一直以来，较高的利息支出成为不少房地产开发企业重大负担。然而，企业不仅应关注利息负担本身，而且应关注利息支出相关的涉税扣除政策，因为利息支出能否扣除、如何扣除，直接影响到企业相关税款金额大小。不同税种对利息支出扣除的规定不尽相同，在计算企业所得税时能扣除的利息支出，在计算土地增值税时未必就能扣除，反之亦然。因此，准确掌握利息支出扣除的税收规定尤为重要。本文简要介绍利息支出在计算企业所得税与土地增值税时的扣除规定，并进行比较。

　　计算土地增值税的扣除规定

　　（一）资本化的利息支出应调整作为财务费用。《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）规定，土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。也就是说，已经资本化的利息支出，在计算土地增值税时，仍应作为费用处理。这对土地增值税金额的影响较大，因为如果利息支出作为开发成本处理，不仅可以据实扣除，而且可以作为加计扣除的基数。

　　（二）据实扣除或者按比例计算扣除。国税函〔2010〕220号文件规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。

　　（三）超期利息和罚息不能扣除。《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）规定，对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。

　　（四）利用闲置专项借款对外投资取得收益应冲减利息支出。《企业会计准则第17号——借款费用（2006）》（财会〔2006〕3号）第六条规定，在资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列规定确定：为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。

　　计算企业所得税的利息扣除规定

　　（一）三种法定情形的利息支出准予扣除。依据企业所得税法实施条例第三十八条的规定，企业在生产经营活动中，三种情形的利息支出可扣除：一是非金融企业向金融企业借款的利息支出；二是企业经批准发行债券的利息支出；三是非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算数额的部分。因此，房地产开发企业符合上述三种情形下的利息支出准予扣除。

　　（二）集团或其成员统一向金融机构借款利息可分摊扣除。国税发〔2009〕31号文件规定，企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。

　　（三）向关联方借款利息支出区分三种情形进行扣除。企业所得税法第四十六条规定，企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。按照《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）等文件规定，房地产开发企业实际支付给关联方的利息支出分三种情形扣除：

　　1.企业接受关联方债权性投资与其权益性投资比例不超过2∶1，其实际支付给关联方的利息支出，不超过企业所得税法及其实施条例有关规定计算的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除；

　　2.企业如果能够按照企业所得税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除；

　　3.企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

　　（四）扣除时区分资本化支出和费用化支出。企业所得税法实施条例第三十七条规定，企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）规定，企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。房地产开发企业开发的房地产，通常属于《企业会计准则第17号——借款费用（2006）》（财会〔2006〕3号）规定的资本化条件的资产，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

　　两种税在利息支出扣除方面的区别

　　通过比较分析，两税利息支出扣除在以下几个方面应重点区分：

　　（一）利息费用是否区分资本化和费用化处理。企业所得税相关法规明确在扣除利息费用时，要区分资本化支出和费用化支出，而土地增值税相关规定则要求一律作为财务费用处理。

　　（二）利息与其他借款费用的扣除规定是否一致。借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。在计算企业所得税时，利息支出与其他借款费用的扣除基本一致，而计算土地增值税时，利息支出适用单独的规定进行扣除。

　　（三）分项目扣除还是分年度扣除。在计算土地增值税时，利息支出分项目归集扣除。而在计算企业所得税时，利息支出分年度归集扣除。

　　（四）利息支出是否据实扣除。在计算土地增值税时，按照国税函〔2010〕220号文件的规定，凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。而在计算企业所得税时，没有实际发生的利息支出，不允许扣除。

　　（五）向非金融机构的借款利息如何扣除。在计算土地增值税时，由于不能提供金融机构证明，所以不允许据实扣除。而在计算企业所得税时，对符合相关要求的利息支出，即使是向非金融机构借款，也允许扣除。

　　（六）超期利息和罚息能否扣除。超期利息和罚息，在土地增值税计算时不能扣除，而在计算企业所得税时允许扣除。

　　值得关注的是，房地产开发企业利息支出的会计处理一般如下：

　　1.费用化利息支出

　　借：财务费用——利息支出

　　贷：银行存款等

　　2.资本化利息支出

　　借：开发成本——某项目

　　贷：银行存款等

　　在计算土地增值税时，应将资本化利息支出从“开发成本——某项目”中剔除并调整至财务费用中扣除，但会计处理不作相应调整。

自1994年实施现行增值税基本制度以来，经过税率结构优化、消费型增值税转型、营改增扩围，实现了增值税对货物和服务的全覆盖，基本建立了现代增值税制度。近期，《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》（以下称《征求意见稿》）对增值税纳税人进行了重新定义，无疑是一种进步。笔者结合征管实践，对增值税纳税人确认提出一些修改意见。

　　一、理顺增值税纳税人与起征点关系

　　任何税种的立法，首先需要明确的是纳税人的基本概念。《征求意见稿》第一条明确了缴纳增值税的范围，也就基本涵盖了增值税征收范围的基本概念。第五条引入了结合起征点来判断纳税人的概念，基本逻辑是：属于增值税征税范围应当依法缴纳增值税，但排除了起征点以下的境内小额应税交易者，又允许该部分交易者自愿选择成为增值税纳税人。

　　1.增值税纳税人包括两个基本类型：一是在境内发生应税交易且销售额达到增值税起征点的单位和个人，二是进口货物的收货人。

　　2.销售额未达到增值税起征点的单位和个人，不是本法规定的纳税人。

　　3.销售额未达到增值税起征点的单位和个人，可以自愿选择依照本法规定缴纳增值税，即可以自愿成为增值税纳税人。

　　这一新的逻辑无疑是一种进步，显示了一种智慧，综合考虑了长期以来困扰的起征点以下境内小额应税交易者的增值税纳税申报义务和增值税发票开具等问题，也与有关企业所得税税前扣除政策进行了契合。

　　从《征求意见稿》的基本架构来看，这样的逻辑如果没有充分的理由，不太会轻易改变，最终极有可能会被确认下来。

　　但，笔者认为同样是破旧立新，通过另外一种逻辑也可以起到同样的效果，并在政策的延续上可能更通畅。

　　纳税人应当是一个明确的是与否的概念，一般认为属于征收范围的就应当确认为纳税人，不应当存在选择性。根据现行规定，起征点一般理解为当达到起征点时需要全额纳税，未达起征点的则免税。这样的逻辑将增值税的征收范围与增值税纳税人进行了有机的统一，不存在既不是增值税纳税人，又可以自愿选择为增值税纳税人的交集。从《征求意见稿》想要解决的未达起征点交易者免予增值税纳税申报问题，可以通过对未达起征点的纳税人可以免于办理纳税申报的方法来实现，同时，兼顾实务中居于交易成功需要，允许自愿开具增值税抵扣凭证并缴纳增值税的纳税人按法定内容办理纳税申报。如此，既符合增值税纳税人的基本定义，又符合《征求意见稿》对起征点以下纳税人免于办理增值税纳税申报的基本逻辑。

　　同时，对起征点的适用范围在增值税法中应该给予基本的界定，如进口货物（包括电子商务零售进口）和进口服务应不适用增值税起征点政策。建议将第五条修改为：

　　“在境内发生应税交易的单位和个人，以及进口货物的收货人，为增值税的纳税人。”

　　“增值税起征点为季销售额三十万元或月销售额十万元。增值税起征点不适用于有适用一般计税方法的纳税人。”

　　“销售额未达到增值税起征点的纳税人，免于缴纳增值税；但可以自愿选择依照本法规定缴纳增值税。”

　　同时，对第三十七条第一款修改为：“纳税人应当如实向主管税务机关办理增值税纳税申报，报送增值税纳税申报表以及相关纳税资料；但销售额未达到增值税起征点且没有选择依照本法规定缴纳增值税的纳税人，免于办理增值税纳税申报手续。”

　　二、理顺增值税起征点与开具发票关系

　　《征求意见稿》对未达增值税起征点不属于增值税纳税人的规定，可以实现与《国家税务总局关于发布&<企业所得税税前扣除凭证管理办法&>的公告》（国家税务总局公告2018年第28号，以下简称28号公告）第九条关于小额零星经营业务的税前扣除凭证的对接，但笔者认为在上述对增值税纳税人进行完善定义后，可以通过对《征求意见稿》第三十九条进行修改达到同样的效果。建议将第三十九条修改为：

　　“纳税人发生应税交易，销售额达到起征点的纳税人应当如实开具发票。”

　　实务中，较多小额应税交易者对小额交易业务并不开具发票，但也一些业务因客户索取，为达成交易需要开具发票。如此修改之后，销售额未达起征点的纳税人具备使用发票的基本权力，是否开具发票不予明确，可以自愿据实开具发票，符合当前征管现状。对于销售额未达到起征点的纳税人没有开具发票的，购买方可以按照28号公告规定，根据收款凭证及内部凭证实现所得税税前扣除。同时，实现与跨境电子商务综合实验区零售出口“无票免税”等政策的衔接。

　　以上是笔者对增值税立法中有关纳税人确认的一种思考，与《征求意见稿》的基本逻辑有相近之处，也有区别，纯属如何更通畅的抉择。

2019年12月14日，周末。

　　财政部、国家税务总局继续2018年个人所得税改革劲头，开启周末发文件模式。今天，先是发布了《财政部 税务总局关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号），随后，国家税务总局在其官方网站发布了《国家税务总局关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告(征求意见稿)》（以下简称“《征求意见稿》”），对其征求意见。

　　《国家税务总局关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告(征求意见稿)》中，有这么一段话，各扣缴义务人应当引起注意：

　　六、办理方式

　　纳税人可自主选择下列办理方式：

　　……

　　（二）通过取得工资薪金或连续性取得劳务报酬所得的扣缴义务人代为办理。纳税人向扣缴义务人提出代办要求的，扣缴义务人应当办理。由扣缴义务人代办年度汇算的，纳税人应及时向扣缴义务人提供本人除本单位以外的2019年度综合所得收入、扣除、享受税收优惠等信息资料，并对其真实性、准确性、完整性负责；

　　【百度汉语】

　　应当[yīng dāng]

　　详细释义

　　1.应该。

　　《后汉书·方术传下·华佗》：“君病根深，应当剖破腹。”《百喻经·斫树取果喻》：“心生愿乐，欲得果食，应当持戒，修诸功德。”宋梅尧臣《雷秘校入阙拟官时将登舟过辇下》诗：“闻道求为县，应当学种花。”《再生缘》第四五回：“接口便称言得是，至亲同往正应当。”冰心《三年》：“你是个得胜者，应当有得胜者的同情与宽大！”

　　2.谓应事得当。

　　《淮南子·原道训》：“故得道者志弱而事强，心虚而应当。”

　　3.承当。

　　《元典章·户部十·不得打量汉军地土》：“其四顷田地，只养自家老小，犹不能赡，岂能应当如此重役。”明邵璨《香囊记·起程》：“自古道远亲不如近邻。老娘忝为邻居，衣食稍为赢餘，日后倘有欠缺，都是老娘应当。”

　　《征求意见稿》中的“应当”，是上述第一项“应该”的意思吧。

　　支付“工资薪金或连续性劳务报酬”的扣缴义务人，除了要在支付时正确的预扣预缴，如果纳税人提出了“代为办理汇算清缴”的要求，还要代为办理。

　　而这项工作，会落在谁的头上，各单位可能会有所不同，有的是财务人员，有的是薪资核算人员。

　　财税微波关心的是，这项“代为办理”，是有偿，还是无偿？如果这“代为办理”办错了、办晚了，谁承担责任？会不会被要求赔偿？

　　习近平总书记指出：“全面推进依法治国涉及很多方面，在实际工作中必须有一个总揽全局、牵引各方的总抓手，这个总抓手就是建设中国特色社会主义法治体系。”

　　加快形成完备的法律规范体系。良法是善治的前提。“立善法于天下，则天下治；立善法于一国，则一国治。”要继续完善以宪法为统帅的中国特色社会主义法律体系，把国家各项事业和各项工作纳入法制轨道。坚持立法先行，加快完善法律、行政法规、地方性法规体系，完善社会规范体系，为全面依法治国提供基本遵循。推进科学立法、民主立法、依法立法，使每一项立法都符合宪法精神、反映人民意志、得到人民拥护。把公正、公平、公开原则贯穿立法全过程，完善立法体制机制，坚持立改废释并举，增强法律法规的及时性、系统性、针对性、有效性。

　　-----摘自《全面推进依法治国(习近平新时代中国特色社会主义思想学习纲要⑨)》，来源人民日报http://www.rmlt.com.cn/2019/0801/553406_2.shtml

　　第三条

　　制定规章，应当贯彻落实党的路线方针政策和决策部署，遵循立法法确定的立法原则，符合宪法、法律、行政法规和其他上位法的规定。没有法律或者国务院的行政法规、决定、命令的依据，部门规章不得设定减损公民、法人和其他组织权利或者增加其义务的规范，不得增加本部门的权力或者减少本部门的法定职责。没有法律、行政法规、地方性法规的依据，地方政府规章不得设定减损公民、法人和其他组织权利或者增加其义务的规范。

　　----摘自《规章制定程序条例》（根据2017年12月22日《国务院关于修改〈规章制定程序条例〉的决定》修订，自2018年5月1日起施行。）

　　二十一、国务院各部门制定规章和规范性文件，要符合宪法、法律、行政法规和国务院有关决定、命令的规定，严格遵守法定权限和程序。

　　涉及两个及以上部门职权范围的事项，要充分听取相关部门的意见，并由国务院制定行政法规、发布决定或命令，或由有关部门联合制定规章或规范性文件。其中，涉及公众权益、社会关注度高的事项等，应当事先请示国务院；部门联合制定的重要规章及规范性文件发布前须经国务院批准。

　　严格合法性审查，规范性文件不得设定行政许可、行政处罚、行政强制等事项，不得减损公民、法人和其他组织合法权益或者增加其义务。

　　----《国务院工作规则》（国发〔2018〕21号印发）

　　第二十九条纳税人可以委托扣缴义务人或者其他单位和个人办理汇算清缴。

　　----《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（2018年12月18日中华人民共和国国务院令第707号第四次修订）

　免费就无责吗？

　　如果你让某人（或许是美女）免费搭乘便车，因行程中发生车祸导致搭便车的乘客受伤，请问你要负担赔偿的责任吗？

　　但从以下（最近的）案例可以看出，即便你不收费，让人免费搭乘，一旦出了事故，「司机」是要负担赔偿的责任，就算没恐龙，法律界人士也是这么认为的。

　　2013-08-05法院日报报导「农有展让林爱满免费搭乘中型自卸货车回家，途中车祸导致林爱满受伤，交通大队判处农有展全责」；

　　2014-09-19易车问答杂志报导「2014年9月，冕宁县法院判决，司机杨女士赔偿同车乘员刘先生包括治疗费、护理费等各项费用117.9万余元」；

　　2017-02-21成都商报报导「让人搭便车出车祸致乘客死亡车主被判赔11万」；

　　2019-06-18法制日报报导「搭便车出事故，车主承担80%责任」。

　　且不说恐龙问题，光上述情况，个人与法律界人士一样认同，司机有责任，所以司机都需要购买乘客险，而且还不能太低，否则就是抱着定时炸弹。

　　另一种免费搭乘

　　《国家税务总局关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告（征求意见稿）》第六条第二项规定：通过取得工资薪金或连续性取得劳务报酬所得的扣缴义务人代为办理。纳税人向扣缴义务人提出代办要求的，扣缴义务人应当办理。由扣缴义务人代办年度汇算的，纳税人应及时向扣缴义务人提供本人除本单位以外的2019年度综合所得收入、扣除、享受税收优惠等信息资料，并对其真实性、准确性、完整性负责；

　　扣缴义务人是「法人」*自无法履行法律规定的义务，必定是要求该法人聘雇的财务会计人员执行所谓的「汇算清缴」，那么身为会计的人员，是不是就特别像司机，而「免费搭乘」的是稅总说的「应当」，而乘客是纳税义务人；一旦发生问题（错、漏、遗），纳税义务人是不是可以起诉扣缴义务人？我们来猜猜法院会怎么看待？

　　*此处套用人们常用说法，即「法定代表人」或「负责人」。

　　「应当」就是加重企业负担

　　1）企业付出工资用于与企业经营无关的个稅汇算清缴，甚至因为用人精简导致工作量增加，要支付超时加班费；

　　2）因财务超时的不合规，企业有被员工起诉，劳动局罚款，客户人权认证不过导致订单被取消等风险；

　　3）会计人员承担个税汇算清缴工作的同时，还摆脱不了同一期间企税的汇算清缴工作；

　　4）会计人员免费为纳税义务人，还承担日后被起诉的风险，甚至会计人员信用评分的减分，而且还没可行的「保险」可买，所以没办法转移风险；

　　5）更离谱的是，日后会不会有那个税务局主张按企业所得税法及相关规定，要求剔除这些与企业经营无关的工资、加班费？

　　应当之下，就是加重企业负担，在这经济长期下行的情况下；应当就是本是同根生～～～

　　依法论法：稅总主张不符合法律规范三要素

　　法律规则三要素是指假定条件、行为模式、法律后果。假定条件是法律规则中有关适用该规则的条件和情况的部分，包括适用条件和主体行为条件；行为模式即法律规则中规定人们如何具体行为之方式的部分，包括可为（授权）模式、应为（义务）模式和勿为模式；法律后果是法律规则中规定人们在作出符合或不符合行为模式的要求时应承担相应的结果部分，包括肯定的后果和否定的后果。

　　简单的说：

　　1）假定条件：什么人、什么时间、什么地点、什么情况

　　2）行为模式：可以做什么、不可做什么

　　3）法律后果：违反不可做的事情时，会有什么后果

再以法论法

　　从民法的角度来看：

　　1）行为模式不恰当的地方在于纳税义务人是自然人，可要求「法人」代办，而法人不得拒绝；但事实会变成纳税义务人有收入，要求与这些收入无关的会计人员承担申报义务；

　　2）行为模式中没确定「免费代办」，仅仅说了「代办」与「应当」，因此扣缴义务人应该可以主张收取若干「代办费」，也就是核算一次若干元；

　　3）从权利与义务应相等的概念，这项汇算清缴的义务要让财务会计人员履行，那么税务局应该发放代办费，或允许、或默许代办人酌收代办费，且应默认不愿意支付代办费的，不能形成委托代办。

　　简单的说，权利与义务不平衡，稅总是为一己之利，不顾损害他人利益。

　　结论

　　日本策略学家大前研一先生2010年出版的《低智商社会》这本书里面总结「国家欺骗国民的伎俩」（书中指明的国家就是日本政府）有三，分别是「挂羊头卖狗肉、不通知、装傻」。

　　个人觉得既知是狗肉，那也有狗肉的烹调方法，不是吗？

　　所谓上有政策，下有对策；既然没说免费，那就可以解释为可以收费，这也只是效法稅总的睿智而已！

个税汇算清缴渐行渐近。财政部、国家税务总局12月14日对外发布公告，明确个人所得税综合所得汇算清缴有关政策；同日，国家税务总局公布关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴的公告（征求意见稿），向社会征求意见。

　　业内人士表示，即将在明年开展办理的个税汇算清缴，将帮助纳税人精准计算实际纳税义务，为中低收入者免汇算、减负担，保障个税改革成效充分显现，推动个税改革最终落地落实。

　　看点一：汇总收支、精准计税推动个税改革落地落实

　　今年1月1日起，新修改的个人所得税法正式实施。“起征点”上调、调整税率结构、引入六项专项附加扣除……空前力度的改革给千家万户送来更大力度减税，也带来个税征管的巨变。

　　如今，我国个税实施“代扣代缴、自行申报、汇算清缴、多退少补、优化服务、事后抽查”的税收征管模式。汇算清缴是个税制度由分类迈向综合所必需的配套保障措施，是推动个税改革落地的关键环节，也是国际通行做法。

　　业内人士称，简而言之，汇算清缴就是在平时已预缴税款的基础上查遗补漏、汇总收支、按年算账、多退少补。

　　北京国家会计学院教授李旭红表示，纳税人的收入结构和各月取得收入不尽相同，或会出现纳税人申请退税或补缴的现象。“汇算清缴事关千家万户切身利益，将促进纳税人更加精准计算全年实际纳税义务，进一步促进合理纳税。

　　看点二：税款多退少补为中低收入者免汇算、减负担

　　如何判断自己是否需要办理年度汇算清缴？征求意见稿对实际中的不同情形进行了明确。

　　为切实减轻纳税人负担，持续释放改革红利，按照国务院常务会议部署，此次发布的征求意见稿明确了3种无需办理年度汇算清缴的情形。

　　纳税人需要补税但综合所得年收入不超过12万元、纳税人年度汇算需补税金额不超过400元、纳税人已预缴税额与年度应纳税额一致或不申请年度汇算退税——根据征求意见稿，纳税人若符合上述情形之一，就不需要办理年度汇算。

　　“这些措施将进一步降低税收遵从成本，进一步切实减轻纳税人特别是中低收入群体负担。”李旭红说。

　　征求意见稿同时明确了2种需要办理汇算清缴的情形：一是2019年度已预缴税额大于年度应纳税额且申请退税的；二是2019年度综合所得收入超过12万元且需要补税金额在400元以上的。纳税人若符合上述情形之一，则需要办理年度汇算。

　　据业内人士介绍，通常情况下，若纳税人平时已预缴税额与年度应纳税额不一致，则需要办理年度汇算：一种是平时多预缴了个税，需要申请退税；另一种是少预缴了个税，应当补税。

　　看点三：自办、代办、线上办多渠道办税便利纳税人

　　依据新个税法，2020年3月1日~6月30日，我国居民将迎来首次个税综合所得年度汇算清缴办理。

　　当前，大多数百姓对汇算清缴这一新鲜事物还较为陌生。为更好服务广大纳税人，征求意见稿提出，将提供高效、快捷的办税方式，加强政策解读和操作辅导，及时为纳税人答疑解惑。

　　自行办理、请任职受雇单位办理、委托涉税专业服务机构或其他单位及个人代办——征求意见稿明确了办理汇算清缴的三种方式，纳税人可自主选择其中之一。

　　在办理渠道上，征求意见稿明确，纳税人可优先通过网上税务局、个人所得税手机APP办理年度汇算，税务机关将按规定为纳税人提供申报表预填服务；不方便通过上述方式办理的，也可以通过邮寄方式或到办税服务厅办理。

　　根据征求意见稿，广大纳税人可优先通过网络和手机享受申报表预填服务，只需查看、修改、确认即可完成申报。

　　据了解，税务机关还将推出系列优化服务措施，加大年度汇算的政策解读和操作辅导力度，多渠道、多形式开展提示提醒服务，分阶段、分梯次引导纳税人错峰办税，通过涉税咨询帮助纳税人解决办理年度汇算中的疑难问题。

　　此外，对于因年长、行动不便等独立完成年度汇算存在特殊困难的，纳税人提出申请，税务机关可提供个性化年度汇算服务。

　　国家税务总局所得税司司长罗天舒表示，税务部门将做好个税汇算清缴各项准备工作，通过最大限度的便民举措，切实帮助纳税人依法足额享受个税改革红利。

建筑工程机械租赁公司将机械租赁给施工企业，有两种模式，一种是以经营性租赁模式出租机械给建筑施工企业，另一种是以综合单价模式即配备操作员模式出租给建筑施工企业，两种不同的模式，开具增值税发票的税目和税率是完全不一样的。

　　（一）建筑工程机械租赁公司（一般纳税人）以经营性租赁模式出租机械给建筑施工企业的税务处理及节税的合同签订技巧。

　　财税[2016]36号文件附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（六）项第6条规定：“以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，可以选择简易计税方法计征增值税。”财税[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第三十四条规定：“简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：应纳税额=销售额×征收率。第三十五条规定：“简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）。”第十六条规定：“增值税征收率为3%。”由于租赁公司是2013年8月1日开始实施营改增的，因此，根据以上税收政策规定，纯机械租赁模式（经营性租赁机械设备，或干租）的一般纳税人的开票和增值税计税方法分以下两重情况处理：

　　（1）如果机械租赁公司2016年5月1日后，租给建筑企业工地上的设备是2013年8月1日之前购买的，则租赁公司按照3%简易计税方法征收增值税，并给承租方的建筑企业开3%的专票（用于一般计税方法的项目）或普通发票（用于简易计税方法的项目）。

　　（2）如果机械租赁公司2016年5月1日后，租给建筑企业工地上的设备是2013年8月1日之后购买的，则租赁公司按照13%计算征收增值税，并给承租方的建筑企业开13%的专票（用于一般计税方法的项目）或普通发票（用于简易计税方法的项目）。

　　因此，建筑企业采用经营性租赁方法租赁建筑机械设备时，应按照以下方法签订租赁合同：必须在租赁合同中明确建筑企业租赁建筑机械设备的购买时间或出厂日期，在租赁合同的附件资料中必须注明以下附件资料：一是盖有出租方发票专用章的该机械设备原购买的发票复印件；二是盖有出租方合同章的该租赁设备的原购买合同复印件。

　　(二）综合单价租赁模式（就是含机械和劳务费用或机械租赁公司配备操作人员或湿租）的一般纳税人出租机械给建筑施工企业的税务处理及节税的合同签订技巧。

　　肖太寿财税工作室提醒：《财政部 国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税[2016]140号）第十六条规定：“纳税人将建筑施工设备出租给他人使用并配备操作人员的，按照“建筑服务”缴纳增值税。”因此，如果在一份租赁合同中，只写租金总额，没有注明设备出租方配备操作人员，则按照以下两种情况处理：

　　（1）如果机械租赁公司2016年5月1日后，租给建筑企业工地上的设备是2013年8月1日之前购买的，则租赁公司将机械租赁费用和劳务费用一起全部按照3%简易计税方法征收增值税，并给承租方的建筑企业开3%的专票（用于一般计税方法的项目）或普通发票（用于简易计税方法的项目）。

　　（2）如果机械租赁公司2016年5月1日后，租给建筑企业工地上的设备是2013年8月1日之后购买的，则租赁公司将机械租赁费用和劳务费用一起全部按照13%计算征收增值税，并给承租方的建筑企业开13%的专票（用于一般计税方法的项目）或普通发票（用于简易计税方法的项目）。

　　如果在一份租赁合同中，注明：租金总金额，且设备出租方配备操作人员；或者在租赁合同中分别注明：机械设备租金和操作人员劳务费用；或者注明：租金总金额，租金含操作人员操作劳务费用。则按照以下两种情况处理：

　　（1）如从事的项目是老项目，则机械租赁费用和劳务费用按照3%简易计税方法征收增值税，并给承租方的建筑企业开3%的专票（用于一般计税方法的项目）或普通发票（用于简易计税方法的项目）。

　　（2）如果从事的建筑项目是2016年5月1日之后新中标的新项目，则按照9%计算征收增值税，并给承租方的建筑企业开9%的增值税专票（用于一般计税方法的项目）或普通发票（用于简易计税方法的项目）。

　　因此，建筑工程机械租赁公司（增值税一般纳税人）以综合单价租赁模式（租金中含机械租赁费和劳务费用）出租机械的，必须按照以下方法签订租赁合同：

　　在租赁合同中注明：租金总金额，且设备出租方配备操作人员；或者在租赁合同中分别注明：机械设备租金和操作人员劳务费用；或者注明：租金总金额，租金含操作人员操作劳务费用。

个税汇算清缴涉及到每个人的切身利益。

　　按照《个人所得税法实施条例》规定，汇算清缴的具体办法由国务院税务主管部门制定。

　　最近这个具体办法征求意见稿出台了，具体大家可以看看二哥昨天的第二条文章。关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告(征求意见稿)

　　征求意见稿明确了那些人应该做汇算，那些人可以免于汇算。

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早在征求意见稿出台之前，很多人就担心汇算清缴的工作会落到会计头上，毕竟《个人所得税法实施条例》有规定，纳税人可以委托扣缴义务人或者其他单位和个人办理汇算清缴。

　　可以委托，这话说的，好像扣缴义务人可以拒绝似的。

　　其实真正在企业接触过实务的都知道，只要有这个口子，那大概率就是扣缴义务人来做这个事情了，毕竟纳税人没及时申报，税务局首先选择还是催扣缴义务人，你说扣缴义务人咋办？

　　1、二哥之前看到这个可以委托第一时间想起的是什么？大家知道吗？

　　就想起了当年年所得超过12万的自行申报问题。

　　新个人所得税法还没实施之前，根据我国税法规定，每年1月1日至3月31日，上年年所得超过12万元的个人要向主管税务机关办理个人所得税自行申报。

　　当时也是规定，可以委托有税务代理资质的中介机构或者他人代为办理纳税申报。

　　但是结果呢？据我了解很少有人自己主动申报，至少我经历的单位都是会计人员帮着弄的，虽然会计也不知道那年所得超过12万的纳税人劳务报酬等其他分类所得的所得额，但是又有啥关系呢？反正你在我单位工资薪金所得超过了12万税务局就通知扣缴义务人给申报，至于你填不填其他所得，确实真的没管那么多。

　　2、征求意见稿现在出来了，可以变应当。如果说《实施条例》说的还比较委婉，可以委托（当然在实践中这种可以已经变成了理所当然），但至少还有回旋余地，至少不是法定义务，个别强势的会计可能真不会给你处理。

　　但是《征求意见稿》就太明确了，通过取得工资薪金或连续性取得劳务报酬所得的扣缴义务人代为办理。纳税人向扣缴义务人提出代办要求的，扣缴义务人应当办理。

　　有了这条感觉是跑不掉了。

　　其实从专项附加扣除2020年的确认这个事情的处理方式看，我就估摸着汇算落到扣缴义务人头上也跑不掉，本来专项附加扣除确认必须纳税人自己亲自登APP确认，但是后面又妥协了，不确认的默认结转到下期，好不容易可以通过APP这种方式让纳税人有了自主处理个人个税的意识，慢慢的培养了大家自行申报的意识，这下又回头了。

　　当然，罗马不是一天建成的，确实我们目前的个人纳税意识不高，个人税法知识也基本没有，别说汇算这种了，就是自己的个税怎么扣的都不明不白，之前很多人还觉得专项附加扣除就是让自己工资变少，因为他觉得是要扣工资，你说咋整？

　　如果第一次汇算就让纳税人自行登录APP或者网页做，我估摸着这个完成率可能低的吓人，这个税务局可不愿看到。哪怕是税务局已经让每个纳税人实名登记了电话联系方式，但是也功夫给每个人打电话催促啊，最多群发个短信啥的，估计也是无济于事。

　　所以愿望是美好的，但是这个事情还是得做，还不是得落到扣缴义务人头上，最终呢？会计头上啊。

　　3、很多人说把应当改为可以委托，其实个人觉得这个征求意见稿就算把应当改为可以，其实会计人也难逃帮忙的命运，你没见以前12万自行申报的结果吗？

　　二哥之前说了，要想纳税人自己申报，那就得从技术上就不支持扣缴义务人来做这个事情，否则你就是改为应当，那最后也会妥协。

　　技术上不支持，比如，扣缴义务人就没法实名登录纳税人账户，这就是技术不支持。那好，纳税人要退税或者补税，你还真的只有自己去登录汇算，如果你不做，到时候有纳税污点了，影响就大了，强行弄几次，也就都会了，人嘛，懒，其实以现在人的智商，这个不算难事。

　　但是现在征求意见稿的意思是不仅不限制，还要搞一个税务机关专门为扣缴单位提供的申报软件，方便扣缴义务人为本单位职工集中办理年度汇算申报。

　　你说这这还咋整？软件都提供方便了，你说这个事情会计还跑得掉吗？

　　4、话说回来，如果真让扣缴义务人批量处理汇算清缴，真的很难吗？痛点在那里？

　　其实我个人觉得如果在自然人扣缴端增加预填服务，批量处理汇算倒不是难事，现在自然人税收系统已经收集了纳税人全国范围你已经申报的各项收入，系统其实完全可以做到自动判断是否需要进行汇算，补税和退税金额，毕竟数据都是有的。

　　痛点在于，这个把纳税人其他收入都放开到某个扣缴义务人的汇缴界面去，纳税人就毫无隐私可言了。

　　毕竟很多人是接私活的，其实并不希望单位知道自己的其他收入情况。

　　这个税总还的为纳税人考虑，具体细节操作上应该做出限制。

　　比如，是否由扣缴义务人汇算，应该由纳税人先行在APP确认，只要确认了，系统会将你系统里面所有收入情况都推送给扣缴义务人扣缴端。

　　还有一个痛点就是，扣缴义务人要办理最多也是执行傻瓜式申报，就是系统是多少我就给你报多少，我可不负责审核纳税人收入完整性、真实准确性，说白了我就是点个按钮给你提交就行了，关于你专项附加是否填够，有没有未预扣的其他收入，这个纳税人自行负责。

　　总的来说呢，未来目标肯定是自行申报，现阶段存在的困难呢，还是会有相应的权宜之计，如果最后征求意见稿没变动，扣缴义务人也不用慌，我估摸着这个汇算也没想象的那么难。

　　二哥肯定会第一时间给大家分享汇算流程的。

关于以资产转让方式购入房地产在建工程再开发后销售土地增值税清算加计扣除问题总局讳之莫深，各地税务机关及理论界争论不休，典型观点有四：

　　观点一：购买在建工程的价款不得加计扣除，实操主流观点；

　　观点二：购买在建过程的价款可以加计扣除；

　　观点三：在建工程转让环节“取得土地使用权所支付的金额”不得加计扣除，再开发后清算中购买在建过程的价款可以加计扣除；

　　观点四：购买在建工程的价款与在建工程转让方成本费用（不乘以130%）的差额允许加计扣除。

　　作者同意观点一，即购买在建工程的价款不得加计扣除。本文作者不打算拘泥于土地增值税的条文，因为这些都是细枝末节，某种意义上都是文字游戏，作者将从土地增值税立法目的角度剖析这个问题。

　　土地增值税是什么？答：对土地增值征收的税，读者会觉得这是句废话，但作者看来我们往往容易忘了“初心”（立法目的）。《土地增值税宣传提纲》（国税函发〔1995〕110号）虽已失效，但其中关于立法目的阐述仍然毫不失色，摘要如下：

　　（二）……土地增值主要是二方面原因，一是自然增值，由于土地资源是有限的，随着社会经济的发展，生产和生活建设用地扩大，土地资源相对发生紧缺或改善了投资环境，导致土地价格上升。二是投资增值，把“生地”变为“熟地”，建成各种生产、生活、商业设施，形成土地增值……国家理应参与土地增值收益分配，并取得较大份额……对投资房地产开发的合理收益给予保护……

　　作者解读：土地增值税作为一项特别目的税，区别于流转税（如增值税）和所得税，其征税对象是土地增值的自然增值部分（假定国家投资对应的增值也视为自然增值，区别于房开企业的投资增值），至于房开企业投资增值部分已经征收了企业所得税，对于自然增值部分（即土增清算中的增值额）国家（税务机关）也只是“取得较大份额”，即土地增值税税率为30%、40%、50%、60%，而非100%，至于房地产企业加计的20%，并非税收优惠，而是此处的“投资房地产开发的合理收益”，大致可以认为是20%的利润率，土地增值额中到底有多少自然增值又有多少投资增值，其实难以区分，土地增值税清算过程就是基于20%投资利润率剥离投资增值的过程。

　　下面为了方便阐述，特举一个模拟的案例：

　　A、B公司都是房地产开发企业，A公司取得土地成本为10，已投入开发成本为5，作价25以资产转让方式转让给B公司，B公司获取在建工程后继续投入开发成本30，B公司开发后销售完毕取得收入120。

　　注：为简便起见，假设：不考虑其他税金，不考虑除列明之外的其他成本、费用，财务费用按5%扣除，全部为非普通住宅，A公司与B公司开发的产品规划设计完全一致，在建工程转让手续时间较短，不考虑定价、品质、品牌溢价及成本管控等差异。

　　1、A公司应交土地增值税

　　A公司转让在建工程，不管从法理还是法条来看，作者都不认为有任何不允许A公司不得加计扣除的理由，故：

　　扣除项=（10+5）*（1+30%）=19.5

　　增值额=25-19.5=5.5

　　增值率=5.5/19.5=28.21%

　　适用税率=30%

　　速算扣除率=0

　　土地增值税=5.5*30%=1.65

　　2、全开发流程土地自然增值及土地增值税

　　基于上述假设，目标土地自然增值不会因此在建工程转让而有明显差异，故：

　　投资增值=（10+5+30）*（1+30%）=58.5

　　自然增值=120-58.5=61.5

　　增值率=61.5/58.5=105.13%

　　适用税率=50%

　　速算扣除率=15%

　　土地增值税=61.5*50%-58.5*15%=21.98

　　3、再开发环节自然增值及土地增值税

　　已知全开发流程自然增值=61.5

　　再开发环节自然增值=61.5-5.5（在建工程转让环节自然增值）=56=120-30*（1+30%）-25

　　再开发环节扣除项=30*（1+30%）+25=64

　　再开发环节增值额=120-64=56

　　增值率=56/64=87.50%

　　适用税率=40%

　　速算扣除率=5%

　　再开发环节土地增值税=56*40%-64*5%=19.20

　　4、土地增值税比较

　　在建工程转让环节土地增值税+再开发环节土地增值税

　　=1.65+19.20=20.85&amp;lt;全开发流程(不发生在建工程转让)土地增值税21.98，但不能仅以税款减少，而否定税法原理。

　　综上，作者认为购买在建工程的价款可扣除但不得加计扣除。

　2019年12月7日，财政部 税务总局发布《关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号），公告中指出：

　　“2019年1月1日至2020年12月31日居民个人取得的综合所得，年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税的，或者年度汇算清缴补税金额不超过400元的，居民个人可免于办理个人所得税综合所得汇算清缴。居民个人取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形除外。”

　　在2019年1月1日至2020年12月31日这两个年度内，居民个人要想免于办理个人所得税综合所得汇算清缴事宜，必须满足一个前提、一个条件（两种条件任选其一）。

　　一、一个前提：居民个人如果在取得综合所得时，扣缴义务人需依法预扣预缴税款。

　　居民个人如果在取得综合所得时，存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情况，则居民个人应及时自行补缴个税。否则，不免于办理个人所得税综合所得汇算清缴。

　　如有综合所得未按规定完成预扣预缴，无论其年综合所得收入是否不超过12万元，或者汇算补缴税金是否低于400元，居民个人均应办理汇算清缴申报，并依据汇算清缴结果如实缴纳税款。

　　案例一：

　　2019年，张三在A公司工作一年，每月工资薪金6000元整，A公司每月为其申报个人所得税，假设张三没有任何扣除项目，则张三在2019年的工资薪金所得应累计预扣预缴个税（6000*12-60000）*3%=360元。

　　2019年4月份，张三为其他单位提供临时性劳务服务，取得劳务报酬3015元。张三到税务代征点代开发票时，被要求由支付方代扣代缴个人所所得税。

然而，支付方并未按规定完成代扣代缴义务，张三取得的此笔劳务报酬未申报缴纳个人所得税。

　　《中华人民共和国个人所得税实施条例》第二十五条的规定：“取得综合所得需要办理汇算清缴的情形包括：

　　（一）从两处以上取得综合所得，且综合所得年收入额减除专项扣除的余额超过6万元；

　　（二）取得劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得中一项或者多项所得，且综合所得年收入额减除专项扣除的余额超过6万元；

　　（三）纳税年度内预缴税额低于应纳税额；

　　（四）纳税人申请退税。”

　　根据文件规定，张三应在2020年度3-6月份完成个人综合所得汇算清缴工作。同时，由于张三取得的劳务报酬存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形，因此，不免除张三年度综合所得汇算清缴的义务。

　　张三应汇算申报综合所得：

　　{6000*12+3015*（1-20%）-60000}*3%=432.36元

　　汇算补税72.36元（=432.36-360）。

　　二、两个条件：年度综合所得收入不超过12万元或者年度汇算清缴补税金额不超过400元。

　　1、条件之一：年度综合所得收入不超过12万元

　　1.1、年综合所得收入不超过12万元的口径：

　　年综合所得收入=未扣除基本减除费用、各种专项附加扣除及其他扣除的工资、资薪金所得+未扣除20%费用的劳务报酬所得和特许权使用费所得+未扣除44%费用的稿酬所得。

　　根据2018年新颁布的《中华人民共和国个人所得税法》第六条“应纳税所得额的计算”的规定：劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得以“收入”减除百分之二十的费用后的余额为“收入额”的规定，我们可知，在个人所得税上的概念，收入指的是未减除相关费用的金额，因此，此处规定的年度综合所得收入不超过12万元，不应减除任何费用。

　　1.2、对于纳税人取得的全年一次性奖金，如果在累计预扣预缴申报时选择不并入综合所得申报个税的，则其全年一次性奖金不计入年度综合所得收入。

　　1.3、在满足“一个前提”的情况下，居民个人如果年综合所得收入不超过12万元，无论按汇算清缴应补缴多少个税，都无需办理汇算清缴事宜，也无需补缴税金。

　　钦光认为：这个规定对于中规中矩就业的居民个人没有任何利好；利好的是同时取得两处以上工资薪金所得的居民个人或年度中间跳过槽的居民个人，此类人群在累计预扣预缴时可以享受扣除多个基本减除费用的政策。

　　案例二：

　　2019年，张三在A公司工作一年，每月工资薪金10000元整，无其它收入，A公司每月为其申报个人所得税，假设张三没有任何扣除项目，则张三在2019年应累计预扣预缴个税60000*10%-2520=3480元。

　　如果张三按规定进行个税汇算清缴，其年度应缴纳个税为3480元，94号公告免除了张三的汇算清缴申报事宜，但张三年度实缴个税3480元。

　　案例三：

　　2019年，张三在A公司工作一年，每月工资薪金5000元整；同时经A公司允许，在B公司每月也取得工资薪金5000元整，除此之外无其它收入。A、B公司每月为其申报个人所得税。假设张三没有任何扣除项目，则2019年度，A公司为张三累计预扣预缴个税为0元，B公司为张三累计预扣预缴个税为0元。

　　如果张三按规定进行个税汇算清缴，其年度应缴纳个税为3480元，然而，根据94号公告的规定，张三年度综合所得收入不超过12万元，可免除年度个人所得税汇算清缴申报，无需补缴税金，省税3480元。

　　案例四：

　　2019年1月-6月，张三在A公司工作半年，每月工资薪金10000元整，再无其他收入。假设张三没有任何扣除项目，A公司每月为其申报个人所得税，总共缴纳个税（10000*6-5000*6）*3%=900元；

　　2019年7月张三跳槽至B公司，每月也取得工资薪金10000元整，12月份取得全年一次性奖金30000万元，再无其他收入。B公司未将其全年一次性奖金并入综合所得，而是单独申报个税；同时每月为其申报工资薪金所得个人所得税，总共缴纳工资薪金所得个人所得税（10000*6-5000*6）*3%=900元。

　　2019年度，张三累计预扣预缴工资薪金所得个人所得税为1800元。

　　如果张三按规定进行个税汇算清缴，其年度应缴纳个税为3480元，然而，根据94号公告的规定，张三年度综合所得收入不超过12万元，可免除年度个人所得税汇算清缴申报，无需补缴税金，省税1680元（=3480-1800）。

　　政策依据：国家税务总局关于发布《个人所得税扣缴申报管理办法（试行）》的公告（国税总局公告2018年第61号）规定：累计预扣法，是指扣缴义务人在一个纳税年度内预扣预缴税款时，以纳税人在本单位截至当前月份工资、薪金所得累计收入减除累计免税收入、累计减除费用、累计专项扣除、累计专项附加扣除和累计依法确定的其他扣除后的余额为累计预扣预缴应纳税所得额，适用个人所得税预扣率表一（见附件），计算累计应预扣预缴税额，再减除累计减免税额和累计已预扣预缴税额，其余额为本期应预扣预缴税额。

　　其中：累计减除费用，按照5000元/月乘以纳税人当年截至本月在本单位的任职受雇月份数计算。

　　钦光笑谈：不安分、跳个槽少交税；有精力，多兼职更划算。

　　注：为更直观分析数据，以上案例中，不考虑个人所得税所属期、所得期和申报期的区别。

　　1.4、在满足“一个前提”的情况下，如果居民个人年度综合所得收入不超过12万元，即使接到税务机关推送的需要补交税金的信息，纳税人亦可不做理会，无需补税。

　　但纳税人需要核实综合所得收入是否准确，是否有人冒用个人信息申报个税，列支费用。

　　2、两个条件之二：汇算清缴应补税金额少于400元。

　　在满足“一个前提”的情况下，纳税人无论年综合所得收入为多少金额，哪怕超过1000万元，只要汇算清缴应补税金额少于400元，纳税人亦无需进行汇算清缴申报，无需补税；

　　居民个人接收到税务机关推送的需要补交税金的信息，只要补缴金额不超过400元，纳税人可不做理会，无需补税。

　　案例五：

　　2019年，张三在A公司工作一年，每月工资薪金50000元整，A公司每月为其申报个人所得税，假设张三没有任何扣除项目，则张三在2019年的工资薪金所得应累计预扣预缴个税（50000*12-60000）*30%-52920=109080元。

　　2019年4月份，张三为其他单位提供临时性劳务，取得劳务报酬2000元，到税务代征点代开发票时，要求支付方代扣带缴个人所所得税，支付方为其代扣个税（2000-800）*20%=240元。

　　2019年度，张三合计缴纳综合所得109523元。如果张三按规定进行个税汇算清缴，其年度应缴纳个税为{50000*12+2000*（1-20%）-60000}*30%-52590=109890元，应补缴367元。

　　然而，根据94号公告的规定，张三年度综合所得收入应补缴税金367元，低于400元，可免除年度个人所得税汇算清缴申报，无需补缴税金，省税367元。

　　三、对于符合免于办理个人所得税综合所得汇算清缴申报的居民个人，如果汇算清缴后有应退税额，则纳税人可以申请退税，不受此公告影响。

个人投资于集合资金信托计划取得的信托分红属于偶然所得吗？

　　【中国财税浪子解答】个人投资于信托计划、银行理财产品、基金等各类资管产品，持有至到期或者在持有期间取得的分红收益是否需要缴纳个人所得税，是一个有争议的话题。

　　第一、是否适合按照偶然所得对上述分红征收个人所得税？

　　我国个人所得税法实施条例第六条第一款第九项规定：“偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。”偶然所得的形成原因往往是基于中奖、中彩这样的射幸活动或者是比赛、评比得奖这样的竞争性活动，其行为发生并不偶然，但是其结果具有偶然性，税法将这样的所得界定为偶然所得。比如，张三买体育彩票中了500万大奖，发奖单位需要扣缴其100万的“偶然所得”的个人所得税。对张三而言，其花钱买彩票这个事情未必是偶然发生，很多人都是经常买彩票。但是买彩票的人是否中奖具有偶然性，靠的是概率。所以我们才将这里彩票中奖所得定性为“偶然所得”。

　　基于上述理解，我们不难看出，个人取得的信托并不属于偶然所得。如果有的人将信托分红理解为偶然原因取得的偶然所得，岂不要将购买债券、股票、基金、理财产品取得的分红都看作偶然所得。

　　第二、在委托人与受益人不一致的情况下，受益人取得的信托收益是否属于接受捐赠所得，是否征收个人所得税？

　　实务中，如果信托计划的委托人和受益人并不一致，也有观点将信托收益视为受益人接受捐赠取得收益。我们理解，我国现行个人所得税法并未将接受捐赠收益作为个人所得税的应税所得。

　　如果信托计划的委托人和受益人是同一人，其通过信托分配取得的信托利益更接近于投资收益。

　　第三、投资人取得的信托分红是否属于股息红利所得？

　　2019年1月1日开始实施的个人所得税法实施条例第六条第一款第六项的规定：“利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权等而取得的利息、股息、红利所得。”

　　修订之前的原个人所得税法实施条例第八条第七项是这样规定的：利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。

　　新条例相对于就条例，利息、股息、红利所得的概念中多了一个“等”，也就是新条例将利息、股息、红利所得的内涵从拥有“债权、股权”取得的所得扩大为拥有“股权、债权等”取得的所得。一个“等”字给实际征管带来了无限的遐想。似乎，基于投资理财活动的信托收益更接近于利息、股息、红利所得的概念。但是即使是这样，信托收益是否就纳入“利息、股息、红利所得”来征收其实也不是太清晰。目前的实务中，即使是在2019年，信托公司在向个人投资者分配收益时也还普遍没有扣缴个人所得税。

　　为什么会出现这样的情况呢？笔者认为这是因为一个重要的基础问题没有解决，就是信托收益的征税环节和纳税人问题？是将信托收益的纳税人规定为委托人（受益人），还是管理人也就是受托人？是将信托收益的所得税纳税环节规定为信托利益分配环节，还是信托资金运营环节？“基础不牢，地动山摇”，这些基础问题如果没有解决，信托的个人所得税、企业所得税都很难实际征收。

　　此前，税务总局在部分内部批复中曾经要求对个人取得的信托收益采取穿透定性的方法征收个人所得税。比如个人投资于信托计划，信托计划将募集的资金用于在二级市场上买卖上市公司股票赚取差价，那么就对其予以免税。如果信托计划将募集的资金用于买卖企业债券赚取差价收益，则需要征收个人所得税。这种穿透征税的方法具有其合理性，但是其实没有明确的法律依据，不符合依法治税的精神。

　　对信托收益征收个人所得税还是一个有待于依靠时间来解决的问题。

个人所得税第一年实行新政策，将工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费所得统一归并为“综合所得”，缴税方式实行按年计算，月度预缴形式，因此关于汇算清缴的话题没有间断过，大家翘盼已久的汇算清缴，财政部 税务总局公告2019年第94号《个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》文件对此作出了规定，且看原文规定：

　　“一、2019年1月1日至2020年12月31日居民个人取得的综合所得，年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税的，或者年度汇算清缴补税金额不超过400元的，居民个人可免于办理个人所得税综合所得汇算清缴。居民个人取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形除外。”

　　从上述文件的逻辑描述分析，规定符合以下两种情形之一的可免于办理汇算清缴：

　　一种情形是：年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税的；

　　第二种情形是：年度汇算清缴补税金额不超过400元。

　　我们对文件列举的上述两种情形作如下分析：

　　第一种情形，年收入不超过12万，需要补税的给予免于汇缴方便，当然需要退税的，如果主动放弃退税也可选择放弃汇缴。注意此情形并未对补税金额作出限制，即无论补税金额多少，只要年收入不超过12万，免于汇缴。

　　第二种情形，年度汇算清缴补税金额不超过400元的免于汇算清缴。反之即年度汇算清缴补税金额只要超过400元的，就必须办理汇缴。

　　不知道大家有没有仔细推敲，根据上述分析得出，两种情形似乎有点重叠或矛盾。

　　举例：

　　张三2019年度全年收入11万，假月度累计预缴税款200元，全年应缴纳个人所得税620元，应补税420元。问张三是否应该办理汇缴？

　　分析：

　　张三年收入未超过12万，则符合第一种情形，那么不应该办理汇缴补税。但是张三补税金额又超过400元，按第二种情况不属于免于办理汇缴情形，即应该办理汇缴补税。张三究竟需不需要办理汇缴？

　　所以如果我们按文字表面理解，张三的汇缴似乎成了谜题，两种情形存在矛盾。笔者分析文件本意应该是如下意思：

　　第一种情形规定仍是我们理解的规定，即：年综合所得收入不超过12万的，无论补税金额多少，可免于汇缴。

　　第二种情形应该基于第一种情形基础上理解：排除第一种情形，即排除收入12万以下的情形。则：年综合所得收入超过12万的，补税金额不超过400元的，可免于汇缴，超过400元的，必须办理汇缴。

　　即：对收入不超过12万的，给予最大优惠，对补税金额不作限制。而对收入超过12万的，则对补税金额作出上限规定，不能超过400元，超过400元的需要办理汇缴补税。

　　如此理解，张三符合第一种情形，与第二种情形也不冲突，应免于办理汇缴。

最近发布的《关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告（征求意见稿）》第二条关于“无需办理年度汇算的纳税人”的规定中，列举了三种情形：

　　（一）纳税人需要补税但综合所得年收入不超过12万元的；（二）纳税人年度汇算需补税金额不超过400元的；（三）纳税人已预缴税额与年度应纳税额一致或不申请年度汇算退税的。

　　对于该条所列三种情形中第（一）和（二）项，不少人直接得出一个结论，“只要综合所得年收入不超过12万元，就不论需补税金额多少”或“不论综合所得年收入是多少，只要是汇算需补税金额不超过400元”的，就一定属于“无需办理年度汇算”的情形，纳税人就不用办理个人所得税的年度汇算清缴。

　　这样理解对吗，初看，好似是正确的。

　　但仔细想一想，这种理解即便不说是错的，但至少是不全面的。

　　我们在看到这个公告（征求意见稿）的第二条所列“无需办理年度汇算”的情形时，不能忽视了该条“依据《财政部 税务总局关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号）有关规定，符合下列情形之一的，纳税人不需要办理年度汇算：”的这段文字表述。也就是说本条关于“无需办理年度汇算的纳税人”的规定的渊源是财政部、税务总局2019年第94号公告。

　　我们再仔细看一下财政部 税务总局公告2019年第94号的第一条，就可以很清楚的看到，前述理解还遗漏了一个很重要的前置条件，即“居民个人取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形除外”这一阻却条件（除外情形）。

　　也就是说，如果居民个人取得综合所得时存在“扣缴义务人未依法预扣预缴税款”的情形，即便纳税人属于“取得的综合所得年收入不超过12万元（不论补税金额多少）”或者是“补税金额不超过400元（不论取得的综合所得年收入高低）”这两种情形，也不能免除办理年度汇算清缴的义务，而应当按规定办理汇算清缴。

　　换一种形式表述就是，必须先具备了“支付综合所得的扣缴义务人已依法预扣预缴了纳税人的税款”这一前置条件，“需要补税但综合所得年收入不超过12万元”或“年度汇算需补税金额不超过400元”纳税人才属于无需办理年度汇算的纳税人，从而不需要办理年度汇算清缴。

　　因此，建议在第二条直接增加“居民个人取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形除外”这一阻却条件，如果考虑该条还有第（三）项情形以致不好如何表述，可以先在第二条增加一款，本公告第三条另有规定的除外，然后再在第三条“需要办理年度汇算的纳税人”中增设一类：

　　2019年度取得综合所得收入虽未超过12万元或年度汇算需补税金额虽不超过400元，但取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形的

　　此外，财政部 税务总局公告2019年第94号第一条中“扣缴义务人未依法预扣预缴税款”的表述，在理解上尚有歧义，即何为“未依法预扣预缴税款”？

　　支付给纳税人的综合所得经计算后的应纳税所得额未达到需要预扣预缴税款的金额标准（如，两个单位在向同一人支付工资时，各自减除5000元费用，其中一个单位还减除专项附加扣除以后，两个单位当月计算的该人应纳税所得额均为负数，均无需预扣税款），支付综合所得的单位未预扣也无需预扣税款，这种情形是属于“未依法预扣预缴税款”还是视为“已依法预扣预缴税款”？或者不属于“未依法预扣预缴税款”的情形。

　　因此，建议对于“未依法预扣预缴税款的情形”予以明细。

这次增值税立法的核心是整合条例和36号文件。立法说明中指出：“为以法律形式巩固改革成果，按照保持现行税制框架总体不变以及保持现行税收负担水平总体不变的原则，我们整合了《条例》和36号文等，并适当调整完善相关内容，形成了《征求意见稿》。”

　　当年，企业所得税法是整合了内资企业所得税和外资企业所得税，个人所得税法是整合了个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商户所得税，情形很多相似，很多经验可以借鉴。

　　下面就可供借鉴处谈个人认识：

　　一、企业所得税整合了一个法定税率，非常值得借鉴。

　　企业所得税法合并前，内外资企业税率有很多：33%、24%、18%、15%、12%、7.5%等，整合后，一个25%的法定税率，20%和15%的优惠税率，加上过渡期政策，比较好的实现了新旧税法的衔接。

　　增值税法整合也面临同样的问题。过多的法定税率，造成了行业歧视和抵扣链的不统一，会带来一系列连锁反应。

　　应该借鉴企业所得税法合并时过渡期政策的做法，逐步统一税率，消除隐患。

　　二、总分机构跨地域管理产生的教训值得借鉴

　　跨地域税收管理如果处理不好，会造成很大的管理漏洞。

　　1、企业经营地税务机关是实施税收管理的最合适责任人。

　　如果税收实行异域管理，比如由企业注册地税务机关管理企业跨地域的外域税收，则会出现有管理权的税务机关无法进行管理或不便于进行管理，而有管理能力的当地税务机关却无权管理的问题。

　　会造成不必要的管理漏洞。

　　2、跨地域转移税源，必须尊重转出地的地方利益。

　　跨地域税收管理造成的另一个严重问题是跨地域转移税源，特别是把税源从经济落后、财政困难地区向经济好财政宽裕的大城市转移，会受到地方政府或明或暗的抵制。

　　如企业所得税法合并后不久，就发文件明确建筑企业在建筑发生地预交0.2%的企业所得税，这种立即破坏新税制的做法应尽可能避免。

　　再会出现的情况是，让企业有了纳税地点的选择权，就可以在两地政府间谈判，逼迫地方政府给予财政补贴或利益让渡，然后选择在利益大的地方纳税。

　　这种税收竞争，会导致财政收入的虚假。而这主要是不好的税收制度造成的。

　　增值税法征求意见稿中，基本取消了当地税务机关对跨地域经营企业的管理权，非常可能产生后患。很有借鉴企业所得税这方面整合教训的必要。

　　三、个人所得税法的艰难整合经验值得借鉴学习

　　1994年的个人所得税，整合了个人所得税、个人收入调节税和城乡个体工商户所得税。特别是个体工商户所得税，它本来是企业所得税性质的，而且个体工商户这个东西，国际上可借鉴的经验少，三个税整合成一个个人所得税，难度非常大。

　　增值税法的这次整合，也是在营改增走出中国自己的特色情况下的整合，难度非常大，应该积极借鉴高难度的个人所得税整合经验，相信会有一个圆满结果。

　　四、个人所得税法整合留下的硬伤，教训值得吸取。

　　由于个人所得税法要整合的三个税（个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商户所得税），差别太大，可借鉴的国际经验少，难免留下硬伤。比如个体工商户留下来的一系列问题：

　　在个人所得税法层面，直到去年修法，个体工商户生产经营所得才被“经营所得”包涵起来。

　　但在条例层面，经营所得仍然被表述为“个体工商户从事生产、经营活动取得的所得”。

　　个人所得税，它的纳税人是个人。个体工商户的所得，和个人是什么关系，有关系还是没关系，在逻辑上还差了一环。

　　就严格的逻辑来讲，个体工商户不是纳税人。（自然人才是纳税人）

　　个体工商户取得的所得，就是个体工商户的所得。个体工商户不是纳税人，因此，个体工商户取得的所得不纳税。

　　这就是法律的规定。在严格的逻辑上，应该这样判断。

　　要让自然人纳税，必须讲清楚自然人和个体工商户是什么关系。否则自然人和个体工商户都没有纳税义务。

　　增值税法的整合，应该也有个体工商户的问题，不是纳税人的人承担纳税义务的问题等等，希望不要留下硬伤和遗憾。

2020年，国家高新技术企业认定评审预计将进一步从严把控，其中一项就有对科技成果转化的考核。回顾19年高企网络评审结果，成果转化得分分值普遍较低，简单提供产品合同发票、模板化的制度、框架式的产学研合作等，是不能获取专家认可，或评分较低。

　　科技成果转化能力评价

　　高新技术企业认定评审主要是对创新能力进行考量，评审会从知识产权、科技成果转化能力、研究开发组织管理水平、企业成长性等四项指标进行评价。各级指标均按整数打分，满分为100分，综合得分达到70分以上（不含70分）为符合认定要求。其中，科技成果转化能力分值占到了30分，得分分为A——F六档：

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　通常来说，科技成果转化能力得分低主要是企业的技术和产品没有关联性或者关联程度低造成，具体表现为：

　　销售产品和成果没有相关性；高新产品缺乏客观佐证，不通过三方检测，自己直接撰写；研发活动产生的成果单一，同一科技成果分别在国内外转化，或转化为多个产品、服务、工艺、样品、样机等；成果转化形式缺乏多样性，多数是自行转化……

　　科技成果转化组成部分

　　提起科技成果转化了，就得来逐个分析一下。科技成果转化包含三部分：科技成果、成果转化和转化形式。

　　按照《促进科技成果转化法》，科技成果是指通过科学研究与技术开发所产生的具有实用价值的成果。需要提醒诸位，技术诀窍不是科技成果，理论性非技术类成果也不属于科技成果。

　　成果转化是指为提高生产力水平而对科技成果进行的后续试验、开发、应用、推广直至形成新产品、新工艺、新材料，发展新产业等活动。

　　转化形式包括：自行投资实施转化；向他人转让该技术成果；许可他人使用该科技成果；以该科技成果作为合作条件，与他人共同实施转化；以该科技成果作价投资、折算股份或者出资比例；以及其他协商确定的方式。

　　科技成果一般包括专利、版权、技术使用许可证、注册的软件版权、集成电路布图设计等；科技成果转化判断依据是企业科技成果形成产品、服务、工艺、样品、样机等。一言以蔽之，科技成果与成果转化的关系，是使用技术与产出的关系，而成果转化形式则是技术到产出的途径、方式。

　　如何提高科技成果转化能力得分

　　高企认定当中科技成果转化能力评价对于企业来说是道问答题，作为问答题就有问答题的技巧。对于科技成果转化能力评价环节，业界一直有保证数量和质量的说法，这是有道理的。要确保每年5件以上的科技成果转化的数量，三年的科技成果转化数量至少要15个以上，成立未满2年的要保证10个以上，才是A等级；在评审过程中专家可能会否定掉其中一两项，保守起见，申请认定时候千万不要15个正好达线。另外，对于科技成果转化，单纯凑数量没有实际意义，质量上达不到评审要求的仍然得不到分值。

　　企业想要确保科技成果的转化获得评审专家的认可，需要做到以下几点：

　　首先，对于科技成果和成果转化要理清思路，是专利（知识产权）产生产品，不是产品产生专利（知识产权），谁先谁后关系一定要清楚。理清了这个思路，也就是明白科技成果转化当中的“多对一”原则：多个成果转化为一个产品可以算多个转化，一个成果转化为多个产品只能算一个转化。比如，一个科技成果分别在国内外转化的，或转化为个产品、服务、工艺、样品、样机等的，也只计为一项成果转化；同一个成果在多个年度转化，以首次转化为准。

　　其次，无论是科技成果、成果转化，还是转化形式，都需要大量证明材料支撑。有些企业在申请过程中，明明完成了成果的转化，但因为相关材料没有准备完整，导致表述不到位拿不到应有的科技成果转化分数。

　　再次，科技成果可以不在近三年产生，但是转化一定要在那段时间。技术专家会根据企业科技成果转化总体情况和近3年内科技成果转化的年平均数进行综合评价。因此，这个转化期间一定要明确。

　　最后，要充实科技成果和成果转化的文字叙述，对科技成果转化描述要做到条例清晰、简明扼要，让评定专家对科技成果转化的来源、形式、结果能够一目了然。（《高新技术企业认定管理工作指引》对科技成果转化提出了总体情况与转化形式、应用成效逐项说明的要求）

　　那么，如何保证相关材料的完整呢。

　　科技成果转化相关证明资料

　　科技成果转化来源建议提供以下材料：成果源于研发的，提供项目立项、结题、成果鉴定报告等证明材料；成果源于外购、合作技术，提供购入技术合同、专利购买协议、产学研合作合同等材料。

　　转化形式：自用的，可以通过提供企业自身成果转化结果等证明材料作为转化形式；合作实施转化，可结合实际情况提供转让该成果合同、成果许可使用合同、成果价值评估报告及对应股权合同等资料；等等。

　　成果转化结果证明材料：新产品、新材料，可选择性提供产品检测报告、新产品证书、产品说明书、生产批文等；新工艺、新设备，可以是工艺（设备）测试检测报告，工艺（设备）参数说明，设备备案文件等。每组证明资料要尽可能多的充实，实在不够，现场照片也可以。

　　高企认定申请当中的科技成果转化能力评价是个难点，但这个难点不至于难到让人望而却步的地步，毕竟申请认定的大多数企业手里还是有技术的，仅是对科技成果转化概念不清，导致成果和结果颠倒——这是可以解决的技巧问题。在申请认定过程当中，申请人要牢固掌握科技成果转化来源、形式和结果的概念，用清晰、有条理的文字表述，加上具有说服力的资料进行佐证，相信一定可以在科技成果转化环节上取得比较满意的成绩。

　　另附《高新技术企业认定申请》附件2第七部分的“科技成果转化情况”概述作为参考：

　　**公司在加大科研投入的同时十分重视科技成果的转化，近三年累计开发项目**项，形成科技成果**项，转化**项（其中*项转为产品，产生销售收入达*亿元，占总销售收入*%以上。*项转为服务，*项既转为产品也转为服务，*项转为样品），转化率达**％。另外，*项科技成果作为技术储备，将在**年转化。公司一直以来，积极进行技术和产品的革新，**项获国家火炬计划项目，**项新产品立项，**项通过省级鉴定，专利**项，通过产品的销售、技术服务等措施使专利技术得到转化和实现了批量生产。

　《国家税务总局举办的2018年第三季度税收政策解读视频会》中解答如下：

　　单位组织员工体检，并统一向体检单位支付体检费，体检支出由单位统一核算，未发放到个人名下，这类福利员工是否缴纳个人所得税？

　　总局解答：根据现行个人所得税法规定，工资薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。

　　对于任职受雇单位发给个人的福利，不论是现金还是实物，依法均应缴纳个人所得税。但对于集体享受的、不可分割的、未向个人量化的非现金方式的福利，原则上不征收个人所得税。

　　如何理解“未向个人量化的非现金方式”？

　　有些单位每个月直接给职工个人发放一定数额的伙食补贴，结余不退超支不补，这个属于向个人量化的现金方式补贴；如果将补贴直接拨付给食堂，职工就餐支付较低餐费从而得到的伙食补贴，属于未向个人量化的非现金方式。

　　有些单位给予职工旅游机会，给职工发放旅游补贴或者给职工报销一定数额旅游费用，这个属于向个人量化的现金方式补贴；如果单位组织职工集体旅游，由单位统一付费取得发票抬头为公司名称的发票，属于未向个人量化的非现金方式。

合伙企业如何确定其应纳税所得额？

　　答：合伙企业如何确定其应纳税所得额是一个较为复杂的问题，包括纳税人的确定、所得的分配、优惠的享受、亏损的结转等一系列问题，涉及到的文件规定较多。主要包括以下几方面内容：

　　1.合伙企业的一般规定

　　《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)文件规定：合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人，合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税。合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。

　　合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额：

　　首先，合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。

　　其次，合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。

　　再次，协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。

　　最后，无法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。

　　合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

　　《国家税务总局关于〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉执行口径的通知》(国税函〔2001〕84号)文件规定：实行查账征税方式的合伙企业改为核定征税方式后，在查账征税方式下认定的年度经营亏损未弥补完的部分，不得再继续弥补。

　　2.合伙企业对外投资分回的利息、股息、红利的处理规定

　　《国家税务总局关于〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉执行口径的通知》(国税函〔2001〕84号)文件规定：个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

　　3.合伙企业相关税收优惠规定

　　《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》(财税〔2018〕55号)规定：有限合伙制创业投资企业采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的，该合伙创投企业的个人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣个人合伙人从合伙创投企业分得的经营所得；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

　　《财政部 税务总局 发展改革委 证监会关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知》(财税〔2019〕8号)规定：合伙制创业投资企业可以选择按单一投资基金核算。如果符合规定并选择按单一投资基金核算，其个人合伙人从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得，按照20%税率计算缴纳个人所得税。

　　残疾人员参与投资兴办合伙企业取得的生产经营所得，符合条件的，可按各省、自治区、直辖市人民政府规定减征的范围和幅度，减征个人所得税。

近日，财政部、国家税务总局联合发布的《关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号，以下简称94号公告），细化了综合所得汇算清缴的豁免情形，明确了特殊群体汇算清缴的相关政策，规定了专项附加扣除明显错误时的处理方式。笔者提醒相关纳税人，吃透最新规定，提升汇算清缴质量。

　　注意：免于办理汇缴的规定更加明确

　　94号公告第一条规定，2019年1月1日～2020年12月31日居民个人取得的综合所得，年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税的，或者年度汇算清缴补税金额不超过400元的，居民个人可免于办理个人所得税综合所得汇算清缴。居民个人取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形除外。

　　也就是说，对本来应当办理年度汇算补税的纳税人，属于以下两种情形的，免除其办理汇算清缴义务：（一）纳税人只要综合所得年收入不超过12万元，则不论补税金额多少，均不需办理年度汇算；（二）纳税人只要补税金额不超过400元，则不论综合所得年收入的高低，均不需办理年度汇算。需要提醒的是，这里有一个前提条件，就是纳税人在取得综合所得时，扣缴义务人已经依法预扣预缴了税款。

　　举例来说，2019年度甲、乙、丙、丁四位居民个人的年收入均已依法预扣预缴个人所得税，2019年度四位居民个人的综合所得年收入分别为11万元、11万元、13万元、13万元。经计算，甲需要补税300元，乙需要补税500元、丙需要补税300元、丁需要补税500元。那么，根据94号公告第一条规定，由于甲和乙综合所得年收入不超过12万元，不需要汇算清缴。丙补税金额不超过400元，也可以不办理汇算清缴。这样，只有丁需要就其综合所得办理汇算清缴。

　　提醒：特殊群体减免税额从高确定

　　《个人所得税法》第五条规定，残疾、孤老人员和烈属特殊群体的所得，可以减征个人所得税，具体幅度和期限，由省、自治区、直辖市人民政府规定，并报同级人民代表大会常务委员会备案。

　　不难看出，各地区对残疾、孤老人员和烈属所得的减征优惠不尽相同，有的为限额减免，有的为比例减免。例如，黑龙江省采取限额减免方式，对残疾、孤老人员和烈属取得的综合所得和经营所得，一个纳税年度内减征个人所得税的幅度以6000元为限，不足6000元的，据实减征。内蒙古自治区采取的则是比例减免方式，残疾人员、烈属所得，减征50%的个人所得税，孤老人员所得，减征100%的个人所得税。也就是说，如果一个居民个人综合所得的汇算清缴地与预扣预缴地不一致，其适用的减免税规定可能不同，从而计算出的减免税额也可能不尽相同。

　　因此，从保障特殊群体利益角度出发，94号公告第二条规定，残疾、孤老人员和烈属取得综合所得办理汇算清缴时，汇算清缴地与预扣预缴地规定不一致的，用预扣预缴地规定计算的减免税额与用汇算清缴地规定计算的减免税额相比较，按照孰高值确定减免税额。即汇算清缴地与预扣预缴地的优惠，哪处的减免幅度大，纳税人就按哪处规定进行减免。

　　建议：更正专项附加扣除错误信息

　　个人所得税改革以来，专项附加扣除作为抵减项，一直是纳税人较为关注的部分。自2018年底，国家税务总局发布一系列公告及指引，明确专项附加扣除事项。其中，《国家税务总局关于发布〈个人所得税专项附加扣除操作办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告2018年第60号，以下简称60号公告）明确了专项附加扣除信息的抽查事项。

　　94号公告第三条，对专项附加扣除信息存在明显错误的情形进行了补充规定：居民个人填报专项附加扣除信息存在明显错误，经税务机关通知，居民个人拒不更正或者不说明情况的，税务机关可暂停纳税人享受专项附加扣除。居民个人按规定更正相关信息或者说明情况后，经税务机关确认，居民个人可继续享受专项附加扣除，以前月份未享受扣除的，可按规定追补扣除。

　　那么，哪些属于专项附加扣除信息存在明显错误的情形？比如，在专项附加扣除信息抽查时，税务机关发现某离异家庭孩子的父母，每人每月均申报了1000元的子女教育专项附加扣除。经税务通知后，如果孩子父母仍不更正，税务机关将暂停其专项附加扣除的享受。（在专项附加扣除信息填报中，有哪些易错事项，可详见下文《提醒！专项附加扣除信息填报易错事项》）。

　　为更好地享受个人所得税改革红利，纳税人如被通知专项附加扣除信息有误后，应及时更正相关信息。同时，根据60号公告规定，若纳税人有虚假报送、重复享受专项附加扣除等情形的，主管税务机关应当责令其改正；情形严重的，应当纳入有关信用信息系统，并按照国家有关规定实施联合惩戒；涉及违反税收征管法等法律法规的，税务机关依法进行处理。

本文看点：房地产企业是资金密集型企业，有人说融资能力是地产企业的看家本领。在国家对房地产调控趋严、银行信贷紧缩的环境下，就决定了房地产企业的资金来源渠道多样，除从银行等金融机构融资外，还需要向非金融机构和自然人融资，不同融资渠道的资金来源的利息，涉税处理有所不同。

　　智慧源（中国房地产财税咨询网），作为16年来从事房地产财税研究的地产财税专家，对不同融资渠道来源的借入资金利息涉税处理要点进行了梳理、归纳，希望对您有所帮助。

　　一、来自于银行等金融机构资金利息的涉税处理要点

　　（一）项目公司直接从银行借款的涉税处理要点

　　1、增值税

　　按照财税[2016]36号文规定，纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

　　2、土地增值税

　　因为资金直接来自于银行，能够按转让房地产项目计算分摊的，可以据实扣除。

　　3、企业所得税

　　因为资金直接来自于银行，可以在税前据实扣除。

　　（二）关于集团“统借统还”

　　1、内部使用不“加价”情况下，免增值税。

　　2、统借统还归根结底是使用外部资金，非关联方之间借贷。

　　（1）企业所得税

　　下属企业支付的利息不高于金融机构同类同期贷款利率的部分，允许在企业所得税税前扣除；

　　（2）土地增值税

　　凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。

　　二、向非金融机构借款利息的涉税处理要点

　　（一）税务凭据：税务局代开利息发票。

　　（二）非关联方涉税处理

　　1、增值税

　　利息不能抵扣。

　　2、土地增值税

　　通常情况下，不允许扣除，具体视地方规定。

　　3、企业所得税

　　利息不高于金融机构同类同期贷款利率的部分，允许在企业所得税税前扣除。

　　（三）关联方借款利息企业所得税处理

　　1、通常情况

　　利息扣除考虑“双限”，即“资债比”非金融企业2：1的限制和同期金融机构贷款利率限制。

　　2、例外情况

　　按照财税[2008]121号第二条规定，提供相关资料，证明交易活动符合独立交易原则的或者企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

　　3、注意事项

　　（1）可按金融企业同期同类贷款利率标准扣除，超出部分，需要在年底汇算时调整（预缴企业所得税时不用调）

　　（2）提供《金融企业的同期同类贷款利率情况说明》

　　根据《企业所得税法实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。

　　三、向自然人借款利息的涉税处理要点

　　（一）税务凭据：税务局代开利息发票。

　　（二）签订借款合同，内容真实、合法、且不具有非法集资目的。

　　（三）相关代价

　　1、个人所得税20%，

　　2、流转税起征点：每月低于3万，超过3万，增值税征收率3%（按照小规模纳税人标准）。

　　（四）企业所得税限制

　　1、利息不高于金融机构同类同期贷款利率的部分，允许在企业所得税税前扣除。

　　2、自然人股东受资债比限制。

　　3、内部职工、其他人员无资债比限制。

　　（五）其他

　　1、增值税

　　利息不能抵扣。

　　2、土地增值税

　　同向非金融机构借款。

　　四、其他

　　一般情况下，境外融资利息、信托利息、委贷利息、基金利息、债券利息、财务顾问费等无法在土增税前列支。

居民个人纳税人在2019年取得工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费这四项所得（以下称综合所得）的收入时，先由支付方（即扣缴义务人）依税法规定按月或者按次预扣预缴税款；2019年度终了后，居民个人纳税人须按年度汇总全年取得的综合所得收入额，进行年度汇算清缴。

　　即，以全年取得的综合所得的收入额减除费用六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额作为应纳税所得额，适用综合所得个人所得税税率并减去速算扣除数，计算本年度最终应纳税额，再减去2019年度已预缴税额，得出本年度应退或者应补税额，在2020年3月1日至6月30日期间向税务机关申报并办理退税或补税。

　　财政部、税务总局已发布的《关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号）和税务总局正在征求意见将要发布的《关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告》，已（将）规定两类居民纳税人为2019年度和2020年度“无需办理年度汇算的纳税人”，免除其办理汇算义务：一类是部分本来应当办理年度汇算且需要补税的居民纳税人，另外一类是已预缴税额与年度应纳税额一致或不申请年度汇算退税的居民纳税人。

　　该项豁免办理汇算政策中的第一类，部分本来应当办理年度汇算且需要补税的居民纳税人包括：扣缴义务人在支付综合所得时已依法预扣预缴税款，取得年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税的纳税人和年度汇算清缴补税金额不超过400元的纳税人。

　　不少网友对享受豁免办理汇算政策中“本来应当办理年度汇算且需要补税”的两类居民纳税人感到遗憾或不解，提出诸如“不汇算又怎么知道是需要补税还是退税”，“不汇算又怎么知道汇算清缴应补税不超过400元”等问题。

　　笔者认为，我们应当将豁免办理汇算政策理解为是对符合条件的居民纳税人免除向税务机关办理纳税申报并结清税款的义务。

　　至于居民纳税人为了搞清楚自己全年收入到底有多少，或者怎么才能算出自己应该补税还是退税，具体补多少或者退多少，是否符合豁免办理汇算政策的要求等等，包括且不限于以下方法、途径：

　　可以向扣缴义务人提出要求，按照税法规定，扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报，并向纳税人提供其个人所得和已扣缴税款等信息。据此，扣缴义务人有责任即应当将已支付的收入和已预扣预缴税款等情况告诉纳税人；

　　可以登录电子税务局网站，查询本人2019年度的收入和纳税申报记录；

　　2020年汇算前，税务机关将通过网上税务局（包括个人所得税手机APP、网页端），根据一定规则为纳税人提供申报表预填服务，如果纳税人对预填的结果没有异议，系统就会自动计算出应补或应退税款，纳税人就可以知道自己是否符合豁免办理汇算政策要求了。

1.问：广州市实施粤港澳大湾区个人所得税优惠政策财政补贴的内容是什么?

　　答：在广州市行政区域范围内工作的境外高端人才和紧缺人才，其在广州市缴纳的个人所得税已缴税额超过其按应纳税所得额的15%计算的税额部分，给予财政补贴。该补贴免征个人所得税。

　　2.问：申请粤港澳大湾区个人所得税优惠政策财政补贴的时间是何时?

　　答：该财政补贴每年办理一次，当年度的财政补贴申请于次年7月1日～8月15日受理。如2019年个人所得税财政补贴申请于2020年7月1日～8月15日受理。

　　3.问：境外高端紧缺人才是否可以申请2018年个人所得税财政补贴?

　　答：《广州市关于粤港澳大湾区个人所得税优惠政策财政补贴管理暂行办法》(穗财规字〔2019〕5号)自2019年1月1日起施行，试行一年。申请人申请补贴所属纳税年度为2019年度的，适用该办法，2018年的不追溯执行。

　　4.问：境外人才是否需同时符合《广州市境外高端人才目录》和《广州市紧缺人才需求目录》条件?

　　答：境外人才符合两目录其中之一即可(紧缺人才还需应纳税所得额达到30万元人民币以上)，无需同时符合两目录。

　　5.问：申请人在一个纳税年度内在广州市工作累计满90天的天数如何计算?

　　答：申请人申领补贴的条件之一是：申请人纳税年度内在广州市注册的企业和其他机构任职、受雇，或在广州市提供独立个人劳务，且纳税年度内在广州市工作累计满90天，并在广州市依法缴纳个人所得税。

　　其纳税年度内的在广州市的工作天数计算方法参考《财政部 税务总局关于非居民个人和无住所居民个人有关个人所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第35号)一(一)关于工资薪金所得来源地的规定计算。即在广州市工作期间按照个在广州工作天数计算，包括其在广州市的实际工作日以及在广州市工作期间的在境内、境外享受的公休假、个人休假、接受培训的天数。在广州市、境外单位或境内其他城市单位同时担任职务的个人，在广州市停留的当天不足24小时的，按照半天计算境内工作天数。

　　6.问：粤港澳大湾区个人所得税优惠政策财政补贴向哪个部门申请?

　　答：申请人或扣缴义务人向市人力资源社会保障局、市科技局共同使用的网办系统提出财政补贴申请，属于广州市境外高端人才的，由市科技局负责办理;属于广州境外紧缺人才的，由市人力资源社会保障局负责办理。

　　7.问：申请粤港澳大湾区个人所得税优惠政策财政补贴需递交哪些材料?

　　答：申请财政补贴时需递交下列材料：

　　(一)申请人申领个人所得税财政补贴申请表;

　　(二)扣缴义务人和申请人承诺配合监督检查，承诺申请人符合本办法第八条第三项规定的承诺书;

　　(三)申请人有效身份证明证件复印件。

　　(四)申请人获国家、省级政府、广州市认定的境外高端人才和紧缺人才有关荣誉证书、聘书、确认函、证明函、认定文件，或执业资格证、职称证、技能证、外国人工作许可证(或许可通知)等材料复印件。

　　(五)申请人在广州市的年度工作天数是否达到累计90天的材料：劳动合同(劳动合同约定的工作地点为广州市内)、承诺书。

　　(六)申请人年度个人所得税纳税记录及个人所得税扣缴申报表、个人所得税年度自行纳税申报表、个人所得税经营所得纳税申报表等申报表。

　　(七)申请人本人在中国内地开户的银行账号资料，申请人收款账号存折或银行卡复印件。

　　8.问：如果境外人才上半年在其他城市工作，下半年在广州工作，应纳税所得额是否可按在中国境内全年的应纳税所得额计算?

　　答：根据财政部税务总局《关于粤港澳大湾区个人所得税优惠政策的通知》(财税〔2019〕31号)和省财政厅、省税务局《关于贯彻落实粤港澳大湾区个人所得税优惠政策的通知》(粤财税〔2019〕2号)，优惠政策仅在大湾区内实施，补贴按照属地原则进行合理分担。据此，《广州市关于粤港澳大湾区个人所得税优惠政策财政补贴管理暂行办法》(穗财规字〔2019〕5号)明确了计算公式，对广州市应分摊给予的财政补贴设置计算公式，确保计算方法一目了然，也避免对规定理解不一造成计算错误。因此，如果境外人才上半年在其他城市工作，下半年在广州工作，其补贴应按穗财规字〔2019〕5号文规定的公式计算广州市应分摊给予的财政补贴，非仅对应纳税所得计算而言。