《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（税务总局公告2020年第8号）第五条规定：对纳税人提供公共交通运输服务、生活服务，以及为居民提供必需生活物资快递收派服务取得的收入，免征增值税。生活服务、快递收派服务的具体范围，按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税[2016]36号印发）执行。

　　无疑，这个政策是国家在特定时期做出的一种对支持防疫行业中特定行业的一种普惠制税收待遇，是深得民心的税收政策。但是，在实际执行中就遇到了一个比容回避的问题，即什么样的纳税人才属于“生活服务业”。文件没有展开列举“生活服务业”的范围，而是依照36号文一个《注释》执行。那么，为了精准将国家的税收优惠执行到位，我们就不得不深入研究这个《注释》。

　　《注释》第七项对于生活服务是这样定的：生活服务，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。其在第2类教育医疗服务中的“医疗服务”这一个分支是这样表述的：医疗服务，是指提供医学检查、诊断、治疗、康复、预防、保健、接生、计划生育、防疫服务等方面的服务，以及与这些服务有关的提供药品、医用材料器具、救护车、病房住宿和伙食的业务。可见，《注释》对“生活服务业”是分类列举，而每一类又是一种“概念式”表述，并未给出具体的实体范围。那么，对于其中的可能属于该类的实体就有必要做出分析，按照文中给出概念的范围进行研究。

　　为更好地研究药店行业是否属于“生活服务业”，我们不放先看一下国家税务总局的权威解释。其解释如下：

　　生活服务，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。并将其划分为“文化体育服务”、“教育医疗服务”、“旅游娱乐服务”、“餐饮住宿服务”、“居民日常服务”、“其他生活服务”几大类。而与药店相近的归类应当是“教育医疗服务”、“居民日常服务”、“其他生活服务”。这三分类。其分别表述如下。

　　医疗服务，是指提供医学检查、诊断、治疗、康复、预防、保健、接生、计划生育、防疫服务等方面的服务，以及与这些服务有关的提供药品、医用材料器具、救护车、病房住宿和伙食的业务。

　　居民日常服务，是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务，包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

　　其他生活服务，是指除文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务和居民日常服务之外的生活服务。

　　现在，既然有了参照物，我们就完全可以对号入座，看这些分类中是否给药店行业留了“席位”。

　　一、药店应当最接近于“医疗服务”这一分支。

　　医疗服务这一类的服务是从出生到活着这一个周期，不包括病死善后服务。这个服务既有技术者的贡献，即医生的咨询、开药、手术，也有机器设备，还有药品，甚至还有吃饭住宿，这是一条龙的服务，医院可以完成的。但是，应当清楚：

　　首先，药品并非一定要在入住医院的药方采购，不是每个医院都有完备的药品供应，一些特效药有可能必须外采。患者既可以拿着处方到医院的药店去买，也可到医院外部的药店去买。每个药店都有“处方药”的。

　　其次，必须清楚，并不一定必须做手术才会需要“药品”。既然这个分支中明确规定“治疗、康复、预防、保健、接生、计划生育、防疫服务”这些内容，那么，对于患者而言，在拿到医生的处方时购买一些具有“治疗、康复、预防、保健、计划生育、防疫”功能的药品，自然就是“医疗服务”。不是每个患者每类疾病都是需要做手术的，否则，“预防、保健、计生、防疫”根本就谈不上，而“治疗、康复”也不一定必须做手术。患病后靠吃药一样是“治疗和康复”。如果认为必须做手术并配药才是医疗，那在理论上就是错误的。精神病医院、中医院就不需要做手术，你能说在这些医院买药或者拿着这些医院的处方到药房去买药就不是医疗？

　　再次，药店也具备咨询、诊断功能。药店一般都会有简单的血压血糖测量仪器，给你对症下药，为患者提供简单的医疗咨询和指导。这是他区别于小卖部的特性。根据药监局规定，他也必须配备具备一定医学知识和技能的人才行。到任何一个药店买药，患者很少知道要买什么药，一般都是药店服务人员根据患者病状推荐药品。尤其是兼营中药的药店，一般还会有专门的或者兼职的额中医把脉治病。因此，药店具备简单的“医疗服务”特征，其开业需要未检部门批准，其从业人员、业务接受卫健部门管理，与医院别无二样，是医疗行业的重要支撑。

　　二、药店已经成为居民日常生活品的一部分，也具备为居民提供“日常服务”的职能。

　　文件中，居民日常服务是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务。就其所列举内容看，已经是衣食住行婚丧嫁娶生老病死。虽然没有出现医药这一个列举，但是，不可否认的是，药品尤其是保健药品、急救药、某些防止感冒等特殊药品已经成为“居家必备”，他与居民生活已经密不可分，而且，很多不是处方药，都是能在药店买到的普通药品。当然，如果认为这一个分支采取列举方式没有包括“药品”，那么，在上一个分支“医疗服务”中仍应有他一席之位。

　　三、“其他生活服务”这一兜底条款，可以将所有与居民生活相关的行业纳入囊中。

　　退一万步讲，假定药店不完全符合“医疗服务”特征，仍应属于“为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务”之“居民日常服务”之列；假定其不既不符合“医疗服务”特征，也不具备“居民日常服务”条件，仍有这一兜底条款虚位以待。因为，这一分支是这样规定的：其他生活服务，是指除文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务和居民日常服务之外的生活服务。众所周知，一个民用产品应当只有两个定位，用于生产科研，或者用于居民消费。药店提供的药品是供人消费的生活用品，根本不需要再进行第二次加工生产，肯定不是“生产物资”。因为，在现实生活中，一种民用产品不是用于“生活消费”，就是用于“再生产”。如果把药店提供的药品和医疗指导服务归为“为生产服务”，毋庸讳言，应当是违背人的正常思维和认知水平的。

　　免税范围有特定所指即36号文《注释》，总局又对《注释》条目分门别类予以细化，对于药店追本溯源已经找到其合理定位。

　　综上，无论将药店提供的服务归为哪一类，医疗服务也好，居民日常服务也罢，抑或其他生活服务，实质上其都早已经深深打上了居民生活必需品的烙印，与居民的生命安全密不可分、与居民的健康快乐密不可分，与居民的日常开支密不可分，成为居民生活中一个不可或缺的组成部分，而且，是一种实实在在的“刚需”。据此，其理应享受疫情期间免缴增值税待遇。

前言：

　　疫情期间的政策中，纳税人颇为关心，咨询较多，但又一直没有明确的问题：在疫情期间免征增值税的政策中，纳税人开了专票的部分选择征税，其他部分选择征税，是否允许？

　　主要规定：

　　◆《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》

　　第三十六条纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照条例的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。

　　◆《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）

　　第四十八条纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。

　　◆《财政部 国家税务总局关于增值税纳税人放弃免税权有关问题的通知》（财税〔2007〕127号）

　　一、生产和销售免征增值税货物或劳务的纳税人要求放弃免税权，应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关备案。纳税人自提交备案资料的次月起，按照现行有关规定计算缴纳增值税。

　　三、纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物或劳务均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权。

　　◆纳税服务规范（3.0）

　　5.纳税人放弃减税、免税的，应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关备案，自提交备案资料的次月起，按照现行有关规定计算缴纳增值税，36个月内不得再申请免税、减税。

　　6.纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税行为均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分应税行为放弃免税权。

　　总结以上，放弃减免税的主要规定如下：

　　1、放弃减免税，36个月内不得再申请减免税；

　　2、一经放弃免税权，全部增值税应税行为均应按照适用税率征税；

　　3、放弃减税，应当以书面形式提交放弃免税权声明。

　　分析：

　　某酒店2020年1月份已经开具了住宿业的专票和普票，为享受疫情期间免增值税政策，开具的专票需做冲红处理（包括先免税后冲红），但是接受服务方因开具红票其进项税不能抵扣，因此不同意开具红票，另还有联系比较困难等原因，导致开具红字专用发票以适用免增值税政策，基本不可行，故此部分开具专票业务放弃免税政策，正常申报纳税。其他开具普通发票部分，适用免增值税政策。

　　严格按照上述文件规定，该酒店可能会因专票无法冲红原因导致全部无法享受免税，但是这明显不符合疫情期间的政策精神。

　　个人建议：

　　在此疫情的特殊期间，应明确此问题，即：

　　疫情期间的免增值税政策，纳税人开具专票部分选择征税，其他部分选择免税，应予以允许。

　　以及，前期选择征税，后期选择免税，应予以允许。