除补缴对应税款、按日计收万分之五滞纳金外，税务机关可处以欠缴税款0.5倍至5倍罚款；针对借助地下钱庄大额换汇、蓄意隐匿巨额境外收益的行为，达到立案标准将触发逃税、逃汇相关刑事追责。

　　本次《新规》反避税的核心抓手在于本金与收益双向穿透征税，本意在于打破以往依靠多层离岸架构隔离税源的操作路径。一般情况下，本金分为两类处置口径：一是依托年度便利化购汇额度、合法完税收入出境的合规本金，本金本身无需缴税，仅对股息、股权转让收益、基金分红等投资所得计征个税，境外已缴税款可依法抵免；二是资金由未完税收入、拆分购汇、地下钱庄等违规渠道出境的，监管可向上溯源核查资金来源，除追缴本金源头税款外，该笔资金衍生的全部投资收益一并计税，实现全链条穿透追责。

　　针对自然人红筹架构，《新规》结合37号文外汇登记制度实施穿透式监管。境内居民搭建BVI、开曼、香港多层控股SPV架构时，若未依法办理境外投资登记的，无法利用离岸主体规避纳税义务。依托受控外国企业CFC规则，注册在低税负地区的控股公司长期滞留利润不向境内分配，税务机关可直接视同利润已分配至实际控制人并征收个税。目前，国内多地机关已开启对存量红筹架构的专项排查，未完成备案的存量架构，应当尽快借助现有窗口期补办手续或有序拆解，逾期被稽查将面临高额补税与行政处罚。

　　六、未雨绸缪：整体评估各类叠加风险，有条不紊系统处置四大类资产

　　国家收紧海外资产管控是不可逆的长期政策，趁着当前窗口期主动完成合规梳理，是投资者控制风险、压缩整改成本的唯一优选方案。

　　从政策趋势来看，全球涉税信息交换体系不断完善，CRS常态化交换叠加金税四期等多部门实现数据互通，境内外信息壁垒被彻底打通。过去依靠离岸地区隐匿资产、规避纳税义务的操作模式彻底失效。虽然原则上新法不溯及已经作出的行政处罚，但是我国《个人所得税法》《税收征管法》长期有效，数十年前落地的香港及离岸存量资产，即便在境外无注册实体，凭借中国税收居民全球纳税规则，税务机关对恶意隐瞒的收入不受5年追征期限制，随时有权追溯征税，资产搁置不会消除固有法律隐患。

　　从整改成本对比来看，主动自查与被动稽查成本悬殊。现阶段自行梳理境外资产、补报往期末申报收益，可适用税务机关自查容错政策，实现滞纳金、罚款的从宽处理。否则，一旦被大数据预警立案稽查，则需面对全额补缴税款、滞纳金外加高额罚金，大额涉税案件经济损失极高，还存在涉刑风险。

　　从实操时机来看，当前属于多重窗口期叠加的黄金整改阶段：跨境券商整改期、个税年度申报期、多地离岸资产自查政策同步落地，投资者可分步梳理境外证券、海外基金、红筹股权、境外不动产四大类资产，有序完成收益补申报、架构补备案、闲置资产合规赎回返程等工作。随着常态化稽查持续推进，后续整改空间不断压缩、处置成本持续走高。

　　本文撰写季若琳亦有贡献。

　　作者简介

　　全开明 合伙人

　　kaimingq@allbrightlaw.com

　　洪一帆 合伙人

　　michaelhong@allbrightlaw.com

　　袁苇 律师

　　shenlu@allbrightlaw.com

　　谢美山 律师

　　xiemeishan@allbrightlaw.com

　　来源简介

　　上海市锦天城律师事务所

　　官方网站:https：//www.allbrightlaw.com/CN

　　锦天城律师事务所成立于1999年，是一家提供一站式法律服务的综合性律师事务所，在核心业务领域具备行业领先优势。

　　一、底层征税逻辑

　　（一）“先分后税”的底层逻辑

　　合伙企业本身不是企业所得税纳税主体（税收透明体），但这里的"透明"是对合伙人所得税而言——合伙企业是个人所得的计算载体和扣缴义务人，当年实现的全部生产经营所得和其他所得——无论是否实际分配——按分配比例分摊到各合伙人，由合伙人根据自身身份（自然人/法人/其他组织）分别缴纳个税或企业所得税。

　　【实务要点】

　　财税〔2008〕159号第三条明确，“生产经营所得和其他所得”中的“其他所得”包括企业当年留存的所得（利润）。所以法理上：利润已实现=纳税义务已触发，哪怕收益还在合伙企业账上，税也得先算。但实务中这正是大量稽查案件的导火索——许多合伙人抱着"没拿到现金就不申报"的误解。 

　　（二）所得性质：不是GP/LP身份决定税目，而是所得来源决定

　　二、创投合伙企业从投资到退出全流程涉税拆解

　　（一）投资取得（出资/认购股权）

　　（二）持有期间

　　（三）股权转让、项目退出

　　1.合伙企业卖出其持有的底层公司股权

　　（1）股权转让收入-股权原值（投资成本）-转让环节合理税费（印花税、中介费等）=股权转让所得（应税所得）

　　（2）该所得进入合伙企业当年所得计算框架，按合伙协议比例分摊给各合伙人自然人合伙人的份额：

　　[1]非创投企业或创投未选/不符合单一基金核算→走经营所得，5%~35%；

　　[2]合规备案的创投企业+已完成税务单一基金核算备案→个人合伙人分得的股权转让所得按20%（财税〔2019〕8号）

　　[3]法人合伙人的份额→计入该法人自身企业所得税应纳税所得额（不能套用居民企业间股息红利免税条款）

　　【注意】

　　单一投资基金核算下，所得不混入通用"经营所得池"，而是按8号文第三条定义的口径：在一个纳税年度内从不同创投项目的股权转让所得和股息红利所得分别核算，同年度内项目间互抵，净所得分摊给个人合伙人后直接×20%。 

　　2.合伙人转让自己的合伙份额（退伙/二级转让）（这不是“合伙企业转让资产”，而是合伙人个人财产转让行为：

　　（1）自然人转让合伙份额：按“财产转让所得”，税率20%

　　计税依据=转让收入−该份额的财产原值（通常为累计实缴出资中对应的计税基础）−合理税费

　　【实务争议】

　　重复征税争议：已按“先分后税”就留存利润缴过经营所得税的那部分净资产增值，在份额转让时现行法规没有直接排除条款——份额转让收入中可能再次涵盖了已税利润的价值。这是税企拉锯的经典地带，实务中有些地区允许以“份额对应的账面净资产（含税基）”作为原值扣减来缓解这个问题，但无全国统一豁免规则

　　（2）法人转让合伙份额：计入自身企业所得税应税所得，按资产转让损益处理；

 　　三、创投企业“20% 和5%~35%”的选择——基于财税〔2019〕8号文

　　【实务要点】

　　备案②和③有先后顺序+时间窗。交易已发生、退出款已收，再去"补办"单一基金核算备案不能追溯按20%追认。

　　【注意】

       但实务中有先退款后补办的，税务机关没有追溯，可以就此争取。 

　　四、税务稽查争议实务点汇总

　　争议一：转让收入要不要确认?何时确认?

　　争议二：所得5%~35%还是财产转让所得20%?

　　争议三：核定征收、税收洼地、“空壳合伙”问题

　　《关于权益性投资经营所得个人所得税征收管理相关规定》（财政部 税务总局公告2021年第41号）：持有股权、股票、合伙企业财产份额等权益性投资的个独/合伙企业，一律查账征收，核定征收事实上关闭

　　【稽查重点】

　　1.园区承诺核定→虚假申报（虚构成本、虚构国债利息免税、提前注销逃逸）→穿透追责；

　　2.实质性运营要求：真实经营场所、人员、决策留痕，否则财政返还也可能被追回。　　争议四：转让价格偏低，是否被核定调整?

　　关联方之间低价/1元转让是红线。税务机关有权按净资产核定法/类比法调整。合理理由（司法强制执行、政策性重组等）需书面证据链，否则核定补税。

　　争议五：亏损结转与跨项目互抵

　　1.单一基金核算：

　　同一年内项目间得失互抵，年度净损失不能跨年向后结转；

　　2.整体核算（5%~35%）：

　　按年度经营所得净额计税，亏损在合伙企业层面理论可留待以后年度经营所得弥补，但个人合伙人从这一个合伙企业分得的亏损，不能拿去抵减他从其他来源（工资薪金、其他企业经营所得等）获得的所得；

　　争议六：纳税地点——注册地vs被投企业所在地

　　实务中存在注册地与被投企业所在地税务机关的信息交叉比对。基础规则以扣缴义务人（合伙企业）主管税务机关为主口径，但金税四期+证券登记结算数据联动使异地隐匿极难。

　　争议七：成本原值凭证存在问题导致无法扣除被全额计税

　　早期出资→历次增资扩股→改制/转增/拆股→凭证遗失不连续 → 税务机关：无合法有效原值凭证导致无法证明扣除额，部分或全部转让收入直接作为应税所得。

　　【合规建议】

　　1.银行流水；

　　2.出资协议；

　　3.验资/确权文件；

　　4.被投公司工商档案；

　　5.历次变动决议；

　　6.改制审计报告；

　　争议八：创投70%投资额抵扣问题

　　《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》（财税〔2018〕55号）规定：有限合伙制创投企业投资中小高新/初创科技型企业满2年，法人合伙人可享投资额70%抵扣（注意：不适用于自然人合伙人个税）。

　　华北法税圈

　　联系方式：苏律师 18234180927

　　某中资企业投资非洲某国新能源汽车项目，年利润1亿元。项目公司在当地缴纳了30%的企业所得税，税后利润7000万元分红回国时，又被扣缴了5%的预提税。财务人员本以为，这笔境外税款回到国内可以全额抵免，结果在汇算清缴时发现：这5%的预提税“消失”了——它既退不回来，也抵不了境内的税，成了永久性利润损失。

　　这笔“消失”的税款，就是预提所得税（Withholding Tax）。它到底是什么？为什么已经缴过企业所得税，分红还要再缴一道？它到底是不是企业走出去时绕不开的“硬成本”？更关键的是，如果企业选择“不分国不分项”的抵免方式，这笔预提税能否“起死回生”？

　　一、预提所得税：不是独立税种，而是“源泉扣缴”

　　很多人误以为预提所得税是一个独立税种，其实不然。

　　预提所得税（Withholding Tax）本质上是所得税的一种征收方式，指在支付环节由付款方（如被投资企业）代扣代缴收款方（如境外股东）的所得税。它通常发生在资金跨境流动的“闸门”处：股息、利息、特许权使用费、租金等支付行为发生时，支付方有义务从源头扣缴税款，再将剩余资金汇出。

　　政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第三十七条规定：对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得应当缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。

　　这条规则并非中国特有，而是全球通行。绝大多数国家对非居民企业取得本国收入，同样采用源泉扣缴机制。区别在于税率高低：有的国家征10%，有的征15%，有的征30%。双边税收协定（DTA）的核心作用之一，就是将这个税率“压下来”。

　　二、为什么已经缴过企业所得税，分红还要缴预提税？

　　这是企业财务人员最常见的困惑：项目公司赚了钱，已经按30%缴过企业所得税了，为什么分红时还要被“割一刀”？

　　法律上，这是两笔独立的所得税，纳税人和征税对象完全不同： 

　　从来源国税务局的角度看：1. 企业在我的领土上赚钱，我要征企业所得税（如30%）；2. 利润要出境了，境外股东不在我的征管范围内，一旦汇出我就再也征不到税。因此，必须在资金出境的“闸门”处再设一道预提税，确保来源国的税收主权。

　　预提税的存在逻辑可以概括为三点：1.来源地税收主权：利润产生于本国，本国对利润出境有优先征税权；2.防止税基流失：如果不征预提税，利润一旦汇到境外，来源国对非居民股东完全失去征管能力；3.征管效率：由境内支付方代扣代缴，成本远低于跨国追税。

　　所以，预提税不是“重复征税”的法律概念，而是来源国对非居民股东行使征税权的必然结果。

　　三、案例：那笔“消失”的预提税，为何抵不了？

　　让我们用数字还原一个典型场景。

　　假设条件： 某集团通过某离岸金融中心控股平台，投资某非洲国家新能源汽车项目；　　项目公司年度税前利润：1亿元；

　　该国企业所得税税率：30%；

　　股息预提税税率（通过税收协定优惠后）：5%；

　　境内利润归集平台（某自贸港）适用税率：15%。

　　税负测算：

　　回到境内平台的税收抵免：

　　根据《企业所得税法》第二十三条、第二十四条以及财税〔2009〕125号文件，企业境外所得已纳税款可以抵免，但抵免限额 = 境外税前利润 × 中国适用税率。

　　抵免限额=1亿元×15%=1,500万元

　　抵免结果：

　　境外已缴税款合计3,350万元（企业所得税3,000万 + 预提税350万）；

　　抵免限额仅1,500万元；

　　可抵免金额 = 1,500万元（取限额内）；

　　境内平台实际补缴企业所得税：0元；

　　超额部分：3,350万 - 1,500万 = 1,850万元无法抵免。

　　其中，当地30%企业所得税超过了15%的抵免限额，直接把限额“占满”了。350万元预提税虽然理论上属于可抵免范围，但在限额之外，一分钱也抵不了。

　　财税〔2009〕125号规定，超额部分可以向后结转5年。但问题在于：未来每一年，当地项目照样缴纳30%企业所得税，每年都把抵免限额占满。这350万元预提税在5年结转期内几乎不可能“排上队”，最终形成永久性差异，直接从集团利润中蒸发。

　　因此，在企业所得税税率高于国内税率的国家，预提所得税虽然“可以抵免”，但实际上“抵不了”，成为纯粹的现金损失。

　　四、“不分国不分项”能否拯救这笔预提税？

　　有财务人员提出：如果选择“不分国（地区）不分项”的抵免方式，把全球境外所得合并计算，能否把这笔预提税“救回来”？

　　政策依据：财税〔2017〕84号第一条规定：企业可以选择按国（地区）别分别计算，或者不按国（地区）别汇总计算其来源于境外的应纳税所得额，分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。上述方式一经选择，5年内不得改变。

　　“不分国不分项”的逻辑是跨国调剂：把所有国家的境外所得合并为一个“大池子”，统一计算抵免限额。如果企业在高税国和低税国都有投资，高税国的超额抵免可以“取长补短”，弥补低税国的抵免不足。

　　但在单一高税国场景下，情况如何？

　　假设该集团仅在上述非洲国家有境外项目，全球境外应纳税所得额就是1亿元，抵免限额仍然是1,500万元。当地30%企业所得税 就把限额占满，预提税照样无处安放。此时，“不分国不分项”对预提税的硬成本属性没有任何弱化作用。

　　只有在多国布局下，才有可能“盘活”：

　　假设该集团同时在某离岸金融中心设有一家区域管理公司，年利润1000万元，因享受当地境外收入豁免政策，实际缴纳所得税仅30万元（有效税率3%）。如果采用“不分国不分项”：

　　此时，非洲国家30%企业所得税中的1,650万元可以进入限额，而离岸中心3%税率产生的“抵免余额空间”被非洲国家超额部分吸收。但即便如此，预提税350万元仍然排在企业所得税之后，能否被“消化”取决于企业所得税是否占满限额。

　　因此，“不分国不分项”是“锦上添花”而非“雪中送炭”。它只能在多国布局、且存在低税国利润的情况下，通过跨国调剂提高抵免效率；对于单一高税国投资，预提税的硬成本属性几乎无法被弱化。

　　五、预提所得税是企业的硬成本吗？

　　“硬成本”的定义是：无法通过税收筹划、成本转嫁或税收抵免予以消除的现金流出。

　　基于上述分析，预提所得税是否为硬成本，取决于投资目的国的税率结构和企业全球布局：

　　场景一：投资低税国（境外税率 < 15%）

　　假设某国企业所得税10%，预提税5%。境外已缴税款合计低于境内抵免限额，预提税可以全额抵免。此时预提税不是硬成本。

　　场景二：投资单一高税国（境外税率 > 15%）

　　如上述非洲国家企业所得税30%，预提税5%。境外已缴税款远超抵免限额，预提税被“锁死”在限额之外，无法回收。此时预提税就是硬成本，且“不分国不分项”也难以拯救。

　　场景三：多国布局下的跨国调剂

　　若企业在低税国（如某离岸中心有效税率3%）也有实质性利润，通过“不分国不分项”合并计算，高税国的超额抵免可以部分调剂至低税国空间。此时预提税成为硬成本的概率被弱化，但前提是低税国必须有“真实的抵免余额”，而非空壳。

　　场景四：税收协定的价值

　　税收协定将预提税从15%降至5%，每1亿元利润节省1,000万元现金流。但这5%的部分，在高税国投资场景下仍然大概率无法抵免，它依然是硬成本，只是“更便宜的硬成本”。

　　六、其他

　　1. 预提所得税不是“重复征税”，而是“来源国过路费” 。它与企业所在国的企业所得税并行不悖，是跨境利润分配中来源国对非居民股东的法定征税权。

　　2. 在单一高税国投资，预提所得税是真实的硬成本。当境外企业所得税已占满国内抵免限额时，预提税无法获得抵免，形成永久性利润损失。企业做海外投资测算时，不能只看企业所得税，必须把预提税纳入现金流模型。

　　3. “不分国不分项”无法拯救单一高税国场景下的预提税。跨国调剂的前提是“有低税国可以调剂”。如果企业仅在一个高税国投资，选择不分国不分项并不能提高预提税的抵免概率。

　　4. 双边税收协定（DTA）的价值在于“降低”而非“取消”。DTA可以把预提税率从15%压到5%甚至更低，节省的是真金白银的现金流出。但企业应清醒认识到：被压到5%的那部分，在高税国场景下大概率仍无法回收。

　　5.走出去前的“全链路税负测算”。建议企业在ODI备案前，测算以下公式：集团实际税负 = 境外企业所得税 + 境外预提税 + max（0, 国内税率 - 境外已缴有效税率）

　　如果境外企业所得税已高于国内税率，预提税就是“加项”，而不是“可抵免项”。只有在多国布局且低税国存在真实利润时，才可以通过“不分国不分项”适度软化这一硬成本。

　　写在最后：

       跨境投资的税务成本，往往藏在“抵免限额”这个细节里。预提所得税看似只有5%，但在高税国投资的语境下，它是一笔无法回收、无法抵免、且难以通过抵免方式选择予以规避的硬成本。企业走出去，既要算大账，也要算清这笔“小账”。

　　作者提示：内容由AI生成

　　一则看似不起眼的所得税批注，再度引发市场对资产（股权）划转是否适用特殊性税务处理的关注。

　　上海国投公司日前发布的2025年审计报告显示，其提交的居民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报成功，被上海长宁区税务局退回9.63亿元所得税。而在此之前，山东黄金、柳工集团、浙能集团等公司均因类似划转事项被税务机关认为不符合特殊性税务处理，最终补缴巨额企业所得税及滞纳金。

　　一退一补的迥异结果，是否意味着实操口径存在“温差”？多位业内人士接受证券时报记者采访时表示，该类划转的税务处理口径在实操中确实存在争议，建议出台可量化的征管细则与操作指引。

　　补税与退税各有原因

　　“近年来，资产（股权）划转特殊性税务处理的适用性一直是税企重点关注的热点话题。”普华永道中国内地交易税合伙人许栋接受证券时报记者采访时表示。

　　企业资产（股权）划转适用企业所得税特殊性税务处理的政策依据主要为财税[2014]109号（109号文）和国家税务总局公告[2015]40号（40号公告），本质是税款递延缴纳。上述政策明确，仅适用于100%控股关系的居民企业之间四类合规无偿划转情形，同时交易需满足三个核心要件，分别为具备合理商业目的、划转后12个月内经营及股权结构稳定、账务处理仅涉及资本层面调整。

　　君瀚律师事务所合伙人李芳接受证券时报记者采访时逐一分析了山东黄金、柳工集团、浙能集团、上海国投公司四个案例，拆解了补税和退税的原因。她认为，浙能集团（子对母无偿划转）案例中，补税主因在于会计处理违规，企业未通过事前增资、资本转增等合规方式补足资本缺口，只能通过冲减留存收益的方式完成账务处理，突破了政策规定的纯资本调整边界。柳工集团（母对子无偿划转）案例的问题在于股权存续稳定期未达标，资产划转完成后仅8个月，便引入外部战略投资者，对标的股权的控制权及权益结构进行调整，未满足12个月股权结构稳定的政策要求。山东黄金（子对母无偿划转）案例中，将两家持有核心探矿权、账面净资产为负值的子公司无偿划转并合并注销，交易架构以剥离亏损资产、调节计税基础为主要导向，不符合企业重组的经营性实质要求，同时也存在与浙能集团类似的财务处理瑕疵。

　　“上海国投公司成功退税，合规要点包括主体资质合规、账务处理仅调整实收资本等资本类科目、交易具备真实经营目的且遵守划转后12个月资产经营股权结构稳定的要求。”李芳说。

　　不过，根据税总稽便函〔2017〕165号指导口径，国资委不属于经营性居民企业，国资委100%控股的不同主体之间无偿划转股权或资产，原则上不适用109号文和40号公告规定的特殊性税务处理。

　　对此，李芳认为，上海国投公司退税案例，应是属地税务机关结合地方国企整合实际情况作出的突破性征管认定，不具备全国普适性。

　　存四大核心争议

　　从上述案例来看，无论是“先行适用后补缴”，还是“先行缴纳后退税”，都说明各地税务机关在实务判定中存在争议。

　　结合交易实质、账务规范、政策口径及商业目的维度，包括李芳在内的业内人士，针对资产（股权）划转是否适用特殊性税务处理，总结出四大类争议：

       一是国资体系跨主体划转的适格性分歧。根据税总稽便函〔2017〕165号稽查指导口径，国资委不属于税法规定的经营性居民企业，由国资委全资控股的不同市场化主体之间开展的无偿划转，不满足“100%直接控制”的狭义主体要求，原则上不得适用递延纳税政策，这也是多地税务机关的主流执行口径。但部分属地税务机关结合地方国企资源整合的背景，对主体适格性采取宽松认定标准，认可国资委全资控股体系内、股权权属清晰、层级规范的全资主体划转，符合109号文及40号公告的控制要求，可适用特殊性税务处理。

　　许栋认为，在国资体系内的重组交易，由国资委作为出资方参与的资产（股权）划转交易，能否适用特殊性税务处理是目前市场讨论热度较高的话题。若能进一步明确国资委在划转场景中适用特殊性税务处理的适格主体地位，将大幅降低国资体系内部资产（股权）划转的税负压力。

　　二是无偿划转账务处理的合规边界争议。根据税法口径，无偿划转属于股东权益层面的结构调整，全程不得影响企业损益，划出方仅可冲减实收资本、资本公积，严禁动用盈余公积、未分配利润等留存收益科目，一旦触碰损益类科目，即认定交易丧失递延纳税资格。但实务中存在部分宽松认知，认为留存收益冲减仅为会计账务找平方式，交易本质仍为内部无偿划转，未发生对外市场化交易、未实现真实收益，不应因账务处理的技术性瑕疵否定整体交易的特殊性税务处理资格。

　　“考虑到子公司冲减实收资本实操的难度，是否有进一步突破的可能（如可以允许冲减其他权益类科目）也是业内关注的热点之一。”许栋指出。

　　三是合理商业目的与税收筹划的界定争议。从严口径认为，企业通过“买壳—划转—注销”组合架构，定向剥离负资产、调节企业整体税基，即便附带产业整合背景，其核心经济导向为降低税负，属于缺乏合理商业实质的税收筹划行为，不予适用递延纳税政策。相对宽松口径则认为，国企内部亏损资产整合、不良资产出清、股权架构梳理属于常态化经营管理行为，是国企改革的常规操作，即便产生节税效果，也属于重组附带效应，不应直接否定商业目的与税务合规性。

　　四是12个月稳定期规则的适用尺度争议。从严执行口径认为，只要划转完成后12个月锁定期内发生股权结构变更、引入外部投资者、股权转让等行为，无论是否影响核心资产经营实质，均直接认定不符合稳定期要求，追溯否定已适用的特殊性税务处理。而宽松口径认为，12个月稳定期规则的立法初衷是遏制短期套利式税筹，若企业股权调整、融资行为属于长期产业布局，未改变划转资产的经营实质、无避税意图，不应机械适用政策否定递延纳税资格。

　　在李芳看来，当前资产划转是否适用特殊性税务处理的争议，本质是政策原则性条文与实务场景复杂性不匹配、总局稽查口径与地方征管实操口径不统一、形式合规审查与商业实质审查尺度不一致等所致。

　　亟须可量化的征管细则

　　资产（股权）划转特殊性税务处理现有政策条款的原则化、模糊化是引发业内争议交易涉税风险高发的核心原因，业内建议，税务部门应尽快出台更细化、可落地、可量化的征管细则与操作指引。

　　“对于划转适用特殊性税务处理存在模糊的条款，如果能够进一步出台实施细则或补丁文件，将有助于营造稳定、透明、可预期的税收环境。”许栋表示，“形式也可以更加多样化，比如，针对一些热点问题通过公开的政策解读或回复同样能够给企业带来进一步的确定性，避免因政策理解的偏差导致重大税务合规风险。”

　　李芳表示，当前资产划转税务处理存在属地执行差异，异地成功案例不具备普适参考性。企业需建立属地化前置合规机制，交易落地前主动向主管税务机关咨询实操口径，明确主体资格、商业目的、稳定期等认定标准。对存在争议的交易，应提前完成书面备案及涉税确认，固化征管共识，压缩自由裁量空间，规避事后纳税调整风险。

　　“如果能进一步厘清资产划转特殊性税务处理的合规边界，包括主体资格、账务标准、商业目的、执法口径等，既可压实企业重组的税务合规责任、防范恶意税筹行为，又能适配国企改革常态化的重组整合需求，有效化解长期以来的行业争议。”李芳说。

　　来源：证券时报   2026-06-05  A002版   作者：记者 张淑贤

　　在企业经营中，统借统还业务是降低融资成本的常见模式。不少财务小伙伴有疑问：统借统还业务利息收入免征增值税政策具体如何适用？增值税纳税申报表又该怎么填写？今天我们总结相关政策，为您一次梳理清晰~

　　一、相关政策

　　根据《财政部 税务总局关于增值税法施行后增值税优惠政策衔接事项的公告》(财政部 税务总局公告2026年第10号)第二条第二项第15目规定，2026年1月1日至2027年12月31日，统借统还业务利息收入免征增值税。

　　统借统还业务利息收入，是指统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息。

　　统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。

　　统借统还业务，是指：

　　(1)企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位(包括独立核算单位和非独立核算单位，下同)，并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。

　　(2)企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。

　　二、增值税申报表填写

　　1.增值税一般纳税人

　　A公司是增值税一般纳税人，在2026年5月收到统借统还利息收入1000元，符合统借统还业务利息收入免征增值税优惠，并开具增值税普通发票，则A公司增值税申报表填写如下：

　　1.填写《增值税及附加税费申报表附列资料(一)》(本期销售情况明细)。在19栏“服务、不动产和无形资产”的第3列“开具其他发票”填写1000。

填写完毕后，系统会自动将该数据带入到《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》第8栏“免税销售额”本月数中。

　　2.填写《增值税减免税申报明细表》。选择的免税性质代码和名称为“0001081509|SXA031900803统借统还业务取得的利息收入免征增值税优惠”，填写“免征增值税项目销售额”1000。

　　2.增值税小规模纳税人

　　B公司是增值税小规模纳税人，在2026年5月收到统借统还利息收入1000元，符合统借统还业务利息收入免征增值税优惠，并开具增值税普通发票，则B公司的增值税申报表填写如下：

　　1.填写《增值税及附加税费申报表(小规模纳税人适用)》。在“服务、不动产和无形资产”列、第12栏“其他免税销售额”，填写销售额为1000。

　　2.填写《增值税减免税申报明细表》。选择的免税性质代码和名称为“0001081509|SXA031900803统借统还业务取得的利息收入免征增值税优惠”，填写“免征增值税项目销售额”1000。