在商业交往中，有时候企业会购置、定制或者以自有产品做礼品馈赠客户、员工，或用于市场推广做赠品送给客户。礼品费在商业交往中虽发生频繁，可对其如何进行会计处理与税务处理并不简单。

　　个人建议，费用报销时应尽量避免礼品费发票入账。这样要求有两方面的原因，其一，礼品费容易造成商业贿赂的嫌疑，譬如，公司账面有较多的礼品费，账务处理刻意模糊，很容易让监管部门觉得有猫腻；其二，礼品费存在较大的税务风险，它会影响到增值税、附加税、个税和企业所得税。因为有这两方面的原因，礼品费做账时绝不可掉以轻心。

　　（一）礼品费对增值税的影响

　　礼品的来源不同，对增值税处理的影响也不同。

　　（1）如果是企业购进的礼品，取得的增值税专用发票对应进项税不得认证抵扣，进项税应计入礼品的成本。购进礼品时因用途不明确，增值税专票已认证的，礼品送出时，须将对应的进项税转出作成本处理。

　　（2）如果企业拿自己的产品做礼品，需视同销售。礼品送出时要核算增值税销项税额。

　　说一点经验之谈，企业购置礼品时要避免开具“礼品”名目的发票。建议根据所购商品的品类开票。这么做一方面可轻松应对未来礼品改变用途，如所购礼品改用于生产经营时，对应的增值税进项就可用于抵扣了；另一方面可方便礼品登记入库，规范礼品的库存管理。

　　（二）礼品费对个税的影响

　　送礼品的本质是一种赠送行为。赠送行为发生后，企业需代扣代缴个税，个税税率为20%。

　　现实中，企业送出别人礼品时，不可能向受赠人收取个税。税金实际要由企业承担，这就要求会计倒算个税。送出去的礼品的价值，是税后金额，需倒推出税前金额，以税前金额作为礼品费入账，把税前金额和礼品价值的差额计作个税，企业履行代扣代缴义务。

　　例如，企业送给客户苹果手机，价值（含税）8000元。企业倒算出来的礼品费实际为10000元（8000÷80%）元。会计做账分录如下：

　　借：管理费用——礼品费10000

　　贷：存货——低值易耗品（礼品）8000

　　其他应付款——代扣个税2000

　　借：其他应付款——代扣个税2000

　　贷：银行存款2000

　　如果会计做账时没有倒算礼品费的金额，而是直接按送出苹果手机的价值替客户缴纳了个税，会计做账分录如下：

　　借：管理费用——礼品费8000

　　贷：存货——低值易耗品（礼品）8000

　　借：营业外支出1600

　　贷：银行存款1600

　　如果礼品送给企业内部员工，礼品的价值需并入员工薪酬一并计征个税。

　　（三）礼品费对企业所得税的影响

　　礼品费用途不同，会计账务处理也不同。礼品送给客户或者业务关系人，应计入“业务招待费”；礼品用于公司推广活动、促销活动的，可计入“销售费用——广告费”；礼品送给本公司的员工的，可作为职工福利费入账。

　　如礼品费是作为业务招待费入账，只能按发生额的60%扣除在所得税前扣除，且最高不得超过企业当年销售（营业）收入的5‰。

最近一段时间我们经常会引用财税[2016]140号文第一条的规定：《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号）第一条第（五）项第1点所称“保本收益、报酬、资金占用费、补偿金”，是指合同中明确承诺到期本金可全部收回的投资收益。金融商品持有期间（含到期）取得的非保本的上述收益,不属于利息或利息性质的收入，不征收增值税。这句话是说：

　　1、如果我投资，合同中明确承诺到期我投资的本金可全部收回，那么这种情况下我取得的投资收益属于保本收益，需要按照贷款服务缴纳增值税；

　　2、如果我投资，合同中不承诺到期我投资的本金可全部收回，那么这种情况下我取得的投资收益属于非保本收益，不需要缴纳增值税。

　　这里的承诺，意味着通过签订合同做出了承诺，这种承诺发生在投资初始或者投资之前，是一种事先约定。不是看最终的结果。进一步可以这样细化理解：

　　1、甲提供100万资金（投资给）给乙，约定一年后还本付息120万元。这是在合同中承诺本金可全部收回。届时，乙如期还本付息。甲收到的超出本金的20万元的收益，属于保本收益，按照贷款利息收入由甲缴纳增值税。

　　2、甲提供100万资金（投资给）给乙，约定一年后还本付息120万元。这是在合同中承诺本金可全部收回。届时，乙未能如期全额还本付息，甲公司仅收回101万元的资金。甲收到的超出本金的1万元的收益，依然属于保本收益，按照贷款利息收入由甲缴纳增值税。

　　3、甲提供100万资金（投资给）给乙，约定一年后根据实际投资收益分配给甲80%，乙20%，如果本金无法收回，甲不能向乙追索。可见乙并未向甲承诺到期本金可全部收回。一年后，乙连同自己投入的200万资金一共取得90万收益，其中的60万归属于乙自己的投资。其余的30万归入甲投资过来的那部分资金收益，应分配给甲24万。甲收回本金和收益一共124万，其中收益24万属于非保本收益，无需缴纳增值税。

一、根据相关证据，确认是否满足确认政府补助的条件；

　　1.获取相关文件，确认是否满足确认政府补助的条件。

　　企业必须对能否满足政府补助所附条件提供合理保证，方可将收到的补贴款列入“政府补助”。如果暂时不能确认能否满足协议中约定的所附条件，应当先作为预收款项计入“其他应付款”科目，待客观情况表明企业能够满足政府补助所附条件后，再从“其他应付款”科目转入递延收益。

　　例：2017年11月1日，甲公司与所在地开发区人民政府签订合作协议。该协议约定：（1）当地政府将向甲公司提供500万元的奖励资金，用于甲公司的新技术研发，（2）甲公司必须向政府报送详细的资金使用计划并按规定用途使用该部分补助资金；（3）甲公司自获得补助资金起5年内注册地址不得迁离本区，否则政府有权追回补助资金。甲公司将该部分补助在“递延收益”科目中核算，并在按规定用途实际使用该项补助资金时，再结转计入“其他收益”。

　　注册会计师在审计时，应首先获取该合作协议，并要求甲公司提供5年内不会迁离本区的相关证明,并根据职业判断分析甲公司的依据是否合理可信。

　　2.结合客观情况，判断是否具备确认政府补助的条件。

　　企业收到的补贴款，是否确认为政府补助，应结合客观情况进行判断。除了需要满足政府补助所附条件外，还应当能够收到政府补助才可确认。在实务中，对于与日常经营活动无关的政府补助，应当以收付实现制原则确认。如新三板挂牌企业，只有在收到政府给予的挂牌补助款时方可确认为当期损益。如果以权责发生制确认政府补助，则应取得确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的才可以按应收金额进行确认计提。在实务工作中常见的是按照实际销量或储备量与单位补贴定额计算的补助等，如储备粮食企业，取得的储备粮保管补贴、轮换补贴等。

　　注册会计师在审计过程中，应依据上述原则，对政府补助的确认是否合理作出判断。对于政府给予的人才补助资金、新三板挂牌补贴等，这类补贴，不是按照固定定额标准拨付的，只有在实际收到时才可以确认为政府补助计入当期损益。因此，审计中应特别关注年末确认的大额政府补助，确认的时点是否合理。对于依据政府文件计提的不是根据日常经营活动业务量的比例确认的补助，一般来说均不符合确认的条件。对于根据实际销量或储备量计算的补助，则应索取相关文件，并对企业确认的补助进行测算，确认企业是否合理计算确认了应收补助款。

　　二、获取相关文件，确认是否满足政府补助准则所列报的范围。

　　（1）把握政府补助与“专项应付款”的区别，确认列报科目是否正确。在实务工作中，比较容易混淆的是，企业取得的来源于政府的经济资源，究竟是列入“专项应付款”核算并结转至“资本公积”，还是作为政府补助核算确认为损益。这两者有一定的区别，并且对被审计单位的损益影响较大，因此应作为审计重点加以关注。

　　在“专项应付款”中核算的政府拨入资金与政府补助的最主要的区别在于，“专项应付款”属于政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项,而“政府补助”准则所适用的是政府无偿给予的资产。政府以投资者身份向企业投入资本，如基本建设投资、国债投资项目等，享有企业相应的所有者权益。政府拨款用于工程项目建设，在工程项目完工后，对形成长期资产的部分，借记“专项应付款”，贷记“资本公积——资本溢价”科目。而政府补助无论是与资产相关还是与收益相关，无论是采用总额法还是净额法核算，或是计入当期损益，或是确认为“递延收益”后结转计入当期损益，或是冲减已经发生的成本或者费用，都将直接或间接地对企业的利润产生影响。

　　注册会计师在审计过程中，应把握相关的原则，获取相关的资料，明确企业收到的来源于政府的经济资源，是否是以所有者身份予以投入，是否将获得相关的利润分配。

　　（2）把握企业收到的补助款是否为来源于政府的经济资源。新发布的“政府补助准则”，更加强调实质重于形式的要求，将“政府”概念扩充到受政府委托承担公共事务管理职能的其他机构（如地方政府融资平台公司），基于其所属政府的授权，在履行公共事务管理职能的过程中，依据相应的管理办法所给予的补助，也属于政府补助。企业收到的来源于其他方（如集团母公司）的补助，有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他方只起到代收代付作用的，该项补助也属于来源于政府的经济资源。因此，审计时应关注企业收到的母公司等单位给予的补助是否来源于政府，避免将应计入政府补助的经济资源计入其他科目。

　　（3）确定收到的补贴款是否适用于政府补助准则。

　　对企业收到的补贴款，还应确认是否与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，是否为企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分。对于属于商品或服务对价或对价组成部分的补贴款，如果由中央财政安排的专项补助资金,其补贴对象为购买或使用商品或服务的私人消费者，且与企业日常经营活动密切相关并构成了企业商品或服务对价的组成部分，应执行收入准则确认为营业收入，而不应该确认为政府补助。

　　在实务中，较为常见的如家电下乡补贴、高效照明产品推广财政补贴、新能源汽车推广补助、可再生能源发电项目上网电价补助等。这部分补助，由中央财政拨付，但补贴对象是消费者而不是企业。这部分代消费者收取的政府补贴，实际上应当作为销售商品的部分价格的回收，因此企业应将收到的补助作为主营业务收入而不能作为政府补助进行会计处理。企业应将从客户和政府取得的经济资源合并计算，一并确认为企业的营业收入，而不应确认为政府补助。注册会计师在审计过程中，应关注此类补助的列报项目是否准确，是否合理完整地核算企业的营业收入。

　　三、审核分类类型是否恰当。

　　新准则下，政府补助分别日常活动与非日常活动进行会计处理。与企业日常活动无关的政府补助，应当计入营业外收支。与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，计入其他收益或冲减相关成本费用，影响企业的营业利润。

　　同时，延续了将政府补助分为与资产相关和与收益相关的核算方法。与资产相关的政府补助在净额法核算时应当冲减相关资产的账面价值，在总额法核算时确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益（包括其他收益或营业外收入）。与收益相关的政府补助，分为用于补偿企业以后期间或已发生的相关成本费用或损失。用于补偿以后期间发生的成本费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关成本费用或损失的期间，计入当期损益（包括其他收益或营业外收入）或冲减相关成本。补偿已发生的相关成本费用或损失的补助，是对企业已发生的成本费用或损失的补偿，或是对企业过去行为的奖励，因此企业在实际收到该项补助资金时，通常应当按照实际收到的金额直接计入当期损益（包括其他收益或营业外收入）或冲减相关成本。

　　由于在新的政府补助准则下引入了净额法的核算方式，政府补助列报科目发生了重要变化。在旧准则下，与资产相关的政府补助均计入递延收益，并采用直线法进行摊销，与收益相关的政府补助均计入营业外收入。而在新准则下，政府补助的核算方法分为总额法和净额法，政府补助所计入的科目主要为递延收益、营业外收入、其他收益、固定资产、无形资产、在建工程、研发支出、营业外收入、生产成本、管理费用、财务费用等科目。既可以作为“其他收益”归属于企业的营业利润，也可以在“营业外收入”中列示归属于企业的非经常性损益，还可以冲减相关的成本费用或资金利息，影响企业的营业利润。因此，执业人员在审计时，应重点关注其列报科目是否合理准确，避免列报项目错误影响企业的非经常性损益的列示。

　　此外，对于综合性项目的政府补助（即对于同时包含与资产相关部分和与收益相关部分的政府补助），需要将其分解为与资产相关的部分和与收益相关的部分，分别进行会计处理。如果难以区分，则将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助。在审计工作中，执业人员应对此类政府补助保持应有的职业谨慎，确认难以区分的政府补助是否确实难以区分。

　　四、关注对现金流量表列示的影响

　　一般情况下，实际产生现金流入的政府补助，均列报于现金流量表主表中的“收到其他与经营活动有关的现金”项目。对于应适用收入准则的补助款，列报于现金流量表主表中的“销售商品提供劳务收到的现金”项目中。但执业人员应当注意的是，与资产相关的政府补助，如果确认为“递延收益”并在资产使用寿命内进行摊销计入其他收益或营业外收入，摊销期内产生的收益，实际并未产生现金流量，在现金流量表主表中不应有列报。但由于递延收益的摊销，影响了净利润但并没有影响经营活动现金净流量，则应在现金流量表的附列资料中予以列示，以便将净利润调整为经营活动活动现金净流量。

这个问题，小编也是看到微信朋友圈有伙伴在探讨，当然我自己也关注好久，这是因为有样本，但没有普遍性的应用规定。下面我们先看看几个样本：

　　样本1：个人出租房产计缴个税的规定

　　《关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》（财税(2016)43号）规定：

　　四、个人转让房屋的个人所得税应税收入不含增值税，其取得房屋时所支付价款中包含的增值税计入财产原值，计算转让所得时可扣除的税费不包括本次转让缴纳的增值税。

　　个人出租房屋的个人所得税应税收入不含增值税，计算房屋出租所得可扣除的税费不包括本次出租缴纳的增值税。个人转租房屋的，其向房屋出租方支付的租金及增值税额，在计算转租所得时予以扣除。

　　五、免征增值税的，确定计税依据时，成交价格、租金收入、转让房地产取得的收入不扣减增值税额。

　　总结：应税收入不含增值税，免税收入是不扣减增值税，如果是应税增值税，其附加税费是可以扣除的。

　　样本2：保险营销员，证券经纪人劳务报酬的个税

　　三、关于保险营销员、证券经纪人佣金收入的政策

　　保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入，属于劳务报酬所得，以不含增值税的收入减除20%的费用后的余额为收入额，收入额减去展业成本以及附加税费后，并入当年综合所得，计算缴纳个人所得税。保险营销员、证券经纪人展业成本按照收入额的25%计算。

　　扣缴义务人向保险营销员、证券经纪人支付佣金收入时，应按照《个人所得税扣缴申报管理办法（试行）》（国家税务总局公告2018年第61号）规定的累计预扣法计算预扣税款。

　　总结：收入为不含增值税，同时允许扣除增值税的附加税费处理。

　　困惑之处：个税法并没有提到附加税费的计税扣除

　　综合所得年度汇算清缴，扣6万元，专项扣除，专项附加扣除和其他扣除；其中其他扣除包括个人缴付符合国家规定的企业年金、职业年金，个人购买符合国家规定的商业健康保险、税收递延型商业养老保险的支出，以及国务院规定可以扣除的其他项目。这其中包括的劳务报酬、特许权使用费的服务行为，其中涉及有增值税的应税行为。

　　财产租赁所得，每次收入不超过四千元的，减除费用八百元；四千元以上的，减除百分之二十的费用，其余额为应纳税所得额。

　　财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。

　　总结：大家可以发现，这里一点也没有附加税费的扣除之类的提法，难道前面二个样本是特例规定吗？

　　增值税免税：优惠进一步升级

　　《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号）规定：

　　小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同）的，免征增值税。

　　小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过10万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。

　　总结：这儿其实有一个专业人想破解的理念障碍，即自然人为何要能套上小规模纳税人的优惠，在我们的习惯性思维中，从来没有提过小规模纳税人包括自然人，其实说白了，就视为小规模纳税人看待与处理的。

　　免税的标准提高了，但是这只是表面上的，上面提到的是10万元的月底销售额，这是不含增值税的销售额，且是小于等于10万元的分界点规定。但是对于按次的，对不起了，只是可怜的按次或日最高500元的标准，这不是上面提到的几项应税行为的“陷阱”吗，基本上都是超过这个标准的，没有办法，超过就是应税行为。

　　那么应税行为，计缴了增值税及附加税费，个税计算中没有依据可以不含或扣除啊！！！

　　悄悄的规定：纳税申报表的填写说明来解释

　　在个税纳税申报表中有过相应的栏次列示，是列示在其他扣除项下的，与财产转让原值等写在一起，但只在《个人所得税自行纳税申报表（A表）》中的填写说明解释的比较明确：

　　“允许扣除的税费”：填写按规定可以在税前扣除的税费。

　　①纳税人取得劳务报酬所得时，填写劳务发生过程中实际缴纳的可依法扣除的税费。

　　②纳税人取得特许权使用费所得时，填写提供特许权过程中发生的中介费和实际缴纳的可依法扣除的税费。

　　③纳税人取得财产租赁所得时，填写修缮费和出租财产过程中实际缴纳的可依法扣除的税费。

　　④纳税人取得财产转让所得时，填写转让财产过程中实际缴纳的可依法扣除的税费。

　　总结：对于应税行为的事项，基本就这四项，稿酬基本上是免税的，注意，是实际缴纳的可依法扣除的税费，这儿是有两个前提。虽然没有提增值税，不过从价外税的角度，如果缴纳的增值税，一定是不包括在收入额当中的。

近期，南通市税务局稽查部门在协查案件查办过程中发现，一些以挂靠方式经营的建筑企业收到虚开的材料、设备等普通发票的情况呈多发态势。长期以来在建筑行业内，挂靠都是一种司空见惯的经营方式，但在营改增后，原来挂靠经营的方式存在的风险点越来越多地显现。在此，税务机关郑重提示：

1、普票虚开会入刑

根据《最高人民检察院、公安部关于印发（最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)的补充规定）的通知》(公通字[2011]47号)第二条的规定，虚开刑法第二百零五条规定以外的其他发票，涉嫌下列情形之一的，应予立案追诉:

(一)虚开发票一百份以上或者虚开金额累计在四十万元以上的;

(二)虽未达到上述数额标准,但五年内因虚开发票行为受过行政处罚二次以上,又虚开发票的;

(三)其他情节严重的情形。

2、挂靠行为有风险

被挂靠单位财务及纳税核算管理需要满足合同流、货物(服务)流、资金流和发票流等“四流合一”，否则可能涉嫌虚开增值税发票问题。一旦挂靠方存在通过虚开发票方式取得增值税发票并入账，违法行为责任将归属于被挂靠方，轻则补缴相关税款、滞纳金，重则涉及罚款甚至移送司法机关处理。

3、现金交易不可取

实务中，如果认为相关经营业务涉及金额不大，买卖双方欲采取现金方式交易的，请切记：此方式存在风险，万不可取！ 

政策提示：根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第十四条的规定，企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：

（一）无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）；

（二）相关业务活动的合同或者协议；

（三）采用非现金方式支付的付款凭证；

（四）货物运输的证明资料；

（五）货物入库、出库内部凭证；

（六）企业会计核算记录以及其他资料。

前款第一项至第三项为必备资料。

4、税局代开有保障

如果存在劳务（货物）提供方确实无法提供发票的情形，可通过税务局申请代开相应的发票。千万不要通过一些不正当手段如购买、造假等获取虚开的增值税发票。不要认为税务机关对增值税普通发票的管理较为薄弱、有漏洞可钻。

众所周知，建筑行业所涉及的项目多、金额大，工期复杂，尤其是在涉税方面更是有着诸多风险点，一不留神，可能就会栽跟头。

根据财政部、国家税务总局联合发布的《关于对营业账簿减免印花税的通知》（财税〔2018〕50号，以下简称50号文件），自2018年5月1日起，对纳税人设立的资金账簿，按实收资本和资本公积合计金额征收的印花税减半，对按件征收的其他账簿免征印花税。近日，笔者在日常工作中发现，很多人将注册资本与实收资本混为一谈，进而导致在计算贴花时出现困惑。其实，只要厘清注册资本与实收资本，企业就能轻松搞定资金账簿印花税。

　　注册资本，也叫法定资本，是公司制企业章程规定的全体股东或发起人认缴的出资额或认购的股本总额，并在公司登记机关依法登记。可以简单理解为公司最开始设立时拥有的资产。实收资本，则指企业投资者以货币、实务和无心资产等形式，实际投入的资本或股本。正常来说，两者金额应该是一致的。

　　但是，《公司法》修改后，引入了资本金认缴制，股东不必再实际缴纳全部出资，可以先成立公司，然后分期缴纳出资。这一规定，容许资本金分步到位，使得两者可能存在差异。

　　《公司法》规定，有限责任公司的注册资本，为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额；股份有限公司采取发起设立方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的全体发起人认购的股本总额；股份有限公司采取募集方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的实收股本总额。

　　从规定上看，上述前两种情况中，属于股东认缴出资，结果可能会出现注册资本大于或等于实收资本。根据50号文件的规定，企业在实际收到出资时才产生印花税纳税义务，并按规定以实收资本和资本公积的合计金额，计算缴纳印花税；第三种情况则属于股东实缴出资，注册资本一定等于实收资本，此时，则应一次全额计征印花税。

2013年1月，甲公司从乙房地产开发公司借款5000万元，约定年息24%，每年利息1200万元，抵押物为乙公司名下一宗市值7000万元的商业用途土地60000平米。2016年1月，甲公司无力支付乙公司本金合计8600万元，乙公司要求甲公司以该宗土地抵偿借款本息，且双方不再进行价款退补。但是，因为该宗土地已经市值达到9000万元，甲公司不同意乙公司的要求。乙公司遂申请法院判决执行该宗土地。法院受理后，判决将该宗土地划给乙公司，乙公司同时需返还甲公司土地价款400万元。因为甲公司无力承担划转土地到乙公司开具发票需要缴纳的巨额税款，法院遂判决将甲公司名下土地划转至乙公司，并由乙公司缴纳了4%契税360万元。乙公司系一般纳税人，2017年3月对该土地成功变性为居住用地进行房地产开发，总建筑面积120000平米，可售面积115000平米，采取预售方式进行销售。截止2018年5月取得了预售收入66000万元，销售面积100000平米，企业适用一般计税方法缴纳增值税。企业会计拟申报纳税情况是：

　　1、销售实现增值税（66000-100000/120000*9000）/(1+10%)x10%=5318.182万元，减去预交增值税66000/(1+10%)x3%=4200万元，应申报缴纳5318.182万元-4200万元=1118.182万元。

　　税务顾问却对此提出异议，认为法院判决书是并不可以作为增值税扣除的合法依据，并进行了风险警示提醒。理由如下：

　　（一）作为销售额扣除的土地只能是从政府手中获得的土地，而不应包括从其他纳税人处购得的二手土地。

　　房地产开发企业的土地既可来自政府出让的土地，也可来自二手土地市场购得的土地。但是，并非所有来源的土地成本都能作为房地产企业销售额的扣减金额。通过转让方式购得的土地作为进项是按照专用发票上注明的增值税金额扣除的。只有符合特定条件的土地成本，才能直接在销售额中直接扣减。国家税务总局2016年18号公告公布的《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（以下简称《办法》）第二章第一节第五条中规定：“支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款”。这个条款关于土地款的支付对象规定就直接决定了只有通过政府渠道获取的土地成本才具有直接在销售额中扣除的可能性，而且必须是“接支付的土地价款”才真正能在销售额中减除。那些先支付后由政府返还的土地成本部分成本就不能作为销售额的扣减金额。这个收款单位虽然不一定是一个，但资金的最终指向都是政府，即国土局、财政局、或者政府委托的单位，最终这笔款必须进到政府口袋，而且必须有省财政厅监制票据。很显然，本案中的土地取得来源于纳税人之间的土地转让，根本不是《办法》所特定明确的土地，依法是不能直接在销售额中扣除的。

　　（二）政府出让的土地免缴增值税，它随同房产一并转移部分的成本随着收入的形成可以“虚拟扣除增值税”。

　　在我国，国家作为土地所有人出让土地免缴增值税，它收取土地出让金实际是一种一次性缴纳的长期租金性质，即在一定年限内授权土地获得者可合法使用土地；而二手土地转让的仅是“使用权利”，二者有着本质的区别。转让土地需要缴纳增值税等税收。对房地产而言，房产销售自然同步转让了该部分房产对应的土地使用权利。既然受让国家土地具有土地成本，则其理应在成本中扣除。但毕竟该部分土地并未缴纳增值税，如果根据增值税“上游缴税下游抵税”的设计原理，则该部分土地必然会因未缴增值税而无法扣除进项税款。但是，既然从二手土地市场取得土地和从政府受让土地都要花费土地费用，购得二手土地可以按照转让人缴纳的增值税抵扣进项税款，受让土地却因为上游是国家未缴税而将税负转嫁到自己身上，这就显然有失税收的公平原则。不能因为政府免税，就增加土地受让人的增值税税收负担。我们可以大致推测，正是为保证税收“公平”，国家才给予了房地产企业缴纳的土地出让金“虚拟扣除”增值税。而且，这个增值税虚拟扣除是完全按照房地产商适用的增值税税率进行扣除的，并未按照惯常做法将其作为进项对待，而是直接冲减了销售额。这样做的好处就是一步到位，不拖泥带水，避免土地出让金虚拟扣除增值税而影响销项税减去进项税的最终结果。当然，国家也并未因为“虚拟扣除土地出让金的增值税”而吃亏，做的不过是一个不赔不挣的买卖，即出让土地不缴税，用这块土地建房子销售也不收取房价中包含的土地这部分收入的增值税。同时，必须清楚，并不是所有土地出让金形成的“虚拟扣除增值税”都可以实现的。如果房地产商卖不出去房子或者自持开发产品，那么，该部分房子对应的土地就因为形成不了收入而不能“虚扣增值税”。因此，只有形成销售，这个“虚扣增值税”才能发挥作用。

　　（三）二手房地产的土地成本不一定都是可以扣除进项的。

　　土地作为房地产开发的重要成本，它的进项却不一定是完全可以扣除的。通过转让方式取得的二手土地，只有具备了增值税进项扣除的法定条件，才能扣除进项税款，而且必须按照进项税款本身进行扣除。即便在转让来的土地上开发的房产没有全部销售，它作为进项也是可以全部扣除的，即虽然有一部土地因为各种原因仍停留在房地产企业，但土地成本的进项税却是可以100%扣除的。这和一般工业企业购买原材料扣除进项税完全一致，与土地出让金的“虚拟扣除增值税”设计更有着本质不同。作为增值税进项扣除法定依据就是五大类：增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票、税收缴款凭证。不符合这些条件的凭证依法不能扣除进项的。本案的法院判决书显然不是扣除增值税的合法凭证。

　　（四）法院判决书只能代表土地来源合法化，根本替代不了发票的作用。

　　无论从政府手中受让土地，还是从他人手中购得，或者别人投资或者是抵债，每一个取得方式双方都会订立民事合同。法院判决书是发生经济纷纷时的一个法律裁决，它仅是个特殊的财产权利转移法律裁定，并不能免除当事人双方纳税义务，也替代不了增值税专用发票作用。增值税的扣除设计原理和其他税种不完全一致，他强调的是“环环相扣”。一般而言，除了特殊规定，如农副产品的收购或者18号文规定的房地产企业从政府手中获取土地进行开发外等特定情形外，上游不交税，下游根本就没进项税款可供扣除。更何况，即便是增值税专用发票，也必须通过严格规范的对比验证无误后，才能抵扣进项税款，并非是个入账凭证就能抵扣进项税。

　　当然，法院判决书在某些特殊情况之下也会发生“扣除凭证”的作用。如2018年28号文《企业所得税扣除凭证管理办法》就规定了发票之外合法凭证的举证作用。但是，必须清楚，企业所得税税前扣除的是成本而不是实际发生的增值税税金，法院判决书只能是帮助证明某项业务发生的真实性，而且还需要其他资金流水等证据佐证。能证明已经缴纳增值税的只有增值税专用发票等5大类合法凭证。

　　（五）甲公司应当依法开具发票而未开具必然导致两败俱伤且得不偿失。

　　《中华人民共和国发票管理办法》第十九条规定：销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。甲企业作为正常存在的公司至少具有9000万元的土地资产，其以土地抵偿债务是一种能够且也必须依法开具发票的行为。甲公司未开具增值税专用发票，不但逃避了纳税，形成了巨大的税收风险，而且也必然因为增值税环环相扣的设计原理，造成下游企业乙公司不能抵扣增值税。同时，乙公司也会以为未按规定取得发票受到处罚。

　　（六）必须清楚拆迁补偿费是土地出让金的一个组成部分，与转让土地是有着本质区别的，不能同日而语。

　　《财政部 国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税［2016］140号）第七条规定：“房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料”。或许有人会因此发问，同样是与取得土地相关，补偿费就可以凭“拆迁材料”允许在计算销售额中扣除，为何本案中从别人手中花钱购地就不能凭法院判决书扣除呢？难道法院判决书还不如供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等更具公信力吗？这实际又使问题回到了原点，即土地取得方式决定了他的支付对象。众所周知，一宗土地只能有一个卖主。第三人转让土地就必须能对所转让土地负责，土地转让价款已经应当包含土地价款和地上附着物在内，性质都是转让土地收入。不可能既要土地转让款，又要拆迁补偿款。2016年140号规定的这种土地、房屋或其他地上附着物分别收款只能是以“拆迁方式”取得土地，而绝非二手房地产熟地转让。只有在“拆迁”拿地模式下，才会发生“拆迁补偿费”，否则就只能是房屋与土地的综合转让款。而根据土地和拆迁的法律法规，“拆迁”模式只能由政府主导，政府作为出让者将土地出让给开发商前需要先收储土地再“净地”出让给开发商，由政府出资支付收储土地上的拆迁费，也可由开发商垫资支付拆迁费。如果是开发商垫资拆迁且政府不再返还，那么政府出让这宗土地的出让金里边就已经包含了开发商垫资拆迁费这一部分，理应按照上文论述免交增值税，而且按照“虚拟扣除”的思维，其必然也是可以扣除的。但是，必须清楚，这个拆迁补偿费是受让土地的成本，并非额外土地成本。

　　（七）持法院判决书办理契税并不能证明他可以替代发票作用。

　　总局2015年67号《公告》明确了不再要求契税纳税人在申报时必须提供销售不动产发票的两类情形，并就不同情形下纳税人申报时应提供的材料及税务机关的受理条件提出了要求。具体是：第一类情形是，根据人民法院、仲裁委员会的生效法律文书发生的土地、房屋权属转移，契税纳税人不能取得销售不动产发票的情形，比如原产权人已失踪、死亡或者拒不执行等。对此类情形，公告规定，纳税人可持人民法院执行裁定书原件及相关材料办理契税纳税申报，税务机关应予受理。第二类与本案无关，不再赘述。单说第一类情形，首先，办理契税可以不取得发票的前提是原产权人已失踪、死亡或者拒不执行等，只有这些情形发生，万不得已才可凭法院判决书办理契税。其次，必须清楚，凭判决书办理契税也仅是适用房地产过户确权之用，只能证明产权转移的合法性，并不能代表转让人可以豁免纳税义务，更不能代表取得土地者可以凭法院判决书抵扣增值税。如果这样想，那就是望文生义做扩大想象了。

　　最后，通过税务顾问的分析论证，企业会计认识到了自己对政策文件精神掌握的偏颇，尤其缺乏对增值税法理的深入研究，缺乏对税收法律体系的整体研究，生搬硬套险酿大错，并及时找到公司法人要求甲公司补开发票9000万元。事情最终得到了圆满解决。

　这些年来，融资租赁业务在我国发展迅速，已成为与银行、证券、保险、信托并列的金融业务形式，成为了我国企业重要的融资方式之一。

　　企业在发生融资租赁业务时，应当特别注意其涉税事项，尤其是在“营改增”之后，相关的税收政策进行了调整和完善。

　　下面，让我们一起来了解融资租赁相关的规定！

　　一、融资租赁定义

　　《财政部 税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》规定：融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。

　　即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。

　　融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税。

　　二、增值税

　　（一）销售额确认

　　融资租赁和融资性售后回租业务。

　　（1）融资租赁服务。经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

　　（2）融资性售后回租服务。经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

　　温馨提示：

　　进行差额扣除时，融资性售后回租服务销售额不含本金，提供融资性售后回租服务属于贷款服务。

　　（二）适用税率

　　根据《财政部 税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）《财政部 税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号）规定，有形动产融资租赁服务适用税率16%，不动产融资租赁服务适用税率10%，融资性售后回租服务按照“贷款服务”适用税率6%。

　　（三）税收优惠

　　（1）即征即退。经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务和有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税“即征即退”政策。这里需要注意的是，不动产融资租赁服务和融资性售后回租不能享受“即征即退”优惠政策。

　　（2）老合同可选择适用政策。试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。

　　温馨提示：

　　继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人，经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：

　　①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

　　②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

　　试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

　　三、企业所得税

　　（一）承租方的税收政策

　　1、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第四十七条规定：

　　“以融资租赁方式租入的固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。”

　　2、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第五十八条规定：

　　“融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，承租合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和租赁人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。”

　　3、《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号）规定：

　　“融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。

　　（二）出租方的税收政策

　　《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）第十一条规定：

　　“在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：......（三）以融资租赁方式租出的固定资产不得计提折旧”。

　　四、房产税

　　《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税2009年128号）规定：

　　融资租赁的房产，由承租人自融资租赁合同约定开始日的次月起依照房产余值缴纳房产税。合同未约定开始日的，由承租人自合同签订的次月起依照房产余值缴纳房产税。

　　五、契税

　　《财政部 国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》财税〔2012〕82号规定：

　　对金融租赁公司开展售后回租业务，承受承租人房屋、土地权属的，照章征税。对售后回租合同期满，承租人回购原房屋、土地权属的，免征契税。

　问：我单位有好几张增值税专用发票由于疏忽，忘记在认证期内认证了，请问超过认证期的发票能否认证？

　　答：根据《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2017年第11号)第十条规定：自2017年7月1日起，增值税一般纳税人取得的2017年7月1日及以后开具的增值税专用发票和机动车销售统一发票，应自开具之日起360日内认证或登录增值税发票选择确认平台进行确认，并在规定的纳税申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。增值税一般纳税人取得的2017年7月1日及以后开具的海关进口增值税专用缴款书，应自开具之日起360日内向主管国税机关报送《海关完税凭证抵扣清单》，申请稽核比对。

　　根据《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》（国家税务总局公告2011年第50号）和《国家税务总局关于进一步优化增值税、消费税有关涉税事项办理程序的公告》（国家税务总局公告2017年第36号）的规定，增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证(包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和机动车销售统一发票)未能按照规定期限办理认证、确认或者稽核比对的，经主管税务机关核实、逐级上报，由省税务局认证并稽核比对后，对比对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。主管税务机关核实无误后，应向上级税务机关上报，并将增值税扣税凭证逾期情况说明、第三方证明或说明、逾期增值税扣税凭证电子信息、逾期增值税扣税凭证复印件逐级上报至省税务局。省税务局对上报的资料进行案头复核，并对逾期增值税扣税凭证信息进行认证、稽核比对，对资料符合条件、稽核比对结果相符的，允许纳税人继续抵扣逾期增值税扣税凭证上所注明或计算的税额。

　　客观原因包括以下六种情形：

　　（一）因自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素造成增值税扣税凭证逾期；

　　（二）增值税扣税凭证被盗、抢，或者因邮寄丢失、误递导致逾期；

　　（三）有关司法、行政机关在办理业务或者检查中，扣押增值税扣税凭证，纳税人不能正常履行申报义务，或者税务机关信息系统、网络故障，未能及时处理纳税人网上认证数据等导致增值税扣税凭证逾期；

　　（四）买卖双方因经济纠纷，未能及时传递增值税扣税凭证，或者纳税人变更纳税地点，注销旧户和重新办理税务登记的时间过长，导致增值税扣税凭证逾期；

　　（五）由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续，导致增值税扣税凭证逾期；

　　（六）国家税务总局规定的其他情形。

　　总结以上由于客观原因造成的6种情形的专票，超过认证期可以认证抵扣。由于工作疏忽造成的增值税扣税凭证逾期，不能认证抵扣。

　一、提供建筑服务

　　（一）跨县（市、区）提供建筑服务

　　1.具体情形

　　一般纳税人或小规模纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，根据适用的计税方法，按照2%的预征率或3%的征收率预缴增值税。

　　注：纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务不适用。

　　2.预缴税款计算

　　（1）适用一般计税方法：应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+10%)×2%

　　（2）适用简易计税方法：应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%

　　3.纳税地点

　　向建筑服务发生地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

　　（二）提供建筑服务取得预收款

　　1.具体情形

　　纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，根据适用的计税方法，按照2%或3%的预征率预缴增值税。

　　2.预缴税款计算

　　（1）适用一般计税方法：应预缴税款=(取得的预收款-支付的分包款)÷(1+10%)×2%

　　（2）适用简易计税方法：应预缴税款=(取得的预收款-支付的分包款)÷(1+3%)×3%

　　3.纳税地点

　　（1）按现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人在建筑服务发生地预缴增值税。

　　（2）按现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人在机构所在地预缴增值税。

　　二、不动产经营租赁

　　1.具体情形

　　纳税人出租的不动产其所在地与机构所在地不在同一县（市、区）的，根据适用的计税方法，按照规定的征收率或预征率预缴增值税。

　　2.预缴税款计算

　　（1）适用一般计税方法按照3％的预征率预缴：应预缴税款＝含税销售额÷（1+10%）×3%

　　（2）适用简易计税方法按照5％征收率预缴（除个人出租住房外）：应预缴税款＝含税销售额÷（1+5%）×5%

　　（3）个体工商户出租住房征收率减按1.5%预缴：应预缴税款＝含税销售额÷（1+5%）×1.5%

　　3.纳税地点

　　向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

　　三、转让不动产

　　1.具体情形

　　（1）一般纳税人和小规模纳税人转让其取得（不含自建）的不动产，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，转让其自建的不动产以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率或预征率预缴税款。

　　（2）个体工商户转让其购买的住房，按照规定全额缴纳增值税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照规定差额缴纳增值税的，以取得的全部价款和价外费用扣除购买住房价款后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

　　注：房地产开发企业销售自行开发的房地产项目不适用。

　　2.预缴税款计算

　　（1）以全部价款和价外费用作为预缴税款计算依据：应预缴税款=全部价款和价外费用÷（1+5%）×5%

　　（2）以扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额作为预缴税款计算依据：应预缴税款=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或者取得不动产时的作价）÷（1+5%）×5%

　　3.纳税地点

　　向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

　　四、销售房地产

　　（一）房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目

　　1.具体情形

　　房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

　　2.预缴税款计算

　　（1）适用一般计税方法：应预缴税款=预收款÷（1+10%）×3%

　　（2）适用简易计税方法：应预缴税款=预收款÷（1+5%）×3%

　　3.纳税地点

　　一般纳税人应在取得预收款的次月纳税申报期向主管税务机关预缴税款；小规模纳税人应在取得预收款的次月纳税申报期或主管税务机关核定的纳税期限向主管税务机关预缴税款。

　　（二）房地产开发企业销售自行开发的房地产项目

　　1.具体情形

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用，按照3%的预征率预缴税款。

　　2.预缴税款计算

　　应预缴税款=（全部价款+价外费用）÷（1+10%）×3%

　　3.纳税地点

　　向不动产所在地主管税务机关预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

一、分类

　　随着国家对房地产市场调控力度的加强，各地政府对房企拿地均出台了新的政策，其中配建保障性住房并移交政府成为新形势下的拿地条件之一。

　　根据目前配建保障性住房的相关形式，配建保障房根据其移交方式的不同，可以将其分为建成后无偿移交与建成后由政府低价回购；根据配建保障性住房的建设地点的不同又可以将其分为红线内配建保障性住房和红线外配建保障性住房。其中配建红线内的保障性住房是目前比较多的形式。

　　二、不同形式下的税务处理与争议

　　（一）建成后无偿移交政府

　　对于建成后无偿移交给政府的保障房，在这过程中主要有两大类观点，第一，产权并没有发生转移从而不发生相关纳税义务。第二，因为产权发生转移而涉及的各种税费。

　　1.产权并未转移，不产生相关的纳税义务。

　　基于这一观点的专家主要是因为，房地产开发企业在签订配建保障房协议时候，一般就约定将配建保障性住房移交给政府指定的住房保障机构或公共租赁住房建设运营机构。配建保障性住房的所有权初始便登记在政府指定的住房保障机构或公共租赁住房建设运营机构名下，从而配件的保障房初始所有权就不在房地产开发企业，房地产公司只是将本不属于其拥有的保障性租赁住房移交给政府指定的住房保障机构或公共租赁住房建设运营机构，并没有产权登记变更交付的情形，也就不存在开发企业转让房产的行为，也就不会产生相关的纳税义务。

　　2.产权转移而发生的税务处理。

　　对于建成后无偿移交保障房的，产权发生转移，在税务处理上主要涉及不同税种间的税务处理问题，增值税如何缴纳？视同销售？若视同销售，那么视同销售的收入怎么确定？应该作为何种性质进行税务处理？另外，计算土地增值税时成本如何扣除，视同公共配套还是土地成本？下面具体分析如下：

　　（1）增值税

　　观点一：视同销售确认收入，缴纳增值税。

　　保障房建成后无偿移交政府部门，属于向其他单位无偿转让不动产，应视同销售,缴纳增值税处理。

　　相关政策依据：财税[2016]36号《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》

　　附件一第十四条规定：“下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。”

　　如果视同销售处理，那么销售价格按照财税[2016]36号文的规定顺序来确定。

　　相关政策依据：财税[2016]36号《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》

　　第四十四条纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

　　（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

　　（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

　　（三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

　　成本利润率由国家税务总局确定。

　　不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款。

　　观点二：视同销售，不征收增值税。

　　保障房建成后无偿移交政府部门，属于房企赠与保障房给政府,应该视同销售处理，因此，在赠与环节，根据财税[2016]36号文附件1第十四条的规定，由于保障房建设具有明显的公益性，房企该项行为属于视同销售的，但是，不征收增值税。

　　相关政策依据：根据财税[2016]36号《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件一第十四条规定：“下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

　　观点三：不视同销售处理，作为公共配套处理。

　　对于上述无偿移交给政府的保障房应该视同销售处理所依据的政策文件，有专家针对所依据的政策提出如下异议：

　　关于“无偿”的界定。无偿是指一方单纯获得某种利益而无须支付任何经济代价的行为。

　　目前，配建保障房大多都已经作为拿地的条件之一，那么无偿移交给政府，其面上说的是无偿，但从经济形式上看，是有偿的。因此，不应该界定其属于“无偿”移交。鉴于此，也就不属于36号文界定的“视同销售”的情形。而是建议视同“公共配套设施”来进行相关涉税处理。

　　（2）土地增值税

　　①观点一：视同销售，确认收入。

　　配建保障房作为取得土地的条件，将红线内配建保障房无偿移交政府部门，属于将开发产品用于换取非货币性资产的行为，应视同销售处理，按照规定确认视同销售收入。且价格按照国税发[2006]187号文件来确定。

　　相关政策依据：根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）的规定：

　　“（一）房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入按下列方法和顺序确认：

　　1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

　　2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。”

　　②土地增值税清算中扣除项目的处理

　　观点一：作为土地取得的对价，在计算土增时扣除，并可以加计。

　　第一，配建红线内的保障房作为取得土地的条件，将红线内配建保障房无偿移交政府部门，应视同销售处理，且视同销售的收入应作为取得土地对价的组成部分（具体可以参考银城地产税务总监傅斌先生写的文章《视同销售下的捐赠支出如何确定？），可以视同土地取得成本在计算土地增值税时扣除，并且可以加计扣除。

　　第二，在红线外配建的保障房，其建设成本能否在红线内进行扣除？或者满足何种条件才能够扣除？若是扣除能否作为红线内清算单位取得土地使用权支付的金额，在计算增值额时加计扣除，尚存在一定的争议。

　　相关政策依据：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》的规定：

　　第七条条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：

　　（一）取得土地的使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按统一规定交纳的有关费用。”

　　（二）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

　　观点二：作为公共配套设施，计算土增时扣除，并可以加计。

　　认为配建保障性住房，属于公共设施范畴，配建保障性租赁住房是开发房地产企业必须发生的直接费用，所以，无偿交付给政府的保障性租赁住房所发生的成本费用应当作为公共设施，应当允许在计算土地增值税时予以扣除。

　　相关政策依据：国税发[2006]187号根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》的规定：

　　（三）房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：

　　1.建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；

　　2.建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；

　　3.建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

　　（3）企业所得税

　　①视同销售，确认收入。

　　配建保障房作为取得土地的条件，将红线内配建保障房无偿移交政府部门，属于将开发产品用于换取非货币性资产的行为，应做视同销售处理，并且按照国税发[2009]31号文件规定来确定收入【与土地增值税有点差异】。

　　政策规定：国税发[2009]31号根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》的规定：

　　“第七条企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：

　　（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；

　　（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；

　　（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。”

　　②企业所得税对成本扣除的规定

　　观点一：根据国税发[2009]31号文，房地产企业为配建保障房发生的成本支出应该作为开发成本在企业所得税前扣除。

　　在红线内配建保障房是土地出让时房地产企业的拿地条件之一，因此，配建保障房的建设成本应属于为取得土地开发使用权而发生的费用，在土地征用费及拆迁补偿费中归集，作为开发成本在税前扣除。

　　相关政策依据：国税发[2009]31号国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知第二十七条开发产品计税成本支出的内容如下：

　　（一）土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。

　　（4）契税的处理

　　配建保障房作为土地出让的条件之一，因此配建保障房的建设成本应计入拿地成本中，作为契税的计税依据，按照建设成本金额补缴契税。由于地区间征管口径存在差别，应咨询所在地主管地税机关具体的缴纳方式。

　　相关政策依据：根据《中华人民共和国契税暂行条例细则》的规定：

　　“第九条条例所称成交价格，是指土地、房屋权属转移合同确定的价格。包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。”

　　（二）建成后低价移交政府

　　保障性住房建成后由政府部门回购，回购的价款通常已经在房企签订的土地出让合同中明确约定，由政府部门按照约定向房企支付回购价款，该价款通常大幅低于市场价格。

　　观点一：正常缴纳增值税，价格无需调整。

　　按照正常的开发商销售房产的方式进行处理即可，而对于部分人认为政府收购的低价可能存在被调整的风险。由于政府回购保障房的价格在拿地时已经确定，且一般会在合同中明确体现，因此我们认为，政府按照合同约定低价回购保障房，不属于“价格偏低且无正当理由”，视为存在合理理由，不再对增值税、土地增值税的计税价格进行调整。

　　相关政策依据：财税[2016]36号根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》规定：

　　第四十四条纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额……”根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》的规定：“第九条转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，税务机关可以按照房地产评估价格计算征收。”

　　观点二：不用缴纳增值税。

　　开发商根据配建协议的要求建立的住房，项目完成后，政府支付相当于建设成本的价格，相当于开发商先行替政府垫资建设，在这过程中，并没有实际的向政府销售不动产，因此并没有发生应税行为，从而不应该缴纳增值税。

　　相关政策依据：国税发[2009]31号国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知

　　第十八条企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。

再生资源回收利用促进资源节约，减少环境污染，已成为生态文明建设的重要内容。再生资源回收行业发展与税收管理关联度很高，也是税收管理难点。破解再生资源回收面临的税收难题，探索出助力行业健康发展的有效途径，需要税企双方共同努力。

　　目前，废旧物资回收散户（投售人）—大型资源回收企业—再生资源利用企业三方构成资源利用链条体系。再生资源回收企业的原料来源主要包括两大方面：一是从众多的城乡居民个人、流动商贩、个体从业者手中购买再生资源，这种回收方式占国内回收大部分，收购者多为零散流动人员，自己也开不出发票。二是从产废企业购买再生资源，但产废企业销售再生资源时，出于其他利益考虑，往往不按规定对外开具增值税专用发票。再生资源行业回收特殊性导致很难从源头建立起行业增值税抵扣链条体系。

　　同时，大型钢厂等资源利用企业要求回收企业提供增值税专用发票，否则不进行交易；而散户又不愿意到税务机关为回收企业代开增值税专用发票。可见，从散户到再生资源回收企业这一环，增值税链条是断裂的。由于正当的增值税进项税抵扣权利未能实现，再生资源回收企业实际上承担了散户应当缴纳的增值税，表现在部分再生资源回收企业增值税税负较高。

　　由于很难取得散户提供的税务发票，现在行业惯例是以自制凭证代替和相关付款凭据、出入库单等非发票单据入账税前扣除。按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）规定，废旧物资回收公司向收购大户、打包站、分拣站等具有规模的单位和个人收购废旧物资，属于应取得发票增值税征税对象，应该以税务发票作为合法税前扣除凭证。随着今年企业所得税汇算清缴日期临近，如何处理再生资源回收行业税前扣除凭证已成为税企双方迫在眉睫的问题。

　　对于废旧物资回收行业存在的税收问题，笔者建议，可借鉴互联网物流平台企业为货物运输业小规模纳税人代开专用发票的思路，由大型再生资源回收企业试点代开再生资源回收小规模纳税人发票，延长再生资源回收行业增值税抵扣链条，解决大型再生资源回收企业难以取得进项发票的问题，特别是税前扣除凭证问题。具体设想如下：

　　——代开再生资源回收小规模纳税人（投售人）专用发票企业标准：具有较大规模的经营场地和仓储能力并经相关部门认定、稳定从事再生资源回收行业业务、销售对象全部为大型利废生产企业（如工信部列名钢铁企业、上市公司等）、具有证明购销业务真实性的内部控制流程，具备资金流、发票流、物流等信息可跟踪备查记录业务信息平台。经省级税务机关确定认可。

　　——再生资源回收小规模纳税人（投售人）向试点代开企业销售废旧物资，需要开具专用发票的，可就近向税务机关自行申请代开专用发票，也可以委托试点企业代开专用发票。

　　——再生资源回收小规模纳税人（投售人）可以自行也可以委托代开企业，向主管税务机关办理税务登记备案。税务机关和试点企业签订代开协议，试点代开企业承诺其承担法律责任。

　　——试点企业仅限于为向自己销售货物小规模纳税人（投售人）代开，作为增值税扣税凭证，抵扣进项税额，作为企业所得税合法的税前扣除凭证。试点企业使用自有专用发票开票系统，按照3%的征收率代开专用发票，并在发票备注栏注明投售人及货物信息，同时根据主管税务机关确定税率代扣相应所得税。

　　——试点企业代开的专用发票，相关栏次内容应与试点企业记录的交易、资金、物流等信息一致。试点企业记录的交易、资金、物流等相关信息应统一存储，以备核查。

中国财税浪子提醒：资管产品管理人是二位一体的增值税纳税人，但是其承担方式并不一样

　　按照财税[2017]56号文第一条第一款规定：资管产品管理人运营资管产品过程中发生的增值税应税行为，暂适用简易计税方法，按照3%的征收率缴纳增值税。资管产品运营过程发生的增值税应税行为，取得的资管产品运营业务收入，无论是否支付给投资人或者管理人、托管人，都需要在其运营环节按照3%的征收率采用简易计税方法缴纳增值税。

　　1、资管产品运营环节的增值税应税行为，以资管产品的管理人为纳税人。有人将资管产品的增值税称为穿透征税，这个是不对的。资管产品的增值税不是穿透，而是采取分段式，将投资者投资于资管产品以及资管产品募集的资金再行投放出去（运营环节）分为两个相对独立的阶段考虑。如果真的搞穿透，就应该穿透资管产品直接根据底层资产的收益情况来对资管产品的委托人（投资人）征收增值税，这一点根本没有可操作性。在资管产品运营环节，由于资管产品对外投资依据信托原理，是以受托人也就是管理人名义进行的，因此将管理人确定为运营环节应税行为纳税人并无不妥。但由于资管产品财产（受托财产）毕竟独立于管理人自己的固有财产，因此管理人依法将资管产品需要承担的税款从资管产品财产中予以提取，并按照法定程序以自己名义缴纳给国家。我国信托发第十七条第一款规定，除因下列情形之一外，对信托财产不得强制执行：（一）设立信托前债权人已对该信托财产享有优先受偿的权利，并依法行使该权利的；（二）受托人处理信托事务所产生债务，债权人要求清偿该债务的；（三）信托财产本身应担负的税款；（四）法律规定的其他情形。结合这一规定可以看出，信托财产本身应担负的税款。这是指基于信托财产的管理运用或处分或其他信托事务的处理所产生的税款债务。这些税款应以信托财产缴纳，为追缴这类税款，可以对信托财产强制执行。

　　2、对于支付给投资人的投资收益，由投资人自行判断是否缴纳增值税。相关税收政策并没有赋予管理人对投资者需要缴纳的增值税的扣缴义务。通常情况下投资人从资管产品取得的收益如果界定为非保本收入无需缴纳增值税。如果界定为保本收入，则需要按照贷款服务缴纳增值税。

　　3、对于从资管产品财产中支付给资管产品管理人的信托报酬、管理费等，属于管理人提供服务取得的收入，按照直接收费金融服务缴纳增值税。对于支付给资金托管机构的托管费用，同样也按照直接收费金融服务缴纳增值税。支付的律师费用、会计师事务所得审计、验资等费用需要，由取得收入的主体按照现行增值税政策规定依法缴纳增值税。实务中最容易出现的错误就是，容易将收入主体取得的这些收入当作资管产品运营环节发生应税行为，而却套用财税[2017]56号文的简易计税政策。其实这些收入只是与资管产品运营环节有关，其收入不归属于资管产品财产，并不适用简易计税。而应根据收入主体的身份去确定其应该适用一般计税或者简易计税。

在上期文章（《“已证实虚开通知单”争议解析》）介绍的中铝山东工程技术有限公司诉江苏省宝应县国家税务局一案中，第三人宝应税局稽查局提出如下观点：“该局对原告做出的税务处理决定，系其依据在税务稽查过程中取得的证据依法独立作出的，并非被告出具《协查函》的必然结果。根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[2000]187号）之规定，如果原告是善意受票人且能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的，其所在地税务机关应依法准予其抵扣进项税款。……”言下之意，协查函导致的结果不是唯一的。如果受票方是善意的，可以重新取得有效发票抵扣税款。

　　“善意取得”是怎么回事？本来是一个常见的老问题，辨析难度也不大，但在实践中仍然有各种不符合文件规定和税收实践的错误认识，本文尝试予以澄清。

　　所谓善意取得虚开增值税专用发票，是指在有真实交易的情况下，购货方不知道取得的发票系销售方非法取得，其主观为善意且无过错。其概念首次在《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[2000]187号，以下简称187号文）中提出。文件规定：“购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省(自治区、直辖市和计划单列市)的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。但应按有关法规不予抵扣进项税款或者不予出口、退税；购货方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税，应依法追缴。”归纳一下，善意取得增值税专用发票的四个条件：一是购销双方有真实交易；二是销售方开具的是其所在省级地区的专用发票；三是全部发票票面信息与实际相符；四是无证据表明购货方对销售方非法获得专用发票的事实知情。根据该文件，同时符合四个条件的善意受票方不按逃税处理，但要追缴已经抵扣的进项税金。为了便于理解，本文举例说明：

　　案例1：2001年5月，山东省S公司从本省T公司处购买增值税专用发票10份。该公司与山西省B公司发生了一笔销售业务后，以本公司的名义将上述购买来的发票开具给B公司。经查，无证据表明B公司对S公司非法获得增值税专用发票的事实知情。

　　将本案与187号文所设定的条件对照：（1）B公司、S公司存在真实的货物交易；（2）S公司开具了所在省的增值税专用发票；（3）专用发票记载的销售方名称、交易内容等全部票面信息与实际相符；（4）对S公司非法获取增值税专用发票的事实，无证据表明B公司对此知情。就此而言，B公司的行为完全契合187号文，为善意取得增值税专用发票，依照该规定，B公司不以逃税处理，但已被抵扣的进项税金要被追缴。

　　结论：符合187号文规定条件，可以适用。

　　具备一定税收工作经验的人都知道，上述场景只可能发生在手工开票时代。发票的真假辨别，要靠类似人民币辨别技术类似。曾几何时，税务局查办虚开案件，需要请发票印刷厂的防伪技术人员协助。所以，如果案例中的S公司买的是本省的真发票，B公司不可能辨别出来，所以有了善意取得的问题。

　　时间来到了2012年，税务系统建设了增值税发票控防伪税控系统，以往通过购买、借用、伪造等非法手段取得发票的违法行为在防伪税控系统的监控下无处遁形。由于信息技术的管控，自己开具买别人的发票，受票方根本通不过验证。在此背景下，案例1中的旧式“善意取得”场景很难重演。但新型的善意取得又粉墨登场了。在此，我们继续以案说法，以便直观形象地说明问题。

　　案例2:2012年5月，S公司（小规模纳税人）以T公司（一般纳税人）的名义与B公司进行交易。T公司从税务机关合法领购增值税专用发票，在S公司的要求下，以自己名义开具增值税专用发票给B公司，并获得S公司支付的价税合计6%的开票手续费。T公司向税务机关全额申报开具的发票金额。资金流方面，B公司将货款支付给T公司，而T公司扣除事先约定的开票手续费后，将余额转付S公司。经查，无证据表明B公司对S公司让T公司为自己代开专用发票的事项知情。T、S、B公司同在一个省。

　　将案例2与187号文对照，我们可以归纳如下：（1）S公司与B公司有真实交易；（2）S公司使用的是所在省的增值税专用发票；（3）专用发票记载的业务内容全部与实际相符，但开票主体是名义销售方T公司，不是实际销售方S公司；（4）无证据表明B公司对S公司找T公司代开增值税专用发票的违法事实知情。

　　目前，有关善意取得增值税专用发票的案件大多与案例2情形相似，那么，案例2作为具体案件的小前提，是否与187号文规定的大前提相契合，从而适用187号文有关善意取得的规定呢?

　　通过与187号文相对照，可以发现，案例4虽符合第一、第二、第四个条件，却不符合第三个条件关于销售方名称与实际相符的要求。在此我们必须首先明确一个问题：187号文中所表述的“销售方”所指为何？

　　在案例2中，不难发现，该案中有两个销售方：一是名义销售方，开票方，T公司；二是实际销售方，S公司。那么，187号文所描述的“销售方”究竟指的是名义销售方T公司，还是实际销售方S公司呢？

　　通过认真分析，本文认为，此处的销售方应该指的是实际销售方。理由是：第一，如果开票方就是销售方，销售开票，天经地义，就不是虚开，也就无所谓“善意取得”了。第二，文件称销售方提供的专用发票为非法获得，而名义销售方的发票是从税务机关合法领取的，不符合此表述，因此销售方只能是实际销售方。第三，文件规定，如果购货方能够从销售方处重新取得通过防伪税控系统开具的合法、有效专用发票，购货方可凭此发票抵扣进项税金。而名义销售方第一次开具的发票就是从税控系统开具的有效发票。如果两次开具的发票是一样的，那么为什么要求购货方先转出进项税金，然后重新取得一样的专用发票再抵扣呢？对此的合理解释只有一个：此处销售方指的是实际销售方。就此而言，187号文要求实际销售方以自己名义开具合法、有效发票后，购货方可以继续抵扣进项税金。

　　以上分析可以看到，案例2虽符合187号文的第一、二、四个条件，但其中的“销售方”与发票上的销售方不一致，不符合第三个条件“专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符”的要件。但从187号文的适用条件来看，关于四个条件的表述用的是“且”，即必须同时符合才能适用。显然，案例2并不符合187号文，不属于该文件规定的“善意取得”。而实践中能符合187号文第三个条件的情况几乎不可能出现。所以有人认为，“世间已无国税发[2000]187号文件意义上的善意取得了”。

　　可以发现，面对大量的诸如案例2的情形，用187号文来对其进行调整将出现明显的法律适用错误。而这种错误认识并不鲜见，近的有本文开头案例中的第三人宝应税局稽查局在诉讼中提出的观点，远的有2016年上市公司三钢闵光因为善意取得虚开专用发票被责令补税。现阶段所谓的“善意取得”，根本没有任何法律文件作支撑，全是人们心中的意念之物，好比安徒生童话中的“皇帝的新衣”。因为，法律的“三段论”，是一个基本逻辑论证技能，大家扣扣字眼，都可以得出结论。但出于各种原因，好多人默默地选择继续适用187号文。

　　那对这种情况，不适用187号文，那适用什么？难道继续用134号、182号，定性偷税吗？

　　当然不是。答案在39号公告和人民法院的一系列经典判决中，小郭说税关于虚开的系列文章也做过众多论述。请自行参考。

年的两会政府工作报告提出：深化增值税改革，将制造业等行业现行16%的税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业现行10%的税率降至9%，确保主要行业税负明显降低；保持6%一档的税率不变，但通过采取对生产、生活性服务业增加税收抵扣等配套措施，确保所有行业税负只减不增，继续向推进税率三档并两档、税制简化方向迈进。

重磅减税政策的出台，引起了全国人民的普遍关注。但是，与增值税税率降低相关的，还有几个问题，值的朋友们持续关注。

一、新税率何时开始实施？

因为是政府工作报告提出的降税措施，所以具体政策的落地，还需要经过财税部门发文予以具体贯彻落实。从2018年政府工作报告提出的增值税税率“三档并两档”的部署，自2018年5月1日起，开始执行增值税税率原适用17%降为16%，原适用11%降为10%。

由于降低税率在贯彻执行层面需要解决诸多技术问题，所以，预计最早也要等到2019年4月1日开始实行，最迟不会超过2019年5月1日。

二、降税率是覆盖全部行业还是部分行业？

政府工作报告的表述为“将制造业等行业现行16%的税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业现行10%的税率降至9%。”所以，目前适用16%增值税税率的行业，全部降为13%；目前适用10%增值税税率的行业，全部降为9%。目前适用6%的行业保持不变，依然适用6%的增值税税率。

对目前适用6%税率的行业，会“通过采取对生产、生活性服务业增加税收抵扣等配套措施，确保所有行业税负只减不增。”具体会出台哪些增长加税收抵扣的配套措施，值得期待。

三、对不同行业的税收影响有几何？

（一）农副产品种养殖业

农产品种、养殖业，对自产初级农产品的销售，属于增值税的免税范围。增值税税率从10%降低为9%，几乎不会对该行业的增值税产生影响。

但是对于下游购进农产品进行深加工的行业，能够抵扣的进项税从购进金额的10%，降低为购进金额的9%，所以可以抵扣的进项税将减少1%的税率水平。

如果购进农产品，生产销售适用13%税率的产品，并符合进项加计扣除的条件，可以加计扣除2%的特殊政策是否予以保留，还要等财税部门的具体文件规定。

假设A农业种植公司，2019年5月销售自产的水果109万元，可以抵扣的进项税额为2万元。（假设2019年5月适用新税率）

A公司5月份销项税额109÷（1+9%）×9%=9万元

应纳税额=9-2=7万元

因为A公司享受增值税免税，所以对A公司不产生影响。

（二）制造业

假设B食品加工公司，2019年6月购进A农业种植公司的水果109万元，加工成果汁罐头等食品对外销售，实现不含税销售160万元。

B公司6月销项税额160×13%=20.8万元；进项税额9万元。

如果继续允许加计扣除2%，当期允许抵扣的进项税为9+2=11万元。

如果不允许加计扣除2%，当期允许抵扣的进项税为9万元。

1.如果继续允许加计扣除2%，应纳税额=20.8-11=9.8万元，税负率为9.8/160=6.125%

2.如果不允许加计扣除2%，应纳税额=20.8-9=11.8万元，税负率为7.375%

原税率下：销项税额=160×16%=25.6万元，

进项税额=109÷（1+10%）×10%=9.9万元

加计扣除2%=109÷（1+10%）×2%=1.98万元

当期允许抵扣的进项税额=9.9+1.98=11.88万元

应纳税额=25.6-11.98=13.72万元，税负率为8.575%

降税率影响结果：

1.如果继续允许加计扣除2%，少缴增值税13.72-9.8=3.92万元，税负率下降8.575-6.125=2.45个百分。

2.如果不允许加计扣除2%，少缴增值税13.72-11.8=1.92万元，税负率下降8.575-7.375=1.2个百分点。

（三）商业零售业

假设C商业零售超市，7月从B公司购进不含税金额160万元的果汁罐头等食品，实现不含税销售额180万元。并取得B公司开具的增值税专用发票。

C公司销项税额180×13%=23.4万元，进项税额20.8万元。

应纳税额=23.4-20.8=2.6万元,税负率=2.6/200=1.3%。

原税率下：销项税额=180×16%=28.8万元，进项税额=160×16%=25.6万元，应纳税额=28.8-25.6=3.2万元，税负率=3.2/200=1.6%

 降税率影响结果：少缴税额3.2-2.6=0.8万元，税负率下降1.6-1.3=0.3个百分点。

（四）建筑安装业

假设D建筑公司2019年5月完工某项目，实现不含税销售额110万元，其中发生人工支出30万元，材料支出70万元。其中材料支出中有10万元无法取得进项发票抵扣进项，有20万元能够取得3%增值税专用发票，有40万元能够取得13%增值税专用发票。

D公司2019年6月销项税额=110×9%=9.9万元

进项税额=20×3%+40×13%=0.6+5.2=5.8万元

应纳税额=9.9-5.8=4.1万元，税负率3.73%。

原税率下：

D公司2019年6月销项税额=110×10%=11万元

进项税额=20×3%+40×16%=0.6+6.4=7万元

应纳税额=11-7=4万元，税负率3.64%。

降税率影响结果：多缴增值税0.1万元，税负率上升0.09个百分点。

（五）房地产开发业

假设E房地产开发公司，开发某商品房项目，将建安工程承包给D公司。在其他成本费用不变的情况下，假设商品房销售不含税500万元，土地成本200万元，一般计税项目。

销项税额=（500-200）×9%=27万元，进项税额=9.9万元，应纳税额=17.1万元，税负率3.42%。

原税率下：

销项税额=（500-200）×10%=30万元，进项税额=11万元，应纳税额=19万元，税负率3.8%

降税率影响结果：少缴税额=1.9万元，税负率下降0.38个百分点。

（六）交通运输业

假设F运输公司2019年5月实现交通运输服务不含税销售额100万元，其中可以取得进项抵扣的有修理费2万元，取得进项税额0.26万元；成品油30万元，取得进项税额3.9万元。

销项税额=100×9%=9万元，进项税额0.26+3.9=4.16万元，应纳税额=9-4.16=4.84万元，税负率4.84%。

原税率下：销项税额=100×10%=10万元，进项税额=进项税额0.32+4.8=5.12万元，应纳税额=10-5.12=4.88万元，税负率4.88%。

降税率影响结果：少缴税额=4.88-4.84=0.04万元，税负率下降0.04个百分点。

特别说明：以上测算结果仅限于理论条件和特定的假设条件下，具体对各行业或各纳税人的影响数据，要根据各企业实际情况来计算，仅供参考。

四、增值税税率调整何时实现“三档并两档”？

今年的两会将税率调整到13%、9%和6%三档，离两档增值税税率还有一定的差距，如果按照目前的调整进度，预期明年会实现两档税率的落地。

在李总理的两会报告中，除了提到将16%、10%增值税税率降为13%、9%以外，还提到“保持6%一档的税率不变，但通过采取对生产、生活性服务业增加税收抵扣等配套措施，确保所有行业税负只减不增”。

　　事实上，如果6%税率保持不变，而其他两档税率降低，则对于适用6%税率的服务业来说，由于其进项相应的减少，如果价格不变，将可能使其增值税税负增加，因此，李总理政府报告中专门提到了“对生产、生活性服务业增加税收抵扣”的描述。

　　那么，该如何增加服务业增值税抵扣呢？

　　可用的方法主要有三种：

　　第一种是扩大服务业增值税可抵扣范围，如用于增值税免税、简易计税、个人消费的相应进项允许服务业抵扣。

　　第二种是对服务业工资等非增值税进项按一定比例，允许服务业企业抵扣。

　　第三种是对服务业购进的原材料、固定资产等允许凭票加计抵扣。

　　很显然，第一种方法不符合增值税原理，而且会大大混乱现有增值税法规体系，并且，也无法使所有服务业企业都能降低税负，因此，其可行性不高。

　　第二种方法虽然能大大降低服务业企业增值税税负，但由于工资人工不利于监管，容易出现征管漏洞，因此可行性也不高。

　　第三种方法，在过去农产品抵扣中，已经有过先例，再实施有前例可参考，同时，由于是通过对购进的原材料、固定资产等采用加计抵扣，实际上将其纳入了增值税发票体系，可以有效的进行征管；而且采用这种方式，多购多扣，少购少扣，也符合促生产、提活力的目标。

　　所以，可以大概预测，对于服务业，最大可能就是对购进的固定资产、原材料等采用加计抵扣的政策。

　　关于加计的幅度，由于原来的16%降为13%，10%降为9%，最大可能是按2%进行加计。比如企业购进100万固定资产，进项为100*13%＝13万，加计2%，加计为100*2%＝2万元。

3月5日，总理在政府报告中指出，对增值税16%税率降低至13%，10%降至9%。由于上述税率下降，适用6%税率纳税人取得进项税额将减少，为了保证税负只减不降，增加税收抵扣等配套措施。借此机会，谈谈我对中国税制结构性改革的看法。

　　一、发达国家税改趋势

　　从世界税制的演进趋势来看，尤其是发达国家，普遍是降低所得税税率，提高或维持货劳税税率，扩大增值税在筹集财政收入中的作用。这也非常容易理解：企业所得税是对经济利润的课税，而按生产要素参与分配是市场经济的核心分配方式，其中的资本、技术分得了绝大多数利润，而这两者恰恰是流动性最高的，可以在全球范围内灵活配置，再加上国际避税，引发了各国之间的所得税竞争，降低所得税税率，就好比我国部分地区的税收洼地。而货劳税，尤其是增值税，在普遍的消费地课征下，税收收入是无法转移至其他国家的，且纳税人税负痛感低（未计入利润表），通过发票制度易于管理，征管成本低，税收中性强，经济效率高，因此越来越多的国家开征增值税，越来越多的国家维持甚至提高增值税税率。

　　二、为何减增值税而非企业所得税

　　既然增值税在全球范围如此受青睐，为何我国却“逆全球化”，降增值税而非企业所得税呢？社会也曾多次呼吁降低企业所得税税率，但只见税收优惠出台，法定税率却纹丝不动。

　　究其原因，个人认为，我国经济是改革开放发展起来的，资本逆差巨大，外国依托资本优势和技术优势，在我国获取了巨额的经济利润。如果降低企业所得税税率，意味着我国对外国资本课征的税收将减少，而这很难通过提高对外支付股息红利利息的预提所得税税率来弥补，因为我国与各国签署的税收协定几乎均将预提所得税税率限制在10%以内，其中不乏条件免税条款（如新加坡）。因此，降低企业所得税税率最大的受益主体，不是中国人民，不是中国企业，而是外国资本。

　　中国选择降低增值税税率的考虑，一方面增值税是主体税种，效果立竿见影，另一方面也可能是增值税的降低最能让利于消费者，例如之前17%降低16%，发改委即发文要求对成品油油价作相应调整，即在行政管制下，增值税减免的实惠全部让给了消费者。这对于提振内需有帮助。但几个点的差异，对提振内需影响确实有限，何况减免优惠没有政府价格管制下，也很可能绝大部分由企业享受。内需问题的根源，更多的在于收入水平、消费文化和储蓄文化。

　　三、其他路径选择

　　个人认为，增值税是筹集财政收入的最佳税种，否则增值税不可能在全球范围内被各国政府青睐，因此中国不应将减税的重心集中于增值税，而应维持现有税率（当前税率在国际上也主流水平），为其他税种的简并和优化提供空间，对保留税种的不合理之处尽快调整，尤其是避免重复征税。重复征税违背了最基本的量能课税原则，最影响税制的群众基础，典型如资本公积转增股本的个税问题、公司通过合伙企业投资公司取得股息免税问题，只有不征、免税的唯一答案。再如印花税借款合同计税依据是借款金额，3年期借款一次签和分三年签，税负相差3倍，违反税法设计的基本原理。

　　增值税方面，目前过于复杂，免税、简易计税、差额征税、加计抵扣、计算抵扣、即征即退，层出不穷，有损增值税税收中性，加大了征管难度，带来套利空间。增值税的特色是抵扣机制，目前税制下通过筹划，一方虽然多交税，但交易双方合计税负减少的情形很普遍，双方协商谈判如何分配而已，探讨个体税负率水平缺乏意义。当然，当前增值税也对企业的税务规划能力提出了更高要求。

　　其他税种方面，可以取消印花税，印花税所谓提升纳税遵从水平，实际意义有限，在普遍的核定征收下，成了货劳税。即使查账征收，“合同”概念在实务中亦被作无限制的扩大理解，税收法定主义成了空话。

　　房产税城镇土地使用税进行整合，按公允价作计税依据，对个人持有3套住房以上住房取消现有免税优惠，强化个人持有商业地产的房产税征管。取消从租计征，经济效率差。

　　个税方面，同步降低股息税率、降低综合所得、生产经营所得最高边际税率，保证个人投资公司取得股息的综合税率与取得生产经营所得最高边际税率相同。明确将个人投资资管产品取得收入纳入征税范围，辅以年免税额优惠。

　　重新定位社保功能，重基础保障，轻强制储蓄。降低社保费费率，公司缴费和个人缴费均设置最高基数限额但严格征管，包括农民工的社保问题。由于很多行业人员流动性高，简化社保登记程序，将短期用工也纳入征管对象。实际上社保费的征收，对企业雇佣人力是存在歧视的，企业提高生产线的自动化水平以替代人力投入，反而节约社保费支出，这对企业吸收就业是不利的。

　　提高特定消费品消费税税率，尤其是大额的奢侈消费品，如豪车豪宅豪华游艇私人飞机等。完善土地增值税，全国范围内统一政策口径，合理税制，取消不合理条款，如清算项目划分过细，乃至采取累积清算制度。

　　所谓税收法定，最实在的不是立法程序有无经人大会通过，不是名称是法还是暂行条例，而是，关乎多大能力交多少税，即平等对待、量能课税、税制有效。

中国财税浪子提醒：资管产品（信托计划）运营环节的增值税纳税义务发生时间适用增值税的一般规定

　　举例来说，在信托计划运营期间，信托计划向委托人募集的资金按照合同约定放款给融资人，借款周期为2019年1月1日至2020年12月31日。合同约定每半年付息一次。融资人作为借款方按照借款合同约定本期应在2019年6月30日支付第一期贷款利息1000万元，但实际只支付了应付利息的20%，也就是只有200万元。按照财税[2016]36号文件规定，收入方应根据合同约定的付息日期（结息日）确定增值税纳税义务发生时间，在合同约定的结息日（6月30日），无论利息是否实际收取，都要全额计算缴纳增值税，因此信托计划管理人应按照全部1000万元计算缴纳增值税，适用3%简易征收率。

　　上例第一笔利息，此前已经按照上一自然段中关于增值税纳税义务发生时间的规定确认了增值税纳税义务。但是借款人由于总总原因，第一笔利息一直没有支付到账。2019年12月31日，应收第二笔利息到期，但此前第一笔利息已经逾期超过90天（实际逾期时间更长），那么信托运营环节是否要对第二笔利息确认增值税纳税义务呢？

　　由于信托计划的管理人是信托公司，信托公司属于金融机构。信托计划应向借款人收取的逾期利息，按照财税[2016]36号文件附件三规定，金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。在第一笔逾期利息已经满了90天的情况下，第二笔利息属于第一笔利息自结息日起90天后发生的应收未收利息，可以暂不缴纳增值税，待实际收到时按照规定缴纳增值税。

　　我们再将举例稍微复杂化一些！假设信托公司经过税务备案，可以适用该项优惠政策。此时，信托公司将信托计划募集的资金全部借给了一家房地产公司，借款期限是2年（2018年1月1日至2019年12月31日），年利率12%。每月利息在当月20日收取）。2018年1-12月的利息全部如期正常收取，这12笔利息均不属于逾期利息。但自2019年后该房地产公司开始出现财务困难，在这样的艰难当中，2019年1、2、3这三个月均正常收取利息，这三笔利息也不属于逾期利息。2019年4月20日的利息未能如期收取，信托公司仍按照现行政策缴纳增值税，由于没有回款资金，信托公司用固有财产垫付了4月20日这笔应收未收利息（也是第一笔逾期利息）对应的增值税及其附加；2019年5月20日和6月20日也的利息未能如期收取，信托公司也是同样处理。这里的5月和6月的应收未收利息属于第二笔、第三笔逾期利息。

　　2019年7月20日的这笔利息，也同样没有收到利息，该笔利息属于第四笔逾期利息。此时，距离第一笔或者第一次利息逾期（4月20日那笔）已经满90天，那么7月20日的这笔未收利息可以暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。如果其后的利息（8月20日、9月20日等）也没有收到，可以进行同样的处理。

　　需要说明的是，实务中对于财税[2016]36号文附件3中逾期90天的政策理解并不统一。有的税务机关认为，逾期90天的规定仅适用于逾期利息款项对应的罚息，在分期收取利息的情况下，90天必须每一笔利息单独计算。这里的单独计算应广大读者的要求进行以下补充：前面的举例中，4月20日、5月20日、6月20日的第一笔、第二笔、第三笔逾期利息均为收取，然后我们以4月20日第一笔利息为参照物，推算出第四笔未收利息（7月20日）的那笔与4月20日的第一笔利息相差超过90天，所以我们得出结论第四笔利息可以暂不纳税。持不同意见的税务机关认为，不能以第一笔利息为参照物，第四笔利息在7月20日那天仍然按照增值税纳税义务的一般规定确认纳税义务，不能适用90天的特殊规则，只有7月20日逾期利息自身衍生出来的复利罚息才可以适用90天规则。如果按照这个观点，每笔利息本身均需要缴纳增值税，90天的政策就基本不起作用了。

前几年，政府开始简政放权，税务机关开始“放管服”，税收优惠政策也从审批逐渐调整为备案管理，到了2017年，企业所得税全部优惠连备案都不用了，采用自行判别，申报享受，资料留存备查。

2019年2月，国家税务总局发布了《关于实施支持和促进重点群体创业就业有关税收政策具体操作问题的公告》（国家税务总局公告2019年第10号），文件中对税收优惠的管理方式就是备查。笔者提醒您关注，该文件里的优惠不仅有企业所得税，还有增值税。

那么审批、备案和备查，有什么区别呢？

请允许我举个例子，描述一下享受优惠时纳税人三种方式下对税务局想说的话。

审批:我想享受税收减免，行不行？

备案:哎，那谁，我要享受减免，给你说下啊！

备查:这个业务可以减免，我在申报时候填进去。

那么这些变化对纳税人到底有什么影响？请看我的例子，税务机关接受申请材料后的受理过程。

审批:我得认真看看审批材料符合文件要求不，再看看企业业务跟文件相符不。

备案:他要享受，报过来的资料准确，我已经按规定接收了。

备查:我（税务机关）不知道，不知情。

那么这几种方式下企业财务人员的风险是变大还是变小了呢？

在审批方式下，财务人员初步判断情况，报经税务机关审核批准，如果不符合要求，不允许享受或重新报资料，风险较低。

在备案方式下，财务人员基本判断情况，报税务机关备案，税务机关只审查书面材料符合即受理，是对财务人员判断情况的确认，后续如果变化了，也要主动报税务机关再次确认，如财务人员判断不准备，在税务机关确认时即会予以驳回，风险一般。

在备查方式下，要求财务人员准确判断企业经营行为是符合政策法规所说的情况，并具体实施，不再经过税务机关的任何程序。如果判断不够准确，企业未享受或者未享受正确的税收优惠，更或者错误的享受了税收优惠，这些风险都由企业自行承担。

面对风险该如何把控？

当前税务机关不断减税降费，税收优惠文件不断下发，这要求财务人员要及时获取相关知识，还要有及时理解掌握税收知识的技能，更关键的是能够结合企业实际来判断能否享受。只有清晰明了的掌握了该技能，才能在享受税收优惠时合理管控企业风险。

问1：对于创投企业的认定，《私募投资基金监督管理暂行办法》(证监会令第105号)关于创业投资企业(基金)的有关规定中“第三十四条”本办法所称创业投资基金，是指主要投资于未上市创业企业普通股或者依法可转换为普通股的优先股、可转换债券等权益的股权投资基金。根据目前中基协的业务类型定义，细分为股权投资基金、股权投资类FOF基金、创业投资基金、创业投资类FOF基金，实操中，上述投资阶段的划分有重叠的地方。请问在中基协备案成“股权投资基金”，如符合《创业投资企业管理暂行办法》(发展改革委等10部门令第39号)或者《私募投资基金监督管理暂行办法》(证监会令第105号)关于创业投资企业(基金)的有关规定，是否仍可以享受优惠政策？还是说一定得备案成产品类型为“创业投资基金”？

　　答：备案为“创投基金”“股权基金”暂时都可以去备案，后续总局如有细则和新的公告涉及口径问题，再做调整。

　　问2：基金管理人（合伙制）作为基金的GP以及多层嵌套基金是否适用8号文？

　　答：合伙制基金管理人不适用；多层嵌套基金看具体情况。

　　问3：基金有项目满足初创型科技型企业条件的，是否可以延后备案？

　　答：投资满两2年的年度终了三个月内

　　问4：对于创投基金享受投资初创型科技型企业的税收优惠政策的描述，2018年55号文与2019年8号文之间有冲突，该以哪个文为准确定具体可抵扣金额？

　　答：两个文件之间存在不一致的地方，需要进一步讨论。

　　问5：对于选择整体核算的，自然人合伙人在多处取得生产经营所得或者在别处有工资薪金所得的，合伙企业在为LP纳税申报时都扣除了6万元/年的该如何调整？

　　答：自然人合伙人应当在次年的3月31日前完成汇总申报（个人所得税生产经营所得纳税申报表（C表））。

　　问6：如果创投企业选择按20%单一投资基金核算，支付给GP的超额分配20%不可在税前扣除，但是GP收到这20%的超额分配扔需纳税，这一部分是不是双重征税了?

　　答：按照目前的规定的确涉及重复征税的问题，会向总局反应。

　　问7：基金目前已经在基金业协会备案了，是否可以选择2019年不备案，默认为选择整体核算，2020年时再备案为单一投资基金？

　　答：目前先这样办理，具体看系统开发的情况。（税局相关业务处室和系统开发人员交流反馈下）

　　问8：如果基金先选择单一投资基金纳税，三年后变更为整体纳税，那前三年累计的亏损在变更后是否可以扣除？

　　答：不可以

　　问9：如果选择单一投资基金纳税，“个人所得税生产经营所得纳税申报表”还需要申报吗？

　　答：暂时还是需要申报，系统后期如何调整待定。

　　问10：如果选择单一投资基金纳税，账户产生的利息收入如何交税？

　　答：按照利息、股息、红利所得申报。

　　问11：对于合伙人每月从合伙企业取得的“工资”该如何纳税？

　　答：合伙人在合伙企业发工资的，不能按工资薪金所得申报，如果合伙企业选择单一基金核算的则应该按照8号文的规定申报，如果选择整体核算的，则应申报生产经营所得。