北京时间2021年11月6日，备受关注的电子竞技比赛英雄联盟(LOL)S11全球总决赛在冰岛正式打响，而这次决赛的交战队伍是中国的EDG战队和韩国的DK战队。由于是两个最强赛区之间的对决，EDG战队作为中国赛区的一号种子更是被包含中国在内的众多电竞迷寄予厚望，这也使得比赛创下LOL世界赛两亿多人同时在线观看的新纪录。

　　作为EDG的老板，广东老牌地产合生创展集团(00754.HK)创始人朱孟依的大儿子朱一航，更是在赛前立下最强Flag：EDG如果夺冠就送每个队员一套房。

　　要知道，这个Flag是通过其旗下的广州地产公司“珠江投资”发出，意味着EDG如果夺冠，所送出的房子均位于广州。根据珠江投资的表述，这次送出的房产为其自主开发的位于广州番禺的“珠江未来城”，周边同类项目销售单价约3万元/平方米，珠江未来城主打户型为68平方米的小户型，这对于电竞迷和EDG队员来说已经足够振奋人心。

　　最终EDG战队也不负众望，在BO5的赛制中以3:2的比分战胜了韩国的DK战队成功夺得S11的全球总冠军。

　　对于EDG队员来说，获得价值不菲的房子固然值得兴奋和喜悦，但是也不要忽视背后所随之带来的税收问题。而对于作为捐赠方的珠江投资而言，送出去的每一套房子，也附带着它们所对应的法定纳税义务和责任。

　　本文将分别站在捐赠方珠江投资和受赠方EDG队员的视角简要分析各方在房产无偿赠与事宜中的各项涉税事项。

　　01、珠江投资无偿赠与自主开发房产的涉税税项

　　对于珠江投资来说，这次“活动”中所无偿赠与给EDG队员的开发产品需要承担的税项主要包括增值税、印花税、土地增值税和企业所得税。

　　一是增值税，珠江投资向EDG队员个人无偿转让不动产，只要不是涉及公益事业，就需要在房屋产权过户给各队员时作视同销售处理征收增值税。具体计算上，需要参考珠江投资上述房屋过户时同小区其他同类物业的市场销售价格作为计税价格，增值税适用税率为9%，可以抵扣进项税额(增值税老项目可适用5%，但不得抵扣项税额)。

　　二是印花税，房屋赠与所签订的赠与合同需要按照“产权转移书据”缴纳万分之五的印花税，因此珠江投资与EDG队员之间的房屋赠与合同需要缴纳印花税。

　　三是土地增值税，珠江投资对EDG队员的房屋赠与带奖励性质，需要其在房屋产权过户给各队员时按照同一小区同一年度同类房屋的市场销售均价进行视同销售处理缴纳土地增值税，土地增值税税率根据所赠与房屋的增值情况适用30%至60%的税率。

　　四是企业所得税，就赠与来说，企业所得税的处理逻辑与土地增值税基本一致，也就是说珠江投资向EDG队员所赠与的房屋同样需要在房屋产权过户给各队员时作视同销售处理进行征税。

　　但是对于珠江投资而言，在企业所得税方面有存在比较争议的地方，就是所赠与房屋的价值所确认的成本能不能在税前抵扣的问题。一种情况是，如果该项房屋赠与在财务层面确认为“营业外支出”，一旦税务机关将该部分支出认定为捐赠支出，那么可能因其不属于公益性的捐赠支出而无法在税前得到抵扣。另一种情况是，该项房屋赠与被认定为属于珠江投资的项目营销费用(即广告宣传费用)，则该项支出将有机会在税前得到抵扣。

　　02、EDG队员获得赠与房产的涉税税项

　　针对EDG队员，无偿受赠珠江投资的房屋需要承担的税项主要包括个人所得税、契税、印花税。

　　一是个人所得税，EDG队员无偿受赠房屋需按照‘偶然所得’项目计征个人所得税时，其应纳税所得额为房地产赠与合同上标明的赠与房屋价值减除赠与过程中EDG队员支付的相关税费(具体包括契税、印花税)后的余额，税率为20%。

　　值得注意的是，如果珠江投资赠与房屋承诺代替EDG队员承担了相应税款，那么在计算缴纳受赠房屋个人所得税应纳税所得额时则需要将该部分税款反算成包含税款的“含税价”。

　　二是契税，EDG队员无偿受赠房屋还需要就不动产证上标明的不含增值税金额征收契税，相关税率会因房屋性质、面积及是否首套房发生变化，税率在1-3%之间波动。该政策的适用在全国各地可能会有执行口径的变化，操作时请具体咨询专业人士。

　　三是印花税，EDG队员需要依据赠与房产的价格按照“产权转移书据”项目缴纳印花税，税率为万分之五。需要提醒的是，EDG队员作为其他个人在当前可以享受印花税减半的优惠政策。

　　此外，同样值得思考的是，如果赠与房屋系住房且采用签订买卖合同方式来实现，那么该合同能否适用对个人购买住房暂免征收印花税的优惠政策呢?

　　如赠与合同标明的房屋价值明显低于市场价格或房地产赠与合同未标明赠与房屋价值的，税务机关可依据受赠房屋的市场评估价格或采取其他合理方式确定珠江投资、EDG队员的计税价格。

　问：我公司为内资有限责任企业，股东有自然人股东、法人股东、有限合伙企业股东，出资方式有货币出资、专利技术作价出资。现我公司拟以资本公积(资本溢价形成)转增资本，股东是否涉及纳税，涉及哪些税种，何时履行纳税义务?

　　广东省佛山市12366纳税服务中心答复：

　　1.企业所得税

　　根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)规定“被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。”

　　2.个人所得税

　　根据《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函〔1998〕289号)及《国家税务总局<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>执行口径的通知》(国税函〔2001〕84号)规定，对企业股改前因引进新股东投入形成的资本公积溢价部分转增股本的，区分两类情形：一是股改前由该个人股东投入资本形成的资本溢价，转增股本时，该个人股东由于未实质获益，对其取得转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税;二是股改前除上述投入资本形成资本溢价所涉及个人股东外，其他个人股东取得的转增股本数额，应视为先分配后投入，对个人股东取得分配的所得部分按“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。

　　另外，根据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发〔1997〕198号)、《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函〔1998〕289号)等文件规定，资本公积转增股本由个人取得的数额、不作为应税所得征收个人所得税的范围，是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。

问：为什么想平价转让股权?

　　答：不缴纳个税

　　《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法(试行)>的公告》(税务总局公告2014年第67号)第四条个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税。

　　也就是说，如果个人平价转让股权，应纳税所得额为0元，通俗的说，不需要缴纳个所得税。

　　问：会不会被税务机关关注?

　　答：会的

　　税务总局公告2014年第67号公告第十二条符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低:

　　(一)申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的;

　　(二)申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的;

　　也就是说，如果个人平价转让股权，会被视为“股权转让收入明显偏低”，通俗的说，税务机关会“特别关注”。

　　问：哪些情形可以平价转让股权?

　　答：直系亲属之间转让等情形

　　税务总局公告2014年第67号第十三条符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：

　　(一)能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权;

　　(二)继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人;

　　(三)相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让;

　　(四)股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。

　　也就是说，如果符合上面这些情形(如夫妻之间转让)，个人可以平价转让股权。

　　问：平价转让股权会被核定吗?

　　答：会被核定股权转让收入

　　税务总局公告2014年第67号公告第十一条符合下列情形之一的，主管税务机关可以核定股权转让收入:

　　(一)申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的;

　　税务总局公告2014年第67号公告第十四条主管税务机关应依次按照下列方法核定股权转让收入:

　　(一)净资产核定法

　　股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。

　　被投资企业的土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产占企业总资产比例超过20%的，主管税务机关可参照纳税人提供的具有法定资质的中介机构出具的资产评估报告核定股权转让收入。

　　6个月内再次发生股权转让且被投资企业净资产未发生重大变化的，主管税务机关可参照上一次股权转让时被投资企业的资产评估报告核定此次股权转让收入。

　　(二)类比法

　　1.参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入核定;

　　2.参照相同或类似条件下同类行业企业股权转让收入核定。

　　(三)其他合理方法

　　主管税务机关采用以上方法核定股权转让收入存在困难的，可以采取其他合理方法核定。

　　也就是说，如果不符合“收入明显偏低，视为有正当理由”情形，个人可以平价转让股权，税务机关按照净资产核定法等方法核定股权转让收入，所谓净资产核定法，就是按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定，通俗的说，看资产负债表(或评估后)的净资产乘以转让股份对应的净资产额作为转让股权收入。

根据现行会计准则规定，应付职工薪酬是指企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴;职工福利费;医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费;住房公积金;工会经费和职工教育经费;非货币性福利等。因此，医疗费用以及医疗保险支出应当在企业“职工薪酬”中归集。

　　一、在企业所得税方面，医疗费用以及医疗保险支出，对于企业来说，是属于职工福利费用的使用范畴。但医疗费用以及医疗保险支出的税前扣除应当区分不同情况：

　　1.参加医疗统筹的税前扣除。实行医疗费用社会统筹是企业医疗费用的改革。《企业所得税法实施条例》第三十五条规定：“企业依照国务院有关部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。”该规定的内容就是说，对企业按照国家标准为职工缴纳的“五险一金”，即基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和补充养老保险费、补充医疗保险费以及住房公积金，准予在企业所得税前扣除。并且对企业按规定缴纳的医疗保险、补充医疗保险均不挤占福利费14%的指标，而应当按规定直接税前扣除。对超过规定标准缴纳的社会保险，既不允许直接在税前扣除，也不允许作为福利费14%的基数计算扣除。

　　2.未实行医疗统筹的税前扣除。《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)规定，企业职工福利费，包括以下内容：…(二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。据此来看，上述医疗费用，个人负担部分可以作为“职工福利费”处理。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

　　二、个人所得税方面。根据《个人所得税法》第四条规定：“下列各项个人所得，免纳个人所得税…四、福利费、抚恤金、救济金。”《个人所得税法实施条例》第十四条对免税的应付福利费做了界定，即指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或工会经费中支付给个人的生活补助费。何谓“生活补助”?《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发〔1998〕155号)的释义为：是指由于某些特定事件或原因而给纳税人本人或其家庭的正常生活造成一定困难，其任职单位按国家规定从提留的福利费或工会经费中向其支付的临时性生活困难补助。职工报销医药费是否属于这种生活补助应当分别情况处理：

　　1.企业已为职工办理医疗保险，则职工患疾病应当由医疗保险经办机构办理相应额度的报销手续，获得一定数额补偿，此笔款项不应由企业报销，如果职工将医保不予报销票据到企业报销支取，应当作为个人所得计征个人所得税。

　　2.《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十四条明确，税法第四条第四项所说的(免征个人所得税的)福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费。另据《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发[1998]155号)规定，上述所称生活补助费是指由于某些特定事件或原因而给纳税人或其家庭的正常生活造成一定困难其任职单位按国家规定从提留的福利费或者工会经费中向其支付的临时性生活困难补助。因此，企业未为职工办理医疗保险，或者虽然办理了医疗保险，但所患为重大疾病，医保报销比例极低，这类情况企业根据实际情况给予一定数额报销，同时附有相应证明真实性的凭证，则可以作为生活困难补助免予征收个人所得税。

企业在销售业务中，经常聘请经纪人、代理人等中间人为企业介绍生意而向中间人支付佣金。非保险企业发生的佣金支出超过5%限额的部分不能税前扣除。而确定佣金支出限额时，就需要确定计算限额的基数。

　　现实生活中，企业支付中间人佣金的计算方式多种多样，有的采用比例佣金，按照中间人达成销售额的一定比例计算佣金;有的采用定额佣金，按销售数量计算佣金;有的采用固定佣金;还有采用固定佣金加上比例佣金方式等等。要如何确定非保险企业佣金税前扣除限额的基数呢?

　　根据财税[2009]29号文件规定，非保险企业发生的与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除;超过部分，不得扣除。按与具有合法经营资格中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人、代表人等)所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。

　　因此，在确定佣金税前扣除限额基数时，要注意以下几点：

　　1.中间人应为合法经营资格的中介服务企业或个人。如果没有合法经营资格，支付该中间人的佣金支出不能税前扣除，中间人为企业取得的收入也不能作为计算限额的基数。

　　2.企业应与中间人签订服务协议或合同，如果没有签订服务协议或合同，支付给该中间人的佣金支出不能税前扣除，中间人为企业取得的收入同样不能作为计算限额的基数。

　　3.企业不是按取得的全部营业收入作为扣除限额的基数，而是按服务协议或合同确认的收入金额作为扣除限额基数。

　　对于服务协议或合同中并无收入约定的，应按合同或协议实际执行中实现的收入确定计算限额的基数。

　　按照销售数量支付定额佣金的，应将销售数量按销售单价换算为实际销售收入后，计算限额的基数。

　　需要注意的是，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”

　　企业从中间人介绍客户处取得的收入，应符合企业所得税法规定的收入确定条件，如果不符合收入确认条件不能作为计算限额的基数。按照权责发生制原则，企业收到客户预存款项，凡不作为当期收入的，在计算佣金扣除限额时，不作为计算基数，待收入实现时再计入计算基数。

国务院于2018年12月13日发布了《国务院关于印发个人所得税专项附加扣除暂行办法的通知》(国发〔2018〕41号)。其中，第二十二条规定，纳税人赡养一位及以上被赡养人的赡养支出，统一按照以下标准定额扣除：(一)纳税人为独生子女的，按照每月2000元的标准定额扣除;(二)纳税人为非独生子女的，由其与兄弟姐妹分摊每月2000元的扣除额度，每人分摊的额度不能超过每月1000元。可以由赡养人均摊或者约定分摊，也可以由被赡养人指定分摊。约定或者指定分摊的须签订书面分摊协议，指定分摊优先于约定分摊。具体分摊方式和额度在一个纳税年度内不能变更。第二十三条规定，本办法所称被赡养人是指年满60岁的父母，以及子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母。

　　从上面的文件规定可知：

　　(1)只要父母和子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母，他们当中有一位年满60岁，且无论是在职还是退休，纳税人均可以享受赡养老人专项附加扣除;

　　(2)只要父母和子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母，无论他们是否有无养老金均可以享受赡养老人专项附加扣除。

　　而对于这种赡养老人专项附加扣除的规定，从该文件实施至今，社会上就有很多人表示出另一种看法。

　　现在60岁以上的老人各自情况也不尽相同：有的每月能够领取养老金，像城镇居民过去的上班族;有的没有养老金，像农民;有的年龄虽然超过了60岁还没有退休，仍然在工作岗位上，像高级专家、高级干部等。

　　个人所得税赡养老人专项附加扣除，是国家对纳税人赡养老人支出给予的一种经济上的税收救济。但现实中，超过60岁的老人都需要子女经济上的帮助吗?国家截至2021年已经对离退休人员连续上涨17年养老金了。拿普通的工人家庭来说，父母的养老金合计起来每月至少也超过六千元，多数家庭在七八千元左右;至于高知、高管、高干等家庭，月退休金合计少则超万元，多则达几万元。退休人员这样的稳定收入，在当前物价消费水平下，基本上都能满足生活需要。随着国家物价消费水平的上涨，为了保障离退休人员的生活需要，国家也会适时上涨养老金。实际上，父母有养老金的家庭，基本上没有需要子女经济上帮助的。至于在机关事业单位和国有垄断企业退休的人员，以及年龄超过了60岁还没有退休，仍然在工作岗位上的高级专家、高级干部等每月取得的收入会更高，家庭生活自然不会需要子女经济上的帮助，倘若对他们的子女再允许扣除赡养老人专项附加，这就很难让人理解了。

　　超过60岁的老人农村占很大比例，一般来说他们没有上过班，也没有缴纳过社会保险费，因此，也就没有养老金，国家每月只发给他们一百多元的所谓高龄补贴。我们国家人均占有耕地比较少，再者，超过60岁的农村老人也很难再能出去打工了，依靠种地收入又是有限的，因此，一般来说农村没有养老金的老人经济上都不算宽裕，基本上要依靠子女在经济上帮助。同样，在城市里没有养老金的老人经济上也有很多需要子女的帮助。

　　个人所得税赡养老人专项附加扣除，搞一刀切的做法，不但出现了不合理的现象，还造成了国家税收资源的浪费。像那些领取高额养老金的老人，不但不需要子女的经济帮助，还有很多老人反而给予子女在经济上一定的帮助。

　　个人所得税赡养老人专项附加扣除，不应当搞一刀切，应当分情况确定是否享受扣除。应当让那些老人经济上真正需要帮助的纳税人享受扣除，即父母和子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母均没有或者一方没有养老金的纳税人享受扣除;如果父母和子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母他们都有养老金，或者一个已领取养老金，另一个无论年龄是否超过60岁，只要还没有退休，仍然在工作岗位上的，这样情况下的纳税人就不应扣除赡养老人专项附加了。

　　真的希望，税收优惠政策能够雪中送炭，不搞锦上添花!

　随着外商投资法的颁布实施以及负面清单管理机制的全面启动，全国各地频出QFLP试点政策，为境外投资者参与中国境内投融资营造了更好的营商环境。通常，QFLP多采用“外国合伙人——境内合伙企业”的典型架构(如下图)。从税务角度，合伙型QFLP相比一般的外商投资企业具有天然的优势。然而，由于国内合伙企业税制尚不成熟，一直以来外国合伙人(通常为企业合伙人)通过QFLP取得收益的税务处理均无定论，各地的税收征管实践差异化明显且不确定性高，其税务处理口径成为QFLP选址的重要考虑因素之一。

我们将从现行国内税收规则和税收协定的一般规定出发，结合国际税收原理和实践，着重从外国合伙人享受税收协定待遇的角度，分系列文章讨论以下实践中常见的问题：(1)在税收协定层面，应如何确定非居民合伙人通过QFLP取得的所得的性质，以及在此基础上的税务处理;以及(2)在所得被认定为经营所得的基础上，如何判定非居民有限合伙人在中国境内是否存在常设机构并进一步形成应税的判断。事实上，影响外国合伙人纳税状态的首要问题是对税收居民身份的确认，为讨论便利，本文仅以非居民身份作为外国合伙人的讨论前提。

　　一、对所得定性的讨论

　　不同的所得类型可能影响非居民合伙人是否需要在中国纳税，以及所适用的税率。例如，如果外国企业合伙人在中国境内没有常设机构，但从中国取得股息、利息、特许权使用费和资本利得等消极所得，该类所得按照毛收入纳税，且适用10%的预提税税率。根据中国与其他国家/地区签订的税收协定，前述预提税税率将进一步降低，甚至免税。由于股权投资类收益通常可扣除的成本费用较少，认定为消极所得通常能够适用较低的预提税税率，进而使得非居民企业合伙人在中国境内的整体税负较低。而如果被认定为经营所得，那么将适用25%的企业所得税率，在据实征收的基础上可能会产生明显较高的税负，当然在此情况下如何判定是否存在常设机构以及是否适用核定征收的方式将会使得该问题变得更为复杂。因此，如同我们一直以来的观点，在税收处理中所得定性显得尤为关键。

　　(一)现行国内法的相关规定

　　鉴于税收协定仅是对一国征税权的限制而非授权，判断QFLP非居民合伙人取得所得的性质以及如何享受我国税收协定待遇的起点应当是国内法的税收规则。

　　1.国内关于合伙企业税制的原则性规定

　　《中华人民共和国合伙企业法》(“《合伙企业法》”)第6条规定：“合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照国家有关税收规定，由合伙人分别缴纳所得税。”在我国所得税体系下，境内合伙企业被视为税收透明体，按照“先分后税”的原则以其合伙人为纳税义务人，分别对其法人合伙人和个人合伙人征收企业所得税和个人所得税。其中，对于个人合伙人，我国采取所得类型准穿透模式，即合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利由个人合伙人按“利息、股息、红利所得”适用20%的税率，个人合伙人通过合伙企业取得的其他所得原则上按“经营所得”适用5%-35%的累进税率。对于法人合伙人，现行税收规则并未明确所得的性质能否穿透上传至合伙人，对居民企业而言，所得性质的穿透主要意味着能否将收入确认为免税收入(如居民企业间的股息、红利收入)。

　　上述规定并未明确区分境内居民合伙人或境外非居民合伙人，因此，对于非居民合伙人(包括个人合伙人和法人合伙人)，原则上也应适用与境内居民合伙人同样的规则。实践中，对于非居民合伙人取得的所得的性质，主要存在以下两种不同观点：

据我们观察，在相关国家/地区未与我国签署税收协定的情况下，或虽有税收协定但纳税人未就享受税收协定待遇进行备案并取得税务机关认可的情况下，在实践中许多地方的税务机关基于经营所得核定征收进行处理，最终导致相关所得的税率趋同，即消极所得适用10%的税率，经营所得适用25%的税率并按40%的利润率进行核定，实际结果就是各种所得均适用10%的企业所得税。而在纳税人成功主张税收协定待遇的情况下，观点1、2在不同情形下所对应的税收协定待遇和最终税负结果可能会有所不同。

　　2.11号公告可被理解为允许穿透至非居民合伙人层面享受税收协定待遇

　　在国内税法层面，《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》(国家税务总局公告2018年第11号，简称“11号公告”)首次明确了合伙企业和/或合伙人享受税收协定待遇的问题。其第五条第(一)项规定，在中国境内成立的合伙企业，其合伙人为税收协定缔约对方居民的，该合伙人在中国负有纳税义务的所得被缔约对方视为其居民的所得的部分，可以在中国享受协定待遇。

　　实践中，对此也有两种解读：一种解读是，上述协定待遇是指合伙人“直接”取得所得的税收协定待遇处理，包括合伙人从合伙企业取得分配的协定待遇享受，也包括合伙人转让合伙企业份额取得所得的协定待遇享受，但并不包括合伙企业层面取得所得的协定待遇处理问题(因为该所得并非合伙人“直接”取得的);另一种解读则是，根据穿透原则，在合伙企业取得所得时合伙人就已经产生纳税义务，因此上述协定待遇是指合伙企业层面取得所得时合伙人的协定待遇处理。

　　我们的观点是，上述两种情形均有协定待遇的适用问题，应当根据不同的所得处理情形对其协定待遇进行判定。首先，基于穿透原则，合伙人的纳税义务在合伙企业取得所得时(而非合伙企业向其分配时)产生。基于国际税收的基本原理，如果缔约对方居民国和我国均对合伙企业采用同样的税收透明体征税原则，则在合伙企业取得所得时，该非居民合伙人会同时产生中国境内和其所在居民国的纳税义务，在此情况下必然需要对所得性质进行判定并适用相关税收协定进行处理。这一点和国家税务总局的观点是一致的：根据国家税务总局对11号公告的政策解读，如果境内合伙企业的非居民合伙人所属居民国与中国一样将合伙企业视为税收透明体，则两国均将境内合伙企业取得的所得穿透视为该非居民合伙人取得的所得，合伙企业并不会阻隔其非居民合伙人适用税收协定。其次，在合伙企业所得“穿透”的情形下，就不存在合伙企业“分配”的征税问题了。因为合伙人在合伙企业取得所得时已经进行了税务处理，这就意味着在合伙企业分配时不会再重复产生另一个所得的税务处理问题，只是在分配时需要考虑对合伙人所持合伙企业份额的计税基础进行调整。最后，合伙人转让合伙企业份额实际上是一个直接的财产转让交易，应当根据直接转让合伙企业份额这一交易本身的属性判定如何适用税收协定。

　　与此相对的，如果非居民合伙人所属居民国不将中国境内的合伙企业视为税收透明体，则其通常不会将合伙企业取得的所得视为非居民合伙人取得的所得，故不存在所得性质认定的问题，此时非居民合伙人不能主张适用税收协定待遇。在此情况下，对税收协定适用性的判断可能仅在合伙企业进行分配或合伙人转让合伙企业份额时才会发生，此时可能可以分别根据合伙企业进行分配与合伙企业份额转让的所得定性来分别确定其所适用的税收协定待遇。

　　由此可见，可以认为11号公告在一定程度上确立了符合条件的非居民合伙人可以在所得类型穿透定性的基础上享受税收协定待遇的原则，但具体对所得如何定性，在转让合伙企业份额时应如何判断，以及在非穿透模式下如何认定，11号公告和现行其他税收规则均未做进一步明确。

　　未来还需明确的问题是，在合伙企业未向合伙人进行分配时应当如何对合伙人进行征税。毕竟从税收征管便利的角度，如今的国际税收管理已经趋向收付实现制而非权责发生制，且多层嵌套合伙企业架构的存在将会进一步加大上述规定的适用难度。

　　(二)税收协定层面的考虑

　　1.我国部分税收协定对合伙企业的规定及解读

　　我国签署的部分税收协定明确对合伙企业或税收透明体的协定适用问题做出了规定。例如，中法税收协定第四条“居民”第四款对于在各种情形下合伙企业或其合伙人取得的所得能否享受税收协定待遇做出了具体的规定。

　　此外，我国新签署或新修订的部分税收协定(比如，与意大利、西班牙、新西兰、阿根廷、印度等国家的最新税收协定)的第一条“人的范围”第二款具体规定如下：

　　“二、在本协定中，(在缔约国任何一方成立且)按照缔约国任何一方的税法视为完全透明或部分透明的实体或安排，其取得或通过其取得的所得应视为缔约国一方居民取得的所得，但仅以该缔约国一方在税收上将该所得作为其居民取得的所得处理为限。”

　　我国的上述税收协定条款实际上是借鉴了《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》(简称“MLI”)第三条“税收透明体”第一款和2017年版OECD协定范本第一条“人的范围”第二款，并采用了与后者相同的表述。OECD协定范本第一条“人的范围”第二款的注释特别指出，营业利润、股息、利息、财产收益等协定条款中的“取得”、“支付给”等用语应相应解释为“(由)相关合伙人取得”或者“支付给相关合伙人”，从而不影响合伙人就其通过合伙企业取得的所得正常适用前述协定条款。比如，境内被投资项目公司支付给QFLP基金的股息，在股息条款下应将归属于非居民合伙人的部分相应解释为“被投资项目公司支付给非居民合伙人的股息”。因此，MLI与2017年版OECD协定范本均认可合伙企业取得的所得类型应穿透上传至合伙人，两者均承继了1999年的《OECD税收协定范本对合伙企业的适用》(The Application of the OECD Model Tax Convention to Partnerships，简称“《OECD合伙报告》”)所确立的跨境情形下合伙企业所得类型穿透的原则，即“合伙企业被视为税收透明体而在合伙人层面对合伙企业所得进行征税的，在适用税收协定时，合伙企业取得的所得应保持其所得性质和所得来源不变，并视为由合伙人取得。在国内税法中将合伙企业视为税收透明体的国家应适用该种处理方式。”。

　　国家税务总局在其2018年第二季度政策解读以及与香港会计师公会的税务交流中均表示，11号公告在成文过程中借鉴了OECD的观点和其他国家的实践。然而，鉴于MLI及OECD的相关注释并不具有强制效力，能否参照适用有待国家税务总局的进一步明确。

　　2.税收协定适用的可能性探讨

　　从理论上讲，税收协定对于所得类型的判定结果并非必须与国内税法保持一致，理由是：(1)对于特定的所得类型(如股息、利息、特许权使用费等)，税收协定专门通过特定条款予以解释，其定义可能与国内税法存在差异;(2)税收协定的某些所得类型(如营业利润、其他所得等)并不能与国内税法下的所得类型直接对应，而需根据税收协定对相关主体、所得性质和条款层级等进行综合判定，以划分和归集所得类型并最终确定所适用的协定条款;(3)对于特殊主体(如合伙企业或信托架构等)，会在纳税主体不变的情况下基于特殊主体的特点产生所得性质的转换问题，如何认定所得性质需要与国内法衔接。换言之，税收协定是在尊重来源国国内税法的所得定性的基础上，从结果上限制来源国的征税权。

　　我们理解，正是基于以上差异，从尊重税收协定的角度出发，无论国内税法是否允许所得性质穿透上传至合伙人，在适用税收协定时，更合理的方式是依据税收协定对于各类所得的界定按合伙企业所得类型穿透原则进行独立的判断。例如，中新税收协定第十条第三款规定“本条‘股息’一语是指从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得，以及按照分配利润的公司是其居民的缔约国法律，视同股份所得同样征税的其他公司权利取得的所得。”根据该条款，新加坡居民企业合伙人通过中国境内QFLP取得被投资项目公司所分配的股息、红利，实质上属于“从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得”，即有理由主张应当视为股息，并在符合受益所有人条件的前提下享受5%的协定税率。根据《非居民纳税人享受协定待遇管理办法》(国家税务总局公告2019年第35号，“35号公告”)的规定，非居民纳税人享受协定待遇的，采取“自行判断、申报享受、相关资料留存备查”的方式办理，这在一定程度上给予非居民合伙人在适用协定条款时自主判断的权利。

　　但这样做可能存在的问题在于，一方面，并非所有的税收协定均对各类所得都进行了明确界定，即使有，通常也是概括性的规定，在适用时需要依赖对相关条款的进一步解释。另一方面，《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》(国税发〔2010〕75号，“75号文”)实际上对于中新税收协定第十条第三款规定进行了限缩解释，即“第三款是股息的定义，简单来说，股息即为公司所作的利润分配(公司的概念参见对协定第三条第一款第(五)项的解释)”，“对第(五)项‘公司’一语应作广义理解，指任何‘法人团体或税收上视同法人团体的实体’。75号文的上述限缩解释，同样适用于我国对外所签协定有关条款规定与中新协定条款规定内容一致的协定条款的解释和执行。在我国税收规则尚未规定类似于前述OECD协定范本注释中的衔接性解释时，75号文的该类限缩解释就很可能会对冲合伙企业所得类型穿透这一原则的影响。特别是在目前中国的税收协定待遇处理还很大程度上依赖于国内法的情况下，目前几乎没有就税收协定进行双边磋商确定所得性质的相关案例可供参考，仍需静观其变。

　　二、我们的建议

　　合伙企业取得的所得能否穿透上传至其合伙人是一个复杂的立法决策问题。允许所得性质穿透上传无疑是更合理的，但这里需要同步考虑和平衡的因素是如何避免该类规则被用于明显的避税目的。

　　在居民个人合伙人取得合伙企业分配的股权转让所得是适用20%的税率还是5%-35%的累进税率这个问题上仍然存在理论争议的情况下，寄望国内法从规则层面明确合伙企业的跨境税收规则似乎为期过早。

　　QFLP的非居民合伙人首先应当注意到，争取税收协定待遇具备法律上的依据(例如香港居民企业作为大陆境内合伙企业的合伙人，通过合伙企业取得股息所得可争取适用5%的协定税率)，但是在实践中这一问题往往存在争议，需要在QFLP的架构设计、选址、申报和沟通中充分考虑并评估其税务影响和风险。

高新技术企业证书是一含金量相当高的国家级资质认证，拥有该证书可以享受减15%税率缴纳企业所得税、研发费用加计扣除、亏损弥补年限延长等税收优惠。其中，最直接的优惠就是那个减按企业所得税收优惠。从了解的实际情况，对于这个税收优惠，不少对企业财务状况很感兴趣的技术人员、专利代理行业从业人员，小部分基层财务，表示对于高企如何享受减按优惠企业所得税不是很理解。有鉴于此，笔者整理出减按享受企业所得税收优惠申报步骤以及风险点，希望对大家的工作、学习有些许帮助。

　　高企所得税减按15%缴纳企业所得税申报，总体按以下思路进行：

图形当中的申报步骤用①—④表示。以下是申报时候需要注意的几方面：

　　享受高企业所得税汇算清缴必须填报“基础信息表”

　　享受高企税收优惠申报上是有要求的，“基础信息表”填报步骤必须选择信息表对应的“涉税事项情况”编号。进入申报系统，选择年度纳税申报表单之后，选择高企享受减按税收优惠的涉税事项变为信息表编号为“211”项目。该项目需要填报高企申报所属期年度有效的高新技术企业证书号——这个环节是先决条件，否则将无法进入减按15%征收的判定环节。

　　纳税人根据申报所属期年度拥有的有效期内高新技术企业证书情况，填报该项目下的“211-1”“211-2”“211-3”“211-4”。在申报所属期年度，如果，企业在接续年度同时拥有两个高新技术企业证书，则两个证书情况均应填报。

　　比如，纳税人在2017年11月取得高新技术企业证书，有效期3年，2020年再次参加认定并于2020年11月取得新高新技术企业证书，纳税人在进行2020年度企业所得税汇算清缴纳税申报时，应将2017年、2020年两个证书的“编号”及“发证时间”分别填入“211-1”“211-2”“211-3”“211-4”项目中。纳税人符合上述填报要求的，无论是否享受企业所得税优惠政策，均应填报该项。

　　关注高新技术企业优惠情况明细表财务指标数据填报的勾稽关系

　　高新技术企业优惠情况明细表的几组财务数据指标都体现在这张《高新技术企业优惠情况明细表》(A107041)表格当中。注意表格当中的技术领域、高新技术收入占比、科技人员占比和研发费用占比均须符合《高新技术企业认定管理办法》(国科发火〔2016〕32号，以下简称“《认定办法》”)及《高新技术企业认定管理工作指引》(国科发火〔2016〕195号，以下简称“《工作指引》”)规定要求。符合要求的，将主表当中应纳税所得额乘以10%，也就是减免税额，填入这张明细表的31栏，同时和附表《减免所得税优惠明细表》(A107040)第二栏形成勾稽关系。最后，将减免税额填入主表。

　　这张明细表的32栏比较特殊，适用于经济特区和上海浦东新区新设立的高新技术企业定期减免填报。按照《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性税收优惠的通知》(国发〔2007〕40号)规定，对深圳、珠海、汕头、厦门和海南经济特区等五地的外经济合作和上海浦东新区，在2008年1月1日(含)之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业，在区内取得的所得，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。对这些特殊地区的享受定期减免企业所得税要区分区内和区外所得，区外部分填报31栏，区内部分填报32栏，同时对应到《减免所得税优惠明细表》第2栏、第3栏。具体填报详见《不是所有的高企都减按15%缴纳企业所得税!》。

　　重要提醒：高企不申报《研发费用加计扣除明细表》(A107012)有风险

　　《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)其实不是高企税收优惠的判定表格，企业只要是符合规定要求的，研发费用均可以加计扣除。高企认定评审因程序特殊性，对研发费用归集、高新技术产品转化、知识产权领域等有前置要求，认定成功的企业天然具备了研究开发活动产生的支出能够加计扣除条件。

　　实务当中有些高企因为自身原因不愿意提交《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)，导致个别年度研发费用留白，研发费用总额勾稽数据混乱，被税务机关风险提示或者是以不能准确归集研发费用为由向认定机构提起复核。雁言税语提醒企业，如果决定享受高企税收优惠的，务必、切记、一定要填报那张《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)。

　　享受定期减免税收优惠和高企税收优惠或者低税率优惠，需权衡选择

　　高企技术涵盖八大领域，涉及行业非常丰富，在享受更优惠的企业所得税税率优惠时，需权衡选择，选择适合企业自身的优惠政策。

　　比如，新办软件企业同时满足高新技术企业税收优惠的，新办软件企业定期优惠在获利年度开始，可以享受两免三减半的企业所得税优惠，在减半情况下也只是12.5%，税率比高企税率还低了2.5%——绝大多少企业会选择“两免三减半”。然而，无论是软件定期减免税收优惠，或者高企减按税收优惠，都存在着不容忽视的问题：

　　新办软件享受税收优惠条件需要工业和信息化部会同国家发展改革委、财政部、税务总局等相关部门制定，其中的重点软件更需要清单确认或者是转请核查，要求比较苛刻，有些软件企业未必能够达到要求。然而，高企税收优惠也不少企业随随便便就能享受的，高企税收减按税收优惠需要进行前置审查。新办软件企业评定为高企不要求十足三年期，在没有获利情况或者是获利年份少，直接进入申请认定程序，因研发费用、高新收入等条件先天不足，一定程度会影响企业成长性指标，通过认定成功率低。实务当中，定期减免和高企税收优惠同时满足时，初创过渡期企业通常会在定期减免税收优惠结束前会考虑接续高企税收优惠，高企认定成功后，无须向税务机关备案，便可享受高企税收优惠。

　　这当中还有部分规模小符合小型微利企业税收优惠的企业，应纳税所得额300万以内的完全够用。可是呀，小型微利企业到底没有高企来得体面，对于很多有发展潜力的企业来说，高企的那副金字招牌会远比单方面低税率优惠来得更有价值。

　　小型微利企业税收优惠适合绝大多数初创期企业，然而技术后劲不足;高企评审认定有前置数据指标要求，定期减免一般门槛比较高——鱼与熊掌不可兼得，选择适合企业自身发展方向的税收优惠才是最好的。

近期，退役军人事务部、税务总局等16部门联合印发《关于促进退役军人投身乡村振兴的指导意见》，围绕拓宽就业渠道、强化培育赋能和加强政策支持等提出13条举措，其中包括落实财税优惠政策。实际上，为促进退役军人更好地创业就业，我国先后出台了不少“专属”税收优惠政策。从实践看，这些优惠政策的适用主体、适用条件等不尽相同，退役军人和用人单位有必要加强对相应优惠政策的学习理解，更顺畅地用好税收优惠，让退役军人这支宝贵的人才队伍更充分地发挥作用。

　　退役军人：自主创业有优惠，政策细节要辨清

　　退役士兵如果选择自主创业，可享受限额扣减优惠。依照《退役士兵安置条例》(国务院中央军委令第608号)的规定，退出现役并按自主就业方式安置的退役士兵，如果从事的是个体经营，那么，自办理个体工商户登记月起，在3年内(36个月，下同)按照每户每年12000元，扣减当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准。

　　在具体适用该政策时，有一些细节需要注意。适用主体必须是个体工商户而非企业。扣减顺序依次为增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。也就是说，只有前面税种的税额扣减完了，且还有剩余，才能扣减下一个税种。实际减免税额不完全等于扣减限额，如果年度应缴纳税款小于上述扣减限额，减免税额以实际缴纳税款为限;大于扣减限额的，以扣减限额为限。如果实际经营期不足1年的，还应当按月换算减免税限额。换算公式为：减免税限额=年度减免税限额÷12×实际经营月数。城市维护建设税和教育费附加、地方教育附加的计税(费)依据，是享受本优惠前的增值税应纳税额。

　　举例来说，张先生是一名2017年退役的士兵。2021年7月，张先生在浙江省注册成立一家个体工商户甲商户，并登记为增值税小规模纳税人。2021年7月~9月甲商户共取得增值税应税收入50万元。根据浙江省的相关规定，因为实际经营期不足1年，减免税限额为14400÷12×3=3600元，甲商户在10月份申报缴纳第三季度的增值税为500000×1%-3600=1400(元)。(不考虑其他优惠情况。)

　　张先生只需在浙江省电子税务局有关退役士兵采集模块，按照页面要求填写年度、本人姓名、《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》编号和当年度工作时间(月)等信息后，在当期《增值税及附加税费申报表》和《增值税减免税申报明细表》填写减征额3600元即可。

　　军队转业干部自主创业，可免征增值税和个人所得税。从事个体经营的军队转业干部，自领取税务登记证之日起，其提供应税服务取得的收入，3年内免征增值税。自主择业的军队转业干部从事个体经营，自领取税务登记证之日起，3年内免征个人所得税。

　　纳税人要注意准确理解军队转业干部免征增值税和个人所得税政策的异同。这两项税收优惠政策的相同点在于，享受优惠的主体，都是自主择业的军队转业干部，且必须持有师以上部队颁发的转业证件;不同点则是，享受增值税免税优惠的经营范围是提供应税服务，而享受个人所得税免征优惠没有经营范围的限制要求。

　　比如，陈先生和李先生都是军队转业的干部，都登记了个体工商户。陈先生开的是超市，经营范围是销售货物，则不能享受3年免征增值税的优惠，但可以享受3年免征经营所得的个人所得税优惠;而李先生开的是餐饮店，增值税经营范围是餐饮服务，不但可以享受3年免征经营所得的个人所得税优惠，还可以享受3年免征增值税优惠。

　　安置企业：免税优惠有条件，限额扣减要算对

　　企业吸纳退役士兵，可以享受限额扣减优惠。企业招用自主就业退役士兵，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，自签订劳动合同并缴纳社会保险当月起，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年6000元，最高可上浮50%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准。

　　与退役士兵自主创业不同，这一优惠政策的适用主体是企业，而《财政部 税务总局 退役军人部关于进一步扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》(财税〔2019〕21号)第三条规定，本通知所称企业是指属于增值税纳税人或企业所得税纳税人的企业等单位。所以，只要是增值税纳税人或企业所得税纳税人，都可以适用这一优惠政策。

　　企业要想享受该优惠，需要注意，招用退役士兵，须与其签订一年以上的合同，并且依法为其缴纳社会保险，换句话说，临时性的招用不行，没有按要求给退役士兵缴纳社会保险的也不行。

　　而该政策的期限、限额要求，城市维护建设税等附加税费的计税(费)依据以及各税种的扣减顺序，与退役士兵自主创业的政策大同小异，差别在于最后一个扣减的税种不是个人所得税而是企业所得税。增值税、附加税费在月度或者季度申报时，可以直接扣减，企业所得税则需要在企业所得税汇算清缴期间，用差额部分计算扣减，当年扣减不完的，不再结转以后年度。

　　比如，乙公司是浙江省的增值税一般纳税人。2020年1月，乙公司与15位退役士兵签订了多年的劳动合同，并依法为他们缴纳了社会保险。根据政策规定，乙公司适用上述优惠政策，可以扣减增值税、附加税费和企业所得税。根据浙江省相关规定，乙公司2020年全年可扣减的限额总额为9000×15=135000(元)。如果当年乙公司增值税应纳税额为130000元，附加税费为1560元，那么，扣减后余额为：135000-130000-1560=3440(元)，剩余的3440元还可以在2020年度企业所得税汇算清缴时进行扣减。(不考虑其他优惠情况。)

　　乙公司只需进入浙江省电子税务局有关退役士兵采集模块，按照页面要求填写招录的退役士兵的工作年度、退役士兵姓名、《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》编号和当年度工作时间(月)等信息后，并在申报时填写减征额，即可享受上述优惠。

　　如果安置的是军队转业干部，相关企业可享受免征增值税优惠。根据政策规定，为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，自领取税务登记证之日起，其提供应税服务取得的收入，3年内免征增值税。

　　实务中，有的企业在享受这项政策时存在误区，认为只要安置了军队转业干部，就可以享受这项优惠。笔者提醒企业注意，适用该政策须同时满足两个条件：一是被安置人员是持有师以上部队颁发的转业证件的军人;二是人数占比上，安置军人人数要占企业总人数60%(含)以上。两个条件缺一不可。

9月23日，国务院新闻办公室举行的新闻发布会上，最高人民法院相关负责人表示，仅2020年，通过重整共计盘活资产4708亿元，让532家企业重获新生，帮助48.6万名员工稳住就业。自破产法实施以来，人民法院共受理了85件上市公司破产重整案件。专业人士表示，破产重整可适用不少税收优惠政策，不同重整方式，税收成本截然不同，危困企业应结合自身情况，灵活选择。

　　破产重整：能借力的税收优惠不少

　　“企业重整成功，意味着以往的恩怨情仇一笔勾销，可以甩掉包袱、轻装上阵，对濒临破产的企业来说，无疑是增加了一次恢复生机的机会。”国家税务总局浙江省税务局公职律师徐战成告诉记者。

　　正因如此，实务中，不少危困企业会选择通过破产重整来获得新生。据记者了解，企业可以选择的破产重整模式有很多，只要法律没有明确限制或者禁止的，原则上都可以实施。从具体操作模式来看，实务中，企业应用较多的重整模式主要有存续型重整和出售型重整两种。

　　存续型重整也称为传统型重整、保壳型重整，指通过减免企业债务或者将债务展期等方式，维持企业的主要经营业务，使得危困企业走出困境。出售型重整，指将债务人拥有的对重整有价值的财产整体转让，使债务人的事业得到延续。扬州市税务局干部高鹏告诉记者，实践中，处于破产境地的企业，往往面临严重的债务问题，需要综合债务减免、债务展期、债转股、资产处置等多种债务化解处置措施，才能协调多方利益，最终成功重整。出于合同风险等考虑，企业也可能会先重组再重整。“这使得破产重整的整体方案非常灵活多样。”高鹏说。

　　“重整方式的灵活性，决定了其涉税业务的复杂性。”德恒律师事务所税法服务与研究中心秘书长易明说，税法中虽然没有专门针对破产重整的法律、法规，但有不少以“重组”“改制”为标题关键词的税收规范性文件。企业在破产重整过程中，只要采取的交易结构不受法律禁止，且与税法上的“重组”“改制”相对应，就可以适用税法中关于重组和改制的相关规定。“这些规定大多具有税收优惠的性质。”易明提醒。

　　举例来说，《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号，以下简称“59号文件”)、《财政部 税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》(财税〔2018〕17号)等，都是破产重整企业可以关注并适用的税收优惠政策。

　　此外，重整过程中，企业如果形成资产损失，还可依照税法规定，进行资产损失税前扣除。徐战成告诉记者，按照国家发展改革委、最高人民法院、财政部、税务总局等13个部委联合发布的《关于推动和保障管理人在破产程序中依法履职进一步优化营商环境的意见》(发改财金规〔2021〕274号)规定，对于破产重整企业，根据资产处置结果，人民法院裁定批准或认可的重整计划形成的资产损失，可依照税法规定进行资产损失扣除。税务机关对破产企业提交的与此有关的申请材料应快捷审查，便利办理。

　　存续型重整：用好优惠很关键

　　L实业(集团)股份有限公司采用存续型重整模式完成了重整。作为在A股上市的民营乘用车企业，L集团因经营不善陷入经营和债务危机。企业一方面通过国有平台公司和民营企业共同牵头，设立投资基金，引入社会资本，为企业发展提供资金支持;另一方面通过行业龙头企业导入新技术、新业态，将传统的汽车、摩托车制造业务升级为智能新能源汽车产业新生态，最终，在保留原有品牌的基础上完成重整，成功转型并扭亏为盈。

　　浙江省税务局公职律师徐战成告诉记者，这个案例充分展现了存续型重整模式的特点，即企业本身拥有的资质、品牌等资源，在重整后得以保留和延续。

　　实务中，破产重整时采取的债务重组措施多为综合运用，如何确定是否属于存续型重整呢?

　　德恒律师事务所税法服务与研究中心秘书长易明解释说，根据59号文件规定，债务重组指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。具体包括三种形式：一是以非货币资产清偿债务，二是债转股，三是债务豁免。除了以上三种形式，实践中也有其他的债务重组方式，例如债务展期，全部或部分豁免利息、违约金、赔偿金等。虽然税法对于这类债务重组方式没有特别规定，但只要原企业主体得以保留，基本应属于存续型重整的情形。

　　易明建议，企业若要选择存续型重整，应当充分评估企业壳资源，重点关注企业前期潜在税收违法风险和欠税风险，现有的滞纳金、罚款金额，企业正在享受的税收优惠待遇等。如果评估结果显示风险较低、可控，税收优惠资质具有一定价值，那么，企业可以再进一步充分测算不同重整形式下各主要税种的税负状况，然后在此基础上，与债权人和潜在战略投资人进行磋商和谈判。

　　“用好相关的税收优惠，能够帮助企业减轻重整负担。”扬州市税务局干部高鹏表示。

　　就企业所得税而言，企业如果采用债务重组进行重整，可以适用特殊性税务处理。如果债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，债务人可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。债务人选择适用递延纳税政策的，不影响债权人债权损失的税前扣除。企业如果发生债转股业务的，债权人和债务人可以选择对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

　　需要注意的是，破产重整企业往往有大额的未弥补亏损，应该综合考虑亏损弥补等因素，选择具体的税务处理方式。“如果未弥补亏损金额较大，适用一般性税务处理，可能是税收成本更低的选择。”高鹏说。

　　易明则提醒，除了企业所得税外，企业还应充分测算增值税、土地增值税等其他税种的影响。例如非货币资产偿债业务，在增值税上需要确认视同销售收入，计算缴纳增值税。这种情况下，企业可能就需要转变重组形式，比如将资产转换为股权用于偿债，以减轻增值税税收负担。

　　此外，如果适用特殊性税务处理，企业通常需要履行一定的备案程序，此时，应注意形成、搜集和妥善整理相关法律文件，与相关方协调一致，按照法定程序共同完成备案。

　　徐战成也表示，利用好现有的、通用的税收优惠政策，能在很大程度上帮助企业降低税收成本。例如研发费用加计扣除、高新技术企业所得税优惠税率等，都值得企业关注。这就要求企业在重整期间，重视相应资质的维护和管理。举例来说，企业如果拥有高新技术企业资格，务必按照现行政策规定，在有效期届满当年重新进行认定，避免因企业高新技术企业资格过期失效，导致企业税收负担增加。不仅如此，一般来说，危困企业重整前，纳税信用等级普遍较低，重整完成后，建议企业及时进行纳税信用等级修复。

　　出售型重整：合规处理是核心

　　F集团公司及其旗下四家A、B、C、D公司(以下简称“重整方”)实质合并重整案一直备受瞩目。据媒体报道，由于重整方严重资不抵债，最终选择将债务人的优质资产出售，使其在新的投资人手中健康经营和发展，债务人以出售对价，尽可能地清偿债务。

　　F集团的这种重整模式，即是实践中比较常见的出售型重整。

　　“出售型重整具有自己的优势和特点。”德恒律师事务所税法服务与研究中心秘书长易明说。采用出售型重整模式，一方面，企业可以通过符合法定条件的分立、划转等，来适用改制重组的相关税收优惠政策;另一方面，不保留破产企业的法人实体，企业得以彻底甩掉历史包袱。因此，如果原有危困企业的壳资源价值不高，甚至有很多负资产，那么，放弃原有企业主体，转移优质资产，轻装上阵以求得新的发展机会，对企业来说，是一个比较好的选择。

　　“不同转让方式下，税收成本可能不同，企业务必提前做好测算。”扬州市税务局干部高鹏说，出售型重整的具体交易方案，既可以直接在重整企业层面进行资产收购，也可以通过原股东零对价进行转让，或以承受人低价增资的方式实现间接转让。资产收购在税收上的好处主要是，资产处置所得可以弥补亏损，而受让方可以按较高金额确认划入资产的计税基础。

　　如果是将优质资产直接进行资产收购，高鹏提醒企业注意，重整的目的是变现清偿债务，取得的对价一般是现金，这与日常资产收购可能存在股份支付的情形不同。此时，企业将不能适用企业所得税的特殊性税务处理。

　　此外，在增值税方面，重整企业如果通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产、不动产、土地使用权以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。如果是直接进行货物的转让，则需要计算缴纳增值税。

　　因此，浙江省税务局公职律师徐战成建议，企业如果既存在具有保留价值的优质资源，又存在需要剥离的劣质资源，可以将其优质资源连同紧密相关的债权、债务、劳动力，与劣质资源剥离处理，通过合理设计资产包、与收购方充分协商的方式，整体转让其具有活力的营业事务，以降低增值税负担。易明则表示，如果重整企业增值税留抵税额较高，而受让企业增值税销项税额很高，直接进行资产转让，综合来说可能更有助于降低税收成本。

　　易明提醒，从税收角度看，出售型破产重整下，企业出售优质资产，不同于一般的企业资产转让，其转让标的通常是复合的、具有整体价值的，可能包括某种经营资质、商誉、专有技术等。这意味着，其公允价值的评估更为复杂，保障其财务和税务核算工作合法性和规范性的难度大大增加。“企业务必做好合规处理。”易明说。

　　徐战成建议企业，在方案设计阶段，就应征得税务机关认可，获得享受资产重组相关税收优惠政策的支持。此外，危困企业作为被收购方，如果在资产重组过程中享受不征增值税优惠，对于收购方来说，也就不涉及进项税额的抵扣。这种情况下，危困企业还需征得收购方的认可，并与其达成一致。

一、适用对象

　　(一)招用建档立卡贫困人口的单位;

　　(二)招用登记失业半年以上且持《就业创业证》或“失业登记凭证”(注明“企业吸纳税收政策”)人员的单位;

　　(三)招用自主就业退役士兵的单位。

　　上述单位指属于增值税或企业所得税纳税人的企业等单位。

　　二、主要政策

　　(一)单位招用建档立卡贫困人口、在公共就业服务机构登记失业半年以上且持《就业创业证》或“失业登记凭证”(注明“企业吸纳税收政策”)的人员，与其签订1年以上劳动合同并依法缴纳社会保险费的，自签订劳动合同并缴纳社会保险当月起，在3年(36个月)内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税，定额标准每人每年7800元。

　　(二)单位招用自主就业退役士兵，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，自签订劳动合同并缴纳社会保险当月起，在3年(36个月)内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税，定额标准为每人每年9000元。

　　三、操作流程

　　(一)资格确认

　　1.招用重点群体

　　(1)招用建档立卡贫困人口的单位，持下列材料向县以上人力资源社会保障部门递交申请：

　　①与招用人员签订的劳动合同(人社部门可后台查验的，不需提供);

　　②依法为招用人员缴纳的社会保险记录(人社部门可后台查验的，不需提供)。

　　县以上人力资源社会保障部门核实后，对符合条件的单位核发《企业吸纳重点群体就业认定证明》。

　　招用人员发生变化的，应向人力资源社会保障部门办理变更申请。

　　(2)招用在公共就业服务机构登记失业半年以上且持《就业创业证》或“失业登记凭证”的人员的单位，持下列材料向县以上人力资源社会保障部门递交申请：

　　①招用人员持有的《就业创业证》或“失业登记凭证”(人社部门可后台查验的，不需提供);

　　②与招用人员签订的劳动合同(人社部门可后台查验的，不需提供);

　　③依法为招用人员缴纳的社会保险记录(人社部门可后台查验的，不需提供)。

　　县以上人力资源社会保障部门核实后，对持有《就业创业证》(或“失业登记凭证”)的重点群体，在其《就业创业证》(或“失业登记凭证”)上注明“企业吸纳税收政策”;对符合条件的单位核发《企业吸纳重点群体就业认定证明》。

　　招用人员发生变化的，应向人力资源社会保障部门办理变更申请。

　　2.招用退役士兵的，享受税费扣减政策不需要进行资格确认。

　　(二)信息采集

　　纳税人当年度首次申报享受优惠需先进行信息采集，否则不能享受招录重点群体和退役士兵税收优惠政策。信息采集路径如下：

　　登录“山东省电子税务局”，通过“我要办税—综合信息报告—税源信息报告”中的“企业重点人员采集”和“企业退役士兵采集”模块，填写《企业重点人员采集表》或《企业退役士兵采集表》。

　　信息采集也可到办税服务厅办理。

　(三)申报减免

　　纳税人按本单位招用重点群体、退役士兵的人数及其实际工作月数核算本单位减免税总额，在减免税总额内每月依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。申报减免时，登录“山东省电子税务局”，通过“我要办税—税费申报及缴纳”中的“增值税及附加税费申报”模块进行申报减免。

　　1.填写增值税及附加税费申报表附表《增值税减免税申报明细表》，选择减税性质代码及名称，填写期初余额、本期发生额、本期实际抵减税额，扣减增值税。

2.填写《增值税及附加税费申报表附列资料(五)》(附加税费情况表)，确认城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的计税(费)依据，选择减税性质代码、填写减免税(费)额，扣减城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。

　3.纳税年度终了，如果纳税人实际减免的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核算的减免税总额，纳税人在企业所得税汇算清缴时，以差额部分扣减企业所得税。当年扣减不完的，不得结转以后年度扣减。

　　企业招用重点群体和退役士兵减免企业所得税，填写《A107040减免所得税优惠明细表》第30行和第31行，在对应的“金额”栏内填写减免税额。

(四)留存资料备查

　　1.招用建档立卡贫困人口的企业留存：(1)县以上人力资源社会保障部门核发的《企业吸纳重点群体就业认定证明》;(2)《重点群体人员本年度实际工作时间表》(见国家税务总局公告2019年第10号的附件)。

　　2.招用其他重点群体的企业留存：(1)登记失业半年以上的人员，零就业家庭、城市低保家庭的登记失业人员，以及毕业年度内高校毕业生的《就业创业证》或“失业登记凭证”，(须注明“企业吸纳税收政策”);(2)县以上人力资源社会保障部门核发的《企业吸纳重点群体就业认定证明》;(3)《重点群体人员本年度实际工作时间表》(见国家税务总局公告2019年第10号的附件)。

　　3.招用自主就业退役士兵的企业留存：(1)自主就业退役士兵的《中国人民解放军义务兵退出现役证》《中国人民解放军士官退出现役证》或《中国人民武装警察部队义务兵退出现役证》《中国人民武装警察部队士官退出现役证》;(2)企业与招用自主就业退役士兵签订的劳动合同(副本);(3)为职工缴纳的社会保险费记录;(4)自主就业退役士兵本年度在企业工作时间表(见财税〔2019〕21号文件附件)。

　　四、相关文件

　　1.《财政部 税务总局 退役军人部关于进一步扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》(财税〔2019〕21号)

　　2.《财政部 国家税务总局 人力资源社会保障部 国务院扶贫办关于进一步支持和促进重点群体创业就业有关税收政策的通知》(财税〔2019〕22号)

　　3.《国家税务总局 人力资源社会保障部 国务院扶贫办 教育部关于实施支持和促进重点群体创业就业有关税收政策具体操作问题的公告》(国家税务总局公告2019年第10号)

　　4.《山东省财政厅 国家税务总局山东省税务局 山东省退役军人事务厅 山东省人力资源和社会保障厅 山东省扶贫开发办公室关于确定自主就业退役士兵和重点群体创业就业税收扣除标准的通知》(鲁财税〔2019〕8号)

　　5.《山东省人力资源和社会保障厅 国家税务总局山东省税务局关于落实好支持和促进重点群体创业就业税收政策具体问题的通知》(鲁人社函〔2019〕63号)

　　6.《财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局关于延长部分扶贫税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号)

　　五、注意问题

　　1.2019年1月1日起，税收优惠政策管理方式为由备案改为备查，符合条件的企业自行申报纳税并享受税收优惠。

　　2.在限额内可依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税(注意：为依次扣减，而不是同时扣减或一并扣减)。

　　3.城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的计税依据是享受本项税收优惠政策前的增值税应纳税额。

　　4.享受优惠政策当年，重点群体人员或退役士兵工作不满1年的，应当以实际月数换算其减免税总额。

　　减免税总额=∑每名重点群体人员或本退役士兵年度在本企业工作月数÷12×具体定额标准。

　　5.企业吸纳重点群体税收优惠政策执行期限为2019年1月1日至2025年12月31日。纳税人在2025年12月31日享受本项税收优惠政策未满3年的，可继续享受至3年期满为止。

　　企业吸纳退役士兵税收优惠政策执行期限为2019年1月1日至2021年12月31日。纳税人在2021年12月31日享受本项税收优惠政策未满3年的，可继续享受至3年期满为止。

　　6.企业招用的重点群体或自主就业退役士兵，既可以适用本通知规定的税收优惠政策，又可以适用其他扶持就业专项税收优惠政策的，企业可以选择适用最优惠的政策，但不得重复享受。

　　7.企业同时招用了重点群体和自主就业退役士兵(非同一个人)，可以同时享受招用重点群体和退役士兵的税费优惠政策。

　　8.2019年之前，因企业类型不符合条件，不能享受招用退役士兵优惠政策的，在财税〔2019〕21号放开企业类型限制后，不能追溯享受优惠政策。

情形一、员工制家政服务免征增值税

　　家政服务企业由员工制家政服务员提供家政服务取得的收入免征增值税。

　　家政服务企业，是指在企业营业执照的规定经营范围中包括家政服务内容的企业。

　　员工制家政服务员，是指同时符合下列3个条件的家政服务员：

　　(1)依法与家政服务企业签订半年及半年以上的劳动合同或者服务协议，且在该企业实际上岗工作。

　　(2)家政服务企业为其按月足额缴纳了企业所在地人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险等社会保险。

　　对已享受新型农村养老保险和新型农村合作医疗等社会保险或者下岗职工原单位继续为其缴纳社会保险的家政服务员，如果本人书面提出不再缴纳企业所在地人民政府根据国家政策规定的相应的社会保险，并出具其所在乡镇或者原单位开具的已缴纳相关保险的证明，可视同家政服务企业已为其按月足额缴纳了相应的社会保险。

　　(3)家政服务企业通过金融机构向其实际支付不低于企业所在地适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

　　情形二、非员工制家政服务免征增值税

　　2019年6月1日起至2025年12月31日，符合下列条件的家政服务企业提供家政服务取得的收入，免征增值税。

　　(1)与家政服务员、接受家政服务的客户就提供家政服务行为签订三方协议;

　　(2)向家政服务员发放劳动报酬，并对家政服务员进行培训管理;

　　(3)通过建立业务管理系统对家政服务员进行登记管理。

　　情形三、社区家政服务免征增值税

　　2019年6月1日起至2025年12月31日，提供社区家政服务取得的收入，免征增值税。

　　文件依据

　　尊敬的纳税人，相关具体政策请参照下列文件：

　　1.《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税〔2016〕36号印发)

　　2.《财政部 税务总局 发展改革委 民政部 商务部 卫生健康委关于养老、托育、家政等社区家庭服务业税费优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第76号)

　　优惠办理流程

　　如果您符合且选择适用家政服务免征增值税政策规定，在增值税纳税申报时按规定填写申报表相应减免税栏次即可享受，相关政策规定的证明材料留存备查。

　　发票如何开具

　　如果您符合且选择适用家政服务免征增值税政策规定，不得开具增值税专用发票，应按规定开具免税普通发票。

现行增值税政策对销售风力发电电力产品、资源综合利用产品及劳务、软件产品等应税项目，予以增值税“即征即退”的优惠规定。

　　对于企业取得的增值税即征即退的税款，《财政部 国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2008〕151号)规定：企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。

　　从该项规定可见，企业取得即征即退的增值税税款，应当作为财政性资金计入企业当年的收入总额，也就是应计入企业当年的应纳税所得额，缴纳企业所得税。

　　那么，是不是所有的即征即退增值税款都要计入企业当年的收入总额缴纳企业所得税呢?

　　也不尽然，还真有一项即征即退增值税款可以作为不征税收入在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　这项可以在计算应纳税所得额时从收入总额中减除的收入，就是软件企业按规定取得的即征即退增值税款。

　　为进一步促进软件产业发展，推动我国信息化建设，《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税〔2011〕100号)规定：增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品(软件产品需取得著作权行政管理部门颁发的《计算机软件著作权登记证书》，下同)，按17%(现为13%)税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。增值税一般纳税人将进口软件产品进行本地化改造后对外销售，其销售的软件产品可享受前述增值税即征即退政策。

　　继而，《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税〔2012〕27号)第五条规定：符合条件的软件企业按照《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税〔2011〕100号)规定取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　综上，自行开发生产销售软件产品(包括将进口软件产品进行本地化改造后对外销售)的增值税一般纳税人，取得的即征即退增值税款(其增值税实际税负超过3%的部分)，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，从而得以免缴企业所得税。

　　当然，软件企业取得该项即征即退增值税款既然作为了不征税收入，其用于支出所形成的费用，就不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销也不得在计算应纳税所得额时扣除。

“残疾人”是指持有《中华人民共和国残疾人证》上注明属于视力残疾、听力残疾、言语残疾、肢体残疾、智力残疾和精神残疾的人员和持有《中华人民共和国残疾军人证(1至8级)》的人员。残疾人从事个体经营主要税收优惠政策如下：

　　一、增值税方面，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)有关规定，残疾人本人为社会提供的服务免征增值税;另据《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业增值税优惠政策的通知》(财税[2016]52号)规定，残疾人个人提供的加工、修理修配劳务，免征增值税。但残疾人从事个体经营销售货物、无形资产、不动产仍应依法缴纳增值税。当然对没有达到起征点也是免征增值税。

　　二、个人所得税方面，对残疾人个人取得的劳动所得，根据《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国个人所得税法实施条例》有关规定，按照省、自治区、直辖市人民政府规定的减征幅度和期限减征个人所得税。对残疾人个人取得的劳动所得，按照省(不含计划单列市)人民政府规定的减征幅度和期限减征个人所得税。具体所得项目为：工资薪金所得、经营所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得。湖北省规定：残疾人个人取得的劳动所得减半征收。另据《财政部 税务总局关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第12号)、《国家税务总局关于落实支持小型微利企业和个体工商户发展所得税优惠政策有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第8号)的规定，自2021年1月1日至2022年12月31日，对个体工商户年应纳税所得额不超过100万元的部分，在现行优惠政策基础上，减半征收个人所得税。

　　举例1：纳税人李某经营个体工商户C，年应纳税所得额为80000元(适用税率10%，速算扣除数1500)，同时可以享受残疾人政策减免税额2000元，那么李某该项政策的减免税额=[(80000×10%-1500)-2000]×(1-50%)=2250元。

　　举例2：纳税人吴某经营个体工商户D，年应纳税所得额为1200000元(适用税率35%，速算扣除数65500)，同时可以享受残疾人政策减免税额6000元，那么吴某该项政策的减免税额=[(1000000×35%-65500)-6000×1000000÷1200000]×(1-50%)=139750元。

　　三、行政事业性收费方面，根据《中华人民共和国残疾人保障法》第三十六条规定，国家对从事个体经营的残疾人，免除行政事业性收费。

境外所得税收抵免，指企业取得境外所得并在境外直接缴纳或间接负担的企业所得税性质的税额，可以从其国内应纳所得税额中抵免。境外所得税收抵免包括直接抵免和间接抵免，可以消除国际重复征税，有效降低我国“走出去”企业的税负。笔者在工作中发现，一些“走出去”企业由于对间接抵免政策理解不到位，导致其“放弃”了间接抵免，增加了企业的税收成本。

　　不该“放弃”的税收优惠

　　A公司位于深圳市罗湖区，是一家从事跨境贸易的“走出去”企业。近些年，A公司陆续从其新西兰下属子公司取得股息分红。国家税务总局深圳市罗湖区税务局在进行企业所得税汇算清缴数据筛查时，发现A公司2018年、2019年均存在境外股息红利所得的数据，但是在其申报的境外所得可抵免的所得税额中，却没有包含间接负担的所得税额。

　　在与A公司进一步沟通后，税务干部了解到，由于企业财务人员对间接抵免政策了解不足，没有就新西兰子公司间接负担的所得税额进行抵免申报。在税务干部的辅导下，A公司重新计算了2018年、2019年间接负担部分可抵免的税额，并进行了企业所得税补申报，成功确认130多万元的税收抵免额。

　　易被忽视的间接抵免

　　深圳市罗湖区税务局国际税收管理科科长赖其雅告诉记者，境外所得间接抵免政策并不复杂。不过，一些“走出去”企业由于对相关政策规定不够了解，很容易忽视这项优惠。

　　根据我国企业所得税法的规定，所谓间接税收抵免，就是如果居民企业从其直接或者间接控制的外国企业，分得来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，那么，该居民企业在计算企业所得税应纳税额时，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中，属于该项所得负担的部分，可以作为其可抵免境外所得税税额，在规定的抵免限额内抵免。

　　在具体实操方面，企业需要关注间接抵免的政策特点。在计算可抵免限额时，需要适用国内税法的税率，统一计税口径。企业可自主选择“不分国(地区)不分项”的方法，汇总计算境外所得和抵免限额。不同国家(地区)的盈亏可以相互弥补，以有效降低企业整体税负。同时，抵免层级可以延伸到第五层子公司，参与抵免的层级越多，消除重复征税就越彻底。对于当年超额负担的境外税款，可在以后五个年度内抵补，拉长了抵免周期。此外，“走出去”企业可以在企业所得税汇算清缴时，自行计算可抵免限额并据实填报，抵免资料留存备查。

　　需要提醒的是，“走出去”企业应关注适用间接税收抵免政策的条件。如果居民企业与境外被投资企业直接或间接构成控制关系(即单层持股)，其直接或间接持有境外非居民企业股权的比例应达到20%以上。如果属于多层持股的情况，各层企业直接持股、间接持股以及为计算居民企业间接持股总和比例的每一个单一持股，均应达到20%的持股比例。

　　以上文中提到的A公司为例，假设A公司直接持有甲国B公司80%的股权、直接持有乙国C公司16%的股权，并且B公司直接持有C公司30%的股权。此时，虽然A公司间接持有C公司24%(30%×80%)的股权，但由于A公司对C公司的直接持股比例未达到20%的要求，因此A公司在乙国缴纳的来源于C公司16%股权部分的所得税额，不能计入A公司的抵免范围。

　　用好抵免政策，“走”稳海外路

　　随着“一带一路”倡议的持续推进，越来越多中国企业“出海远航”，拓展海外市场。据统计，截至今年8月底，深圳市罗湖区共有570余户登记在册的境外投资备案企业。近3年，深圳市罗湖区共发生6000余笔对外支付税务备案，金额超过380亿元人民币，范围涵盖全球44个国家(地区)。

　　对“走出去”企业来说，应当督促企业财税人员加强对相关税收优惠政策的学习，真正用足用好税收政策。赖其雅提醒符合间接抵免条件的“走出去”企业，应及时在企业所得税汇算清缴阶段进行间接抵免申报，避免给企业带来不必要的损失。

　　值得关注的是，为精细服务“走出去”企业，避免其因涉外税收政策较为复杂、财税人员配备不足等问题而“放弃”间接抵免税款，深圳市罗湖区税务局充分利用税收大数据，结合深圳市商务局提供的对外投资第三方信息，筛选符合间接抵免条件的“走出去”企业，建立“一户式”管理台账，为企业及时送上税收政策红利，支持“走出去”企业轻装上阵。据了解，深圳市罗湖区税务局已于近期为11家“走出去”企业办理间接抵免业务，抵免国内企业所得税税款650多万元。

　　深圳市罗湖区税务局总会计师郭庆表示，接下来，该局将通过第三方数据比对、编印《间接抵免税收指引》等方式，把间接抵免政策服务做精做细。郭庆同时建议“走出去”企业财税人员，积极关注间接税收抵免政策的动态，准确合规适用政策，帮助企业更好地“走”稳海外发展之路。

说到残保金，说实在的一开始我也感觉挺简单的，不就是套公式吗?但是在实际工作中，有很多财务人员真是有这样那样的疑问。静下心来，细细的研读政策，觉得细节还真挺多，不试不知道，一看吓一跳!跟我一起来学吧!学无止境，技不压身!

　　1、政策规定

　　一、概念

　　残疾人就业保障金简称残保金，为保障残疾人权益，由未按规定安排残疾人就业的机关、团体、企业、事业单位和民办非企业单位(以下简称用人单位)缴纳的资金。

　　二、计算公式

　　残保金年缴纳额=(上年用人单位在职职工人数×所在地省、自治区、直辖市人民政府规定的安排残疾人就业比例-上年用人单位实际安排的残疾人就业人数)×上年用人单位在职职工年平均工资。

　　三、申报

　　残保金的申报每个地方都有所不同，有按季度申报的，也有按年度申报的，比如山西按年申报，2021年第3季度申报2020年残保金，截止期限至9月底。

　　四、缴纳

　　残保金按属地原则交纳，由用人单位所在地的税务局负责征收。已安残用人单位先向税务登记地所在区残疾人就业服务机构进行申报审核后，再向税务部门申报缴纳残保金;未安残的用人单位直接向税务部门申报缴纳残保金。

　　五、减免

　　(一)国家规定免除、减免残保金有三种情形：

　　(1)自2020年1月1日起至2022年12月31日，在职职工人数在30人(含)以下的企业，暂免征收残疾人就业保障金。

　　(2)自2020年1月1日起至2022年12月31日，对残疾人就业保障金实行分档减缴政策。其中：用人单位安排残疾人就业比例1%(含)以上但低于本省(区、市)规定比例的，三年内按应缴费额50%征收;1%以下的，三年内按应缴费额90%征收。

　　(3)用人单位遇不可抗力自然灾害或其他突发事件遭受重大直接经济损失，可以申请减免或者缓缴保障金。具体办法由各省、自治区、直辖市财政部门规定。

　　用人单位申请减免保障金的最高限额不得超过1年的保障金应缴额，申请缓缴保障金的最长期限不得超过6个月。批准减免或者缓缴保障金的用人单位名单，应当每年公告一次。公告内容应当包括批准机关、批准文号、批准减免或缓缴保障金的主要理由等。

　　(二)用人单位按照规定比例雇佣残疾人，经过审核认定后可以减、免残保金。

　　用人单位通过测算安置残疾人增加的成本费用与享受税收优惠金额，决定安置残疾人就业人数。这样既可以减免残保金，同时还可以享受增值税、土地使用税、企业所得税税收优惠，有些地区还可以获得安置残疾人就业奖励哦，可谓一举多得!

　　六、取得票据

　　保障金征收机关征收保障金时，应当向用人单位开具省级财政部门统一印制的票据或税收票证。

　　七、账务处理

　　应缴纳的残疾人就业保障金，应当计入“管理费用”科目;收到的奖励，计入“其他收益/营业外收入”科目。

　　八、逾期缴纳、拒不缴纳后果

　　根据财税[2015]72号文件《关于印发<残疾人就业保障金征收使用管理办法>的通知》第二十六条规定：用人单位未按规定缴纳保障金的，由负责征收的地税机关提交用人单位驻地的市(州)或县(市)财政部门,财政部门审核确认后予以警告，责令限期缴纳;逾期仍不缴纳的，除补缴欠缴数额外，还应当自欠缴之日起，按日加收5‰的滞纳金。

　　发改价格规[2019]2015号国家发展改革委关于印发《关于完善残疾人就业保障金制度更好促进残疾人就业的总体方案》的通知：(十二)纳入社会信用评价体系。对未按比例安排残疾人就业且拒缴、少缴残保金的用人单位，将其失信行为记入信用记录，纳入全国信用信息共享平台。

　　2、热点问题

　　1、残保金征收标准有上限吗?

　　根据《财政部关于调整残疾人就业保障金征收政策的公告》(财政部公告2019年第98号)第一条、第五条规定：自2020年1月1日起，残疾人就业保障金征收标准上限，按照当地社会平均工资2倍执行。

　　即企业的在职职工年均工资超过所在地社平工资两倍的按照两倍计算，未超过两倍的按照实际数额计算。

　　2、关于在职职工人数如何计算?兼职、实习生算季节性用工吗，如何折算?劳务派遣人员属于哪一方的在职职工?

　　根据国家税务总局有关政策及《残疾人就业保障金征收使用管理办法》规定，用人单位在职职工，是指用人单位在编人员或依法与用人单位签订1年以上(含1年)劳动合同(服务协议)的人员。

　　月在职职工平均人数=(月初在职职工人数+月末在职职工人数)÷2

　　年在职职工人数=月在职职工平均人数之和÷12。

　　实习生、兼职人员如果和用人单位签订的是劳务合同则不属于企业的在职职工;如果签订的是劳动合同，则属于季节性用工，应折算为年平均用工人数。

　　季节性用工折算为年平均用工人数计算公式如下：年平均用工人数=季节性用工人数×(用工月数÷12)。

　　以劳务派遣方式接受残疾人在本单位就业的，由派遣单位和接受单位通过签订协议的方式协商一致后，将残疾人数计入其中一方的实际安排残疾人就业人数和在职职工人数，不得重复计算。

　　3、残保金计算公式中上年用人单位在职职工人数、安置残疾人人数是否取整数?

　　用工年平均用工人数=用工人数×用工算术平均月数÷12个月(结果须四舍五入取整数)

　　上年度用人单位实际安排残疾人就业人数，是指本单位安排残疾人就业的实际人数，可以不满1年，不满1年的按月计算，可以不是整数。

　　4、用人单位满足哪些条件才能将所安排的残疾人员计入残疾人就业人数?

　　根据财税[2015]72号第七条规定，用人单位将残疾人录用为在编人员或依法与就业年龄段内的残疾人签订1年以上(含1年)劳动合同(服务协议)，且实际支付的工资不低于当地最低工资标准，并足额缴纳社会保险费的，方可计入用人单位所安排的残疾人就业人数。

　　5、残疾人员工签订一年的劳动合同，一定要工作满一年吗?

　　可不满一年。雇佣月份可累计计算，总数满足须雇佣月份即可。

　　例：50人企业，安排残疾人就业比例1.5%，企业需要累计雇佣1个残疾人，累计9个月=(50*1.5/100)*12/1可完全减免残保金。

　　6、我单位10月份招用1名持有《中华人民共和国残疾人证》(听力残疾1级)的职工，残疾人就业人数怎么算?

　　安排残疾人就业人数计算为：(3个月÷12个月)×2倍=0.5人。根据财税〔2015〕72号第七条规定，用人单位安排1名持有《中华人民共和国残疾人证》(1至2级)或《中华人民共和国残疾军人证》(1至3级)人员就业满1年的，按照安排2名残疾人计算;用人单位成立未满1年的，按照残疾人职工实际就业月数(以为残疾人职工缴纳社会保险的时间为准)的2倍计算。

　　7、用人单位为残疾人职工缴纳城乡居民养老保险、城乡居民医疗保险能否计入所安排残疾人就业人数?

　　没有购买社会保险的残疾人职工不能计入所安排残疾人就业人数。

　　重要提醒：各地区政策有差异，具体执行以当地主管部门发布的政策为准。

　　8、用人单位在职职工年平均工资计算口径如何确定?工资总额是应付职工薪酬-工资、奖金、津贴和补贴的贷方发生额还是借方发生额?

　　根据财税〔2015〕72号第八条规定，上年用人单位在职职工年平均工资，按用人单位上年在职职工工资总额除以用人单位在职职工人数计算。

　　工资总额由六个部分组成：计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况下支付的工资。(《国家统计局关于认真贯彻执行的通知》(统制字〔1990〕1号)第四条)

　　按照国税函[2009]3号文件第一条规定：实际发放的工资薪金总和，不包括企业负担的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。

　　9、不小心忘记缴纳残保金?该怎么办?

　　(1)符合免缴优惠政策的用人单位

　　虽然在免交的范围内，按照规定还是需要在每年申缴期向税务部门申报。如果没有按时申报，就需要跟税务部门说明未申报的原因，得到认可的，也是可以免交的。

　　(2)需要缴纳残保金的企业

　　疏忽忘缴纳，发现后应主动到税务部门说明相关情况，进行补缴。避免催缴和警告出现。

　　(3)收到限期补缴通知的企业

　　一定要在规定的补缴期限内缴纳。按照规定，单位没有交残保金，财政部门将责令交纳，并予以警告。在规定的补缴期限内补缴的，一般是不需要加收滞纳金。警告通知之后仍不缴纳的企业，税务部门就会在补缴期后按日加收千分之五的滞纳金，滞纳金是从欠缴之日开始算起的(一般以公告残保金缴纳时间为准)。

　　10、我公司是15年成立的30人以下小微企业，能否免收残保金?是否需要申报?

　　发改委等六部门印发《关于完善残疾人就业保证金制度更好促进残疾人就业的总体方案》(发改价格规〔2019〕2015号)，明确自2020年1月1日起：对在职职工人数30人(含)以下的企业，暂免征收残保金。

　　这里需要注意的是，暂免征收残疾人就业保障金的企业还需要申报。通过电子税务局申报时，企业在“上年在职职工人数”栏录入人数，系统自动判断“本期应补(退)费额”为0，直接保存申报即可，不需缴纳费款。

　　提醒：享受本条优惠的必须是企业哦，行政机关、事业单位等非企业是不能享受的。

　　11、残保金申报表今年如何填写?

　　“在职职工工资总额""在职职工人数"手动填写，"实际安排残疾人就业人数"由残联提供。

　　12、实际安排就业残疾人人数是自己填报吗?

　　是指已经通过残疾人就业服务机构核定的人数(如果企业安置了残疾人但是没有申报审核，在计算缴纳残保金的时候是按照未安置残疾人就业来计算的。

案例：A房地产公司开发某项目，占地面积20000平米(商住用地)，地上建面50000平米，同时配建了与地上建筑物相连的地下室5000平米，地下室可以取得完全产权。2019年8月，地上建筑物已交付30000平米，地下建筑物尚未交付。

　　问：地下建筑30000平是否可以享受房产税和土地使用税减免优惠?

　　答：单独建造的地下建筑物，房产税土地使用税均有免税规定;与地上建筑物相连的地下建筑物，房产税土地使用税均与地上建筑物规定一致，无免税规定。

　　本例中地下建筑物与地上相连，无减免规定。

　　【实操指南】如果A公司单独建造5000平米地下室(如广州花城汇，地面是广场，地下为建造的商场)，则可以享受优惠：暂按应征税款的50%缴纳城镇土地使用税，如自用，商住用房产以房屋原价的70—80%作为应税房产原值;如出租，则无优惠，按租金*适用税率缴纳房产税。

一、增值税方面，对农业生产者销售的“自产”农产品免征增值税。农业生产者销售的自产农业产品”，是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的自产农业产品。“自产”是相对“外购”而言，对上述单位和个人销售的外购的农业产品，以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品，不属于免税的范围，应当按照规定税率征收增值税。

　　另外，纳税人将国有农用地出租给农业生产者用于农业生产，免征增值税。虽然该优惠是针对出租方，但农业生产者间接受益。

　　二、个人所得税方面，对个人、个体户、个人独资企业、合伙企业从事种植业、养殖业、饲养业、捕捞业，且经营项目属于农业税(包括农业特产税)、牧业税征税范围的，其取得的“四业”所得暂不征收个人所得税。

　　三、企业所得税方面，企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税：(一)企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：1.蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植;2.农作物新品种的选育;3.中药材的种植;4.林木的培育和种植;5.牲畜、家禽的饲养;6.林产品的采集;7.灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目;8.远洋捕捞。(二)企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：1.花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植;2.海水养殖、内陆养殖。企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。

　　根据《国家税务总局关于实施农、林、牧、渔业项目企业所得税优惠问题的公告》(国家税务总局公告2011年第48号，以下简称48号)第七条第一款规定，“企业将购入的农、林、牧、渔产品，在自有或租用的场地进行育肥、育秧等再种植、养殖，经过一定的生长周期，使其生物形态发生变化，且并非由于本环节对农产品进行加工而明显增加了产品的使用价值的，可视为农产品的种植、养殖项目享受相应的税收优惠。”同时规定，“主管税务机关对企业进行农产品的再种植、养殖是否符合上述条件难以确定的，可要求企业提供县级以上农、林、牧、渔业政府主管部门的确认意见。”

　　四、耕地占用税方面，《耕地占用税法》规定了两类不征收耕地占用税的特殊情形：一是占用耕地建设农田水利设施不缴纳耕地占用税;二是占用园地、林地、草地、农田水利用地、养殖水面、渔业水域滩涂以及其他农用地建设直接为农业生产服务的生产设施的，不缴纳耕地占用税。

　　五、城镇土地使用税方面，城镇土地使用税在城市、县城、建制镇和工矿区征收。如果属于城镇土地使用税征税范围，对于直接用于农、林、牧、渔业的生产用地免缴土地使用税。《国家税务局关于检发〈关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定〉的通知》(国税地字[1988]第15号)第十一条关于直接用于农、林、牧、渔业的生产用地的解释规定，直接用于农、林、牧、渔业的生产用地，是指直接从事于种植、养殖、饲养的专业用地，不包括农副产品加工场地和生活、办公用地。

　　在城镇土地使用税征收范围内经营采摘、观光农业的单位和个人，其直接用于采摘、观光的种植、养殖、饲养的土地，根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第六条中“直接用于农、林、牧、渔业的生产用地”的规定，免征城镇土地使用税。

　　六、房产税方面，房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收。城市的征税范围为市区，郊区和市辖县县城，不包括农村。建制镇的征税范围为镇人民政府所在地。不包括所辖的行政村。但如果在房产税征税范围，则对农林牧渔业用地和农民居住用房屋，不征收房产税。

　　七、印花税方面，对于国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人书立的农副产品收购合同，免纳印花税。享受条件：订立收购合同的双方应为国家指定的收购部门与村民委员会或农民个人。另据《财政部 国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策通知》(财税[2008]81号)文件的规定：“对农民专业合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同，免征印花税。”另外对小规模纳税人减半征收印花税。

　一、生产环节。农业生产者销售的自产农产品免征增值税。根据《财政部 国家税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》(财税〔2017〕37号)规定，农产品，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。具体征税范围暂继续按照《财政部 国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》(财税字〔1995〕52号)及现行相关规定执行。作为农村合作社是特例。根据《财政部 国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》(财税〔2008〕81号)第一条规定，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。另据《国家税务总局关于纳税人采取“公司 农户”经营模式销售畜禽有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2013年第8号)规定，纳税人采取“公司-农户”经营模式从事畜禽饲养，即公司与农户签订委托养殖合同，向农户提供畜禽苗、饲料、兽药及疫苗等(所有权属于公司)，农户饲养畜禽苗至成品后交付公司回收，公司将回收的成品畜禽用于销售。在上述经营模式下，纳税人回收再销售畜禽，属于农业生产者销售自产农产品，应免征增值税。

　　对个人、个体工商户、个人独资企业和合伙企业从事种植业、养殖业、饲养业和捕捞业，其投资者取得的“四业”所得暂不征收个人所得税。

　　二、流通环节。农产品在流通领域，除另有规定外，应当缴纳增值税。另有规定指以下三种情形：

　　1.从事蔬菜批发、零售。根据《财政部 国家税务总局关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》(财税〔2011〕137号)规定，从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。蔬菜是指可作副食的草本、木本植物，包括各种蔬菜、菌类植物和少数可作副食的木本植物及经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜。蔬菜的主要品种参照《蔬菜主要品种目录》执行。

　　2.部分鲜活肉蛋产品流通环节免征增值税。根据《财政部 国家税务总局关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》(财税〔2012〕75号)规定，对从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品免征增值税。免征增值税的鲜活肉产品，是指猪、牛、羊、鸡、鸭、鹅及其整块或者分割的鲜肉、冷藏或者冷冻肉，内脏、头、尾、骨、蹄、翅、爪等组织。免征增值税的鲜活蛋产品，是指鸡蛋、鸭蛋、鹅蛋，包括鲜蛋、冷藏蛋以及对其进行破壳分离的蛋液、蛋黄和蛋壳。

　　3.企业收购粮食、大豆用于销售。根据《财政部 国家税务总局关于粮食企业增值税征免问题的通知》(财税字〔1999〕198号)和《财政部 国家税务总局关于免征储备大豆增值税政策的通知》(财税〔2014〕38号)规定，对承担粮食收储任务的国有粮食购销企业销售的粮食、大豆免征增值税。对其他粮食企业经营粮食，除下列项目免征增值税外，一律征收增值税：(一)军队用粮：指凭军用粮票和军粮供应证按军供价供应中国人民解放军和中国人民武装警察部队的粮食。(二)救灾救济粮：指经县(含)以上人民政府批准，凭救灾救济粮食(证)按规定的销售价格向需救助的灾民供应的粮食。(三)水库移民口粮：指经县(含)以上人民政府批准，凭水库移民口粮票(证)按规定的销售价格供应给水库移民的粮食。

　　三、农产品批发市场、农贸市场房产税、土地使用税。根据《财政部 税务总局关于继续实行农产品批发市场 农贸市场房产税 城镇土地使用税优惠政策的通知》(财税〔2019〕12号)规定，自2019年1月1日至2021年12月31日，对农产品批发市场、农贸市场(包括自有和承租，下同)专门用于经营农产品的房产，暂免征收房产税。对同时经营其他产品的农产品批发市场和农贸市场使用的房产，按其他产品与农产品交易场地面积的比例确定征免房产税。享受条件：1.农产品批发市场和农贸市场，是指经工商登记注册，供买卖双方进行农产品及其初加工品现货批发或零售交易的场所。农产品包括粮油、肉禽蛋、蔬菜、干鲜果品、水产品、调味品、棉麻、活畜、可食用的林产品以及由省、自治区、直辖市财税部门确定的其他可食用的农产品。2.享受上述税收优惠的房产，是指农产品批发市场、农贸市场直接为农产品交易提供服务的房产。农产品批发市场、农贸市场的行政办公区、生活区，以及商业餐饮娱乐等非直接为农产品交易提供服务的房产，不属于优惠范围，应按规定征收房产税。

　　自2019年1月1日至2021年12月31日，对农产品批发市场、农贸市场(包括自有和承租，下同)专门用于经营农产品的土地，暂免征收城镇土地使用税。对同时经营其他产品的农产品批发市场和农贸市场使用的土地，按其他产品与农产品交易场地面积的比例确定征免城镇土地使用税。享受条件：1.农产品批发市场和农贸市场，是指经工商登记注册，供买卖双方进行农产品及其初加工品现货批发或零售交易的场所。农产品包括粮油、肉禽蛋、蔬菜、干鲜果品、水产品、调味品、棉麻、活畜、可食用的林产品以及由省、自治区、直辖市财税部门确定的其他可食用的农产品。

　　2.享受上述税收优惠的土地，是指农产品批发市场、农贸市场直接为农产品交易提供服务的土地。农产品批发市场、农贸市场的行政办公区、生活区，以及商业餐饮娱乐等非直接为农产品交易提供服务的土地，不属于优惠范围，应按规定征收城镇土地使用税。

　　四、国家指定收购部门订立农副产品收购合同免征印花税。根据《中华人民共和国印花税暂行条例》《中华人民共和国印花税暂行条例施行细则》规定，国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人书立的农副产品收购合同，免纳印花税。享受条件：订立收购合同的双方应为国家指定的收购部门与村民委员会或农民个人。另据《财政部 国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》(财税〔2008〕81号)文件的规定：“对农民专业合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同，免征印花税。”

退役士兵泛指军人服满现役或由于别的原因退出军队。军队转业干部，是指退出现役作转业安置的军官和文职干部。转业军人、服现役满12年的士官和复员军人不属于自主就业退役士兵的范围。

　　一、退役士兵税收优惠

　　1.退役士兵从事个体经营的税收优惠。财税〔2019〕21号规定，2019年1月1日至2021年12月31日，自主就业退役士兵从事个体经营的，自办理个体工商户登记当月起，在3年(36个月，下同)内按每户每年12000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准。城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的计税依据是享受本项税收优惠政策前的增值税应纳税额。纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，减免税额以其实际缴纳的税款为限;大于上述扣减限额的，以上述扣减限额为限。纳税人的实际经营期不足1年的，应当按月换算其减免税限额。换算公式为：减免税限额=年度减免税限额÷12×实际经营月数。

　　纳税人在2021年12月31日享受税收优惠政策未满3年的，可继续享受至3年期满为止。退役士兵以前年度已享受退役士兵创业就业税收优惠政策满3年的，不得再享受财税〔2019〕21号文件规定的税收优惠政策;以前年度享受退役士兵创业就业税收优惠政策未满3年且符合财税〔2019〕21号文件规定条件的，可按财税〔2019〕21号文件规定享受优惠至3年期满。

　　2.安置退役士兵的税收优惠。2019年1月1日至2021年12月31日，招用自主就业退役士兵，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年6000元，最高可上浮50%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准。城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的计税依据是享受本项税收优惠政策前的增值税应纳税额。

　　企业按招用人数和签订的劳动合同时间核算。企业减免税总额，在核算减免税总额内每月依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。企业实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核算减免税总额的，以实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加为限;实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加大于核算减免税总额的，以核算减免税总额为限。纳税年度终了，如果企业实际减免的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核算减免税总额，企业在企业所得税汇算清缴时以差额部分扣减企业所得税。当年扣减不完的，不再结转以后年度扣减。

　　自主就业退役士兵在企业工作不满1年的，应当按月换算减免税限额。计算公式为：企业核算减免税总额=Σ每名自主就业退役士兵本年度在本单位工作月份÷12×具体定额标准。在2021年12月31日享受税收优惠政策未满3年的，可继续享受至3年期满为止。

　　二、转业军人税收优惠

　　1、转业军人从事个体经营的税收优惠。财税〔2016〕36号附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第(四十)规定，从事个体经营的军队转业干部，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。自主择业的军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。

　　财税〔2003〕26号规定，自主择业的军队转业干部从事个体经营，自领取税务登记证之日起，3年内免征个人所得税。自主择业的军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。

　　2、安置转业军人的税收优惠。为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。享受该增值税免征必须同时符合两个条件：一是安置的自主择业军队转业干部占企业总人数60%(含)以上;二是军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。