近日，财政部、国家税务总局发布《关于继续实施物流企业大宗商品仓储设施用地城镇土地使用税优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第16号），自2020年1月1日起至2022年12月31日止，对物流企业自有（包括自用和出租）或承租的大宗商品仓储设施用地，减按所属土地等级适用税额标准的50%计征城镇土地使用税。

　　当物流企业遇见大宗仓储用地，用好涉及物流企业自有、租用大宗商品仓储设施的城镇土地使用税减半优惠，将原《关于继续实施物流企业大宗商品仓储设施用地城镇土地使用税优惠政策的通知》（财税〔2017〕33号）和《关于物流企业承租用于大宗商品仓储设施的土地城镇土地使用税优惠政策的通知》（财税〔2018〕62号）文件规定的优惠政策予以延期。

　　凡人以为，切实享受该项税收优惠，需要掌握以下六个要点。

　　要点一：土地使用人必须是物流企业

　　可享受减半征收城填土地使用税的土地，其土地使用人必须是物流企业。物流企业是指至少从事仓储或运输一种经营业务，为工农业生产、流通、进出口和居民生活提供仓储、配送等第三方物流服务，实行独立核算、独立承担民事责任，并在工商部门注册登记为物流、仓储或运输的专业物流企业。简单地说，是不是物流企业，是按照工商注册登记为依据来确定的，不需要考虑企业年度主营业务收入在收入总额中的占比情况。

　　要点二：自有和租用优惠主体有差异

　　税收优惠只能是面向纳税人实施。16号公告规定的减半征收城镇土地使用税的对象，都与物流企业和大宗商品仓储设施用地有关，但是享受税收优惠主体，却因自用和租用两种不同的情形，城填土地使用税的纳税人却不一样。对于物流企业自有的（包括自用和出租）大宗商品仓储设施用地，城镇土地使用税纳税人是物流企业。对于物流企业承租的用于大宗商品仓储设施的土地，其城填土地使用税纳税人是拥有土地使用权的单位或个人，即出租人。

　　要点三：土地用途必须符合两个条件

　　无论是仓储企业还是物流企业，还是将土地出租给物流企业用于仓储的其他单位和个人，享受减半征收土地使用税优惠的土地，必须符合两个条件：

　　一是用于特定商品仓储设施占地。是指储存农产品和农业生产资料和矿产品和工业原材料，包括：粮食、棉花、油料、糖料、蔬菜、水果、肉类、水产品、化肥、农药、种子、饲料等农产品和农业生产资料；煤炭、焦炭、矿砂、非金属矿产品、原油、成品油、化工原料、木材、橡胶、纸浆及纸制品、钢材、水泥、有色金属、建材、塑料、纺织原料等矿产品和工业原材料。

　　优惠土地不仅包括直接储存上述商品的仓储设施用地，还包括仓库库区内的各类仓房（含配送中心）、油罐（池）、货场、晒场（堆场）、罩棚等储存设施和铁路专用线、码头、道路、装卸搬运区域等物流作业配套设施的用地。

　　二是同一仓储设施占地面积在6000平方米及以上。能够减半征收土地使用税的仓储用地，必须符合面积在6000平方米以上，且是“同一仓储设施占地“。对于“同一仓储设施”，在税法政策中并没有明确的解释，凡人认为：“同一仓储设施”占地，不能简单地按照单张土地使用证载面积确定。在现实中，往往存在一个仓储设施占地拥有多张《土地使用证》，且这些土地实际上地块相连，在管理上是同一库点。因此，对于仓储、物流企业的同一个仓储库点，无论涉及多少张《土地使用证》，只要相连地块的总体面积超过6000平方米，且满足政策规定的仓储用途的规定，都应当认定为“大宗商品仓储设施”，应予以减半征收土地使用税。

　　要点四：物流企业其他用地不享受减税优惠

　　物流企业的办公、生活区用地及其他非直接用于大宗商品仓储的土地，不属于规定的减税范围，应按规定征收城镇土地使用税。也就是说，对于非仓储用地，或是物流企业自有或租用的仓储设施用地，在仓储物品和库点面积不符合政策规定的，均不属于减半征收的优惠范围。

　　要点五：减税优惠要注意优惠时限规定

　　此次继续对物流企业自有（包括自用和出租）或承租的大宗商品仓储设施用地，减按所属土地等级适用税额标准的50%计征城镇土地使用税的优惠时限为三年，自2020年1月1日起至2022年12月31日止。

　　对于符合优惠条件的企业在2020年1月1日以后、财政部税务总局16公告下发前已缴纳的应予减征的税款，在纳税人以后应缴税款中抵减或者予以退还。

　　要点六：直接申报办理无需备案

　　《城填土地使用税暂行条例》规定，土地使用税按年计算、分期缴纳。缴纳期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。符合减税条件的纳税人享受土地使用税减税优惠，应按规定在分期缴纳时进行减免税申报，并将不动产权属证明、土地用途证明、租赁协议等资料留存备查。相关留存备查资料按照《税收征管法实施细则》的规定保存十年。十年，按照各省城填土地使用税缴纳期限规定，自年度最后一次纳税申报期限届满次日起计算。

　　纳税人在享受物流企业自有（包括自用和出租）或承租的大宗商品仓储设施用地减税优惠时，同时享受其他城镇土地使用税优惠政策的，非特别说明的可叠加享受。

1、实质与形式（表观）的不吻合

　　所谓实质即经济实质，所谓形式主要是法律形式，外在表现形式是协议、合同、发票等。

　　举例1：A公司负责目标土地的一级整理与二级开发，A公司支付10亿元土地出让金后，政府将其中6亿元返还给A公司，A公司与政府的相关协议中约定上述6亿元为“土地出让金返还”，A公司收到6亿元后冲减了账面土地成本6亿元。

　　评析：一级整理的实质被人为扭曲为土地出让金返还，且做错误财务处理，后续6亿元成本在增值税/企业所得税/土地增值税中的扣除、抵减将处于非常不利的局面。

　　举例2：B公司与政府签订的土地出让合同中约定净地交付，土地出让金5亿元，B公司需建设一所学校无偿移交政府。

　　评析：税务机关有时候喜欢望文生义，协议写的是无偿移交，咱们就按赠送处理，视同销售确认收入但不承认实物地价。

　　衍生讨论：实质是否具有唯一性？实质和形式哪个更重要？

　　理论上来说实质应该具有唯一性，但实务当中实质往往是任人打扮的小姑娘，故事可以有很多个版本，在形式的浓妆淡抹下，自圆其说的逻辑有很多。至于实质和形式哪个更重要，实务中形式更重要，形式过得去税务机关才有放你一马的台阶，就算税务机关心知肚明实质是有问题，如果形式做的十分充分及完美，税务机关一般也没那个动力去深挖细究，说白了，把你弄死了，他也未必多发奖金。

　　2、税法本身的缺陷

　　税法本身的缺陷主要有：违法、错误、冲突、不明等。

　　举例3：广东省三旧改造税收指引（2019版）关于无偿移交的税费处理规定

　　这个规定最奇葩的是，三税对同一经济行为定性不同，土增税的规定是最符合经济实质的，承认了无偿移交是换取土地使用权或支付拆迁补偿的实物经济利益对价之一，而增值税与所得税虽未明言，但言下之意是按赠送理解与处理的，这显然是违背常理，也与土增税规定矛盾。

　　举例4：房地产开发企业所得税计税毛利率

　　《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）

　　第八条企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:…....

　　《国家税务总局深圳市税务局关于房地产开发经营业务企业所得税计税毛利率等有关问题的公告》（国家税务总局深圳市税务局公告2020年第1号）

　　一、企业销售未完工开发产品的企业所得税计税毛利率

　　(一)开发项目位于深圳市辖区内的，计税毛利率为15%；

　　问：深圳市税务局有权制定计税毛利率么？深圳市作为计划单列市，其市局行政级别与广东省局平级，直属总局领导，所以广东省局很多政策是特别说明深圳除外的，但计税毛利率的制定主体为省、自治区、直辖市税务局，深圳市税务局显然不合格，有越权之虞。曾几何时，各地税务局纷纷出台计税毛利率的文件，这几年陆陆续续基本被清理掉了，因为这个违法太明显了，至于部分省局已转授权的方式将计税毛利率指定权限下放地市税局，这种转授权也是无效的。

　　3、税法规定与征管实际的脱节

　　举例5：实物拆迁补偿的契税（针对摘地企业）

　　根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号）规定，以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。

　　按上述规定，似乎实物拆迁补偿是要缴纳契税的，但是实操中几无税务机关对实物拆迁补偿征收契税，那么作为纳税人的你会主动缴纳么，显然不会，这个风险就摆在这里，税局找上门不见得你能占理。

　　4、税法规定与经济常态的脱节

　　举例6：房地产开发企业的资金往来

　　房地产开发一般一个项目一个独立法人公司，房地产开发是资金密集的行业，控股平台公司需要统筹、平衡各个项目的资金，因此控股平台公司与项目公司之间，项目公司之间有大额、频繁的资金归集、往来，且一般不计息。

　　《营业税改征增值税试点实施办法》

　　第十四条下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

　　（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

　　关联公司尤其是房地产关联公司的往来视同销售问题基本是一逮一个准，产生这个问题的原因很大一部分是各地政府的税收利益保护主义，你要到我的地盘开发，就必须成了单独法人，确保所有税收就地缴纳，所以才有了全国成千上万的地产项目公司。

　　5、形式不合规

　　举例7：建安发票备注栏不注明项目地址（市县区）及项目名称；与A公司签约，但开具B公司抬头发票；协议约定服务内容是设计服务，却开具9%税率发票；取得政府财政性资金所得税作不征税处理，但未取得拨付文件或未单独核算。

　　6、业务不合理

　　举例8：关联公司提供主体建安服务，单价明显高出市价，且无合理解释。

　　关联交易最大的好处是一般不会有虚开的问题，因为业务往往都是真实的，就算是人为加成的金额，因为都是体系内，左口袋和右口袋的关系，不用回流，税务机关很难抓到虚开的把柄，置疑最多的无非是定价合理性，这个可以通过转移定价报告、非关联交易验证、服务/工程量清单及计价清算等多种形式予以合理化处理。

　　实务当中有种发票万能论的狭隘观点，多见于非财税人员，他们认为只要有发票，成本和费用就能扣除，但发票不是万能的，还需业务真实、定价合理、三流合一、票据合规等等一些列附加条件。.

　　7、不合规操作明面化处理

　　举例9：在项目合作协议中约定部分股权转让溢价转移到分红、总包款支付。

　　很多事你可以做，但不能摆在台面上说，比如上面的例子直接模糊化处理，将转移关系隐藏掉（比如股转协议和总包协议单独签），要去验证其实需要难度的，但如果你做成了“司马昭之心，路人皆知”，税局看到了看不过眼，主动送上门的合同、协议，税局想不处理你都难。

一、法律处理

　　（一）《公司法》第二十七条

　　股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。

　　对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。

　　（二）《公司登记管理条例》第十四条

　　股东的出资方式应当符合《公司法》第二十七条的规定，但是，股东不得以劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等作价出资。

　　（三）《公司注册资本登记管理规定》

　　1、第五条

　　股东或者发起人可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。

　　股东或者发起人不得以劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等作价出资。

　　2、第六条

　　股东或者发起人可以以其持有的在中国境内设立的公司（以下称股权所在公司）股权出资。

　　以股权出资的，该股权应当权属清楚、权能完整、依法可以转让。

　　具有下列情形的股权不得用作出资：

　　（一）已被设立质权；

　　（二）股权所在公司章程约定不得转让；

　　（三）法律、行政法规或者国务院决定规定，股权所在公司股东转让股权应当报经批准而未经批准；

　　（四）法律、行政法规或者国务院决定规定不得转让的其他情形。

　　二、财务处理

　　（一）《企业会计准则第7号—非货币性资产交换》

　　1、第二条

　　非货币性资产交换，是指交易双方主要以固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。

　　货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。

　　非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

　　2、第三条

　　非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：

　　（一）该项交换具有商业实质；

　　（二）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

　　换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

　　3、第六条

　　未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

　　4、第七条

　　企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

　　（一）支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

　　（二）收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

　　（二）《企业会计准则第20号—企业合并》

　　1、第二条

　　企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

　　2、第五条

　　参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。

　　同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。

　　3、第六条

　　合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

　　4、第十条

　　参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。

　　非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。

　　5、第十一条

　　购买方应当区别下列情况确定合并成本：

　　（一）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

　　（二）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。

　　（三）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。

　　（四）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

　　6、第十二条

　　购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。

　　三、税务处理

　　（一）个人所得税

　　1、《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》

　　1）第三条

　　本办法所称股权转让是指个人将股权转让给其他个人或法人的行为，包括以下情形：

　　（一）出售股权；

　　（二）公司回购股权；

　　（三）发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售；

　　（四）股权被司法或行政机关强制过户；

　　（五）以股权对外投资或进行其他非货币性交易；

　　（六）以股权抵偿债务；

　　（七）其他股权转移行为。

　　2）第四条

　　个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税。

　　合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。

　　3）第五条

　　个人股权转让所得个人所得税，以股权转让方为纳税人，以受让方为扣缴义务人。

　　4）第六条

　　扣缴义务人应于股权转让相关协议签订后5个工作日内，将股权转让的有关情况报告主管税务机关。

　　被投资企业应当详细记录股东持有本企业股权的相关成本，如实向税务机关提供与股权转让有关的信息，协助税务机关依法执行公务。

　　2、《个人所得税法》

　　1）第三条

　　个人所得税的税率：（一）综合所得，适用百分之三至百分之四十五的超额累进税率（税率表附后）；（二）经营所得，适用百分之五至百分之三十五的超额累进税率（税率表附后）；（三）利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得，适用比例税率，税率为百分之二十。

　　2）第六条第一款第五项

　　财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。

　　3、《个人所得税法实施条例》

　　1）第六条第八项

　　财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。

　　2）第十六条

　　个人所得税法第六条第一款第五项规定的财产原值，按照下列方法确定：（一）有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用；（二）建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用；（三）土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用；（四）机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用。其他财产，参照前款规定的方法确定财产原值。

　　纳税人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能按照本条第一款规定的方法确定财产原值的，由主管税务机关核定财产原值。

　　个人所得税法第六条第一款第五项所称合理费用，是指卖出财产时按照规定支付的有关税费。

　　3）第十七条

　　财产转让所得，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额计算纳税。

　　（二）企业所得税

　　1、《企业所得税法》第六条

　　企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。

　　2、《企业所得税法实施条例》第十二条

　　企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。

　　3、《企业所得税法实施条例》第十三条

　　企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。

　　4、《企业所得税法实施条例》第十六条

　　企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。

“个税年度汇算”是指一个居民个人在一个自然年内，把所有工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费收入做一次清算，在已预缴税款的基础上，“查遗补漏，汇总收支，按年算账，多退少补”。

　　哪些情况需要年度汇算？

　　一种是2019年多缴了个税且申请退税的，一种是2019年综合所得收入超过12万元且需要补税金额在400元以上的。

　　综合所得，包括4类收入，分别是工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费，其他收入如利息、股息、红利所得和财产租赁、财产转让、偶然所得等，不需要年度汇算。

　　以下三种情况不需要进行年度汇算：

　　1、需要补税但综合所得年收入不超过12万元的；

　　2、年度汇算需补税金额不超过400元的；

　　3、已预缴税额与年度应纳税额一致或不申请年度汇算退税的。

　　不申报会影响个人征信

　　为何有人补税，有人退税？

　　一种是汇算时重新选择年终奖单独或合并计税。

　　2019年单位选择将年终奖单独计税，A同学在汇算时，重新选择了计税方式，变为合并计税。如果A同学工资薪金本身很高，则会补税，如果A同学工资薪金适用的税率低于原来年终奖单独计税适用的税率，则会退税。

　　第二种情况是全年收入不均衡。

　　A的工资构成以提成为主，上半年月工资超过20000元，下半年由于经济形势不好月工资只有2000元，从全年来看，上半年多交了税款，汇算时可以退税。

　　第三种情况是补充申报专项附加扣除（预扣预缴时未足额享受）。

　　2019年未及时填写租房扣除等专项附加。

　　年度汇算时申报了大病医疗扣除或在次年才取得证书载明日期在2019年的可扣除证书（如注册会计师证书）。

　　第四种情况是有多项收入或者年度中途更换过单位。

　　从不止一家单位（集团内部调动也是从多家单位取得）取得工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等收入，汇算时都可能产生退税或补税。

　　第五种情况是并非12个月每个月都有工资薪金收入。

　　如B先生1-2月待岗，3-12月在岗，在预扣预缴时，单位只给他扣除了10个月的基本减除费用50000元和10个月的专项附加扣除，在汇算时，可以扣除全年基本减除费用60000元和12个月的专项附加扣除。

　　第六种情况是汇算清缴地与预扣预缴地的税收优惠政策不同，或预扣预缴时未享受优惠。

　　C先生为残疾人，享受残疾孤老烈属个人所得税优惠。1月从广东某公司取得收入，2-12月从宁波某公司取得收入，次年3月汇算时，C先生发现在广东汇算比在宁波汇算能享受更多税收优惠，从而选择了广东作为汇算清缴地，产生退税。

　　一、背景

　　在2014年新公司法修正案废除注册资金实缴制后，考虑集团与区域公司资金清晰核算（集团投入区域公司的每一笔钱都会计算利息，不论是注册资金还是借款，因此以借款名义清晰核算），以及合理税务规划（一般集团母公司因无开发业务，均有较大亏损），房地产新设企业一般不注实，相关开发支出均以股东借款名义注入并计息。

　　业内对于不注实情况下的股东借款利息能否在企业所得税中扣除存在较多疑惑，笔者以下观点供参考。

　　二、政策依据

　　一）中华人民共和国公司法及其修正案（2013年）

　　第十二届全国人民代表大会常务委员会第六次会议决定：

　　七、对《中华人民共和国公司法》作出修改：（一）删去第七条第二款中的“实收资本”。（二）将第二十三条第二项修改为：“（二）有符合公司章程规定的全体股东认缴的出资额”。（三）将第二十六条修改为：“有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。“法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额另有规定的，从其规定。”（四）删去第二十七条第三款。（五）删去第二十九条。

　　（六）将第三十条改为第二十九条，修改为：“股东认足公司章程规定的出资后，由全体股东指定的代表或者共同委托的代理人向公司登记机关报送公司登记申请书、公司章程等文件，申请设立登记。”（七）删去第三十三条第三款中的“及其出资额”。

　　二）国务院关于印发注册资本登记制度改革方案的通知（国发[2014]7号）

　　实行注册资本认缴登记制。公司股东认缴的出资总额或者发起人认购的股本总额（即公司注册资本）应当在工商行政管理机关登记。公司股东（发起人）应当对其认缴出资额、出资方式、出资期限等自主约定，并记载于公司章程。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任，股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。公司应当将股东认缴出资额或者发起人认购股份、出资方式、出资期限、缴纳情况通过市场主体信用信息公示系统向社会公示。公司股东（发起人）对缴纳出资情况的真实性、合法性负责。

　　三）中华人民共和国企业所得税法实施条例

　　企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。

　　企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

　　四）国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复（国税函[2009]312号）

　　关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　五）注册资本金未按期到位的财税政策解答（税务总局答疑2011-04-15）

　　您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：根据《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函[2009]312号）规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额；企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。

　　三、一家之言

　　一）不得扣除的原理：实缴制下，企业具有2年内注实的义务，因此对未实缴而对外借款产生的利息，属企业未按法定义务注实而产生的费用，该部分费用不属于企业合理支出，因此不能扣除。

　　二）不得扣除的标准：从规定到期日后，按未实缴金额及该时间段对应的利息不予在所得税扣除，而非所有利息不得扣除。

　　三）认缴制下的利息抵扣：新的认缴制实操中约定最长期限为30年（工商实操对未明确实缴期限的按30年填写），且无最低注实金额，因此开发周期内，公司按法定要求不需注实的，则其产生的相关利息准予在企业所得税上扣除，换句话说，在认缴制下，国税函[2009]312号实质上已无实用意义！

自新冠肺炎疫情暴发以来，不少企业积极捐赠防疫物资，为打赢疫情防控阻击战贡献力量。笔者提醒这些企业，捐赠防疫物资后，如何进行财税处理大有讲究，企业要做好涉税情况梳理、按物资来源分情况进行税务处理。

　　一、捐赠物资涉及多个税种

　　根据《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关捐赠税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第9号，以下简称“9号公告”）规定，自2020年1月1日起，单位和个体工商户将自产、委托加工或购买的货物，通过公益性社会组织和县级以上人民政府及其部门等国家机关，或者直接向承担疫情防治任务的医院，无偿捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的，免征增值税、消费税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。

　　据此，企业将购进的货物无偿捐赠用于新冠肺炎疫情防治，需要视同销售缴纳增值税，但可享受免征增值税优惠。纳税人应在《增值税纳税申报表》的“免税收入”栏次据实填报，并在减免税申报明细表相应栏次，选择对应减免税代码，即可享受免税政策。需要注意的是，由于用于免征增值税项目的购进货物，不得抵扣增值税进项税额，所以，企业在购买、生产或委托加工相应物资的过程中，即使取得了增值税专用发票等抵扣凭证，也不能抵扣增值税进项税额。

　　企业所得税处理尤其值得关注。9号公告规定，企业通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关或直接向承担疫情防治任务的医院捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的物品，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。这对捐赠企业来说，无疑是一大利好。同时，企业以实物对外捐赠的，需按公允价值确认视同销售收入，同时列支视同销售成本，并以捐赠物品的公允价值作为公益性捐赠税前扣除金额。

　　此外，捐赠物资合同不属于印花税税目税率表中列举的凭证，不需要缴纳印花税。

　　二、捐赠外购物资的税务处理

　　实务中，企业捐赠的物资既可能是外购的，也可能是自产的。不同的情形，后续的财税处理是不同的。

　　举例来说，A公司是增值税一般纳税人，2020年3月，外购了10万只口罩，市场含增值税价款共计113万元，取得相应的增值税专用发票。A公司将这批口罩无偿捐赠给湖北省承担新冠肺炎疫情防治任务的某医院，并按规定取得了医院开具的捐赠接收函。

　　企业所得税方面，A公司须针对捐赠支出和视同销售两部分来进行后续处理。

　　对于捐赠支出，按照现行税法规定，企业应以捐赠物品的公允价值，作为公益性捐赠税前扣除金额。由于A公司捐赠的口罩是外购的，因此，其公允价值按照购买价格确定。A公司的捐赠行为符合税法规定的新冠肺炎疫情防治公益性捐赠条件，并取得了捐赠票据，允许在计算企业所得税应纳税所得额时全额扣除。

　　对于视同销售，按公允价值确认视同销售收入，列支视同销售成本。A公司外购物资用于捐赠，其视同销售（营业）收入和视同销售成本都是113万元，并没有增加企业应纳税所得额，因此无须缴纳企业所得税。

　　三、捐赠自产物资的税务处理

　　假设其他条件相同，B公司将自产的10万只口罩，无偿捐赠给湖北省承担新冠肺炎疫情防治任务的某医院，按规定取得医院开具的捐赠接收函。这批口罩的市场含增值税总价为113万元，成本价为90万元。视同销售缴纳增值税但可享受免征增值税优惠，另用于免征增值税项目其对应的进项税额不得从销项税额中抵扣，按规定，B公司捐赠自产物资适用免征增值税，假设其应计算增值税进项税额转出8万元。

　　企业所得税方面，B公司须进行两部分的税务处理。对B公司来说，其公益性捐赠税前扣除金额为口罩的公允价值113万元，但会计处理上，仅按照成本与增值税进项税额转出合计的98万元（90万元+8万元）确认了捐赠支出，由此形成了15万元税会差异，须进行纳税调增。

　　同时，B公司的捐赠行为符合税法规定的新冠肺炎疫情防治公益性捐赠条件，并取得了相应的捐赠票据，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。对于视同销售的纳税处理，B公司应按公允价值113万元确认视同销售收入，列支视同销售成本98万元。B公司须对视同销售部分调增企业所得税应纳税所得额15万元，并对捐赠支出调减企业所得税应纳税所得额15万元，整体来说并没有增加其企业所得税应纳税所得额。

　　笔者提醒，如果企业本年会计利润小于等于零，发生符合条件的承担疫情防治任务的捐赠支出也可全额税前扣除。纳税调整后，应纳税所得额减少或增加的，亦可弥补亏损额。

近期，一上市公司发布公告称，企业在进行分立过程中，由于对特殊性重组政策理解把握不到位，导致原股东在重组过程中错误适用递延纳税政策，引发税务风险。实务中，上市公司重组业务复杂，涉及税种多、政策多，不少上市公司因对重组政策理解存在误区产生税务风险，甚至导致重组失败。为此，笔者梳理了上市公司在重组业务中常见的几个误区，供读者参考。

　　01、误区一：“合并”业务内涵没有税会差异

　　合并，是企业重组的重要形式之一。实务中，不少财税人员认为，税法与会计准则中的企业合并，仅在是否享受递延纳税方面存在暂时性差异，其业务内涵相同，但实际上并非如此。

　　《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号，以下简称“59号文件”）第一条规定，合并，指一家或者多家企业将其全部资产和负债转让给另一家现存或者新设企业，被合并企业股东换取合并企业的股权或者非股权支付，实现两个或者两个以上企业的依法合并。换言之，税法中定义的合并，仅指吸收合并和新设合并。企业会计准则中提到的合并，指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或者事项，包括了吸收合并、新设合并及控股合并。

　　由此，对于控股合并，企业须关注税会差异。根据税法规定，控股合并属于企业重组中的股权收购，若符合59号文件第五条规定的条件，则可以适用特殊性税务处理，否则应按照一般性税务处理。会计上，若属于同一控制下合并，则按权益法进行处理；若属于非同一控制下合并，则按照购买法进行处理。税会处理存在差异的，要进行纳税调整。

　　02、误区二：发生债转股就可以递延纳税

　　债权转股权，是企业重组过程中常见的债务清偿形式。实务中，很多财税人员误认为，只要发生债转股，就可以适用59号文件中关于特殊性税务处理的规定，对债务清偿和股权投资两项业务，暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。其实，只有发生了债权人让利的情形，递延纳税的税务处理才合规。

　　根据59号文件的规定，债务重组，是债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。由此，所谓债务重组，必须是债权人存在让利的情形。正因为债权人作出让步，才产生了债务人的重组所得或者债权人的重组损失。在这种情况下，才能在同时满足59号文件的相关条件后，适用递延纳税政策。

　　换句话说，如果债转股过程中，不存在债权人让利情形，债权人获得的股权投资对价与其债权账面金额完全相等，那么此交易并不符合债务重组的定义，自然也就不能适用特殊性税务处理。事实上，这种情形下，债务人清偿过程并未产生所得，债权人并未产生损失，也不涉及应税所得的纳税申报或者资产损失的税前扣除。

　　03、误区三：自然人股东可以递延纳税

　　企业重组过程中，除企业股东外，也经常会涉及自然人股东。

　　有观点认为，按照《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号，以下简称“48号公告”）的规定，重组交易中，股权收购中转让方、合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东，可以是自然人。当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。据此，自然人股东符合条件的，也可以适用递延纳税政策。

　　这种观点其实是错误的。目前，对于自然人个人在企业重组中获得的所得，个人所得税法并无递延缴纳个人所得税的具体规定。因此，一般来讲，自然人股东仅能适用一般性重组规定，应按照59号文件第四条的规定，结合重组交易的形式，进行相应的个人所得税处理。

　　04、误区四：核定征收企业可以递延纳税

　　实务中，有观点认为，59号文件、48号公告和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）等与并购重组相关的税收政策法规，并未明确规定核定征收企业不得适用特殊性税务处理。既然没有明确规定，那就意味着“法无禁止皆可为”——核定征收企业可以递延纳税。

　　实际上，适用特殊性税务处理，并不等于减免税款，只是税款可以递延缴纳。因此，如果上个环节的企业未确认所得或损失，下个环节的企业应该按照资产（股权）、负债的原有计税基础确定其所得或损失。同时，纳税人需要提供重组资产、负债账务核算及计税基础的相关资料。

　　对于采取核定征收方式的企业来说，发生重组业务，企业无法清晰核算重组资产、负债的账面价值和计税基础，不符合特殊性税务处理申报资料要求。同时，在计算下个环节的应税所得或者税款时，如果确认应税收入后，不据实扣除重组资产、负债的计税基础，将会使暂时性差异变为永久性差异，这显然与特殊性税务处理的精神相悖。

　一、建筑企业自购建筑机械设备、周转材料既用于一般计税项目也用于简易计税项目的增值税进项税额抵扣的稽查

　　1、税法依据分析

　　根据[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第（一）项的规定,用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

　　特别要注意的是，本条规定涉及的固定资产、无形资产、不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣的重要关键条件是“专用于”简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的进项税额才不得从销项税额中抵扣。换句话说，如果施工企业购买的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产既用于一般计税方法计征增值税的项目也用于简易计税方法计征增值税的项目，就不属于“专用于”的情形，就可以抵扣增值税进项税额。

　　2、结论

　　建筑企业自购建筑机械设备、周转材料既用于一般计税项目也用于简易计税项目的增值税进项税额完全可以抵扣

　　基于以上税收政策的分析，建筑企业自购塔吊、升降机等机械设备和手脚架、挡板等周转材料，既用于一般计税项目也用于简易计税项目的情况下，该自购机械设备和其他周转材料的增值税进项税额完全可以抵扣。

　　二、建筑企业工地上搭建的活动板房、指挥部等临时建筑物增值税进项税额抵扣的稽查

　　1、税法政策依据分析

　　根据财税[2016]36号文件附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（四）项第1款的规定，适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。其中取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产。而且特别强调，在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

　　根据《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）第五条的规定，自2019年4月1日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号）第一条第（四）项第1点、第二条第（一）项第1点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。

　　根据[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第（一）项的规定,用于简易计税方法计税项目购进不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。其中涉及的不动产，仅指专用于简易计税方法的不动产。

　　基于以上三个税法文件的规定，建筑企业自2016年5月1日起，在施工现场修建的活动板房，工程指挥部用房等临时建筑物或不动产，如果仅仅用于简易计税项目，则其增值税进项税额不可以抵扣；如果用于一般计税项目，或既用于一般计税项目也用于简易计税项目，则其增值税进项税额可以抵扣，可以自取得之日起的当年全部一次性抵扣。

　　2、增值税进项税额抵扣的处理

　　基于以上税法政策分析，营改增后的建筑企业在施工地修建的临时建筑物的增值税进项税额的处理如下：

　　（1）如果建筑企业施工地从事施工的项目是选择一般计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额在进项税额自取得之日起的当年全部一次性抵扣。

　　（2）如果建筑企业施工地从事施工的项目是选择简易计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额不可以抵扣，也不可以在其他选择一般计税方法计征增值税的项目中销项税额抵扣。

　　肖太寿博士温馨提示：施工完毕，建筑企业工地上修建的临时建筑物拆除不属于非正常损失，临时建筑物已经抵扣过的增值税进项税额不进行增值税进项税额转出处理。

　　（三）一般计税和简易计税项目共同管理费用的增值税进项税额抵扣稽查

　　1、共同管理费用的增值税进项税额在简易计税和一般计税项目中分配

　　在企业经营管理中，如果建筑企业和房地产企业发生的一些共同管理费用，例如：水电费用、差旅费用、培训费用、咨询顾问费用、会议费用、办公楼的装修费用等，既服务于简易计税项目也服务于一般计税项目，则以上共同管理费用中的增值税进项税额必须要在一般计税项目和简易计税项目中，按照一定的分摊方法进行分摊，分摊给简易计税项目的管理费用中的增值税进项税额不可以抵扣，只有分摊给一般计税项目的管理费用中的增值税进项税额才可以抵扣。

　　2、分配方法

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第二十九条的规定：适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

　　不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额

　　主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

　　《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)第十三条一般纳税人销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。

　　不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（简易计税、免税房地产项目建设规模÷房地产项目总建设规模）

　　3、增值税进项税额的抵扣处理

　　根据以上税法政策的规定，建筑和房地产企业通过以上分配计算分摊共同管理费用的增值税进项税额，一般计税项目分配的管理费用的增值税进项税额可以抵扣，简易计税项目分配的管理费用的增值税进项税额不可以抵扣。基于管理费用实际发生时不可能分别向一般计税项目和简易计税项目开具增值税专用发票，而开具增值税专用发票在增值税纳税申报时一次性享受抵扣增值税进项税额，只能在年底对于简易计税项目分配的已经抵扣的增值税进项税额进项转出处理。

　　（一）集中采购建筑材料费用的应对策略:分项目结算材料款，分项目开发票

　　实践中存在一般计税项目和简易计税项目所使用的建筑材料，由企业的采购部门集中统一采购的现象。如果存在集中采购的行为，则建筑和房地产企业往往签订一份集中采购的框架协议，分项目的进度分次供货到建筑工地。为了规避增值税进项税额抵扣的税务风险，采用的应对策略如下：

　　1、负责材料采购部门分一般计税项目和简易计税项目向材料供应商发出材料供应进度计划。

　　2、工程项目部材料员分一般计税项目和简易计税项目验收到施工场地的建筑材料，并按照一般计税项目和简易计税项目编制材料验收确认单。最后经材料供应商和工程项目部负责人签字确认。

　　3、分一般计税项目和简易计税项目进行建筑材料款结算，分一般计税项目和简易计税项目开具发票。其中要求材料供应商向简易计税项目开具增值税普通发票，向一般计税项目开具增值税专用发票。

　　（二）既用于一般计税项目也用于简易计税项目的周转材料、建筑机械设备增值税进项税额抵扣的税务稽查应对策略

　　鉴于既用于一般计税项目也用于简易计税项目的周转材料、建筑机械设备的增值税进项税额可以抵扣的税法规定，为了规避税务稽查风险，建议采用以下应对策略。

　　1、建筑企业在与设备、材料供应商签订采购合同时，必须在采购合同中约定“设备和材料用途”条款，该条款约定：“用于某某某一般计税项目使用”或“既用于某某某一般计税项目也用于某某某简易计税项目使用”的字样。

　　2、建筑企业加强对周转材料和建筑机械设备的领用管理，在实际经营中，建筑企业要分项目做好设备、周转材料领用登记手续。

　　3、建筑企业财务部要按照不同的项目分项目计提设备的累计折价费用和周转材料的摊销费用记录。

　　（三）一般计税和简易计税项目共同管理费用的增值税进项税抵扣稽查的应对策略

　　1、在一年中的会计年度内，如果一般计税和简易计税项目共同管理费用较少，例如，发生的培训费用，出差住宿费用，公司财务部出报销制度，规定每次1万元以内的培训费用，出差住宿费用索取增值税普通发票回来财务部报销。

　　2、如果索取一般计税和简易计税项目共同管理费用是增值税专用发票，则一定要先抵扣增值税进项税额，等到年底申报12月份的增值税时，要对一年中的一般计税项目和简易计税项目共同管理费用中已经抵扣过的总的增值税进项税额，依照税法的规定进行计税分摊，将简易计税项目分摊的不得抵扣的进项税额进行进项税额转出处理。

　根据《财政部 国家税务总局 中国人民银行关于做好个人所得税改革有关保障工作的通知》（财库﹝2020﹞9号），代扣、代收扣缴义务人和代征人应于每年3月30日前，向税务机关提交上一年度“三代”税款手续费申请相关资料（今年因疫情影响依据《国家税务总局关于延长2019年度代扣代收代征税款手续费申报期限的通知》（税总函[2020]43号）申报日期由2020年3月30日延长至5月30日）。

　　既然又到了每年向税务机申请个人所得税手续费返还的时间，我们企业收到该笔手续费返还又该如何缴税做账？今天我们聊聊个税手续费返还的财税处理。

　　一、何为个人所得税手续费返还

　　《中华人民共和国个人所得税法》第九、十七条规定“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人”、“对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给百分之二的手续费。”

　　个人所得税法明确企业是个人所得税的扣缴义务人。另外企业作为个人所得税扣缴义务人代扣代缴行为符合《财政部 税务总局 人民银行关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》（财行[2019]11号)三代中“代扣代缴”定义即“代税务机关从支付给负有纳税义务的单位和个人的收入中扣留并向税务机关解缴的行为。”可享受“第三条（一）法律、行政法规规定的代扣代缴税款，税务机关按不超过代扣税款的2%支付手续费，且支付给单个扣缴义务人年度最高限额70万元，超过限额部分不予支付”。

　　简单理解企业代扣代缴员工个税因履行了扣缴义务人义务可以按2%比例从税务机关取得代扣缴个人所得税手续费返还。返还金额=代扣税款*2%（一般以70万为限，有另外解读可超70万情形这里不做展开）

　　二、涉税处理

　　（1）增值税

　　关于个税手续费返还是否征收增值税目前税法并未明确，各地执行口径不一。

　　例如青岛市地方税务局认为国家税务总局未对个税手续费返还出台具体规定，比照原营业税政策不征收增值税。具体可参考青岛市税务局发布的《营改增政策大辅导-金融业一般纳税人专项辅导》：“企业按照法定义务，代扣代缴个人所得税取得的手续费返还，是否需要缴纳增值税问题”，解答：“税务总局未有具体规定前，暂比照营业税相关政策不征收增值税”。

　　而深圳市税务局则认为应按“代理经纪服务”缴纳增值税。参照深圳市地方税务局发布的《全面推开“营改增”试点工作指引（之一）》“四、代扣代缴个人所得税的手续费返还，根据现行税收法规，代扣代缴个人所得税的手续费返还应按照‘商务辅助服务—代理经纪服务’缴纳增值税”。

　　结合国家税务总局12366纳税服务平台2017年01月17日答疑来看，“个人所得税手续费返还是按照目前营改增政策相关规定，纳税人代扣代缴个人所得税取得的手续费收入应属于增值税征税范围，应缴纳增值税。”可以看出总局口径是认为个税手续费返还属于增值税征税范围。

　　尽管国家税务总局和一些地方税局在答疑中明确手续费返还应征收增值税，但因未出台正式文件，答疑仅也限于回复层面，导致各地税局执行口径不一。建议企业实务中应加强同主管税务机关沟通，明确征税口径，避免税企矛盾。笔者也就该事项咨询了广州市税局，得到的口径是应按“商务辅助服务—经纪代理服务”，增值税一般纳税人适用6%税率，小规模纳税人适用3%征收率，申报缴纳增值税。

　　（2）企业所得税

　　根据《企业所得税法》第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额”。个税手续费返还不属于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金等不征税收入，应并入纳税人年度收入总额计算缴纳企业所得税。

　　《企业所得税法实施条例》“第二十六条企业所得税法第七条第（二）项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，……，向特定对象收取并纳入财政管理的费用……”《财政部 国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151号）规定：“一、财政性资金（一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。”

　　企业收到这笔个税手续费返因不满足向特定对象收取且不具备财政专项用途的性质不属于不征税收入，故应计入企业收入总额。

　　（3）个人所得税

　　取得个税手续费返是否缴纳个税还存在争议。

　　目前明确提及个税手续费返还免征个税的有关政策如下：

　　（1）《财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字〔1994〕20号）（五）个人办理代扣代缴税款手续，按规定取得的扣缴手续费的所得暂免征收个人所得税。

　　（2）《国家税务总局关于代扣代缴储蓄存款利息所得个人所得税手续费收入征免税问题的通知》（国税发〔2001〕31号）第二条规定，储蓄机构内从事代扣代缴工作的办税人员取得的扣缴利息税手续费所得免征个人所得税。

　　根据文件，目前明确提及个税手续费返还免征个税的有上述两条，第（2）条强调的事实主体为储蓄机构内的办税人员，不能类推至一般企业作为代扣代缴义务人奖励办税人员的情形。第（1）条目前限定的范围是个人办理，一般是指个人支付给他人劳务费等负有代扣代缴个人所得税义务帮其申报个税后取得的手续费收入返还明确可免征个人所得税。那么企业作为扣缴义务人，雇佣办税员办理代扣代缴是否属于第（1）条所说的“个人办理”则存在模糊争议。

　　另一方面，企业作为扣缴义务人取得个税手续费返还，实际不存在免个税这一说法，企业具备支配该笔资金的权力，有权决定如何分配该笔款项，如企业奖励办税人员提升办税能力，那么通过企业奖励给办税人员是否可以套用20号文中的“个人办理代扣”则未有明确规定。

　　目前部分地方税局的执行口径是认为已在税务登记系统办理实名制的企业办税员属于直接代办人员可免征个人所得税；而其他人员（含非办税员的财务人员），则应并入工资、薪金所得计算缴纳个人所得税。

　　但也有要征的情形如北京有关答复：“扣缴单位收到主管税务机关返还的手续费，将部分手续费奖励给财务人员或申报人员，是否合并被奖励人员当月工资、薪金所得？

　　答：根据《财政部 税务总局 人民银行关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》规定，“三代”单位取得手续费收入应单独核算并计入本单位收入，用于“三代”管理支出，也可以适当奖励相关工作人员。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条，工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。财务人员获得来自于任职单位的手续费奖励属于取得与任职受雇有关的收入，应合并当月工资、薪金所得申报缴纳个人所得税”。

　　个人所得税手续费返还企业奖励给办税员目前未有明确的法律文件指明是否征免个税，如企业实务上将返还手续费收入奖励给办税人员，则建议咨询当地税局，明确征免口径，避免税企纠纷。

　　三、会计处理

　　《财政部关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》（财会〔2019〕6号）“其他收益”项目，反映计入其他收益的政府补助，以及其他与日常活动相关且计入其他收益的项目。该项目应根据“其他收益”科目的发生额分析填列。企业作为个人所得税的扣缴义务人，根据《中华人民共和国个人所得税法》收到的扣缴税款手续费，应作为其他与日常活动相关的收益在该项目中填列。

　　按上述规定企业收到的个税扣缴税款手续费收入计入“其他收益”；

内部退养是什么？可能有些年轻人会觉得比较陌生，以前企业减员增效和行政、事业单位、社会团体在机构改革过程中，经常会采取这种办法。不是正式退休，但也不需要工作。个人离开的时候如果取得了一次性收入，该如何缴税呢？

　　因为现在内部退养的情况很少，总局在出台新旧个税政策衔接文件财税[2018]164号文的时候，估计也没怎么关注它，仅告诉大家按老规矩办。

　　老规矩是什么？是国税发[1999]58号：个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均，并与领取当月的“工资、薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，以余额为基数确定适用税率，再将当月工资、薪金加上取得的一次性收入，减去费用扣除标准，按适用税率计征个人所得税。

　　上述政策规定我们分解一下是这样的：

　　1、补偿收入分月摊。计算距离法定退休的月份数，将一次性补偿收入按月平均。

　　2、收入相加定税率。用（平均的月收入+当月工资薪金-费用扣除标准）来找对应的月度税率表的适用税率。

　　3、汇总收入乘税率。用（一次性补偿总收入+当月工资薪金-费用扣除标准）×适用税率

　　举一个例子来说：

　　张三2019年5月份工资6000元，同月办理了内部退养手续，距离法定退休年龄还有25个月。取得了一次性补偿收入12万元。该如何缴个税呢？

　　收入平均：12万÷25=4800元

　　定税率：4800+6000-5000=5800元，适用月度税率表中10%的税率、210元的速算扣除数。

　　应纳税额=(120000+6000-5000)×10%-210=11890元。

　　这样的计算个人所得税的方法，在旧个税法下没有一点问题，但在新个税法下就不太妥当了。请注意，5月份的工资6000元，在正常的综合所得预扣预缴时候要缴税，在单独计算内退收入应缴个税的时候，又并入进去算了一次税，一笔收入算两次税，明显不合理啊。

　　这个问题一经发现，已有一些省市向总局请示该如何处理，于是，大家都在等待，等待一个明确的批复。

　　也许是这个问题太不起眼，不值得大动干戈发个补丁文件。于是总局默默地，在个人所得税官方答疑中，给大家展示了一个新的计算方法。

　　税务总局发布的《个人所得税综合所得年度汇算政策百问百答》第21个问题：

　　21.个人办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入该如何计税？

　　答：个人办理内部退养手续从原任职单位取得一次性补贴收入，不需纳入综合所得进行年度汇算。

　　计税时，按照办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均后的商数，先与当月工资合并查找税率、计算税额，再减除当月工资收入应缴的税额，即为该项补贴收入应纳税额。

　　发放一次性补贴收入当月取得的工资收入，仍需要并入综合所得计算缴税。在年终汇算时，正常按照税法规定扣除基本减除费用。

　　举例：李海2019年每月取得工资7000元。2019年5月李海办理了内部退养手续，从单位取得了一次性内部退养收入10万元。李海离正式退休时间还有20个月，假定李海2019年度没有其他综合所得，可享受1名子女教育专项附加扣除，如何计算李海应缴纳的个人所得税？

　　1.李海离正式退休时间还有20个月，平均分摊一次性收入100000÷20=5000元；

　　2.5000元与当月工资7000元合并，减除当月费用扣除标准5000元，以其余额为基数确定使用税率和速算扣除数：(5000+7000)-5000=7000，应适用税率10%，速算扣除数210；

　　3.将当月工资7000元加上当月取得的一次性收入100000元，减去费用扣除标准5000元，计算税款(7000+100000-5000)×10%-210=9990元。

　　模拟计算单月工资应计算的税款：(7000-5000)×3%=60元

　　内部退养应缴纳的税款为9990-60=9930元

　　4.李海2019年度取得内部退养一次性收入不并入当月外，其他月份另行累计预扣预缴税款(7000×12-5000×12-1000×12)×3%=360元

　　5.李海2019年全年应缴纳个人所得税为9930+360=10290元

　　不得不说，这个计算方法还是挺新颖的，出现了一个模拟计算单月工资应计算的税款。我原先以为，总局新口径会直接把当月工资去掉，单独计算一次性内退补贴收入就好了，看来还是想得过于简单了。

　　不管计算是否复杂，现在终于有了一个正式的口径，解决了一个令人困惑、悬而未决的问题，尘埃落定，是一件好事。

　　在合作方项目中，盈余资金分配是项目运营过程中非常重要的一个环节，最近涉及好几个项目的营运资金分配，结合自己的思考，凝练如下几个要点：

　　1、分配的角度

　　对于项目盈余资金的分配，分为两块——归还股东借款、以及预分配利润。在合作协议中，对于盈余资金分配上一般都有相关的条款。

　　2、归还股东借款

　　合作项目操盘方一般需要做到应分尽分（大部分合作项目的资金是归集不到集团资金池的），对于归还股东借款上，有两个注意点，①在就是要盘点未来几个月的现金流，②保证分配后不需要股东再进行反投。

　　同时对于项目的实际操盘团队，如果股东计息的话，尽早分配是可以减少账面的财务费用，体现的操盘项目的账面报表更好看，也可以减少资本弱化带来的税收风险。

　　3、预分配利润

　　核心要把握就是合作方是否具有反投能力，以及反投是否有经过多方股东认可。对于合作项目，资金一般是不能允许操盘方归集至集团使用的。在资金的价值和投资风险中，要进行权衡。

　　可以分多少：一般按照账面利润（含操盘费），签约利润（按照签约面积计算的利润），现有资金（要考虑未来几月的现金流量），三者孰低。

　　同时兼顾考虑到，①剩余货值的估计（特别是重难点库存的估值，如商铺、车位），②未支付的费用情况（税费、工程款是否估足），未归还的融资情况等，③是否存在相同合作方投资多个项目，项目风险是否需由其他项目的收益进行风险补偿（也就是说，当合作方无法反投时，由其他项目公司的收益进行反投），④合作方的整体合作情况，是否及时等比例投入，是否当需要反投时有能力投入。

　　通过以上的考虑，综合把控是否可以预分配利润，是否可以超分配利润，平衡资金的时间价值和投资项目的风险。

　　不对之处，敬请斧正！

　根据《财政部 国家税务总局关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号，以下简称“94号公告”）和《国家税务总局关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告》（国家税务总局公告2019年第44号，以下简称“44号公告”）的规定居民个人在2019年1月1日至2020年12月31日取得的综合所得，年度汇算清缴补税金额不超过400元的，无需办理个人所得税综合所得年度汇算清缴。而国家税务总局2020年3月发布的《2019年度个人所得税综合所得年度汇算办税指引》（以下简称“汇算指引”）第一章中明确“综合所得年收入年度汇算补税金额不超过400元，且在取得所得时扣缴义务人已依法预扣预缴了个人所得税，无须办理综合所得年度汇算申报，也无须补缴税款”。

　　纳税人年度汇算需补税金额不超过400元的是免予申报还是免予补缴？

　　一、免予申报与无需申报

　　《个人所得税法》（中华人民共和国主席令第九号）规定了取得综合所得需要办理汇算清缴；《个人所得税法实施条例》（国务院令第707号）列举了取得综合所得需要办理汇算清缴的四种情形，但均未规定无需办理汇算清缴的情形。为了切实维护纳税人合法权益，确保纳税人顺利完成新税制实施后首次个人所得税综合所得汇算清缴，94号公告和44号公告应当申报而免予申报的范围：（1）纳税人年度汇算需补税但年度综合所得收入不超过12万元的；（2）纳税人年度汇算需补税金额不超过400元的。而44号公告所规定的“纳税人已预缴税额与年度应纳税额一致或者不申请年度汇算退税的”则属于不需要办理汇算清缴申报的范围。

　　纳税人汇算清缴申报情况如下表：

>img src="/ueditor/php/upload/image/20200415/1586935388682489.png" title="1586935388682489.png" alt="image.png" width="388" height="326"/>

　二、免予申报是否需要补缴税款

　　汇算指引在第一章中明确了“为进一步减轻纳税人负担，经国务院批准，如果您的综合所得年收入不超过12万元但需要年度汇算补税或者年度汇算补税金额不超过400元，且在取得所得时扣缴义务人已依法预扣预缴了个人所得税，那么您无须办理综合所得年度汇算申报，也无须补缴税款”。即在免除该纳税人年度汇缴申报义务的同时，还免除了其税款的补缴义务。

　　三、无需补缴税款的合法性分析

　　《个人所得税法》第四条明确了国务院可以规定其他免税所得，但必须报全国人民代表大会常务委员会备案。而根据《税收征收管理法》的规定，税收减税、免税、退税、补税,应依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。并无国务院可以授权所属部门制定减税、免税的权利。而无需补缴税款已经免除符合条件纳税人的纳税义务，属于减税、免税的范畴，而减免税需要由国务院决定，财政部、国家税务总局作为国务院的组成部门或直属机关，无权做出减免税的规定，一句轻描淡写的“经国务院批准”好像不足以作为减免税的依据。

新冠病毒疫情期间，财政部和国家税务总局连续推出部分行业免征增值税及小规模纳税人征收率减按1%征收等一系列优惠政策。然而，这些优惠政策在具体实施中，很多纳税人并没有正确领会，很多基层税务机关在政策执行时，也出现偏差。

　　笔者就防疫期间，纳税人应该如何合法享受税收减免优惠政策，做简单分析。

　　一、同一应税项目，纳税人享受税收优惠政策必须严格执行“全部免税”或者“全部征税”的原则，不得就不同的销售对象分别做免税和征税的选择。

　　案例：某纳税人从事住宿业经营，根据财政部 税务总局《关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第8号）第五条“对纳税人提供公共交通运输服务、生活服务，以及为居民提供必需生活物资快递收派服务取得的收入，免征增值税”的规定，疫情期间，可享受免征增值税优惠。

　　如果该纳税人选择享受免征优惠，则在享受优惠政策期间，必须就其取得的住宿收入全部开具税率为“免税”的增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

　　法律依据：财政部 国家税务总局《增值税纳税人放弃免税权有关问题》（财税[2007]127号）规定：

　　“纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物或劳务均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权。”

　　纳税人一旦在享受免税优惠期间开具了增值税专用发票，则意味着自开具增值税专用票时所在的月份开始，就此应税项目，需全额计算缴纳增值税，直至36个月结束。

　　因此，同一应税项目，纳税人想享受优惠政策，就不得开具增值税专用发票。一旦产生混合，如果不能及时更正，意味着放弃了免税优惠。

　　二、同一纳税人，可就不同的应税项目，分别选择享受“免税”或者“征税”。

　　案例：某纳税人，同时从事餐饮和住宿，疫情期间，可享受免征增值税优惠。

　　餐饮服务和住宿服务属于不同的应税项目，因此，该纳税人可以视自身需要，分别选择“餐饮服务”免税，开具免税发票；“住宿服务”放弃免税，开具增值税专用发票。

　　三、疫情期间，小规模纳税人增值税阶段性减按1%征收。在此期间，纳税人自由选择按3%或者1%同时开具增值税普通发票及专用发票。

　　增值税减征政策，不属于税率（征收率）法定调整，因此原税率（征收率）依然属于有效税率（征收率）。

　　增值税减按1%征收，不属于免税政策，不适用财税[2007]127号的规定。因此意味着纳税人可自由选择其应税行为是否享受优惠。

　　同一应税行为，纳税人可自由选择减按优惠税率（征收率）开具发票或者按原税率（征收率）开具发票的情况早就存在，但从没有纳税人或者税务机关认为不合法。

　　国家税务总局《关于营业税改征增值税试点期间有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第90号）规定：纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的，可以放弃减税，按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以自开或代开增值税专用发票。

　　根据2015年90号公告，纳税人销售自己使用过的符合条件的固定资产，既可以适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策，也可以放弃优惠，依照3%征收率缴纳增值税。两种政策可以自由选择享受。

　　案例：某纳税人2020年2月份同时处置使用过的固定资产2件，均适用简易计税。则该纳税人可以就其中一件固定资产选择减按2%计算缴纳增值税，开具增值税普通发票；另一件固定资产依照3%计算缴纳增值税，可开具增值税专用发票。

　　处置固定资产，纳税人可以选择性享受或者放弃优惠政策。疫情期间，小规模纳税人增值税征收率阶段性减按1%征收，纳税人为什么不可以自由选择征收率？

　　光光哥认为：在小规模纳税人增值税征收率减按1%征收优惠期间，纳税人同样可以自由地选择按1%征收率或者3%征收率开具发票，计征增值税。

　　纳税人开具3%征收率发票，不需要提供任何证明材料；反而，纳税人开具1%征收率的发票，要准备好相关资料备查，证明应税行为发生在增值税优惠期间。

　　基层税务机关要求纳税人只能开具一种征收率的发票，属于没有真正理解政策要求，给纳税人添乱；税务总局没有针对基层税务机关错误执行法规给纳税人造成困惑的问题做明确指导，属于懒政，给纳税人添堵。

　　执法为民，不仅要挂在墙上，说在嘴上；更要记在心上，落在事上。

　有网友咨询：从拍卖行买了一幅字画回来，是否需要取得发票？怎么开票？税率多少？发票长什么样子？

　　随着“互联网+”经济的兴起，单位和个人在处置冗余资产、物品的流通过程中，越来越多地采取拍卖、寄售这样的一种形式进行，也越来越被广大群众所接受。从税收的角度看，拍卖、寄售不仅涉及增值税也涉及所得税，其中的税法规定还真的比较复杂。

　　拍卖、寄售一般有两种形式，一是取得拍卖品所有权后对外卖出；二是受拍品所有权人委托对外拍卖，收取手续费或佣金。在增值税制度中，按照拍品（或寄售物，以下简称拍品）是房产、旧货、其他货物或无形资产的不同，适用不用的增值税政策。对个人的拍卖行为，也需要按照拍品归属《个人所得税法》规定的财产或特许权的转让，按照不同的所得项目课税。

　　一、增值税

　　（一）取得拍品所有权或处置权对外拍卖

　　这种模式的拍卖，对于拍卖机构来说，取得拍品是购进资产、货物的行为，卖出拍品是销售资产、货物行为。

　　1.购进拍品时

　　由销售方（即原持有人）开具发票结算，其增值税由销售方按照现行增值税法的规定缴纳，如果销售方不是其他个人（即自然人）时，销售方可以依法开具或代开增值税专用发票。如果销售方是其他个人（自然人）时，除销售房产可以申请代开增值税专用发票外，其他的资产、货物，都不得开具专用发票，只能在税务机关申请代开增值税普通发票。

　　2.卖出拍品时

　　由拍卖机构对外拍卖的价款全额开具增值税发票（可以开具增值税专用发票或普通发票）结算，其增值税由拍卖机构按照增值税制度规定缴纳。

　　如果拍卖机构是一般纳税人且按照一般计税方法计税的，按照销售资产、物品的类型确定增值税率，计算销项税额，可开具增值税专用发票或普通发票。

　　如果拍卖机构是小规模纳税人，或虽是一般纳税人但适用简易计税方法计税的，按照销售额与增值税征收率计算并缴纳增值税。在征收率的确定上：销售房产按照5%的征收率，销售其他资产、货物的，按照3%的征收率。2020年3月至5月，小规模纳税人适用3%征收率的，调减为1%征收率。如果拍卖机构有二手车经营资质的，自2020年5月1日至2023年12月31日，销售其收购的二手车，由原按照简易办法依3%征收率减按2%征收增值税，改为减按0.5%征收增值税。

　　拍卖机构是小规模纳税人，在2021年12月31日前，还可以享受小微企业免征增值税优惠。即发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同）的，免征增值税。小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过10万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。

　　按照《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》的规定，拍卖机构拍卖向社会收购的古书和旧书，免征增值税。

　　（二）受托拍卖收取手续费或佣金

　　这种模式下，对于买受人来说，其拍得拍品的支出分为两个部分，一是手续费或佣金部分，由拍卖机构收取并开具发票；二是资产、货物的价款部分，由所有权人（或处置权人）收取价款并开具发票。

　　1.拍卖机构涉税

　　对于拍卖机构来说，其收取手续费或佣金，拍卖行对拍品不具备所有权（或处置权），其实质就是中介代理行为。《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2018年第42号）规定，拍卖行受托拍卖取得的手续费或佣金收入，按照“经纪代理服务”缴纳增值税。同时废止了《国家税务总局关于拍卖行取得的拍卖收入征收增值税、营业税有关问题的通知》（国税发〔1999〕40号）“对拍卖行受托拍卖增值税应税货物，向买方收取的全部价款和价外费用”全额按照征收率征收增值税的规定。

　　因此，对于受托拍卖收取手续费或佣金的行为，拍卖行应就其佣金部分作为销售额，依法计算并缴纳增值税，拍卖机构是一般纳税人的，按照6%的税率一般方法计税；是小规模纳税人的，按照3%的征收率（2020年3月至5月调减为1%）简易方法计税。在发票开具上，按照收取的手续费或佣金开具增值税专用发票或是普通发票。

　　2.拍品所有人（处置人）涉税

　　所有人是一般纳税人的，在收取拍品价款时，可依据税法规定选择适用一般计税方法或简易计税方法（如销售2016年5月1日前取得的旧房、旧货、二手车等）。在发票开具上，除销售旧货只能开具普通发票外，其他资产、货物可按照销售额、税率（或征收率）开具增值税专用发票或普通发票。

　　所有权人是非其他个人（自然人）的小规模纳税人的，在收取拍品价款时，按照销售额和增值税征收率开具增值税专用发票或普通发票。可享受按期纳税的增值税小规模纳税人免征增值税优惠和疫情期间的征收率优惠。

　　所有权人是其他个人（自然人）的，在收取拍品价款时，按照销售额和增值税征收率在税务机关代开增值税发票，销售房产的增值税征收率为5%，销售其他资产、货物的增值税征收率为3%。2020年新冠病毒疫情防控期间，适用3%征收率的部分减按1%执行。在发票开具上，除销售房产可代开增值税专用发票外，其他均只能代开增值税普通发票。按照《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》的规定，其他个人（自然人）销售自己使用过的物品免征增值税。

　　（三）拍品分类属性的识别

　　1.增值税计税规定

　　在拍卖（寄售）业务计税过程，无论是哪一种形式的拍卖，销售拍品增值税的计征还需要针对拍品的属性界定增值税的应税行为，分别按照房产、其他财产、旧货和无形资产等不同的类别征税。

　　拍品是房产的，其销售房产的行为按照《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第14号）规定征收增值税。

　　拍品是其他财产的，其销售行为按照《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》有关销售货物的规定征收增值税。

　　拍品是自己使用过的旧货的，拍卖人是除其他个人以外的单位和个体工商户的，其销售行为《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）规定，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。拍卖人是其他个人（自然人）的，按照《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》的规定，其他个人（自然人）销售自己使用过的物品免征增值税。

　　拍品是无形资产的，按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的规定征收增值税。

　　2.其他财产和旧货的识别

　　不同属性分类的拍品适用不同的增值税制度，其中对于“自己使用过的旧货”和其他财产、物品的政策差异较大，需要予以区别。

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）进一步明确，“使用过的固定资产”，是指纳税人使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产，并根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

　　《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）规定，旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。

　　依照上述规定，我们可以看出：

　　旧货，是指单位和个人使用过的除房产以外的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产和物品，一般同时具备“具有使用价值”、“可重复使用”两个特点。对于不同时具备这两个特点的财产或物品，比如收藏的古董、字画、红酒等，它们要么不具备使用价值，要么不能重复使用，因此在拍卖寄售中都属于其他财产物品的范围。这不仅仅会涉及增值税的计税，对其他个人来说，也涉及个人所得税的计征。

　　二、个人所得税

　　拍卖寄售的企业所得税，是按照纳税年度核算并计税的，没有特别的规定。但是对于个人取得拍卖收入，依法需要计算并征收个人所得税。拍卖单位作为支付人，依法负有扣缴税款的责任。

　　按照《个人所得税法》《个人所得税法实施条例》和《国家税务总局关于加强和规范个人取得拍卖收入征收个人所得税有关问题的通知》（国税发〔2007〕38号）等规定，个人通过拍卖市场拍卖各种财产（包括字画、瓷器、玉器、珠宝、邮品、钱币、古籍、古董等物品）的所得，需要按不同的所得项目计征个人所得税。

　　（一）按照特许权使用费所得计税

　　《国家税务总局关于印发征收个人所得税若干问题的规定的通知》（国税发〔1994〕089号），作者将自己的文字作品手稿原件或复印件拍卖取得的所得，按照“特许权使用费”所得项目缴纳个人所得税。2019年新《个人所得税法》施行后，居民个人取得特许权使用费所得需要并入综合所得，按年综合计税。扣缴义务人在支付“特许权使用费”时，需要依法预扣预缴个人所得税，以其转让收入额减除800元（转让收入额4000元以下）或者20%（转让收入额4000元以上）后的余额为应纳税所得额，按照20%预扣率预扣个人所得税。

　　居民个人取得上述所得，需要在次年3月1日至6月30日，并入综合所得进行年度汇算。

　　（二）按照财产转让所得计税

　　个人拍卖除文字作品原稿及复印件外的其他财产，应以其转让收入额减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按照“财产转让所得”项目适用20%税率缴纳个人所得税。

　　对个人财产拍卖所得征收个人所得税时，以该项财产最终拍卖成交价格为其转让收入额。纳税人凭合法有效凭证（税务机关监制的正式发票、相关境外交易单据或海关报关单据、完税证明等），从其转让收入额中减除相应的财产原值、拍卖财产过程中缴纳的税金及有关合理费用。

　　财产原值是指售出方个人取得该拍卖品的价格（以合法有效凭证为准），按以下规定确定：

　　1.通过商店、画廊等途径购买的，为购买该拍卖品时实际支付的价款；

　　2.通过拍卖行拍得的，为拍得该拍卖品实际支付的价款及交纳的相关税费；

　　3.通过祖传收藏的，为其收藏该拍卖品而发生的费用；

　　4.通过赠送取得的，为其受赠该拍卖品时发生的相关税费；

　　5.通过其他形式取得的，参照以上原则确定财产原值。

　　拍卖财产过程中缴纳的税金，是指在拍卖财产时纳税人实际缴纳的相关税金及附加。

　　有关合理费用，是指拍卖财产时纳税人按照规定实际支付的拍卖费（佣金）、鉴定费、评估费、图录费、证书费等费用。

　　纳税人如不能提供合法、完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，按转让收入额的3%征收率计算缴纳个人所得税；拍卖品为经文物部门认定是海外回流文物的，按转让收入额的2%征收率计算缴纳个人所得税。纳税人的财产原值凭证内容填写不规范，或者一份财产原值凭证包括多件拍卖品且无法确认每件拍卖品一一对应的原值的，不得将其作为扣除财产原值的计算依据，应视为不能提供合法、完整、准确的财产原值凭证，按照3%或2%的征收率计算缴纳个人所得税。

企业经营过程中，对外支付的各项成本、费用支出，绝大部分情况都需要对方开具发票（对方是个人的，需要到税务机关代开）。如果对方发生的行为不属于增值税应税行为，是否就不需要对方开具发票了呢？

　　按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号公告，以下简称“28号公告”）的规定，企业在境内发生的支出项目虽不属于应税项目，但按税务总局规定可以开具发票的，可以发票作为税前扣除凭证。

　　实务中，哪些支出不属于应税项目，但对方必须要开具发票呢？

　　按照《国家税务总局关于增值税发票管理若干事项的公告》（国家税务总局公告2017年第45号，以下简称“45号公告”）及总局的规定，不属于增值税应税项目，但需要开具发票的，包括以下13种情形：

　　1、预付卡销售和充值（注：实务常见的各类购物卡就属于此类，但在具体税前列支时，各地一般都要求企业还需取得购物卡的消费明细）；

　　2、销售自行开发的房地产项目预收款；

　　3、已申报缴纳营业税未开票补开票；

　　4、代收印花税；

　　5、代收车船使用税；

　　6、融资性售后回租承租方出售资产；

　　7、资产重组涉及的不动产；

　　8、资产重组涉及的土地使用权；

　　9、代理进口免税货物货款；

　　10、有奖发票奖金支付；

　　11、不征税自来水；

　　12、建筑服务预收款；

　　13、代收民航发展基金。

　　除了上述情形外，企业在日常经营中发生的其他不在增值税征税范围内的支出，不需对方开具发票。按照28号公告的规定，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证；对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。

　　实务中最常见的情形如卖方公司违约向买方公司（仅履行合同的付款义务，下同）支付违约金，买方公司收到违约金的行为就不属于增值税征税范围（因为买方仅履行合同的付款义务，未向卖方提供任何服务或销售商品），且不属于45号公告所列举的非应税项目需要开具发票的情形，在这种情况下，买方收到违约金只需向卖方开具收据即可。按照28号公告的规定，卖方可以将该收据作为违约金税前列支的扣除凭证。

　企业进行权益性投资，趣事多多，同时分回收益所面临的涉税风险也多多。

　　《企业所得税法》第二十六条规定：

　　符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，为免税收入。

　　《企业所得税法实施条例》第八十三条规定：

　　符合条件，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

　　这熟练背诵的内容，您是否认真思考，认真领悟过呢？今天税喵就与您分享企业购买“股票”，取得股息红利的涉税风险问题。

　　问题一：如何判定从上市公司（在深市、沪市交易的股票）取得的股息红利是否属于免税收入？

　　案例：

　　A企业2018年5月1日购买B上市公司股票10万股，

　　2019年3月1日B公司股东大会作出利润分配方案，每股派发股息0.1元。

　　2019年3月16日A企业取得股息1万元。

　　至2019年汇算清缴时A企业仍持有上述股票。

　　请问2019年企业所得税如何处理？

　　观点一：A企业持有B上市公司股票,持有时间应从取得即2018年5月1日至B公司股东大会作出利润分配方案的日期，即2019年3月1日，累计持有时间仅有10个月，不足12个月，因此取得的股息不符合免税条件，属于应税收入。

　　观点二：A企业持有B上市公司股票,持有时间应从取得即2018年5月1日至2018年汇算清缴期结束前，即2019年5月31日计算，累计持有时间为13个月，超过12个月，因此取得的股息符合免税条件，属于免税收入。

　　观点三：A企业持有B上市公司股票，持有时间应从取得即2018年5月1日至B公司股东大会作出利润分配方案的日期，即2019年3月1日，累计持有时间仅有10个月，不足12个月，但至2019年12月31日累计持有时间已经超过12个月，因此取得的股息符合免税条件，属于免税收入。

　　您更支持哪种观点？

　　在实务中，税喵发现，针对上述问题，各地税务机关执行的口径并不一样，如某地区在2019年末出台《企业所得税实务操作政策指引》，在指引中即有如下表述：

　　问：上市公司分配股息红利时，企业持有上市公司股票未满12个月取得的股息红利不能享受免税，但持有满12个月后，之前的股息红利能否享受免税？

　　答：《实施条例》第八十三条规定，免税的股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。在股息红利免税条件中，之所以对持有时间进行限制主要是为了鼓励企业进行投资而不是投机，避免企业短期炒作的投机行为。鉴于此政策的出台背景，只要企业持有上市公司股票满12个月，无论是不足12个月取得的股息、红利还是持满12个月取得的股息红利均可以作为免税的股息红利。

　　该地区的问答就与观点三相似。税喵认为，该地区已明确的处理方法显然有利于纳税人，但在实际工作中不易操作。如前面举例中A企业2019年将取得的股息通过会计上计入“投资收益”科目而增加了利润总额，进而增加了当年的应纳税所得额。2020年由于持有时间超过12个月，可以享受免税收入，如何申报呢？调整2019年申报表还是2020年汇算调整？如果调整2019年申报表，那就是更正申报，更正申报是建立是2019年申报有误的基础上，可是2019年申报时无法判断所持有的股票是否持有时间能够超过12个月，因而2019年申报并没有错误，所以这种申报方法走不通；2020年汇算调整是否可行呢？同样也存在问题：2020年调整只能按免税收入调减，而免税收入调减，通常情况，应该是对已计入利润总额的收入进行调减，因此在2020年汇算时调整也不太可行。所以税喵观点，虽然对该地区税务机关明确的处理方法有利于纳税人，但无法进行实际操作，所以税喵并不认同上述观点。

　　税喵认为观点一虽然苛刻，但符合现行税收政策。《企业所得税法实施条例》规定：免税收入，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。如何判断取得的投资收益是否为持有股票时间超过12个月而取得的，是判断可否享受免税待遇的关键。是以从取得股票时起至取得投资收益的时间是否超过12个月来判断？还是以从取得股票至转让股票的时间是否超过12个月来判断？税喵认为，在企业所得税没有文件明确规定的前提下，应遵从企业所得税关于股息红利确认收入时间的规定。依照国税函[2010]79号规定，股息红利应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。因此，判断取得的投资收益是否为持有股票时间超过12个月，应对从取得股票至取得投资收益的时间是否超过12个月来判断，也就是被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期。对于购买上市公司股票取得股息的涉税处理，税喵提醒您注意以下风险：

　　一是企业购买上市公司股票，享受免税待遇，应依照税务总局2018年第23号公告规定，应注意留存在证券交易市场购买上市公司股票获得股权的相关记账凭证、本公司持股比例以及持股时间超过12个月情况说明等资料。

　　二是个人购买上市公司股票，依照财税[2015]101号规定，持股期限超过1年的，股息红利所得暂免征收个人所得税。这里的持股期限，是指个人从公开发行和转让市场取得上市公司股票之日至转让交割该股票之日前一日的持有时间。而企业所得税没有类似规定，所以提醒企业注意关注当地政策规定并就细节问题与主管税局进行有效沟通。

　　三是企业购买上市公司股票，取得股息红利，应正确进行税会差异的调整及享受优惠政策的调整。

　　问题二：企业购买“新三板”股票如何进行所得税处理？

　　新三板挂牌的公司属非上市公众公司，新三板股票通过中小企业股份转让系统进行交易，因此企业购买“新三板”股票，并不是购买传统意义的上市公司股票（在深市、沪市交易的股票）。那么，请问企业持有新三板股票取得的投资收益享受免税待遇，是否受持股时间是否超过12个月的限制呢？

　　税喵观点：不应该受“12个月”的限制。企业持有新三板股票取得投资收益，属于符合条件的居民企业之间的股息红利，可以享受免税待遇。

　　税喵提醒您：

　　1.个人购买“新三板”股票取得股息红利依照财政部 税务总局证监会公告2019年第78号规定，自2019年7月1日起至2024年6月30日，适用股息红利差别化个人所得税政策。该政策与个人持有上市公司股票取得股息红利适用政策相同。但对于企业持有新三板股票和上市公司股票取得股息红利，两者适用的税收政策不同。

　　2.转让“新三板”股票应否缴纳增值税问题。自2016年5月1日全面营改增后，转让“新三板”股票应否缴纳增值税问题一直是个有争议问题，税喵观点：不应缴纳。因为“新三板”企业属于非上市公众公司，因此“新三板”股票不属于金融商品，不属于增值税征税范围。

　　问题三：企业持有在香港联交所上市的股票（H股）取得的股息红利如何进行所得税处理？

　　案例：甲公司2019年2月份，通过深港通购买中国工商银行在香港联交所上市的股票（H股）1万股，2019年4月份分得股息5000元，2019年应如何进行所得税处理？

　　税喵帮您分析：其一，中国工商银行属于我国境内居民企业，因此甲公司与中国工商银行属于居民企业之间的投资；其二，判断甲公司2019年分得股息是否属于符合条件的居民企业之间的股息红利？这个问题关键看中国工商银行H股是否属于居民企业公开发行并上市流通的股票，如果属于，那就要依据持有时间是否超过12个月来确定可否享受免税待遇。

　　财税[2016]127号：对内地企业投资者通过深港通投资香港联交所上市股票取得的股息红利所得，计入其收入总额，依法计征企业所得税。其中，内地居民企业连续持有H股满12个月取得的股息红利所得，依法免征企业所得税。

　　财税[2014]81号：对内地企业投资者通过沪港通投资香港联交所上市股票取得的股息红利所得，计入其收入总额，依法计征企业所得税。其中，内地居民企业连续持有H股满12个月取得的股息红利所得，依法免征企业所得税。

　　以上两个文件可以概括：内地企业投资者无论通过深港通还是沪港通投资香港联交所上市股票取得的股息红利所得，连续持有H股满12个月取得的股息红利所得，依法免税。从上述两个文件可以看出，企业所得税法实施条例所称“居民企业公开发行并上市流通的股票”，并非一定指在境内的深市、沪市上市。

　　依照文件规定，上述案例中，甲公司2019年因持股时间未满12个月，所以不能享受免税待遇。

　2020年1月10日，《中国税务报》刊发了一篇名为《享受有机肥增值税免税优惠：无须备案，只需报送一种资料》的文章。文章见报后，不少企业纳税人前来咨询，是不是享受其他增值税免税优惠，都不需要办理备案，也无须报送资料了呢？从笔者梳理的情况来看，目前，纳税人享受大部分增值税免税优惠，已无须办理备案，也无须报送相关资料。不过，由于一些项目比较特殊，虽然无须备案，但还须报送相应材料。对此，笔者进行了梳理，供读者参考。

　　特殊情形一：上海期货保税交割

　　根据纳服规范3.0版和《财政部 国家税务总局关于上海期货交易所开展期货保税交割业务有关增值税问题的通知》（财税[2010]108号）的规定，纳税人享受上海期货保税交割免征增值税优惠（减免性质代码：01081503），在向主管税务机关申报纳税时，应报送当期期货保税交割的书面说明，和上海期货交易所交割单、保税仓单等资料。

　　特殊情形二：原油和铁矿石期货保税交割业务

　　根据纳服规范3.0版和《财政部 国家税务总局关于原油和铁矿石期货保税交割业务增值税政策的通知》（财税[2015]35号）规定，上海国际能源交易中心股份有限公司的会员和客户，通过上海国际能源交易中心股份有限公司交易的原油期货保税交割业务；大连商品交易所的会员和客户，通过大连商品交易所交易的铁矿石期货保税交割业务，暂免征收增值税。

　　纳税人享受原油和铁矿石期货保税交割业务免征增值税优惠（减免性质代码：01081506），期货保税交割的销售方，在向主管税务机关申报纳税时，应报送当期期货保税交割的书面说明，上海国际能源交易中心股份有限公司或大连商品交易所的交割结算单、保税仓单等资料。

　　特殊情形三：熊猫普制金币

　　根据纳服规范3.0版和《财政部 国家税务总局关于熊猫普制金币免征增值税政策的通知》（财税[2012]97号）的规定，自2012年1月1日起，对符合条件的纳税人销售的熊猫普制金币，免征增值税。

　　目前，纳税人享受熊猫普制金币免征增值税优惠（减免性质代码：01083907），不再需要进行免税备案，而是应区分纳税人类型，分别报送相应资料。具体来说，属于“中国熊猫普制金币授权经销商”的纳税人，应该报送“中国熊猫普制金币授权经销商”相关资格证书复印件、《中国熊猫普制金币经销协议》复印件；金融机构则应报送中国银行业监督管理委员会批准其开办个人黄金买卖业务的相关批件材料复印件。

　　特殊情形四：无偿援助项目

　　根据纳服规范3.0版和《财政部 国家税务总局 外经贸部关于外国政府和国际组织无偿援助项目在华采购物资免征增值税问题的通知》（财税[2002]2号）的规定，纳税人享受无偿援助项目免征增值税优惠（减免性质代码：01124302），应报送《外国政府和国际组织无偿援助项目在华采购货物明细表》、销售合同复印件。如果是委托他人进行采购的，还要报送委托协议，以及包括购货方的单位名称、地址、联系人及联系电话等在内的实际购货方情况。

据《人民日报》数据，截至北京时间4月12日16时，新冠肺炎疫情已蔓延至211个国家和地区。随着全球疫情的扩散蔓延，国际经济贸易受到严重影响，全球经济发展面临诸多新的挑战。不少跨国企业现行转让定价政策也因疫情受到冲击。笔者认为，跨国企业应当妥善做好转让定价安排——这不仅有助于企业顺利渡过此次难关，而且有可能转“危”为“机”，实现可持续发展。

　　要点一：准确判定亏损情况

　　存在关联交易的情形下，企业发生的实际损益，经常与其应当承担的损益并不一致。如果企业的利润，是根据其实际承担的功能和风险进行合理分配的，其承担损失时，应将相关损失的成因考虑在内，并正确地将这些损失归属于相应的功能和风险。因此，跨国企业应准确判断疫情造成的损失主要归属于哪一个实体。

　　在进行功能风险分析的基础上，企业应合理判定亏损应由一方承担，还是由关联方共同承担。这不仅涉及每一实体的利润水平与税负，而且涉及企业存续经营和持续发展的更高层次需求。在这种情况下，跨国企业可以考虑采用以商业流程分析为基础的“利润／亏损分割”验证方法，对企业进行全方位审视，同时探索补偿机制的可行性。

　　具体来说，补偿机制可能包括是否改变关联企业间有形资产交易的定价政策，调整向外国总部支付的特许权使用费，与关联企业开展资金融通交易，以及安排成本分摊或特别利润补偿等。

　　要点二：重新审阅基准分析

　　受疫情影响的跨国企业，应对既往的基准分析进行重新审阅，判断其适用性及合理性。

　　在这方面，跨国企业需要关注可比公司的选择。尤其是对于运用利润率法衡量常规生产或分销回报的企业来说，可比公司如何选择是一个难题。这主要是因为，由于行业特性不同，不同企业间，受此次新冠肺炎疫情的影响程度可能存在明显差异。某些行业受到的冲击，要比其他行业更加严重，例如零售业、服务业及房地产业等。因此，企业可通过选择特定的可比公司，反映出疫情对企业经营产生的影响。

　　值得关注的是，如果可比公司处于不同的经济环境，或处于不同的经济周期，那么数据的差异将会影响基准分析的可靠性。因此，跨国企业可考虑使用可比公司历史相似时期的数据作为佐证。

　　在可比公司选择中，侧重功能可比还是行业可比，将决定目标公司与基准数据的系统性差异。功能可比性保证了企业功能的相似，这使得处于不同发展阶段的企业也能保持可比性。当企业选择功能可比，需要考虑是否针对行业差异进行调整，以及如何调整等问题。反之，行业可比能够通过关注特定行业的可比公司，衡量疫情对不同行业的不同经济影响。如果选择行业可比，则需要通过销量下降程度等定量筛选，选择最相关的公司进行比较。

　　尤其需要注意的是，当前疫情正在全球不同经济体间蔓延，由于各国采取的应对措施不同，疫情对经济的影响也有明显差异，因此，企业应尽量选择本地公司进行基准分析。这种方法更有助于比较分析受测方与可比公司受疫情影响的程度。

　　要点三：考虑特殊因素分析

　　特殊因素分析是针对企业盈利能力衰减而进行的解释说明。如果企业并非由于不合理的关联交易而发生了亏损，那么，企业应该分析和记录合理的商业理由，为其转让定价的具体安排和结果进行验证和解释。

　　举例来说，A公司是一家汽车销售企业，主要从关联方B公司处购进汽车并对外销售。受地震影响，某个汽车关键部件无法按时供应，导致B公司的供应链出现严重问题，进而影响了A公司的销售。这种情况下，对受测方A公司来说，若能够证明与位于其他地方的可比公司相比，A公司所受到的影响有其地域特殊性，那么，其产生的损失就很可能与转让定价安排无关。

　　要想证明跨国企业的亏损与其转让定价政策无关，就需要证明企业经历同样的困境。在新冠肺炎疫情影响下，跨国企业可针对当前的行业销售状况、价格趋势和成本构成等项目进行说明。

目前，全国许多地方政府为了把税源留在当地，都强行要求外来的施工企业在工程所在地注册成立子公司或分公司，结果无意中增加了外来施工企业的管理成本，限制了施工企业的公平竞争，严重扰乱了建筑市场的健康发展。为了给建筑企业营造更加开放、公平的市场环境，支持民营建筑企业的健康发展，国家多部门三令五申发文件，禁止强行要求外来施工企业在中标所在地成立分支机构，否则是违法行为。

　　（一）法律依据分析

　1、《住房城乡建设部关于做好建筑企业跨省承揽业务监督管理工作的通知》（建市[2013]38号）的规定

《住房城乡建设部关于做好建筑企业跨省承揽业务监督管理工作的通知》（建市[2013]38号）第一条规定：“各级住房城乡建设行政主管部门应当严格执行国家相关法律、法规，给予外地建筑企业与本地建筑企业同等待遇，严禁设置地方壁垒。不得对外地企业设立审批性备案和借用备案名义收取费用；不得强制要求外地企业在本地注册独立子公司、分公司；不得强行扣押外地备案企业和人员的相关证照资料；不得要求企业注册所在地住房城乡建设主管部门或其上级主管部门出具相关证明等。”

　　2、《关于建筑行业营改增试点工作的意见》（税总发[2017]99号）的规定

　　财政部、国家税务总局和住房和城乡建设部三部委联合发文《关于建筑行业营改增试点工作的意见》（税总发[2017]99号）第二条第（七）项明确规定：“坚决打破区域市场准入壁垒，任何地区和单位不得违法限制或排斥本地区以外的建筑企业参加工程项目投标，严禁强制或变相要求外地建筑企业在本地设立分公司或子公司。”

　　国家发展改革委、财政部、商务部、国家工商行政管理总局、国务院法制办会同有关部门研究制定关于印发《公平竞争审查制度实施细则（暂行）》的通知（发改价监[2017]1849号）第十五条规定：不得排斥或限制外地经营者参加本地招标投标活动；不得排斥、限制或者强制外地经营者在本地投资或者设立分支机构；

　　3、《住房和城乡建设部办公厅关于支持民营建筑企业发展的通知》（建办市[2019]8号）的规定

　　《住房和城乡建设部办公厅关于支持民营建筑企业发展的通知》（建办市〔2019〕8号）第二条规定：“地方各级住房和城乡建设主管部门要给予外地民营建筑企业与本地建筑企业同等待遇，不得擅自设置任何审批和备案事项，不得要求民营建筑企业在本地区注册设立独立子公司或分公司。”

　　根据该以上政策文件的规定，地方政府强行设置市场进入壁垒，强制或变相要求外地建筑企业在本地设立分公司或子公司，争夺税源，是一种违法行为。情节严重者，是破坏社会主义经济秩序的行为，是政府的一种不作为的行为，如何发现，施工企业可以向上一级的城乡建设厅（局）举报,情节严重者，将被视为黑社会势力的保护伞，坚决予以打击。

　　4、《住房和城乡建设部关于印发建筑工程施工发包与承包违法行为认定查处管理办法的通知》（建市规[2019]1号）的规定

　　根据建市规[2019]1号第二条和第八条第（一）项的规定，从事房屋建筑和市政基础设施工程及其附属设施和与其配套的线路、管道、设备安装工程的承包单位将其承包的全部工程转给其他单位（包括母公司承接建筑工程后将所承接工程交由具有独立法人资格的子公司施工的情形）或个人施工的，是违法转包行为。

　　（二）跨省或跨地级行政区域承接工程的涉税处理

　　为了解决许多建筑企业母公司中标、子（孙）公司施工或总公司中标分公司施工的问题，国家税务总局颁发《关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）文件，该文件第二条规定：“建筑企业与发包方签订建筑合同后，以内部授权或者三方协议等方式，授权集团内其他纳税人（以下称“第三方”）为发包方提供建筑服务，并由第三方直接与发包方结算工程款的，由第三方缴纳增值税并向发包方开具增值税发票，与发包方签订建筑合同的建筑企业不缴纳增值税。发包方可凭实际提供建筑服务的纳税人开具的增值税专用发票抵扣进项税额。”

　　《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函[2010]56号）第三条规定：“建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，应按项目实际经营收入的0.2%按月或按季由总机构向项目所在地预分企业所得税，并由项目部向所在地主管税务机关预缴。”

　　根据财税[2017]58号文件和国家税务总局2016年公告第17号文件第五条的规定，跨省或跨地级行政区的建筑企业，在工程所在地国税局按照工程结算价预交2%（一般计税项目）或3%（简易计税项目）的增值税。基于此税收文件的规定，跨省或跨地级行政区域承接工程的涉税处理如下

　　1、建筑企业母公司中标、子（孙）公司施工或总公司中标分公司施工的税收问题的解决之策

　　对于现有的具有总分公司体制和母子（孙）公司体制的建筑企业，基于建筑市场中标资质管理的要求以及为了考虑子公司（孙公司）或分公司有业绩，有活干，允许总（母）公司中标，分（子、孙）公司施工，可以根据国家税务总局公告2017年第11号第二条的规定，采用以下两步法进行操作。

　　第一步，在招投标环节，总公司或母公司与发包方或业主进行招投标。

　　第二步，在合同签订环节，如果中标后，则总公司或母公司与发包方或业主先签订总承包合同，然后，总公司、分公司与发包方或业主或母公司、子公司（孙公司）与发包方或业主签订三方协议，协议明确以下三点：

　　一是总公司授权分公司或者母公司授权子公司（孙公司）为发包方提供建筑服务。或者总公司与分公司，母公司与子公司（孙公司）签订授权协议，授权集团内分公司或子公司（孙公司）为发包方提供建筑服务。

　　二是分公司或子公司（孙公司）直接与发包方结算工程款。

　　三是分公司或子公司缴纳增值税并向发包方或业主开具增值税发票。

　　符合以上合同签订技巧，则与发包方签订建筑合同的总公司或母公司不缴纳增值税。发包方可凭实际提供建筑服务的分公司或子公司开具的增值税专用发票抵扣进项税额。

　　2、对于没有设置总分公司体制和母子（孙）公司体制的建筑企业，即只有一个具有建筑资质的建筑企业，在工程所在地中标的项目，根据税总发[2017]99号的规定，当地政府不能强制或变相要求外地建筑企业在本地设立分公司或子公司，将税源留在施工所在地。该中标的施工企业，采用“总公司+项目部”或“总公司+区域公司+项目部”的管理模式，只要在工程所在地国税局按照工程结算价预交2%（一般计税项目）或3%（简易计税项目）的增值税，和向工程所在地地税局按照工程结算价预交0.2%的企业所得税，剩下的增值税和企业所得税向建筑企业机构所在地缴纳。

实务中，企业总会面临很多不规范的情况，尤其是在对外支付价款时有时候难以取得对应的发票，实务中非常常见：

　　——建筑企业采购砂石料无法取得发票

　　——企业向个人支付服务价款难以取得发票

　　——某企业3月采购口罩机未取得发票

　　——企业众多零星采购难以取得发票

　　从税法要求来讲，不应该出现这些情况，如果对方是企业，应由对方自行开具发票，如果对方是自然人，应由对方到税务机关代开发票。也就是说在税法层面这些问题都是有解决方案的，但实务中总会出现特殊原因导致的无票入账：

　　第一种情况是支付给个人的价款，尤其是服务价款，增值税征收率3%，但问题出在个税上，按照税法逻辑这里个人应按照劳务报酬缴纳个税，那就意味着支付方需要按照20%——40%预扣并代扣代缴个税，实务中难以实现；

　　第二种情况是购买中的卖方垄断问题，比如砂石料通常形成了地域性垄断，口罩机在疫情期间形成了一机难求的实质垄断，这种情况下，供应商可能强行拒绝提供发票，企业为了生存发展被迫答应；

　　第三种情况是管理中出现的问题，业务部门员工可能因为不懂财税导致贪便宜，或者因为内部沟通流程不畅，导致在零星采购中难以取得正规发票。

　　遇到这些情况，仅仅照搬税法没有意义，能否找到一个合法合理的解决方案呢？个人认为个体工商户可能是一个可行的思路。

　　以采购为例，可以考虑设立一个个体工商户作为零星采购的采购主体，企业不再从零散主体分别采购，而是从个体工商户统一采购，个体工商户从市场上采购后加价转售给企业，并向企业提供增值税发票。

　　但个体工商户自己如何缴税？理论上也应当取得采购发票作为成本，对外开票作为收入，但实务中依然拿不到发票！对于个体户这类特殊主体的不规范，税务机关在税收征管中其实是允许有一定空间的，各地税务机关对于个体户一定范围内的业务量允许进行个人所得税核定征收，也就是说即使拿不到成本票，个体户只需要按照对外开票额的一定比例核定征收个人所得税即可，这里的个税征收比例各地有差异，也可能随着业务量大小有不同档次税率，但总体而言，对于下游企业来讲，合理合法的解决了零星采购的发票问题。

　　当然我们仍然要强调的一点就是：真实性是所有涉税设计的底线和基础，所有的发票背后一定是真实业务的发生，只不过利用税务机关的核定政策，将难以规范的一些小额业务统一规范，正常入账，规避风险。