2018年8月30日上午国家税务总局所得税司对国家税务总局2018年第三季度政策进行了解读，小编整理了企业委托境外研发费用税前加计扣除政策的权威解读，供大家学习。

随着我国经济的持续快速发展，较多企业尤其是大中型企业逐步走出国门，吸纳和学习国际先进管理经验和科技创新技术，其研发活动也随之遍布全球，委托境外机构进行研发创新活动也成为企业研发创新的一项基本行为。因此，为促进企业加大科技研发和技术创新，鼓励企业充分利用国内外先进技术资源，加强创新能力的开放合作，促进我国产业转型升级，增强我国在科技研发领域的话语权和竞争力，国务院决定取消企业委托境外研发费用不得加计扣除限制，允许符合条件的委托境外研发费用加计扣除。

1、政策名称

《关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2018〕64号）

2、政策解读

[政策条文]

第一条 委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。

上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

[政策解读]

委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。

委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

本条文提到两个比例，一个是80%，委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。此项规定与委托境内研发费用加计扣除的规定是一致的，并非委托境外研发费用加计扣除政策的特殊规定。另一个是三分之二，委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。此项规定是委托境外研发费用加计扣除政策与委托境内研发的主要区别之一，设置三分之二的比例主要有以下两点考虑：

第一点是与高新技术企业认定管理办法的规定趋同。高新技术企业认定管理办法规定企业在中国境内发生的研发费用总额占全部研发费用总额的比例不低于60%，换算一下，境外与境内研发费用之比就是2:3,实际与委托境外研发费用加计扣除政策规定的比例是一致的。二是引导企业以境内研发为主。一国创新能力的提升主要依赖于自主研发，委托境外研发仅是有益补充，不应占据主导地位。出于上述考虑，在高新技术企业认定管理办法表述的基础上，财税〔2018〕64号明确委托境外研发费用适用加计扣除政策时，以境内研发费用作为计算比例的基数，即境内发生符合条件的研发费用是委托境外研发费用适用加计扣除政策的前提。

举例说明如下：某企业2018年发生委托境外研发费用100万元，当年境内符合条件的研发费用为110万元。按照政策规定，委托境外发生研发费用100万元的80%计入委托境外研发费用，即为80万元。当年境内符合条件的研发费用110万元的三分之二的部分为73.33万元。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分即为73.33万元，因此最终委托境外研发费用73.33万元可以按规定适用加计扣除政策。

第二点，独立交易原则和委托关联方的要求与委托境内研发费用加计扣除的规定是一致的，并非针对委托境外的特殊规定。

[政策条文]

第二条 委托境外进行研发活动应签订技术开发合同，并由委托方到科技行政主管部门进行登记。相关事项按技术合同认定登记管理办法及技术合同认定规则执行。

[政策解读]

按照委托境内研发费用加计扣除政策的管理要求，委托合同需经科技行政主管部门登记。对于委托境外研发的，为便于管理，财税〔2018〕64号文也要求签订技术开发合同并到科技行政主管部门登记。所不同的是，委托境内研发由受托方登记，但考虑到委托境外的受托方在国外，要求受托方登记不具有操作性，因此财税〔2018〕64号文对此进行了调整，由委托方登记即可。

[政策条文]

第三条 企业应在年度申报享受优惠时，按照《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）的规定办理有关手续，并留存备查以下资料：

（一）企业委托研发项目计划书和企业有权部门立项的决议文件；

（二）委托研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单；

（三）经科技行政主管部门登记的委托境外研发合同；

（四）“研发支出”辅助账及汇总表；

（五）委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据；

（六）当年委托研发项目的进展情况等资料。

企业如果已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为资料留存备查。

[政策解读]

按照国务院“放管服”的要求，税务总局近期修订发布了国家税务总局公告2018年第23号，明确企业享受税收优惠时，采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，在年度纳税申报及享受优惠事项前无需再履行备案手续、也无需再报送备案资料，原备案资料全部作为留存备查资料保留在企业。财税〔2018〕64号文明确委托境外研发费用适用加计扣除政策的，按照国家税务总局公告2018年第23号规定办理即可。但同时考虑到委托境外研发活动的特殊性，在研发费用加计扣除政策的基础上，增加委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据、当年委托研发项目的进展情况两项留存备查资料，为后续管理提供有力抓手。

[政策条文]

第四条 企业对委托境外研发费用以及留存备查资料的真实性、合法性承担法律责任。

[政策解读]

由于目前采用“自行判别，申报享受，相关资料留存备案”的方式，以及受托方在境外，税企双方存在着一定程度上的信息不对称，因此64号文对企业应该承担的责任进行了重申和强调，即企业对委托境外研发费用以及留存备查资料的真实性、合法性承担法律责任。

[政策条文]

第五条 委托境外研发费用加计扣除其他政策口径和管理要求按照《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）、《财政部税务总局科技部关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2017〕34号）、《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）等文件规定执行。

[政策解读]

除了财税〔2018〕64号的政策口径和管理要求外，委托境外研发费用加计扣除的其他政策口径和管理要求，如加计扣除比例、适用对象、负面清单行业、研发项目费用支出明细情况的具体要求等均按照现行研发费用加计扣除政策的规定执行。

[政策条文]

第六条 本通知所称委托境外进行研发活动不包括委托境外个人进行的研发活动。

[政策解读]

财税〔2018〕64号文明确委托境外进行研发活动不包括委托境外个人进行的研发活动，即委托境外个人发生的研发费用不能适用加计扣除政策。经了解，发生委托境外研发活动的企业均是委托境外机构，不涉及委托境外个人的情况，因此明确不包括委托境外个人，并不影响企业享受优惠。

关于“附有销售退回条款的销售业务”收入金额确认问题，新旧收入准则的规定是大不相同的，下面我们一起来看一下吧

一、《企业会计准则第14号——收入》（2006）

“第四条 销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；

（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；

（三）收入的金额能够可靠地计量；

（四）相关的经济利益很可能流入企业；

（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

第五条 企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。”

商品所有权上主要风险和报酬转移的判断根据上述第四条规定，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，构成确认销售商品收入的重要条件，销售商品收入金额的计量根据上述第五条规定判断，企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。

同时参考 《企业会计准则第13号——或有事项》（2006）“第二条 或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项”。在准则指南中明确，由未来事项决定，是指或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定。

因此，对于“附有销售退回条款的销售业务”，销售业务发生时，应该按照准则规定判断，符合销售收入确认条件的，应该全额确认收入，同时，对于销售退回条款形成的事项可能导致的退货的金额，应该作为预计负债处理。

二、《企业会计准则第14号——收入》（2017）

“第三十二条 对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的 成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。

每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况， 如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。”

根据上述规定，可以看出，在新旧准则下，收入确认的金额是不同的。在新《收入》准则下，在销售业务发生时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额确认收入，即不包含预期因销售退回将退还的金额，不是全额确认收入，这就是与原准则的最大不同。

而且，需要在每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。比如3月份发生的销售业务，在12月份重新估计未来销售退回情况，有变化的，应该在12月调整该业务的收入确认金额。

举个例子：

甲公司是一家三星手机销售公司，2018年3月1日，甲公司向乙公司销售100部S8手机，单位销售价格为5850元，单位成本为4000元，开出的增值税专用发票上注明的销售额为50万元，增值税额为8.5万元。手机已经发出，但款项尚未收到。根据协议约定，乙公司应于2018年12月31日之前支付货款，在2019年3月31日之前有权退回未销售完的手机。甲公司根据过去的经验，估计该批手机的退货率约为20%。在2018年12月31日，甲公司对退货率进行了重新评估，认为只有10%的手机会被退回。甲公司为增值税一般纳税人，实际发生退回时开具红字增值税专用发票，假定手机发出时控制权转移给乙公司。

甲公司的账务处理如下：

（1）2018年3月1 日发出手机时

借：应收账款 585000

贷：主营业务收入 400000

预计负债——应付退货款 100000

应交税费——应交增值税（销项税额） 85000

借：主营业务成本 320000

应收退货成本 80000

贷：库存商品 400000

（2）2018年12月31日收到货款时

借：银行存款 585000

贷：应收账款 585000

（3）2018年12月31日，甲公司对退货率进行重新评估，估计该批手机的退货率约为10%

借：预计负债——应付退货款 50000

贷：主营业务收入 50000

借：主营业务成本 40000

贷：应收退货成本 40000

（4）假设2019年3月31日实际退货量为5部，退货款当时支付

借：库存商品 20000

预计负债——应付退货款 50000

贷：应收退货成本 20000

主营业务收入 25000

银行存款 29250

应交税费——应交增值税（销项税额） 4250（红字）

借：主营业务成本 20000

贷：应收退货成本 20000

在新《收入》准则下，“附有销售退回条款的销售业务”还需要注意的问题：在商品控制权转移时开具增值税发票的，增值税的销售额与会计确认收入金额会有差异。因为增值税的税收政策规定，在销售时开具发票的，增值税纳税义务时间为开具发票的当天。

众所周知，用人单位不招聘残疾人员工或者安排残疾人就业达不到其所在地省、自治区、直辖市人民政府规定比例，又或者达不到要求用人单位安排残疾人就业的比例不得低于本单位在职职工总数的1.5%规定的，应缴纳残疾人就业保障金。但安置残疾人同样还有意想不到的好处，现在小编带大家了解一下：

一、增值税——限额即征即退

1.政策依据

财政部、国家税务总局《关于促进残疾人就业增值税优惠政策的通知》（财税[2016]52号）

国家税务总局关于发布《促进残疾人就业增值税优惠政策管理办法》的公告（国家税务总局公告2016年第33号）

2.优惠事项

安置的每位残疾人每月可退还的增值税具体限额，由县级以上税务机关根据纳税人所在区县（含县级市、旗，下同）适用的经省（含自治区、直辖市、计划单列市，下同）人民政府批准的月最低工资标准的4倍确定。

二、企业所得税——100%加计扣除

1.政策依据

财政部、国家税务总局《关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》（财税[2009]70号）

国家税务总局关于发布修订后的《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告（国家税务总局公告2018年第23号）

2.优惠事项

企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，可以在计算应纳税所得额时按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。企业就支付给残疾职工的工资，在进行企业所得税预缴申报时，允许据实计算扣除；在年度终了进行企业所得税年度申报和汇算清缴时，再依照规定计算加计扣除。

三、土地使用税——减征或免征

1.政策依据

《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）

2.优惠事项

对在一个纳税年度内月平均实际安置残疾人就业人数占单位在职职工总数的比例高于25%（含25%）且实际安置残疾人人数高于10人（含10人）的单位，可减征或免征该年度城镇土地使用税。具体减免税比例及管理办法由省、自治区、直辖市财税主管部门确定。

四、地方政府——就业奖励

为鼓励用人单位安排残疾人就业，促进和稳定残疾人就业，部分地方省市残疾人用人单位可享受超比例安排残疾人就业奖励，以下以北京市为例。

1.政策依据

关于印发北京市用人单位安排残疾人就业岗位补贴和超比例奖励办法的通知(京残发〔2012〕44号)

2.优惠事项

用人单位安排残疾人就业，按照与残疾人职工签订劳动合同情况(事业单位签订聘用合同，下同)和下列标准给予岗位补贴和超比例奖励：

①对与残疾人职工签订1年以上(含1年)固定期限劳动合同的，在合同期内按照每人每年3000元的标准给予岗位补贴；

②对与残疾人职工签订无固定期限劳动合同的，在合同存续期间按照每人每年5000元的标准给予岗位补贴；

③对超过本单位职工总数1.7%比例安排残疾人就业的，在上述岗位补贴的基础上，每多安排1名残疾人就业，再按照每人每年6000元的标准给予超比例奖励；

④与残疾人职工签订固定期限劳动合同且享受人力资源和社会保障部门岗位补贴的用人单位，不得同时享受本办法规定的岗位补贴；享受人力资源和社会保障部门岗位补贴且与残疾人职工签订无固定期限劳动合同的，可按照本办法规定的岗位补贴标准享受差额部分的补贴。

⑤岗位补贴和超比例奖励标准将参照本市促进就业优惠政策相关标准视情调整。

小编整理的政策里，都有享受优惠的详细条件和申请流程，符合优惠政策的企业赶紧行动起来吧。

为进一步激励企业加大研发投入，加强创新能力开放合作，财政部、税务总局与科技部日前联合发布了《关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2018〕64号）。64号文解绑了企业委托境外研发的限制，允许委托境外研究开发费用亦可享受加计扣除优惠政策。64号文自2018年1月1日起执行。

一、委托研发的界定

企业研发活动一般分为自主研发、委托研发、合作研发、集中研发以及以上方式的组合。委托研发则是指被委托单位或机构基于企业委托而开发的项目，企业以支付报酬的形式获得被委托单位或机构的成果。

实务应当注意“委托研发”与“合作研发”的区别：

委托项目的特点是研发经费受委托人支配，项目成果必须体现委托人的意志和实现委托人的使用目的。研发成果的所有权，只有委托方部分或全部拥有时，才可按照委托研发享受加计扣除政策。若知识产权最后属于受托方，则不能按照委托研发享受加计扣除政策。

合作研发是指研发立项企业通过契约的形式与其他企业共同对项目的某一个关键领域分别投入资金、技术、人力，共同参与产生智力成果的创作活动，共同完成研发项目。合作研发共同完成的知识产权，其归属由合同约定，如果合同没有约定的，由合作各方共同所有。可以享受研发费用加计扣除优惠政策的合作方应该拥有合作研发项目成果的所有权。合作各方应直接参与研发活动，而非仅提供咨询、物质条件或其他辅助性活动。

二、委托境外研究开发费用可以税前加计扣除

64号文明确了企业委托境外机构研究开发可以享受委托境内机构进行研发活动的同等待遇：

委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。

上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

三、境外机构的定义

《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局2015年第97号）明确受托研发的境外机构的定义。

受托研发的境外机构，是指依照外国和地区（含港澳台）法律成立的企业和其他取得收入的组织。

需要注意的是，64号文依然规定，委托境外进行研发活动不包括委托境外个人进行的研发活动，即委托境外个人进行研发不得享受加计扣除。

四、技术开发合同登记要求

委托境外进行研发活动应签订技术开发合同，并由委托方到科技行政主管部门进行登记。相关事项按技术合同认定登记管理办法及技术合同认定规则执行。

《国家税务总局 科技部关于加强企业研发费用加计扣除政策贯彻落实工作的通知》（税总发〔2017〕106号） 规定：各级税务部门和科技部门要简化管理方式，优化操作流程，确保政策落地。优化委托研发合同登记管理方式，坚持“实质重于形式”的原则。凡研发项目合同具备技术合同登记的实质性要素，仅在形式上与技术合同示范文本存在差异的，也应予以登记，不得要求企业重新按照技术合同示范文本进行修改报送。

五、享受加计扣除优惠办理办法

《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）的规定，企业委托境外研究开发费用享受加计扣除优惠采用“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。

企业应当自行判断是否符合加计扣除规定的条件，符合条件的自行计算减免税额，并通过填报企业所得税纳税申报表享受税收优惠。同时，归集和留存以下资料备查：

1．企业委托研发项目计划书和企业有权部门立项的决议文件；

2．委托研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单；

3．经科技行政主管部门登记的委托境外研发合同；

4．“研发支出”辅助账及汇总表；

5．委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据；

6．当年委托研发项目的进展情况等资料。

7．企业如果已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为资料留存备查。

企业应当在完成年度汇算清缴后，将留存备查资料归集齐全并整理完成，以备税务机关核查。留存备查资料应从企业享受优惠事项当年的企业所得税汇算清缴期结束次日起保留10年。

国家税务总局在近期发布了2019年第38号公告——《关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（以下简称“38号公告”），关于此公告，我们可以从以下几个方面来学习。

一、异常凭证范围

在38公告中第一条和第二条，明确规定符合下列情形之一的增值税专用发票，列入异常凭证范围，与之前的政策相比，异常凭证范围扩大了。

1、纳税人丢失、被盗税控专用设备中未开具或已开具未上传的增值税专用发票。

2、非正常户纳税人未向税务机关申报或未按规定缴纳税款的增值税专用发票。

3、增值税发票管理系统稽核比对发现“比对不符”“缺联”“作废”的增值税专用发票。

4、经税务总局、省税务局大数据分析发现，纳税人开具的增值税专用发票存在涉嫌虚开、未按规定缴纳消费税等情形的。

5、属于《国家税务总局关于走逃(失联）企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第76号）第二条第（一）项规定情形的增值税专用发票，即：

（1）商贸企业购进、销售货物名称严重背离的；生产企业无实际生产加工能力且无委托加工，或生产能耗与销售情况严重不符，或购进货物并不能直接生产其销售的货物且无委托加工的。

（2）直接走逃失踪不纳税申报，或虽然申报但通过填列增值税纳税申报表相关栏次，规避税务机关审核比对，进行虚假申报的。

6、增值税一般纳税人申报抵扣异常凭证，同时符合下列情形的，其对应开具的增值税专用发票列入异常凭证范围：

（1）异常凭证进项税额累计占同期全部增值税专用发票进项税额70%（含）以上的；

（2）异常凭证进项税额累计超过5万元的。

尤其需要大家注意的是公告的第二条（即上述第6项）规定，这个是文件规定中最“狠”的一条，看来税局希望在打击虚开发票行为方面能够发力。一个企业申报抵扣的增值税凭证只要满足任何一个情形的，那么这个企业开具的增值税专用发票都将列入异常凭证范围，都将会让受票单位的税局进行协查。这样一来对企业的声誉和经营将产生重大影响，所以在此提醒大家注意，另外还需要注意提防上家，避免由于上家异常而殃及自己。

二、取得的异常凭证的应如何处理？

在38号公告第三条的第（一）、（二）、（三）项中给予了明确规定：

1、尚未申报抵扣增值税进项税额的，暂不允许抵扣。已经申报抵扣增值税进项税额的，除另有规定外，一律作进项税额转出处理。

2、尚未申报出口退税或者已申报但尚未办理出口退税的，除另有规定外，暂不允许办理出口退税。适用增值税免抵退税办法的纳税人已经办理出口退税的,应根据列入异常凭证范围的增值税专用发票上注明的增值税额作进项税额转出处理；适用增值税免退税办法的纳税人已经办理出口退税的，税务机关应按照现行规定对列入异常凭证范围的增值税专用发票对应的已退税款追回。

纳税人因骗取出口退税停止出口退（免）税期间取得的增值税专用发票列入异常凭证范围的，按照本条第（一）项规定执行。

3、消费税纳税人以外购或委托加工收回的已税消费品为原料连续生产应税消费品，尚未申报扣除原料已纳消费税税款的，暂不允许抵扣；已经申报抵扣的，冲减当期允许抵扣的消费税税款，当期不足冲减的应当补缴税款。

在这需要提醒大家注意的是，已经申报抵扣增值税进项税额的，在发现当期一律作进项税额转出处理，在转出当期进行申报纳税，但是不应该交滞纳金。

4、对于A级纳税人取得的异常凭证的按照以下规定处理：

纳税信用A级纳税人取得异常凭证且已经申报抵扣增值税、办理出口退税或抵扣消费税的，可以自接到税务机关通知之日起10个工作日内，向主管税务机关提出核实申请。经税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣、出口退税或消费税抵扣相关规定的，可不做进项税额转出、追回已退税款、冲减当期允许抵扣的消费税税款等处理，纳税人逾期未提出核实申请的，应于期满后按照本公告第三条第（一）、（二）、（三）项规定做相关处理。

这就体现出纳税信用A级纳税人的优越性了，相当于给与A级纳税人一个宽大处理，自接到税务机关通知之日起10个工作日内，向主管税务机关提出核实，不必一律先作进项税额转出处理，不会先占用企业的资金。在此希望大家尽量合规规范，维护好自己企业的纳税信用。

三、异议处理

在38号公告第三条的第（五）项中给予了明确规定。

纳税人对税务机关认定的异常凭证存有异议，可以向主管税务机关提出核实申请。经税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣或出口退税相关规定的，纳税人可继续申报抵扣或者重新申报出口退税；符合消费税抵扣规定且已缴纳消费税税款的，纳税人可继续申报抵扣消费税税款。

四、管理措施

在38公告中第四条和第五条，针对不同的企业对象给予了不同规定：

1、经税务总局、省税务局大数据分析发现存在涉税风险的纳税人，不得离线开具发票,其开票人员在使用开票软件时，应当按照税务机关指定的方式进行人员身份信息实名验证。

2、新办理增值税一般纳税人登记的纳税人，自首次开票之日起3个月内不得离线开具发票，按照有关规定不使用网络办税或不具备风险条件的特定纳税人除外。

五、实施时间

在38公告中第六条规定：自2020年2月1日起施行。

税收具有强制性、无偿性和固定性的特征，你知道税收的分类有哪些吗？根据各种税收的目的和作用不同，我国的税收大致有以下几种类型：

1.按征税对象不同，税收可以划分为货物劳务税、所得税、资源税和财产行为税。

货物劳务税又称为流转税，是指在生产、流通和服务领域中，以销售商品或提供劳务而取得的销售收入额或营业收入额为征税对象的税收，主要包括增值税、消费税、车辆购置税、关税。

所得税是指以各种所得额为征税对象的税收,主要包括两大税种，即个人所得税和企业所得税。

资源税是以各种应税自然资源为征税对象、为了调节资源级差收入并体现国有资源有偿使用而征收的一种税。

财产行为税是指以纳税人所拥有或支配的财产数量或财产价值为征税对象，或者为了某些特定目的以某些特定行为为征税对象的税收。在我国现行税制体系中，属于财行行为税的有契税、土地增值税、印花税、房产税、城市维护建设税、城镇土地使用税、车船税等。

2.按计税依据不同，税收可以分为从量税和从价税。

从量税是指以征税对象的自然计量单位(重量、面积、件数等)为依据，按固定税额计征的税收。从量税实行定额税率，具有计算简便等优点，如我国现行的耕地占用税、车船税和城镇土地使用税。

从价税是指以征税对象的价值量为依据，按一定比例计征的税收。从价税实行比例税率和累进税率，税收负担比较合理，如我国现行的增值税、关税和所得税等。

3.按税收与价格关系不同，税收可分为价内税和价外税。

价内税是指税款包含在应税商品价格内，作为商品价格组成部分的税收，如消费税、关税等。

价外税是指税款独立于商品价格之外，不作为商品价格的组成部分，如增值税。

4.按税收管理和支配权限的归属不同，税收可分为中央税、地方税、中央与地方共享税。

中央税是指由中央政府征收和管理使用或由地方政府征收后全部划归中央政府所有并支配使用的税收，如关税。

地方税是指由地方政府征收和管理使用的税收，如财产行为税。地方税一般收入稳定，并与地方经济利益关系密切。

中央与地方共享税是指税收的管理权和使用权属中央政府和地方政府共同拥有的税收，如增值税、资源税等。

5.按税收负担是否易于转嫁，税收可分为直接税与间接税。

直接税是指税负不易转嫁，纳税主体直接承担税负的税收，即纳税人与负税人为同一人，如企业所得税。

间接税是指纳税主体通过一定方式，将缴纳税收的部分或全部转嫁给他人负担的税收，如增值税、关税等。

很多房地产企业在销售商品房时，向购房客户收取两部分价款，一部分是正常房屋价款，另一部分是装修价款，应如何缴税？

正常情况下销售房屋同时提供精装修，这本质上就是精装修房啊，但实务中由于特殊原因（高房价无法备案或者强行避税），开发商可能将房款拆开处理，同业主分别就房款和装修款签署两份合同，就形成了房价+装修款的格局。

这里性质判断的关键在于装修款谁来收，实务中有两种常见模式：

模式一

开发商同时就商品房销售和装修同业主签署协议，同时收取房款和装修款；

这种模式会被税务机关认定为强行分拆购房款，因此各个税种的处理都会按照这个逻辑进行。

对于增值税和企业所得税而言装修成本如何核算均无问题，但对于土地增值税而言，如果企业自行核算时将两笔业务分开处理，那么装修成本就计入其他业务成本，而非开发成本，这样在土增清算中税务机关能否予以确认？实务中存在争议，我的意见是既然收入要并进来，成本亦应该并进来，这样财税中的配比原则才有意义。

模式二

开发商同业主签署商品房销售合同，另外一家装修公司同业主签署装修合同，价款双方分别收取（有时候开发商也会代收）

这种模式虽然仍为开发商自行操作，但由于区分了两家企业进行实施，财税处理自然也是分开处理。

需要特别注意的是，这种分开模式在实务操作中可能难度更大，必须要说服业主同开发商和装修公司同时签署协议，并且将房款拆分交给两家企业，很多业主可能并不情愿，因此是否行得通并不一定。

同时有一点特别需要提醒企业，销售的商品房是毛坯房还是精装修房其实是在规划阶段就已经确定了的，并要在网签合同中进行标注。因此在房企进行价格安排和合同分拆时一定要考虑到商品房的规划标准，如果出现最终收款、合同签署同实际业务不符的情况，将引发涉税风险。

夏至将至，天气愈发炎热，很多企业不仅按照规定向特定工作条件下的劳动者发放了高温津贴，而且还向所有在职员工发放现金补贴或是实物形式的防暑降温饮料。那么，企业发放的高温津贴与防暑降温费是否是一回事儿？企业给员工发放的现金或是实物形式的防暑降温费支出如何在企业所得税税前扣除？今天，小编就跟您唠唠关于防暑降温费与高温津贴相关的那些税事儿~

　　问题一

　　高温津贴因何而来？

　　根据《关于印发<防暑降温措施管理办法>的通知》(安监总安健〔2012〕89号)第十七条规定：

　　劳动者从事高温作业的，依法享受岗位津贴。

　　用人单位安排劳动者在35℃以上高温天气从事室外露天作业以及不能采取有效措施将工作场所温度降低到33℃以下的，应当向劳动者发放高温津贴，并纳入工资总额。

　　高温津贴标准由省级人力资源社会保障行政部门会同有关部门制定，并根据社会经济发展状况适时调整。

　　问题二

　　如何理解发放高温津贴涉及的高温作业、高温天气作业特定条件？

　　根据《关于印发<防暑降温措施管理办法>的通知》(安监总安健〔2012〕89号)第三条规定：

　　高温作业是指有高气温、或有强烈的热辐射、或伴有高气湿(相对湿度≥80%RH)相结合的异常作业条件、湿球黑球温度指数(WBGT指数)超过规定限值的作业。

　　高温天气是指地市级以上气象主管部门所属气象台站向公众发布的日最高气温35℃以上的天气。

　　高温天气作业是指用人单位在高温天气期间安排劳动者在高温自然气象环境下进行的作业。

　　问题三

　　用人单位能否以防暑降温饮料充抵高温津贴？

　　根据《关于印发<防暑降温措施管理办法>的通知》(安监总安健〔2012〕89号)第十一条规定：

　　用人单位应当为高温作业、高温天气作业的劳动者供给足够的、符合卫生标准的防暑降温饮料及必需的药品。不得以发放钱物替代提供防暑降温饮料，防暑降温饮料不得充抵高温津贴。

　　问题四

　　纳入工资总额的高温津贴能否直接在企业所得税税前扣除？

　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十四条规定：

　　企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

　　因此，用人单位向劳动者发放纳入工资总额计算的高温补贴可以直接在企业所得税税前扣除。

　　由上述4个问题可知，高温津贴的支付范围是符合特定条件要求的劳动者，非人人可以享受。然而，在实务中很多企业通常也会以“高温补贴”名义发放给所有员工防暑降温费，而这种防暑降温费属于福利费的一种。在实务中，诸如高温冶炼企业等在劳保支出中也会出现防暑降温费支出，那么，具有福利性质的职工防暑降温费与劳动保护支出中防暑降温费能否直接在企业所得税税前扣除呢？我们继续往下看~

　　问题五

　　企业支付的具有福利性质的职工防暑降温费能否直接税前扣除？

　　根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第三条“关于职工福利费扣除问题”相关规定，企业职工福利费包括以下内容：

　　为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

　　因此，企业为职工支付的具有福利性质的职工防暑降温费不能直接在企业所得税税前扣除，应当按照职工福利费扣除限额标准在税前列支扣除，即企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

　　问题六

　　企业发生的劳动保护支出中涉及的防暑降温费能否直接税前扣除？

　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十八条规定：企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

　　参照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十八条释义，企业准予税前扣除的劳动保护支出应满足以下条件：

　　“一、必须是企业已经实际发生的支出。

　　二、必须是合理的支出。

　　三、必须是劳动保护支出。

　　本条规定的劳动保护支出，需要满足以下条件，一是必须是确因工作需要，如果企业所发生的所谓的支出，并非出于工作的需要，那么其支出就不得予以扣除；二是为其雇员配备或提供，而不是给其他与其没有任何劳动关系的人配备或提供；三是限于工作服、手套、安全保护用品、防暑降温品等，如高温冶炼企业职工、道路施工企业的防暑降温品，采煤工人的手套、头盔等用品。”

　　综上所述，企业劳动保护支出中实际发生的合理的防暑降温费可以直接在企业所得税税前列支扣除。

　土地转让在实际工作中也是非常普遍的一种现象，那么，不同时段取得的土地使用权，在转让时，如何缴纳增值税呢？

　　案例

　　不同时段取得的土地使用权如何缴纳增值税？

　　2019年10月，A公司直接转让一块土地给B公司，面积100亩，该土地未进行前期开发，取得该土地时价款1000万元，转让价为1800万元。

　　那么，土地转让如何缴纳增值税呢？

　　政策依据

　　根据《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税〔2016〕47号)第三条规定，纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

　　政策解析

　　一、如果该土地为2016年4月30日前取得的

　　（一）如果A公司为一般纳税人

　　一般计税方法下

　　A公司计算销项税额：1800÷(1+9%)×9%=148.62万元

　　简易计税方法下

　　A公司计算销项税额：(1800-1000)÷(1+5%)×5%=38.1万元

　　（二）如果A公司为小规模纳税人

　　全额计税方法下

　　A公司计算销项税额：1800÷(1+5%)×5%=52.43万元

　　简易计税方法下

　　A公司计算销项税额：(1800-1000)÷(1+5%)×5%=38.1万元

　　根据以上政策我们分析得出，如果A公司取得的土地为2016年4月30日前取得的，既可以选择一般计税方法也可以选择简易计税，当然，如果A公司为小规模纳税人，只能选择全额或差额计税。

　　二、如果该土地为2016年4月30日后取得的

　　（一）如果A公司为一般纳税人

　　A公司计算销项税额：1800÷(1+9%)×9%=148.62万元

　　（二）如果A公司为小规模纳税人

　　A公司计算销项税额：1800÷(1+5%)×5%=52.43万元

　　通过对营改增后相关政策的梳理，截止到目前，国家并未出台针对土地使用权转让，计算销售额能否扣除取得土地原价的相关规定。

　　如：《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》(国家税务总局公告2016年第18号)相关规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

　　国家税务总局公告2016年第18号文也只是针对房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，并未规定转让土地使用权也可以扣除土地价款计算销售额。

　　因此，从目前的政策来看，2016年4月30日后取得的土地，转让时，计算销项税额，不得扣除取得土地的价款，应全额计算应税销售额。

　问：财税部门出台《关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》(财税〔2018〕55号)，提到符合《私募投资基金监督管理暂行办法》规定的创业投资企业，完成备案且规范运作，符合相关条件的可享受该税收政策，请问在中国证券投资基金业协会备案的哪些创业投资基金可申请享受该项政策？

　　答：根据《国务院关于促进创业投资持续健康发展的若干意见》(国发〔2016〕53号)，创业投资基金主要指向处于创建或重建过程中的未上市成长性创业企业进行股权投资，以期所投资企业成熟后主要通过股权转让获得资本增值收益的私募股权基金。

　　享受该税收政策的创业投资基金除需符合中国证监会和中国证券投资基金业协会有关私募基金的管理规范外，还应当符合下列条件：

　　一、创业投资基金实缴资本不低于3000万元人民币，或者首期实缴资本不低于1000万元人民币且全体投资者承诺在工商注册后5年内实缴资本不低于3000万元人民币；

　　二、创业投资基金存续期限不短于7年；

　　三、创业投资基金管理团队有至少3名具备2年以上创业投资或者相关业务经验的人员负责投资管理运作；

　　四、创业投资基金对单个企业的投资金额不超过该创业投资基金总资产的20%；

　　五、创业投资基金未投资已上市企业，所投资未上市企业上市(包括被上市公司收购)后，创业投资基金所持股份的未转让部分及其配售部分不在此限；

　　六、创业投资基金未从事担保业务和房地产业务。

　　问：根据税务总局发布的《关于创业投资企业和天使投资个人税收政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2018年第43号)、《关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)和《企业所得税优惠事项管理目录(2017年版)》规定，发展改革或证监部门出具的符合创业投资企业条件的年度证明材料应作为主要留存备查资料，请问符合条件的创业投资基金如何取得证券监督管理部门出具的年度证明材料？

　　答：创业投资基金管理人应当自行比对创业投资基金是否符合享受税收政策的各项条件。创业投资基金符合相应条件的，基金管理人应当于4月底前，通过中国证监会外网监管门户(网址：neris.csrc.gov.cn/portal)“私募税收优惠”模块提出申请(基金管理人账号由证监局在外网监管门户创设)，按照《享受税收政策的创业投资基金证明材料申请表》(见附件)内容填写相关信息，扫描并上传相关材料。

　　证监局收到申请后，根据日常监管情况以及中国证券投资基金业协会自律管理情况，基金注册地证监局应自接收申请后20个工作日内(基金管理人补充申请的时间不计算在内)，为符合中国证监会规定条件的申请机构出具享受创业投资企业税收政策的年度证明材料。中国证监会及其派出机构将对创业投资基金投资运作情况及享受税收政策资格情况进行抽查。

　　附件：享受税收政策的创业投资基金证明材料申请表

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　　创业投资基金(VentureCapitalFund)是指由一群具有科技或财务专业知识和经验的人士操作，并且专门投资在具有发展潜力以及快速成长公司的基金。

　　创业投资属于长期性的投资，流动性较差，一般需要5—10年方能有显著的投资回报。

　　创业投资是以支持『新创事业』，并为『未上市企业』提供股权资本的投资活动，但并不以经营产品为目的。创业投资主要是以私人股权方式从事资本经营，并以培育和辅导企业创业或再创业，来追求长期资本增值的高风险、高收益的行业。

　　一般而言，创业投资公司会执行以下几项工作：

　　*投资新兴而且快速成长中的科技公司；

　　*协助新兴的科技公司开发新产品、提供技术支持及产品营销管道；

　　*承担投资的高风险并追求高报酬；

　　*以股权的型态投资于这些新兴的科技公司；

　　*经由实际参与经营决策提供具附加价值的协助；

　　*有较长期的投资规划；

　　创业投资基金主要有以下特点：

　　一是基金的主要资助对象是一般投资者或银行不愿提供资金的高科技、产品新、成长快的风险投资企业；

　　二是创业投资基金以获取股利与资本利得为目的，而不是以控制被投资公司所有权为目的，创业投资者甘愿承担创业投资的风险，以追求较大的投资回报；

　　三是创业投资包含创业投资者的股权参与，其中包括直接购买股票、认股权证、可转换债券等方式；

　　四是创业投资者并不直接参与产品的研究与开发(R&D)、生产与销售等经营活动，而是间接地扶持被投资企业的发展，提供必要的财务监督与咨询，使所投资的公司能够健全经营、价值增值。

德国学者拉伦茨指出：“合同完全无效的说法不能导致这样的观点，即这种行为就等于‘零’。这种行为作为一种‘曾经进行过的行为’而作为事件是存在的，只是这种行为的法律后果是不被承认的，例如，赔偿责任等”。从税法层面来看，合同无效时，是否需要纳税，取决于合同无效所带来的税法上的经济和法律效果。因此需要对事实行为和法律行为进行区分，如果课税的基础是事实行为，那么合同效力对于税款征收行为没有影响。如果课税的基础是法律行为或法律行为的效果，则要根据经济效果和法律效果，区分不同的情形进行处理。

　　合同无效的法定情形

　　《合同法》第五十二条规定，有下列情形之一的，合同无效：（一）一方以欺诈、胁迫的手段订立合同，损害国家利益；（二）恶意串通，损害国家、集体或者第三人利益；（三）以合法形式掩盖非法目的；（四）损害社会公共利益；（五）违反法律、行政法规的强制性规定。《合同法》第五十六条规定，无效的合同或者被撤销的合同自始没有法律约束力。合同部分无效，不影响其他部分效力的，其他部分仍然有效。

　　无效合同一般具有以下特征：

　　（一）违法性。一般而言无效合同都具违法性，它们大都违反了法律或行政法规的强制性规定，损害了国家利益、社会公共利益。

　　（二）自始无效。所谓自始无效，就是合同从订立时起，就没有法律约束力，以后也不会转化为有效合同。对于已经履行的，应当通过返还财产、折价补偿、赔偿损失等方式使当事人的财产恢复到合同订立前的状态。

　　合同无效的经济效果

　　合同无效，不能产生当事人预期的法律效果，但这并不代表合同无效不产生任何其他的法律效果，合同无效也会带来不同的经济效果。

　　比如，根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》（法释[2004]14号）第一条规定，建设工程施工合同具有法定情形之一的，应当根据合同法第五十二条第（五）项的规定，认定无效；对于建设工程施工合同无效，工程价款如何结算的问题，法释[2004]14号文区分了以下三种情形：

　　（一）建设工程施工合同无效，但建设工程经竣工验收合格，承包人请求参照合同约定支付工程价款的，应予支持。

　　（二）建设工程施工合同无效，且建设工程经竣工验收不合格，修复后的建设工程经竣工验收仍不合格，承包人请求支付工程价款的，不予支持。

　　（三）承包人非法转包、违法分包建设工程或者没有资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义与他人签订建设工程施工合同的行为无效。人民法院可以根据民法通则第一百三十四条规定，收缴当事人已经取得的非法所得。

　　合同无效，是否仍被课税？

　　1、合同判定无效后，因一方当事人无法返还原物而向对方支付的折价补偿，即使所得方没有取得额外的收益，但由于其交付的实物因折价返还而转变成货币形式，就这个层面而言，其通过交付行为所取得的经济利益已经实现，因此依然存在课税的可能性。

　　2、对于合同无效、经济上有效的情形，税务机关仍应对所得方取得的经济利益予以课税。例如，对于无资质从事建筑施工劳务的行为，虽然属于无效的民事行为，但其经济上的效果依然存在，且其从事劳务而取得的工程款为法律所保护，则合同无效不影响已成立的税收之债的效力。而对于合同、经济均无效的情形（如法院收缴收益），则应不属于课税的范围。

　　3、对于违法以及违反道德或善良风俗的行为所产生的收益，只要满足课税要素，可以对其征税。因为这些收益的取得，提高了违法者经济上的支付能力和纳税能力，如果对其不予征税，则显然不公平。而我国则是采取没收违法所得的做法，而在征税上不做要求。

　　合同无效，能否税前扣除？

　　税法通常不关注合同交易收益的合法性，但这并不意味着合法性不作为纳税的考量因素。

　　已废止的《企业所得税税前扣除办法》第六条规定，在计算应纳税所得额时，贿赂等非法支出不得扣除。由此带来的问题是税务机关是否有权对企业有无商业贿赂行为进行审查，加之商业贿赂多以现金形式给付，具有很强的隐蔽性，审查难度巨大。现行《企业所得税法》及其实施条例中，规定了税前扣除的相关性原则和合理性原则，却没有明确提及合法性原则，也没有非法支出不得扣除的规定。

　　《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）中“企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除”的规定，则通过强调支付对象的合法资质，避开了对具体民事行为的法律定性，更加符合现行税法的要求。

　　合同无效，税款能否退还？

　　由于合同无效一般是由当事人向法院或仲裁提起，在合同被宣告无效前，一般都应暂时认定为合同有效，按照有效合同的税务处理原则执行。合同被判定无效后，是否可以退款，应遵循税收法定原则和实质课税原则。

　　根据《税收征收管理法》第三条规定，税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。因此，合同判定无效后，税款能否退还应以是否具有法律依据为前提。

　　例如，就个人股权转让而言，《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函[2005]130号）第二条规定，股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。

问题一、预售房地产所取得的收入是否申报纳税?

　　根据《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)第十四条关于预售房地产所取得的收入是否申报纳税的问题相关规定：

　　“根据细则的规定，对纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入可以预征土地增值税。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。因此，对纳税人预售房地产所取得的收入，当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理决算后，多退少补；当地税务机关规定不预征土地增值税的，也应在取得收入时先到税务机关登记或备案。”

　　问题二、土地增值税预征率是多少?

　　根据《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》(国税发[2010]53号)第二条规定：

　　“除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于2%，中部和东北地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%，各地要根据不同类型房地产确定适当的预征率(地区的划分按照国务院有关文件的规定执行)。”

　　例如某房地产开发有限公司2018年5月预售住宅与非住宅项目共计取得不含税收入8000万元，其中预售住宅取得的不含税收入为5000万元，该住宅项目容积率均大于1，预售非住宅项目取得的不含税收入为3000万元。该地区属于东部省份，当地规定：容积率大于1.0(含)的住宅项目，土地增值税预征率为1.5%；容积率小于1.0的住宅项目，土地增值税预征率调整为3%；非住宅项目，土地增值税预征率为3%。那么，该公司应预征土地增值税多少元?

　　预售住宅应预征的税额：5000*1.5%=75万元

　　预售非住宅应预征的税额：3000*3%=90万元

　　共计：75+90=165万元

　　问题三、营改增后，土地增值税预征的计征依据是否为含税收入?

　　根据《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》(国家税务总局公告2016年第70号)第一条关于营改增后土地增值税应税收入确认问题规定：

　　营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。

　　适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额；

　　适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。

　　为方便纳税人，简化土地增值税预征税款计算，房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，可按照以下方法计算土地增值税预征计征依据：

　　土地增值税预征的计征依据=预收款-应预缴增值税税款

　　问题四、如何计算预征土地增值税税额?

　　例如：2018年5月某房地产开发有限公司销售商品房时，取得了预收款1100万元(含税收入)，该公司所在地适用的土地增值税预征率为3%。那么，该公司应缴纳预征土地增值税多少元?

　　第一步、计算企业取得预售款预缴的增值税

　　1100万÷(1+10%)*3%=30万元

　　第二步、计算土地增值税预征的计征依据

　　土地增值税预征的计征依据=预收款-应预缴增值税税款=1100-30=1070万元

　　第三步、计算土地增值税预征税额

　　土地增值税预征税额=土地增值税预征的计征依据*预征率

　　=1070*3%=32.1万元

　　问题五、土地增值税核定征收的情形有哪些?

　　根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第七条“土地增值税的核定征收”相关规定：

　　房地产开发企业有下列情形之一的，税务机关可以参照与其开发规模和收入水平相近的当地企业的土地增值税税负情况，按不低于预征率的征收率核定征收土地增值税：

　　(一)依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；

　　(二)擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；

　　(三)虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；

　　(四)符合土地增值税清算条件，未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；

　　(五)申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

　　问题六、土地增值税核定征收率是多少?

　　核定征收率原则上不得低于5%。

　　根据《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》(国税发[2010]53号)第四条“规范核定征收，堵塞税收征管漏洞”相关规定：

　　核定征收必须严格依照税收法律法规规定的条件进行，任何单位和个人不得擅自扩大核定征收范围，严禁在清算中出现“以核定为主、一核了之”、“求快图省”的做法。凡擅自将核定征收作为本地区土地增值税清算主要方式的，必须立即纠正。对确需核定征收的，要严格按照税收法律法规的要求，从严、从高确定核定征收率。为了规范核定工作，核定征收率原则上不得低于5%，各省级税务机关要结合本地实际，区分不同房地产类型制定核定征收率。

　　问题七、土地增值税核定征收税款如何计算?

　　应缴税款=转让房地产收入(不含增值税)×核定征收率

　　例：2018年5月，税务机关对某房地产开发企业实施税务检查，该公司开发的产品均为普通住宅。经检查发现该公司虽设置账簿，收入总额可以确定但成本费用凭证等扣除项目资料残缺不全，难以确定扣除项目金额。经核查确认后，该公司不含增值税的收入为18亿元，当地规定核定征收率为7%。那么，该房地产公司应如何缴纳土地增值税?

　　应缴税款=转让房地产收入(不含增值税)×核定征收率=18亿*7%=1.26亿元

　　问题八、核定征收纳税期限如何确定?

　　根据《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)第十六条关于纳税期限的问题条款规定：

　　根据条例第十条、第十二条和细则第十五条的规定，税务机关核定的纳税期限，应在纳税人签订房地产转让合同之后、办理房地产权属转让(即过户及登记)手续之前。

　　《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》(国税发[2010]53号)赋予了省级税务机关根据当地实际制定土地增值税核定征收率的权力，同时也规定了核定征收率的下限。近年来，由于不动产价格不断攀升，土地的实际增值率也不断上升，各省的土地增值税核定征收率调整趋势也是稳中有升，部分省市还制定了带有惩罚性的核定征收率，土地增值税核定征收对房地产开发企业的“杀伤力”日益显现。建议房地产开发企业规范项目核算，积极索取发票等有效扣除凭证，规范地做好房地产开发项目成本费用归集，为土地增值税据实清算创造条件，进而降低企业税收负担，增加企业利润。

增值税加计抵减是近期国家出台的减税降费政策的一项重要措施。具体适用过程中，企业加计抵减的税额，将相应增加其企业所得税应纳税所得额。因此，建议企业将增值税与企业所得税税收优惠政策结合起来，综合考虑税收成本，合规享受税收优惠。

　　典型案例

　　某生产、生活性服务业纳税人A公司是增值税一般纳税人。为方便计算，只考虑2019年12月份收入情况，且不考虑附加税费。2019年12月，该公司账面确认的增值税销项税额为500万元，进项税额为200万元，期初留抵进项税额为100万元。该企业2019年度企业所得税应纳税所得额为290万元。如果选择适用增值税加计抵减政策，A公司本期可计提加计抵减额为20万元。

　　基本规定

　　按照《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，以下简称39号公告）的规定，2019年4月1日~2021年12月31日，符合条件的从事生产、生活性服务业一般纳税人，按照当期可抵扣进项税额加计10%，用于抵减应纳税额。

　　加计抵减如何进行会计处理？日前，财政部会计司对此进行了解读：生产、生活性服务业纳税人取得资产或接受劳务时，应当按照《增值税会计处理规定》的相关规定，对增值税相关业务进行会计处理；实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费—未交增值税”等科目，按实际缴纳金额贷记“银行存款”科目，按加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。

　　《财政部关于印发修订〈企业会计准则第16号——政府补助〉的通知》（财会〔2017〕15号）对“其他收益”科目的适用范围作了规定，并自2017年6月12日起施行。该准则第十一条规定，与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，计入“其他收益”科目或冲减相关成本费用。与企业日常活动无关的政府补助，应当计入“营业外收支”科目。由此，增值税加计抵减额要在利润表的“营业利润”项目里的“其他收益”中体现。

　　这就带来了一个问题——如果企业适用增值税加计抵减政策，按照加计抵减金额计入“其他收益”科目，则相应金额需要计入利润表中计算缴纳企业所得税。

　　方案一

　　A公司选择适用增值税加计抵减政策，可加计抵减税额共20万元。

　　在这种情况下，A公司2019年度企业所得税应纳税所得额相应增加20万元，年度应纳税所得额变更为310万元。《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（财税〔2019〕13号）规定，小型微利企业，指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元这三个条件的企业。据此，A公司不能享受小型微利企业优惠政策。当期增值税应纳税额=500-200-100-20=180（万元）；企业所得税应纳税额=310×25%=77.5（万元）。

　　整体缴纳税额为180+77.5=257.5（万元）。

　　方案二

　　A公司选择不适用增值税加计抵减政策。

　　此时，A公司企业所得税应纳税所得额为290万元，假设符合相关规定，可享受小型微利企业所得税优惠政策。A公司当期增值税应纳税额=500-200-100=200万元；企业所得税应纳税额=100×25%×20%+（290-100）×50%×20%=5+19=24（万元）。

　　整体缴纳税额为200+24=224（万元）。

　　建议

　　值得关注的是，39号公告规定，纳税人确定适用加计抵减政策后，在一个自然年度内不可再调整，以后年度是否适用，根据上年度销售额计算确定。同时，纳税人应单独核算加计抵减额的计提、抵减、调减、结余等变动情况。

　　笔者认为，为了充分享受减税降费政策，纳税人应根据自身实际，综合考虑增值税加计抵减政策与企业所得税相关税收优惠政策的配套实施情况。

某市有出口经营权的生产企业，增值税一般纳税人。增值税税一般纳税人，为无纸化申报免抵退税，2019年2-5月发生下列业务(该批出口货物的征税率16%，4月1日起改为征税率13%，退税率13%)，1月底期末留抵税额为5万元。计算各月的免抵退税额并进行账务处理。

　　一、2月份业务

　　1.本月份购入A材料，增值税专用发票注明的金额90万元，税额14.4万元(增值税税率16%)；B材料增值税专用发票注明的金额40万元，税额6.4万元(增值税税率16%)，已验收入库，银行支付货款。

　　购进原材料

　　（1）借：原材料一A  900 000

　　应交税费一应交增值税(进项税额)  144 000

　　贷：银行存款  1 044 000

　　(2)借：原材料一B   400 000

　　应交税费一应交增值税(进项税额)  64 000

　　贷：银行存款  464 000

　　2.本月发生内销业务，开具增值税专用发票注明的金额80万元(增值税税率16%)，税额12.8万元，货款已收到，存入银行；结转内销成本68万元。

　　（1）内销收入

　　借：银行存款  928 000

　　贷：主营业务收入一内销收入  800 000

　　应交税费一应交增值税(销项税额)  128 000（16%）

　　（2）结转内销成本

　　借：主营业务成本—内销成本  680 000

　　贷：库存商品—内销商品  680 000

　　3.本月份发生出口销售收入(FOB离岸价格)计80万元，结转出口成本70万元；但是单证信息不齐。

　　（1）出口收入

　　借：应收账款一应收外汇账款  800 000

　　贷：主营业务收入一出口收入  800 000

　　（2）结转出口成本

　　借：主营业务成本—出口成本  700 000

　　贷：库存商品—出口商品  700 000

　　4.月末，计算当月出口货物不予免征和抵扣税额，由于本月出口货物信息不齐，无法申报免抵退税，为了保证增值税申报数据与免抵退申报数据的一致性，当月免抵退税不得免征和抵扣税额为零。

　　5.在办理增值税纳税申报时，作如下计算：

　　（1）当期销项税额=800 000×16%=128 000（元）

　　（2）当期进项税额=144 000+64 000=208 000（元）

　　（3）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=0（元）（单证信息不齐）

　　（4）上期留抵税额=50 000（元）

　　（5）当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-(当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额)-上期留抵进项税额

　　=128000-（208000-0）-50000

　　=-130000(元)，

　　（6）期末留抵税额为130000元。

　　二、3月份业务

　　1.本月购入A材料，增值税专用发票注明的金额100万元，税额16万元(增值税税率16%)，已验收入库，银行支付货款。

　　借：原材料一A   1 000 000

　　应交税费一应交增值税(进项税额)  160 000

　　贷：银行存款  1 160 000

　　2.本月发生内销业务，开具增值税专用发票注明的金额50万元(增值税税率16%)，税额8万元，货款已收到；结转内销成本40万元。

　　（1）内销收入

　　借：银行存款  580 000

　　贷：主营业务收入一内销收入  500 000

　　应交税费一应交增值税(销项税额)  80 000

　　（2）结转内销成本

　　借：主营业务成本—出口成本  400 000

　　贷：库存商品—出口商品  400 000

　　3.本月出口销售收入(CIF到岸价格)计65万元，其中海运费4.5万元，保险费0.5万元，但是单证信息不齐，结转出口成本50万元。

　　（1）出口收入

　　借：应收账款一应收外汇账款  650 000

　　应付账款一运保费单位  50 000（红字）

　　贷：主营业务收入一出口收入  650 000

　　主营业务收入一出口收入  50 000（红字）

　　3.结转内销成本

　　借：主营业务成本—出口成本  500 000

　　贷：库存商品—出口商品  500 000

　　4.本月收到2月份出口货物的单证信息，(FOB离岸价格)计80万元，并进行申报。

　　出口货物免抵退税不得免征和抵扣税额=800000×(16%-13%)=24000(元)

　　借：主营业务成本一出口成本  2 4000

　　贷：应交税费一应交增值税(进项税额转出)  2 4000

　　5.在办理增值税纳税申报时，作如下计算:

　　（1）当期销项税额=500000×16%=80000（元）

　　（2）当期进项税额=1000000×16%=160000（元）

　　（3）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=24000（元）

　　（4）上期留抵税额=130000（元）

　　（5）当期应纳税额

　　=80000-(160000-24000)-130000=-186000(元)

　　（6）当期期末留抵税额为186000元。

　　（7）当期免抵退税额=800000×13%=104000(元)

　　（8）当期期末留抵税额186000元>当月免抵退税额104000元

　　当期应退税额=当月免抵退税额=104000(元)

　　（9）当期免抵税额=0

　　（10）结转下期留抵税额=186000-104000=82000(元)

　　三、4月份业务

　　1.本月收到退税机关审批的3月《免抵退税申报汇总表》，确认2月应退税额10.4万元，免抵税额为0；3月收到出口退税款。

　　（1）根据批准的金额

　　借：应收出口退税款(增值税)  104 000

　　贷：应交税费一应交增值税(出口退税)  104 000

　　（2）收到退税款

　　借：银行存款  104 000

　　贷：应收出口退税款(增值税)  104 000

　　2.本月购入B材料，增值税专用发票注明的金额70万元，税额9.1万元(增值税税率4月1日调整为13%)，已验收入库，银行支付货款。

　　借：原材料-B   700 000

　　应交税费一应交增值税(进项税额)  91 000

　　贷：银行存款  791 000

　　3.本月发生内销业务，增值税专用发票注明的金额50万元，税额6.5万元（增值税税率4月1日后调整为13%），款项收到存入银行，结转内销成本41万元。

　　（1）内销收入

　　借：银行存款  565 000

　　贷：主营业务收入一内销收入  500 000

　　应交税费一应交增值税(销项税额)  65 000（13%）

　　（2）结转内销成本

　　借：主营业务成本—内销成本  410 000

　　贷：库存商品—内销商品  410 000

　　4.本月发生出口销售收入(FOB离岸价格)计50万元，单证收齐信息齐全，结转出口成本40万元。

　　（1）出口收入

　　借：应收账款一应收外汇账款  500 000

　　贷：主营业务收入一出口收入  500 000

　　（2）结转出口成本

　　借：主营业务成本—出口成本  400 000

　　贷：库存商品—出口商品  400 000

　　5.本月收到3月份出口货物的单证信息，扣除海运费、保险费后的出口销售收入为60万元，并进行申报。

　　（1）3月出口收入+4月出口收入=600000+500000=110000

　　（2）3月份免抵退税不得免征和抵扣税额=600000×(16%-13%)=18000(元)

　　（3）4月份免抵退税不得免征和抵扣税额=500000×(13%-13%)=0(元)

　　借：主营业务成本—出口成本  18 000

　　贷：应交税费一应交增值税(进项税额转出)  18 000

　　特别提醒：4月份，征税率为13%,退税率为13%,征退之差为零。假如征税率为13%,退税率为16%，征退之差视为零参与免抵退的计算。

　　6．在办理增值税纳税申报时，作如下计算:

　　（1）当期销项税额=500000×13%=65000（元）

　　（2）当期进项税额=91000（元）

　　（3）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=18000（元）

　　（4）上期期末留抵税额=82000（元）

　　（5）当期应纳税额

　　=65000-(91000-18000)-82000=-90000(元)

　　（6）期末留抵税额为90000元

　　（7）当期免抵退税额=1100000×13%=143000(元)

　　（8）当期期末留抵税额90000（元）<当月免抵退税额143000(元)

　　（9）当期应退税额=当月期末留抵税额=90000(元)

　　（10）当期免抵税额=当月免抵退税额-当月应退税额=143000-90000=53000（元）

　　四、5月份业务

　　1.5月份收到退税机关审批的4月份《免抵退税申报汇总表》，确认上月应退税额90 000元，免抵税额53000元；并在5月份收到退税款。

　　（1）根据审批的《免抵退税申报汇总表》

　　借：应收出口退税款（增值税）  90 000

　　应交税费一应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）  53 000

　　贷：应交税费一应交增值税（出口退税）  143 000

　　（2）收到退税款时

　　借：银行存款  90 000

　　贷：应收出口退税款（增值税）  90 000

　　（3）根据审批的”免抵税额“计提城建税（7%）、教育附加（3%）和地方教育费附加（2%）：

　　①城市维护建设税=53000x7%=3710（元）

　　借：税金及附加  3 710

　　贷：应交税费一交城市维护建设税  3 710

　　②教育费附加=53000x3%=1590（元）

　　借：税金及附加  1 590

　　贷：应交税费一应交教育费附加  1 590

　　③地方教育费附加=53000x2%=1060（元）

　　借：税金及附加  1 060

　　贷：应交税费一应交地方教育费附加  1 060

　　五、6月份申报缴纳地方税费

　　借：应交税费—应交城市维护建设税  3 710

　　应交税费-应交教育费附加  1 590

　　应交税费一应交地方教育费附加  1 060

　　贷：银行存款  6 360

企业集团内部各单位之间相互的资金借贷，在企业看来是无所谓的事情，无非是左口袋的钱装进右口袋，或右口袋的钱装入左口袋，钱还是那些钱，钱的主人还是钱的主人，一切都没什么变化，对此，税务机关却要征税简直没有任何道理。表面上看企业的理解似乎很有些道理，但是从法律层面上看，每个企业都是独立的市场主体，都有独立的财产，都要用自己的财产对自己的行为负责。在各自的经营活动中自然也就应当承担者各自的纳税义务，虽然与集团各公司之间有隶属关系，但在经营活动中也应该亲兄弟明算账，不能相互替代。因此，即使在集团公司内部各单位之间发生的借贷关系同样要按国家税法规定缴纳税款，但考虑企业集团内部因为相互的关联关系，资金借贷的情况很频繁、很普遍，为减轻企业的税收负担，国家出台了“企业集团统借统还免征增值税、企业集团内部单位无偿借贷资金免征增值税”等税收优惠政策。

　　关于企业集团统借统还免征增值税的规定

　　按营改增的规定，企业集团统借统还免征增值税，但必须符合下列条件：

　　首先，必须是企业集团。什么是企业集团，2018年9月1日以前，企业集团按《企业集团登记管理暂行规定》取得《企业集团登记证》。9月1日后，企业按《关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》的规定，企业集团的名称中使用“集团”或者“（集团）”字样，且集团母公司应当将企业集团名称及集团成员信息通过国家企业信用信息公示系统的“集团母公司公示”栏目向社会公示。

　　这里要注意将企业集团与关联企业区分开来。企业集团内的单位是关联企业，但并不是所有的关联企业都是企业集团的成员单位。

　　其次、资金必须来源金融机构或债券购买方。企业集团统借统还的资金必须来源于金融机构的贷款，或者企业自己发行债券。除了这两个资金来源的渠道，其他的资金来源不享受该税收优惠政策。比如，向其他企业的借款。

　　第三，借款方可以是企业集团，也可以是企业集团的核心公司（不是企业集团核心公司的借款不享受该税收优惠政策）。

　　第四、使用借款的单位是企业集团，或企业集团的下属单位。

　　第五、由企业集团或者企业集团中的核心公司借款给下属单位；也可以由集团所属财务公司借款给集团内下属单位。借款应签订统借统还贷款合同

　　第六、借款使用单位支付的利息不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平。

　　政策法律依据：《国家税务总局关于明确若干营业税问题的公告》 财税〔2016〕36号附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（简称36号文）

　　除了企业集团统借统还免征增值税的税收优惠政策之外，2019年2月3日财政部、国家税务总局《关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税〔2019〕20号）。该文件的第三条明确规定，“自2019年2月1日至2020年12月31日，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。”

　　从对该规定的分析来看，主要包含了以下几个方面的内容：

　　首先适用对象是企业集团及企业集团内部单位之间，也就是说，只要是企业集团内部单位都可以享受该项税收优惠政策。这与企业集团统借统还的税收优惠政策不同。统借统还的税收优惠政策强调资金必须是集团公司与集团的核心企业从银行的借款，或发行债券的收入。由企业集团、企业集团的财务公司，或企业集团的核心企业借给企业集团的其它单位。

　　其次，对于资金的来源，此项优惠政策没有做出规定，也就是说资金可以来源于企业向银行的贷款，也可以是企业发行债券的收入，还可以是企业的自有资金。这一规定与统借统还的税收优惠政策也不一样。统借统还的税收优惠政策，强调企业的资金必须来自于银行的借款或者自行发行债券的收入。

　　第三，企业集团内部单位之间资金的借贷必须是无偿的。换句话说借钱不用付利息。这一规定与统借统还的税收优惠政策仍然不一样，统借统还的税收优惠政策，强调企业集团内部单位之间，借贷资金的利息不能高于银行的贷款利息，或者支付的债券票面利利率水平。

　　第四，税收优惠政策自2019年2月1日至2020年12月31日，总共不到两年的时间。

　　第五，2019年2月1日前企业集团内单位之间发生的无偿借贷行为可以享受免征增值税的税收优惠。换句话说，该项税收优惠政策可以溯及既往。

　　第六，该税收优惠政策政策与统借统还免征增值税优惠政策是两项优惠政策，不存在相互替代关系。

　　第七，享受增值税免税政策需要到税务机关备案。

企业所得税法：第五十四条企业所得税分月或者分季预缴。

　　企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。

　　企业所得税法实施条例：第一百二十八条企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。

　　企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。

　　国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知

　　国税发[2009]31号：第九条企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

　　A200000《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表（A类）》填报说明（关于修订2018年版企业所得税预缴纳税申报表部分表单及填报说明的公告国家税务总局公告2019年第23号）

　　第3行“利润总额”：填报纳税人截至本税款所属期末，按照国家统一会计制度规定核算的本年累计利润总额。第4行“特定业务计算的应纳税所得额”：从事房地产开发等特定业务的纳税人，填报按照税收规定计算的特定业务的应纳税所得额。房地产开发企业销售未完工开发产品取得的预售收入，按照税收规定的预计计税毛利率计算出预计毛利额填入此行。

　　第9行“实际利润额\按照上一纳税年度应纳税所得额平均额确定的应纳税所得额”：预缴方式选择“按照实际利润额预缴”的纳税人，根据本表相关行次计算结果填报，第9行＝第3+4-5-6-7-8行；预缴方式选择“按照上一纳税年度应纳税所得额平均额预缴”的纳税人，填报按照上一纳税年度应纳税所得额平均额计算的本年累计金额。

　　31号文将预计毛利额定义为应纳税所得额，条例规定预缴按实际利润额，申报表将第3行利润总额+第4行应纳税所得额----=实际利润额。

偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。偶然所得应当缴纳个人所得税。适用比例税率，税率为百分之二十，以每次收入额为应纳税所得额，以每次取得该项收入为一次。

　　小编经过归纳整理，截止目前财政部或税务总局共14个文件明确了13种“偶然所得”。

　　1.对个人购买社会福利有奖募捐奖券一次中奖收入不超过10000元的暂免征收个人所得税，对一次中奖收入超过10000元的，应按税法规定全额征税。本规定从6月1日起执行。凡以前已征个人所得税的，可不退税；未征个人所得税的，不补税。

　　——《国家税务总局关于社会福利有奖募捐发行收入税收问题的通知》（国税发〔1994〕127号）

　　2.根据修订后的《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的有关规定，个人因参加由国家体委训练局、中国艺术研究院音乐研究所等单位联合主办的“营多杯”中国体育运动队队歌征集大奖赛而获得的奖金收入，属个人所得税“偶然所得”应税项目，不属免税范围。

　　因此，对参加“营多杯”中国体育运动队队歌征集大奖赛获奖作者的奖金收入，应按个人所得税法规定的20％比例税率金额计算个人所得税，税款由主办单位负责代扣代缴。

　　——《国家税务总局关于运动队队歌征集大奖赛获奖作者的奖金征收个人所得税的复函》（国税函发〔1994〕448号）

　　3.个人参加有奖储蓄取得的各种形式的中奖所得，属于机遇性的所得，应按照个人所得税法中“偶然所得”应税项目的规定征收个人所得税。虽然这种中奖所得具有银行储蓄利息二次分配的特点，但对中奖个人而言，已不属于按照国家规定利率标准取得的存款利息所得性质。支付该项所得的各级银行部门是税法规定的代扣代缴义务人，在其向个人支付有奖储蓄中奖所得时应按照“偶然所得”应税项目扣缴个人所得税税款。

　　——《国家税务总局关于有奖储蓄中奖收入征收个人所得税问题的批复》（国税函发〔1995〕98号）

　　注：有奖储蓄被《中国人民银行关于立即停办有奖储蓄的通知》（银发[1998]277号）叫停，但是国税函发〔1995〕98号文件没有废止。

　　4.根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》的规定，中彩所得属于“偶然所得”应税项目，适用比例税率20％。因此，江门市周某在澳门葡京娱乐场摇老虎机博彩所得应依照税法规定全额按20％比例税率计算缴纳个人所得税。

　　——《国家税务总局关于个人在境外取得博彩所得征收个人所得税问题的批复》（国税函发〔1995〕663号）

　　5.根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的规定，个人购买体育彩票的中奖收入属于偶然所得，应全额依20％的税率征收个人所得税。

　　——《财政部 国家税务总局关于体育彩票发行收入税收问题的通知》（财税字〔1996〕77号）

　　6、为了有利于动员全社会力量资助和发展我国的体育事业，经研究决定，对个人购买体育彩票中奖收入的所得税政策作如下调整：凡一次中奖收入不超过1万元的，暂免征收个人所得税；超过1万元的，应按税法规定全额征收个人所得税。

　　本规定自1998年4月1日起执行。

　　——《财政部 国家税务总局关于个人取得体育彩票中奖所得征免个人所得税问题的通知》（财税字〔1998〕12号）

　　7.根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》的规定，个人因在各行各业做出突出贡献而从省级以下人民政府及其所属部门取得的一次性奖励收入，不论其奖金来源于何处，均不属于税法所规定的免税范畴，应按“偶然所得”项目征收个人所得税。

　　——《国家税务总局关于个人取得的奖金收入征收个人所得税问题的批复》（国税函〔1998〕293号）

　　8.你省外商投资企业福州元洪城举办购物有奖活动，规定特等奖为一套住房的10年免费使用权（10年内可以由中奖者自住，也可出租，10年后归还房子），一等奖为一部桑塔纳轿车的10年免费使用权。从以上情况可以看出，消费者取得了实物的使用权，可以运用该使用权获取收入或节省费用，使用权实质上是实物形态所得的表现形式。根据个人所得税法立法精神，个人取得的实物所得含取得所有权和使用权的所得。

　　因此，可以认定消费者取得上述住房、汽车的免费使用权，不管是自用或出租，已经取得了实物形式的所得，应按照“偶然所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由提供住房、汽车的企业代扣代缴。主管税务机关可根据个人所得税法实施条例第10条规定的原则，结合当地实际情况和所获奖品合理确定应纳税所得额。

　　——《国家税务总局关于用使用权作奖项征收个人所得税问题的批复》（国税函〔1999〕549号）

　　9.个人取得单张有奖发票奖金所得不超过800元（含800元）的，暂免征收个人所得税；个人取得单张有奖发票奖金所得超过800元的，应全额按照个人所得税法规定的“偶然所得”目征收个人所得税。

　　——《财政部 国家税务总局关于个人取得有奖发票奖金征免个人所得税问题的通知》（财税〔2007〕34号）

　　10.根据《中华人民共和国个人所得税法》第二条第十一项有关规定，鉴于资产购买方企业向个人支付的不竞争款项，属于个人因偶然因素取得的一次性所得，为此，资产出售方企业自然人股东取得的所得，应按照《中华人民共和国个人所得税法》第二条第十项“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由资产购买方企业在向资产出售方企业自然人股东支付不竞争款项时代扣代缴。

　　——《财政部 国家税务总局关于企业向个人支付不竞争款项征收个人所得税问题的批复》（财税〔2007〕102号）

　　11.企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

　　——《财政部 国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税〔2011〕50号）

　　12.对个人取得企业派发的现金网络红包，应按照偶然所得项目计算缴纳个人所得税,税款由派发红包的企业代扣代缴。

　　——《国家税务总局关于加强网络红包个人所得税征收管理的通知》（税总函〔2015〕409号）

　　13.业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品（包括网络红包，下同），以及企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，个人取得的礼品收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，但企业赠送的具有价格折扣或折让性质的消费券、代金券、抵用券、优惠券等礼品除外。

　　——《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年笫74号）

　　14.单位或他人提供担保获得收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税。

　　——《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年笫74号）

　　15.房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与他人的，受赠人因无偿受赠房屋取得的受赠收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税。按照《财政部 国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税〔2009〕78号）第一条规定，符合以下情形的，对当事双方不征收个人所得税。

新《个人所得税法》的所得项目设置，在原税法基础上做了调整，取消了原《个人所得税法》中的“其他所得”。自新《个人所得税法》颁布施行以来，对于依据原《个人所得税法》相关规定按照“其他所得”征税的应税所得项目何去何从，一直受到广大税务人、纳税人的关注。日前，财政部、税务总局印发《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年笫74号），对原适用“其他所得”的十项所得予以明确，将其中的三项转换为“偶然所得”、一项转为“工资薪金所得”、六项予以清理取消。

　　《个人所得税法实施条例》偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。一般来说，“偶然所得”应同时具备两个特征：一是偶发性。取得所得是偶然发生的，不是经常的、必然的结果。二是收入性。所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。其应税所得的确认，按照《个人所得税法实施条例》的规定，所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额，无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额；所得为有价证券的，根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额；所得为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。

　　现行适用“偶然所得”征税的应税所得共有九项，分别是：

　　一、累积消费抽奖所得

　　《财政部 国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税〔2011〕50号）规定，企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税，税款由赠送礼品的企业代扣代缴。

　　二、不竞争款项所得

　　《财政部 国家税务总局关于企业向个人支付不竞争款项征收个人所得税问题的批复》（财税〔2007〕102号）规定，对于资产购买方企业与资产出售方企业自然人股东之间在资产购买交易中，通过签订保密和不竞争协议等方式，约定资产出售方企业自然人股东在交易完成后一定期限内，承诺不从事有市场竞争的相关业务，并负有相关技术资料的保密义务，资产购买方企业则在约定期限内，按一定方式向资产出售方企业自然人股东所支付的不竞争款项，属于个人因偶然因素取得的一次性所得，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税。税款由资产购买方企业在向资产出售方企业自然人股东支付不竞争款项时代扣代缴。

　　三、有奖发票奖金所得

　　《财政部 国家税务总局关于个人取得有奖发票奖金征免个人所得税问题的通知》（财税〔2007〕34号），个人取得单张有奖发票奖金所得不超过800元（含800元）的，暂免征收个人所得税；个人取得单张有奖发票奖金所得超过800元的，应全额按照个人所得税法规定的“偶然所得”目征收个人所得税。由税务机关或其指定的有奖发票兑奖机构依法扣代缴。

　　四、使用权奖项所得

　　《国家税务总局关于用使用权作奖项征收个人所得税问题的批复》（国税函〔1999〕549号），规定，消费者在购物有奖活动中，取得的住房、汽车等实物的使用权，实质上是实物形态所得的表现形式，应按照“偶然所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由提供住房、汽车的企业代扣代缴。对于使用权奖项的应纳税所得额，主管税务机关可根据个人所得税法实施条例规定的原则，结合当地实际情况和所获奖品合理确定。

　　五、体育彩票中奖所得

　　《国家税务总局关于体育彩票发行收入税收问题的通知》（财税字〔1996〕77号）规定，个人购买体育彩票的中奖收入属于偶然所得，应全额依20%的税率征收个人所得税。

　　六、境外博彩所得

　　《国家税务总局关于个人在境外取得博彩所得征收个人所得税问题的批复》（国税函发〔1995〕663号）规定，居民个人在境外取得中彩所得属于“偶然所得”应税项目，适用比例税率20%。

　　七、提供担保获得收入

　　《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年笫74号）规定，自2019年1月1日起，个人为单位或他人提供担保获得收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得悦。

　　八、无偿受赠房产（不符合免征情形）

　　《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年笫74号）规定，自2019年1月1日起，房屋产权所有人将房屋产权无偿赠送他人的，受赠人因无偿受赠取得的受赠收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税。符合《财政部 国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税〔2009〕78号）规定的赠与直系亲属、直接抚养或者赡养义务人、依法继承或遗赠的，对当事双方均不征收个人所得税。受赠人无偿受赠房屋应纳税所得额为房地产赠与合同上标明的赠与房屋价值减除赠与过程中受赠人支付的相关税费后的余额。赠与合同标明的房屋价值明显低于市场价格或房地产赠与合同未标明赠与房屋价值的，税务机关可依据受赠房屋的市场评估价格或采取其他合理方式确定受赠人的应纳税所得额。。

　　九、其他单位赠送礼品所得

　　《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年笫74号）规定，自2019年1月1日起，企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品（包括网络红包，下同）.以及企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，个人取得的礼品收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，企业赠送的礼品是自产产品（服务）的，按该产品（服务）的市场销售价格确定个人的应税所得；是外购商品（服务）的，按该商品（服务）的实际购置价格确定个人的应税所得。企业赠送的具有价格折扣或折让性质的消费券、代金券、抵用券、优惠券等礼品除外。

最近一段时间，许多企业办税人员都接到了本企业员工的询问——为何工资条中显示的个税预扣预缴税款越来越多？其实，这主要是因为最新修订的个人所得税法采用了累计预扣法。只要准确理解了累计预扣法，这个问题就迎刃而解了。

疑惑

预扣税款越来越多

6月初，张某收到了自己5月份的工资单。看着自己的工资明细，张某很不解：为何这个月的个税税款比今年前3个月高出很多？

原来，张某是甲公司员工，每月个人所得税税款预缴工作由甲公司财务部门负责。张某目前有一个女儿，正就读小学三年级。2019年，张某每月应发工资均为20000元，按照规定缴纳的“三险一金”等专项扣除每月合计1500元，没有减免税收入及减免税额等优惠；张某每月可享受子女教育专项附加扣除1000元，且无其他专项附加扣除项目。

张某比对着自己的工资条，发现自己1月份的个税预缴税款为375元，2月份为375元，3月份为480元，4月份和5月份的税款已经增加至1250元。

分析

这是一种正常现象

张某在咨询了单位财务人员后才知道，其实，这主要是最新修订的个人所得税法采用了累计预扣法的缘故。在了解了累计预扣法的原理及计算方法后，张某的困惑解决了。

累计预扣法，指个人所得税扣缴义务人在一个纳税年度内预扣预缴税款时，以自然人纳税人在本单位截至当前月份工资、薪金所得累计收入减除累计免税收入、累计减除费用、累计专项扣除、累计专项附加扣除和累计依法确定的其他扣除后的余额为累计预扣预缴应纳税所得额。

累计预扣法下，每月为员工预扣预缴税款的计算公式为：本期应预扣预缴税额=（累计预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数）-累计减免税额-累计已预扣预缴税额。其中，累计预扣预缴应纳税所得额=累计收入-累计免税收入-累计减除费用-累计专项扣除-累计专项附加扣除-累计依法确定的其他扣除。

据此，累计预扣法下，员工每月预扣预缴税款都是以全年累计工资、薪金所得为基础来计算的。由于累计收入逐月增加，尽管员工每月收入一样，却有可能会出现适用税率上升，预扣税款“前低后高”的现象。

不过，新个税法采用的是综合所得按年纳税，并在预扣预缴环节采用累计预扣法。对大部分只有一处工资、薪金所得的自然人纳税人来说，纳税年度终了时，预扣预缴的税款基本等于其年度应纳税款，次年无须再办理汇算清缴申报。只要全年工资、薪金所得保持一致，个税的税收负担是一样的，全年收入无论怎样分配到各个月份，全年的整体应纳税额都是相同的。

提醒

关注三个实操要点

与旧税法相比，累计预扣法的计算相对复杂，扣缴义务人和自然人纳税人理解和落实难度有一定程度的增加。因此，笔者建议扣缴义务人，要关注以下操作要点，准确履行扣缴义务，减轻自身工作负担。

一是用好扣缴软件，解决计算复杂问题。对于累计预扣法计算相对复杂的问题，扣缴义务人通过扣缴软件可以基本解决。在实际计算税款时，企业只需将员工本月的工资、薪金和专项扣除等数据录入税务机关提供的免费扣缴软件，就能直接计算出本月应预缴的税款，自身工作难度降低。

二是做好累计预扣法的宣传辅导。建议企业通过多种方式对员工开展宣传辅导，对累计预扣法的原理、计算方法进行解释说明。尤其需要向员工解释清，出现税负“前低后高”是正常现象。实际上，累计预扣法的实施，减少了员工的资金占用，相当于给予员工提供了一笔无息贷款。

三是工资、薪金所得与其他综合所得的预扣方法有区别。新个税法下，工资、薪金所得和劳务报酬、稿酬所得、特许权使用费所得一并纳入自然人纳税人的综合所得，但预扣预缴方法有所不同，这需要企业予以关注。工资、薪金所得适用累计预扣法，劳务报酬等所得则基本沿用了原来的按月或按次预扣方法，以收入减除费用后的余额为收入额，再按照相应规定，计算应纳税额。最后在年度终了后对综合所得进行汇算清缴、多退少补。当然，值得扣缴义务人关注的是，劳务报酬的预扣率、稿酬所得的收入额有特别规定。

对外支付税务备案是常见的国际税收业务，单凭备案信息中简单的陈述，税务人员很难判定企业支付背后的真实性和受益性。一笔不起眼的对外支付，也可能潜藏着跨境税务风险。前不久，从B公司向其母公司——日本A公司支付派遣人员工资、薪金的备案中，税务机关判定A公司构成在我国境内设立常设机构，A公司最终依法补缴企业所得税12.4万元。

　　症状：两笔对外支付不常见

　　日本A公司创立于1993年，是全球知名的自动化控制及电子设备制造厂商，掌握着世界领先的传感与控制核心技术。B公司是A公司于1997年在中国广东设立的电子部件生产部，目前有员工2000余人，年产值达13亿元。

　　税务机关在核查中发现，B公司2018年内发生多次对外支付业务，其中两项对外支付备案，涉及派遣人员工资和奖金的发放，金额较小，共计约160万元。相对于B公司技术转让与股息分配等常态性支付业务，这两笔不常见的对外支付，引起了税务人员的关注。

　　诊断：构成我国常设机构需缴税

　　税务人员通过B公司提供的派遣人员工资和奖金协议了解到，B公司由于生产和管理需求，向A公司申请协助，A公司派遣了23名日籍员工到B公司协助生产管理。B公司与这23名人员单独了签订了劳务合同，并为其代扣代缴个人所得税。然而，基于日籍人员在日本的养老保险等考量，合同规定，B公司应定期向A公司支付23名人员在日本的部分工资、薪金，再由A公司在日本境内向23名人员发放，并保障其养老保险等费用的支付。

　　基于了解的信息，税务人员对A公司是否构成在我国设立常设机构产生了疑问。随后，税务机关到B公司进行实地调查，发现几方面疑点：协议虽然规定人员派遣为每两年一批，但部分高管和关键技术人员存在延期和不定期任职的变更；日籍人员在中国境内任职的数量和标准完全由A公司决定，拥有对派遣人员的实际指挥权，而其中部分人员属于B公司高层管理人员；支付金额具有不确定性，不符合工资、薪金的基本属性，支付中包含部分奖金、补贴、住宿费等；A公司在日本支付给派遣人员的实际费用，与B公司依照合同实际对外支付的金额不匹配，且A公司无法提供更多证明；虽然派遣人员与B公司签订了劳务合同，但其与A公司的劳务合同并未撤销且依然有效等。

　　根据《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及议定书条文解释、《国家税务总局关于非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务征收企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第19号）及中日税收协定，非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务，如果派遣企业属于税收协定缔约对方企业，且提供劳务的机构、场所具有相对的固定性和持久性，该机构、场所构成在中国境内的常设机构。

　　税务人员认为，A公司的派遣人员属于为B公司提供管理和生产的专业服务，符合税收协定中“咨询劳务活动”的定性，同时满足国家税务总局2013年第19号公告中常设机构判定因素的其中两个条件，即接收劳务的境内企业向派遣企业支付管理费、服务费性质的款项，以及接收企业向派遣企业支付的款项金额超出派遣企业代垫、代付被派遣人员的工资、薪金、社会保险费及其他费用。同时，结合中日税收协定关于常设机构人员停留时间标准的规定，A公司构成了在我国设立常设机构。最终，A公司依法补缴企业所得税12.4万元，滞纳金0.31万元，共计12.71万元。

　　处方：加强企业内部部门间协调

　　本案例中，由于A公司、B公司对相关政策法规和税收协定理解不到位，对其集团公司内部跨境人员调动派遣业务，没有结合税收规定判定其性质，忽略了关联公司间跨境劳务服务的实质和独立交易原则的要求，从而导致跨境税务风险。

　　建议企业在频繁发生跨境服务时，要加强内部人事部门、财务部门或税务部门的相互协同，严格审核现行派遣安排与内部规范，同时加强与税务机关的沟通互动，强化对跨境税收政策的了解和学习，定期审查企业内部派遣规范与相关税收政策遵从情况，主动掌控和防范跨境税务风险。