政策依据

　　1.《增值税暂行条例》第六条规定，销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。

　　2.《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定，条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。

　　3.《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税〔2016〕36号附件1第三十七条规定：销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

　　(一)代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。

　　(二)以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

　　4.根据《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。第十条规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：……与取得收入无关的其他支出。

　　实务分析

　　1.若是合同未执行，尚未发生增值税应税行为，无论是销售方和购买方收取的违约金，都不属于增值税应税项目，不得开具增值税发票。

　　其中支付违约方以收取违约金方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

　　国家税务总局公告2018年第28号第十条规定，企业在境内发生的支出项目不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证;对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。

　　【例】甲乙两个企业签订装修施工合同，其中甲公司是建筑企业，施工还未开工：

　　(1)由于甲公司的原因，合同不能执行，甲公司支付违约金，乙公司不得开具增值税发票，甲公司以乙公司开具的发票以外的其他外部凭证(如支付凭证、合同等)作为税前扣除凭证。

　　(2)由于乙公司的原因，合同不能执行，乙公司支付违约金，甲公司不得开具增值税发票，乙公司以甲公司开具的发票以外的其他外部凭证(如支付凭证、合同等)作为税前扣除凭证。

　　2.若是合同项目已执行，因某些原因造成项目中止或者合同执行过程某方违约的，其中：

　　(1)销售方收取的违约金属于增值税价外费用，应并入销售额缴纳增值税并开具发票;

　　购买方违约金支出若确实属于与公司生产经营相关的支出，应根据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)第九条规定，企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证。

　　(2)购买方收取的违约金，不属于增值税应税项目，不得开具增值税发票。

　　销售方以购买方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

　　国家税务总局公告2018年第28号第十条规定，企业在境内发生的支出项目不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证;对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。

　　【备注】这种情况也可以按照销售折让处理，销售方开具红字发票处理。

　　【例】甲乙两个企业签订装修施工合同，其中甲公司是建筑企业施工方，合同已经执行：

　　(1)由于甲公司的原因，合同不能执行下去或合同执行中甲公司违约，甲公司支付违约金，乙公司不得开具增值税发票，甲公司以乙公司开具的发票以外的其他外部凭证(如支付凭证、合同等)作为税前扣除凭证。

　　这种情况也可以按照销售折让处理，甲公司开具红字发票处理。

　　(2)由于乙公司的原因，合同不能执行下去或合同执行中乙公司违约，乙公司支付违约金(或者乙公司给的工程奖励)，甲公司应开具增值税发票，开票税率应该跟提供建筑服务适用的税率一致，乙公司以甲公司开具的发票作为税前扣除凭证。

　　【思考】我司承租一商铺经营，A公司看中该商铺希望可以承租，愿意支付10万元补偿金给我司，让我司与房东终止租赁合同，A公司与房东重新签订租赁合同。请问我司收取该10万元是否属于增值税应税行为，需要开具增值税发票呢?

　　【参考】该公司未发生相应的增值税应税行为，单纯收取的补偿金不在增值税应税范围，不缴纳增值税，无需开具发票。

　　【再思考】接上例，如果A公司与房东不重新签租赁合同，只是和我司、房东签订补充协议，继续执行我司与房东租赁合同，A公司变成了承租方，需要开具增值税发票吗?

　在实务工作中经常看到企业规定白条不可以报销，员工要报销必须有发票才可以，或者让员工找发票来领取奖金等，而会计则认为只要有了发票，就可以放心大胆的入账了。如果问他这样做对吗?他会一脸鄙夷的告诉你：当然对，这样做还能有什么问题，我一直这样做的没见有什么风险等等说辞。

　　会计这样做也是有原因的。

　　我们来看看《中华人民共和国发票管理办法》第二十一条规定：不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。再看看《关于加强企业所得税管理的意见》(国税发[2008]88号)文件第二条第三款第3项规定：加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。

　　有很多的财税从业人员，根据这两条规定，从而得出结论：要想在企业所得税税前扣除，就必须要有发票。有些税务稽查人员也是查账必查票，查税必查票。所以又进一步加深了发票在财税人员大脑中的地位。

　　只要有发票就可以在企业所得税税前扣除，税法真是这样规定的吗?针对以上问题，我们来看看税法的具体规定：

　　《中华人民共和国企业所得税法》(2018年版)第八条：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。---这条规定里强调的是跟收入有关的，合理的支出就可以在企业所得税前扣除。没有说必须是发票才可以税前扣除呦。

　　我们再看看：国家税务总局发布的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(国家税务总局公告2018年第28号)中的规定：本公告对税前扣除凭证的相关概念、适用范围、管理原则、种类、及各种情形的税务处理等予以明确。比如：

　　第二条 本办法所称税前扣除凭证,是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。---本条规定对企业所得税法第八条做了强调，与收入有关的，合理的，并是“实际发生的”的支出才可以税前扣除。

　　第四条 税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生;合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定;关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。---本条对真实性、相关性、合法性做了进一步的解释。

　　第七条 企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等留存备查,以证实税前扣除凭证的真实性。----这一条特别强调了税前扣除，不是只有一张发票就可以的，而是要留存相关资料，能够证明业务的真实性，相关性。

　　第八条到第十条，强调了税前扣除凭证的来源分为内部凭证和外部凭证，而不是只有发票一种形式。内部凭证是企业自制的用于会计核算的会计原始凭证。外部凭证是包括但不限于发票(包括纸质发票和电子发票)、财政票据、完税凭证、收款凭证、分割单等，同时规定了对增值税应税项目的小额零星业务可以不用发票。而是采用企业内部的自制凭证即可。这是国家根据当下社会经济中的实际情况给企业的一些优惠措施。

　　另外如果企业实在是无法取得发票的实际支出，本办法也给与了规定：

　　第十四条 规定当企业确实无法取得发票时，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：

　　(一)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料);

　　(二)相关业务活动的合同或者协议;

　　(三)采用非现金方式支付的付款凭证;

　　(四)货物运输的证明资料;

　　(五)货物入库、出库内部凭证;

　　(六)企业会计核算记录以及其他资料。

　　前款第一项至第三项为必备资料。

　　根据这条规定，企业实际发生了支出，但是由于对方单位实际注销等情况，使得企业确实无法取得发票，那么可以凭着这条规定，补足证据链，证明业务的真实性，就可以在企业所得税前扣除。

　　所以通过以上的规定，我们可以看到，报销的费用想在企业所得税税前扣除，就要有一个证据链，证明这笔业务与企业取得的收入有关，而且是合理的、真实发生的。而仅仅依靠一张发票就认为可以在企业所得税税前扣除的观念是错误的。

　　为了规避由于费用报销不规范带来的税务风险，企业应该完善内部控制体系，明确规定什么样的业务要提供什么样的证据，才可以报销。下面就简单介绍一些我们日常工作中经常遇到的一些业务需要完善的证据链：

　　1、工资：要有相应人员的劳动合同、日常考勤记录，公司薪资制度，非现金支付的凭证，个税申报、社保申报记录等。

　　2、房租：经营场所的租赁合同，非现金的支付方式，支付房租的发票。水电费的消耗凭证。

　　3、差旅费：企业要在公司的财务制度中明确规定差旅费报销的标准、流程，以及差旅费补助的标准，差旅费补助的标准要参照省级政府机关制定的差旅费补贴标准，要有合法有效的凭证，证明出差人员的姓名、时间、地点、任务等及支付凭证，使得差旅费的证据链形成闭环。

　　4、会议费：

　　会议费证明材料应包括：

　　(1)会议名称、时间、地点、目的及参加会议人员签到的花名册;

　　(2)会议材料(会议议程、讨论专件、领导讲话);

　　(3)会议召开地酒店(饭店、招待处)出具的服务业专用发票。

　　5、汽油费：企业给员工报销单汽油费，要有私车公用的租车协议，要有租车发票，要有非现金支付的的凭证。租车协议中要有明确的约定，哪些费用由企业负担，哪些费用由个人负担，报销油费的标准等。企业名下的汽车要在固定资产中体现，要有购车的相关证件及企业保险的报销等。

　　当然，在日常的经营活动中还有很多的费用要发生，这里不一一列举了。但是有个原则要明确：所有入账的报销单据，都必须是与收入相关的，合理的，真实发生的。企业要保留与之相关的证据链。所以，仅凭借一张发票就做税前扣除凭证是非常危险的，不可取的。

今天，申税小微带来了关于企业安置残疾人员工资加计扣除政策的五问五答，各位财务朋友们一起来关注一下吧!

　　1.企业安置残疾人员工资如何进行加计扣除?

　　《中华人民共和国企业所得税法》第三十条规定：“企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：(二)安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。”

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十六条规定：“企业所得税法第三十条第(二)项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。”

　　根据《关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》(财税﹝2009﹞70号)第一条规定：“企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，可以在计算应纳税所得额时按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。”

　　企业就支付给残疾职工的工资，在进行企业所得税预缴申报时，允许据实计算扣除;在年度终了进行企业所得税年度申报和汇算清缴时，再依照本条第一款的规定计算加计扣除。

　　因此，企业在进行所得税预缴申报时，还是按照实际发生数进行扣除，在年度申报和汇算清缴时可以按照实际发放的残疾员工的200%进行扣除。

　　2.可以享受该加计扣除政策的残疾人员的范围是哪些?

　　残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。

　　3.企业享受安置残疾职工工资100%加计扣除应满足哪些条件?

　　企业享受安置残疾职工工资100%加计扣除应同时具备如下条件：

　　(1)依法与安置的每位残疾人签订了1年以上(含1年)的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在企业实际上岗工作。

　　(2)为安置的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。

　　(3)定期通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于企业所在区县适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

　　(4)具备安置残疾人上岗工作的基本设施。

　　4.企业享受残疾人员工资加计扣除应留存备查的资料有哪些?

　　根据《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)规定，企业享受残疾人员工资加计扣除主要留存备查的资料为：

　　(1)为安置的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险证明资料;

　　(2)通过非现金方式支付工资薪酬的证明;

　　(3)安置残疾职工名单及其《残疾人证》或《残疾军人证》;

　　(4)与残疾人员签订的劳动合同或服务协议。

　　5.企业应为安置残疾人员缴纳哪些种类的社会保险?

　　根据《国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第78号)规定：

　　“基本养老保险”和“基本医疗保险”是指“职工基本养老保险”和“职工基本医疗保险”，不含“城镇居民社会养老保险”、“新型农村社会养老保险”、“城镇居民基本医疗保险”和“新型农村合作医疗”。

目前“虚开发票行为”已经是税务系统重点针对、靶向打击的目标。随着税务征管信息化技术的进一步提高，增值税纳税申报与增值税发票开具情况、发票备注栏、发票填写信息的比对越发准确、及时。现在又有强大的“金税四期”，可以实现银行、税务、工商、社保四方信息的共享。虚开发票、偷逃骗税、洗钱等违法行为将无所遁形。那么虚开发票会受到怎样严重的处罚呢?

　　《中华人民共和国发票管理办法(2010修订)》(国务院令第587号)第三十七条违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得;虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款;虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　《中华人民共和国刑法(2020修正)》第二百零五条规定【虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪】虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

　　单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

　　虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。

　　第二百零五条之一【虚开发票罪】虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金;情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

　　单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。

　　犯罪程度分类的标准可参见《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》(法释〔2002〕30号)第三条骗取国家出口退税款5万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额较大”;骗取国家出口退税款50万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额巨大”;骗取国家出口退税款250万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额特别巨大”。

案例：A企业2017拿到一块工业用地自建厂房用于生产陈醋，在厂房建设过程中，支出的建造成本基本都取得了专用发票。2018年初建成投产，但后续经营惨淡，直到2020年初账面仍有500万增值税进项税额未抵扣。由于厂区位于所在城市的重点开发区域，公司管理层看到了进军房地产行业的希望，于是将土地变性为商业用地，计划将厂区改造成大型商场。改造过程需要拆除原厂房，深挖地基。问题来了，如果将原厂房拆除，账面留抵的500万增值税进项税额怎么办，是否需要转出呢?

　　DJZ答：财税2016年36号文第二十七条规定：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：(四)非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。如果案例中A企业拆除原厂房属于非正常损失的不动产，那么根据36号文第27条，留抵的500万元进项税额就只好转出了，意味着这500万元的进项税额不能在后续经营中抵扣销项税。

　　案例中A企业拆除原厂房属于非正常损失不动产吗?

　　36号文28条解释到：非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。也就是说只有因违反法律法规被没收、拆除的不动产，才属于非正常损失的不动产。因改变土地用途，自行拆除后重新建造不动产，不属于非正常损失的不动产。因此，案例中A企业拆除原厂房，不需要做进项税额转出，500万的进项税额留抵可以正常抵扣。

在增值税上，根据增值税条例及实施细则和财税[2016]36号，进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。没有文件规定进项税额要是“取得收入直接相关的支出产生的进项税额”、“进项税额与销项税相关性原则”。所以企业为了提升企业形象，购置古玩、字画等艺术品的支出产生的进项税额，取得合法增值税抵扣凭证，可按规定抵扣销项税额。

　　在企业所得税上，《国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》(税务总局公告2021年第17号)规定：“企业购买的文物、艺术品用于收藏、展示、保值增值的，作为投资资产进行税务处理。文物、艺术品资产在持有期间，计提的折旧、摊销费用，不得税前扣除。”因此，用于展示的艺术品不可以计提折旧税前扣除，其投资成本于处置时税前扣除。

　　在会计处理上，用于投资并获取升值收益的艺术品，往往价值重大，通常不对外展示而是收藏起来，对于此类艺术品，企业可以参考“投资性房地产”科目，增设“投资性艺术品”科目单独核算，该科目属于非流动资产类科目，资产负债表上，应在非流动资产项目下单独设置“投资性艺术品”项目，或将其归于的非流动资产项目下的“其他非流动资产”项目。

　　企业取得投资性艺术品时按成本计量，其成本包括购买价款、手续费等直接费用;后续计量上，假定艺术品市场健全、价值可以准确评估，企业可以采用公允价值模式进行后续计量，从而真实反映投资性艺术品的价值，但由于当前艺术品市场价格存在很大的不确定性，价值难以准确评估，因此企业应采用成本法进行后续计量，并按会计准则规定于会计期末进行减值测试，如有减值应计提减值准备;处置时，处置收入与取得成本的差异应计入“投资收益”科目。

企业为取得土地使用权支付的费用包括土地出让金、拆迁补偿费、征收补偿款、开发规费、契税、城市基础设施配套费等。单纯转让营改增之前的土地选择差额缴纳增值税的,根据《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税[2016]47号)第三条第(二)项规定,纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权,可以选择适用简易计税方法,以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算缴纳增值税。根据上述规定,转让营改增前取得的土地使用权,适用增值税差额纳税时不能减除补偿款。

　　注意:房地产企业从事房地产开发适用-般计税的,土地价款采取抵减销售额的方式。抵减土地价款是否包括补偿款呢?根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件2:《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条(三)项第10点规定,房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产项目除外),以取得的全部价款和价外费用,扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。另据《财政部 国家税务总局关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》(财税[2016]140号)第七条规定，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税[2016]36号)第一条第(三)项第10点中“向政府部门支付的土地价款”,包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。房地产开发企业中的一般纳税人销售开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外),在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。

　　需要注意的是,纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时,应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

案例：A企业2021年8月安排全日制学历教育在校生李梦娇实习，当月支付3000元实习报酬。

　　问题：1、A企业支付给李梦娇的实习报酬属于工资薪金还是劳务报酬?

　　2、A企业如何为李梦娇的实习酬金申报个税?

　　3、A企业是否需要为李梦娇缴纳城镇职工社会保险?

　　4、A企业为李梦娇支付的报酬是否需凭借发票才能在企业所得税税前扣除?

　　一、A企业为李梦娇支付的报酬属于劳务报酬，不属于工资薪金。

　　《关于贯彻执行劳动法若干问题的意见》(劳部发【1995】第309号文)第12条明确规定：在校生利用业余时间勤工俭学，不视为就业，未建立劳动关系，可以不签订劳动合同。

　　根据上述规定，A企业与李梦娇之间不属于劳动关系，李梦娇不属于A企业员工，所支付的实习报酬不属于工资薪金，属于劳务报酬。

　　二、A企业应如何为李梦娇的实习报酬代扣代缴个税?

　　《关于完善调整部分纳税人个人所得税预扣预缴方法的公告》(国家税务总局公告【2020】第13号)第二条规定：正在接受全日制学历教育的学生因实习取得劳务报酬所得的，扣缴义务人预扣预缴个人所得税时，可按照《国家税务总局关于发布〈个人所得税扣缴申报管理办法(试行)〉的公告》(2018年第61号)规定的累计预扣法计算并预扣预缴税款。具体申报方法如下：

　　1、A企业在填写李梦娇的“任职受雇从业信息”时，应选择“实习学生(全日制学历教育)”选项，如图：

　2、申报个税时，应通过“劳务报酬(报销营销员、证券经纪人、其他连续劳务)”选项进行申报，如图：

3、不考虑李梦娇本人的专项附加扣除，A企业9月份申报其个税时，应税金额为0元【=3000-600(劳务报酬成本=3000×20%)-5000(累计减除费用)】。

　　注：a、全日制学历教育学生的实习报酬，不征收增值税(这个问题纯属光光哥的个人理解，没有找到文件支持)。

　　b、全日制学历教育的学生实习的报酬预扣预缴个税时，以收入减除20%的费用后的余额为收入额。

　　c、累计减除费用按照5000元/月乘以纳税人在本单位开始实习月份起至本月的实习月份数计算。

　　三、A企业不需要为李梦娇缴纳城镇职工社会保险。

　　根据(劳部发【1995】309号文)的规定，李梦娇作为全日制学历教育的大学生参加实习，不视为就业，不认定为A企业的职工。A企业无需为其缴纳城镇职工社会保险。

　　四、A企业为李梦娇支付的报酬无需凭借发票即可在企业所得税税前扣除。

　　《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告【2012】第15号)第一条“关于季节工、临时工等费用税前扣除问题”规定：企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。【提示——本条中有关企业接受外部劳务派遣用工的相关规定废止】

　　根据文件规定，A企业为李梦娇支付的实习报酬，虽然在个税申报时，按照“劳务报酬”进行申报，但在企业所得税税前扣除时，可以确认为工资薪金及职工福利费支出，按规定税前扣除，无需凭借发票。

　　这个规定完美解决了全日制学历教育学生实习报酬的税前扣除凭证难题，也在一定程度上佐证了光光哥认为的全日制学历教育学生的实习报酬不征收增值税的判断。

　　总结：参加实习的全日制学历教育学生与实习企业的关系不属于劳动关系，实习企业无需为其缴纳城镇职工社会保险;实习企业为其支付的实习报酬，扣缴个税时，按照全日制学历教育学生的实习酬金的特殊个税政策进行扣缴申报，不以工资薪金收入申报;实习企业为其支付的实习报酬，虽然属于劳务报酬，但可以以工资薪金的名义税前扣除，且可以计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

问题：老师好，咨询一个问题，一般纳税人购进旧设备后再销售，一般纳税人的销售税率是多少?是不是可以依照销售旧货按照简易办法简按2%征收增值税呢?

　　解析：

　　经了解该公司今年购买了旧设备，今年又进行了销售，该如何缴纳增值税?该一般纳税人销售今年购进的旧设备进行再销售可分三种情况。

　　第一种情况：该公司取得了专票并抵扣了，那么该公司应按适用税率13%缴纳增值税;

　　第二种情况：该公司取得了专票但放弃抵扣，那该公司应按适用税率13%缴纳增值税;

　　第三种情况：该公司取得了普票而不能抵扣，那该公司应按适用税率13%缴纳增值税。

　　也就说是说，该一般纳税人2021年购买的旧设备当年又进行了销售处理，不论取得的是专票还是普票，不论抵扣了进项税额还是未抵扣进项税额，都要按适用税率缴纳增值税，而不能适用简易计税而享受减税的优惠政策。

　　值得大家注意的是，如果购买方取得了不合规的发票不能作为增值税扣税凭证，也不能作为合规的税前扣除凭证在所得税前扣除。

　　政策依据

　　1、根据财税[2016]36号文件附件2第一条第(十四)款规定，试点一般纳税人销售自己使用过的、纳入营改增试点之日前取得的固定资产，按照现行旧货相关增值税政策执行，不得开具增值税专用发票。试点一般纳税人销售自己使用过的、纳入营改增试点之日后取得的固定资产，按照适用税率征收增值税，可以开具增值税专用发票。

　　2、根据《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》(财税〔2009〕9号)和《财政部 国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》(财税〔2014〕57号)的规定，一般纳税人销售自己使用过的属于不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税。

　　3、《国家税务总局关于营业税改征增值税试点期间有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2015年第90号)第二条：

　　纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的，可以放弃减税，按照简易办法依照3%征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。

常常有行政事业单位的小伙伴说，现在许多工作可以采取政府购买服务的方式引入第三方进行，可以直接在编制预算时，列入政府购买服务中。其实政府对政府购买服务是有规范限定的，预算中的政府采购服务和政府购买服务是有差异的，简单梳理一下，仅供参考。

　　一、概念上的差别

　　《中华人民共和国政府采购法》的定义，政府采购是指各级国家机关、事业单位和团体组织，使用财政性资金采购依法制定的集中采购目录以内的或者采购限额标准以上的货物、工程和服务的行为。

　　《政府购买服务管理办法》(财政部令第102号)的定义，政府购买服务是指各级国家机关将属于自身职责范围且适合通过市场化方式提供的服务事项，按照政府采购方式和程序，交由符合条件的服务供应商承担，并根据服务数量和质量等因素向其支付费用的行为。

　　二、法律法规上的差别

　　政府采购服务主要依据《中华人民共和国政府采购法》(中华人民共和国主席令第68号)、《中华人民共和国招标投标法》(中华人民共和国主席令第21号)、《中华人民共和国政府采购法实施条例》(中华人民共和国国务院令第658号)、《中华人民共和国招标投标法实施条例》(中华人民共和国国务院令第613号)以及其他相关的国务院文件、部门规章和其他规范性文件。

　　政府购买服务主要依据《中华人民共和国政府采购法》、《政府购买服务管理办法》(财政部令第102号)以及其他规范性文件。

　　三、购买的目标不同

　　政府采购服务的主要目标是实现政府采购服务的规范化，从而推动政府治理能力的提高。

　　政府购买服务的主要目标是推进事业单位改革。这一点从财政部《关于做好事业单位政府购买服务改革工作的意见》(财综〔2016〕53号)中可以看出：“通过政府购买服务改革支持事业单位分类改革和转型发展，增强事业单位提供公共服务能力”，“将政府购买服务作为推动事业单位改革发展的重要措施，强化事业单位公益属性，增强服务意识，激发内在活力。”

　　四、购买的主体不同

　　政府采购服务购买主体包括依法进行政府采购的国家机关、事业单位、团体组织。

　　政府购买服务的购买主体只能是各级国家机关。

　　五、购买的内容不同

　　政府采购服务既包括政府自身需要的服务又包括政府向社会公众提供的公共服务(《中华人民共和国采购法实施条例》(国务院令第658号)第二条)。现行的《政府采购品目分类表》并没有把“公共服务”纳入服务类采购品目，所以政府采购服务更多是根据《政府集中采购目录及标准》中的服务项目进行采购。

　　政府购买服务包括政府向社会公众提供的公共服务，以及政府履职所需辅助性服务(《政府购买服务管理办法》(财政部令第102号)第九条)。《政府购买服务管理办法》第十条明确规定了不得纳入政府购买服务的范围：1.不属于政府职责范围的服务事项;2.应当由政府直接履职的事项;3.政府采购法律、行政法规规定的货物和工程，以及将工程和服务打包的项目;4.融资行为;5.购买主体的人员招、聘用，以劳务派遣方式用工，以及设置公益性岗位等事项;6.法律、行政法规以及国务院规定的其他不得作为政府购买服务的事项。

　　六、承接主体不同

　　政府采购服务的供应商多为营利性组织，且必须具备政府采购所要求的基本条件。供应商在提供服务的过程中是要获取利益或利润的。

　　政府购买公共服务的承接主体多为非营利性企业、组织或个人，承接的目标是为更好地提供公共服务。《政府购买服务管理办法》第八条规定“公益一类事业单位、使用事业编制且由财政拨款保障的群团组织，不作为政府购买服务的购买主体和承接主体。

　　总结一下，从法律的角度看，政府购买服务的范围是小于政府采购服务的。政府购买服务只能是国家机关实施，购买和不得购买的范围都有具体的限定;而且强调政府购买服务一定是政府向社会公众提供的公共服务和政府履职辅助性服务，如财政开展绩效评价可以采取政府购买服务，而事业单位绩效自评工作就不能采取政府购买服务。

在日常经营活动中，企业存在转租房屋业务。企业租入房屋后，再将房屋转租出去怎么缴税是困扰很多人的问题，今天我们就来简单分析。

　　企业转租房屋，需要缴纳增值税及附加、印花税、企业所得税，不需要缴纳土地使用税、房产税。

　　一、增值税

　　企业转租房屋，是在约定时间内将不动产转让他人使用且房屋所有权不变更的业务活动，需要按照“经营租赁服务-不动产租赁”缴纳增值税。

　　企业为小规模纳税人的，按照5%的征收率计算应纳税额。

　　企业为一般纳税人的，按照9%税率计算销项税额，相应进项税额可以抵扣。企业租入房屋，属于企业取得不动产的一种方式，如果企业将2016年4月30日之前租入的房屋对外转租的，可选择简易办法征税，也就是按照5%的征收率计算应纳税额。

　　如果企业为住房租赁企业，即按规定向住房城乡建设部门进行开业报告或者备案的从事住房租赁经营业务的企业。同时企业租入住房后向个人转租住房的，适用如下政策：企业为一般纳税人向个人出租住房取得的全部出租收入，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率减按1.5%计算缴纳增值税，或适用一般计税方法依9%税率计算缴纳增值税;企业为小规模纳税人向个人出租住房，按照5%的征收率减按1.5%计算缴纳增值税。

　　房屋所在地与企业机构所在地不在同一县(市、区)的，应向房屋所在地主管税务机关预缴税款，再向企业机构所在地主管税务机关申报纳税。房屋所在地与机构所在地在同一县(市、区)的，向机构所在地主管税务机关申报纳税。

　　企业转租房屋，租赁合同中约定免租期的，不属于增值税视同销售服务。租赁服务采取预收款方式的，其增值税纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

　　相应地，企业还要以缴纳的增值税为计税依据计缴城建税、教育附附加、地方教育附加。

　　二、印花税

　　企业转租房屋，与承租方签订的房屋租赁合同，需按“财产租赁合同”贴花，按租赁金额的千分之一贴花，税额不足1元，按1元贴花。

　　三、房产税

　　房产税由产权所有人缴纳。企业承租房产后再转租的，由于转租者不是产权所有人，因此企业取得的房产转租收入不征收房产税。

　　四、土地使用税

　　土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。企业通过租赁方式取得房屋，并不拥有房屋对应土地使用权，企业转租房屋原则上不征收土地使用税。

　　五、企业所得税

　　企业取得转租房屋取得的收入，属于租赁收入，需要计缴企业所得税。企业按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

　案例：A公司是从事化工用凝胶生产的企业，2017年开始建厂，2018年初建成投产，当年账面形成固定资产近5000万元，其中3000万元的生产设备。企业在日常核算和税务申报中采取直线摊销法，按照10年进行摊销。2021年A公司盘点资产后认为，2018年购入的该批生产设备用不到10年就需要重新更换，原因是其所生产的工业凝胶有很强的腐蚀性，整个生产设备老化较快。咨询能否采用加速折旧法进行摊销?

　　DJZ答：在企业所得税处理上，采取加速折旧法摊销从理论上讲完全可行，但是适用条件上有瑕疵。

　　根据《企业所得税法》第三十二条及《实施条例》第九十八条的相关规定，企业拥有并用于生产经营的主要或关键的固定资产，由于以下原因确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法：

　　(一)由于技术进步，产品更新换代较快的;

　　(二)常年处于强震动、高腐蚀状态的。

　　本案例中，A企业2018年花3000万元购入的生产设备，用于生产高腐蚀的工业凝胶，常年处在高腐蚀的作业环境中，满足《企业所得税法》及《实施条例》规定的可以适用加速折旧的情形。可以将折旧年限缩短至《实施条例》规定最低折旧年限的60%，或者采取年数总和法及双倍余额递减法之一进行加速摊销。

　　但，错失了可以加速折旧的时机。

　　国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知(国税发[2009]81号)规定：企业确需对固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧方法的，应在取得该固定资产后一个月内，向其企业所得税主管税务机关(以下简称主管税务机关)备案。也就是说，加速折旧法的选择是有前置条件的，必须在取得固定资产后一个月内履行备案手续才能适用，过时不候。购入固定资产时，就必须做出判断，符合加速折旧办法的固定资产在一开始折旧时就选择缩短后的折旧年限或者采用加速折旧办法进行处理。并且加速折旧办法一经选定，就不可以变更。

　　这个规定显然存在不合理的地方，比如固定资产使用一段时间后或者改变用途用于高腐蚀、强震动的生产项目，抑或新的技术产生导致产品生产工艺更新换代加快继而要求设备快速更新，就不能再改用加速折旧办法。期待政策上尽快对此加以完善。

　　案例中的情况，在A公司购买的生产设备显然不能再采用加速折旧办法，但是可以将设备卖给关联公司，再租给A公司使用。理由是81号文规定：“购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得低于《实施条例》规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。”关联公司取得该生产设备后，尽快完成备案手续，就可以在剩余摊销年限内采用缩短年限或者采用加速折旧办法加速摊销。具体备案办法，参考国税发2009年81号规定。

　　会计处理上，会计政策允许年度终了对折旧年限进行复核，如果需要可以对折旧年限进行调整，也允许采取加速折旧办法。

问：收到以前年度的增值税普通发票或专用发票，还能否报销?

　　答：再企业所得税税前扣除、进项税额抵扣和会计核算方面，规定略有不同：

　　一、企业所得税方面

　　根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第六条规定：“关于企业提供有效凭证时间问题企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算;但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”

　　根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第六条的规定：“关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。”

　　二、增值税进项税额抵扣方面

　　按照《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号)的规定，增值税一般纳税人取得2017年1月1日及以后开具的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、机动车销售统一发票、收费公路通行费增值税电子普通发票，取消认证确认、稽核比对、申报抵扣的期限。纳税人在进行增值税纳税申报时，应当通过本省(自治区、直辖市和计划单列市)增值税发票综合服务平台对上述扣税凭证信息进行用途确认。

　　增值税一般纳税人取得2016年12月31日及以前开具的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、机动车销售统一发票，超过认证确认、稽核比对、申报抵扣期限，但符合规定条件的，仍可按照《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》(2011年第50号，国家税务总局公告2017年第36号、2018年第31号修改)、《国家税务总局关于未按期申报抵扣增值税扣税凭证有关问题的公告》(2011年第78号，国家税务总局公告2018年第31号修改)规定，继续抵扣进项税额。

　　三、会计核算方面

　　从会计核算的角度来讲，《会计法》要求各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，填制会计凭证，登记会计账簿，编制财务会计报告。《企业会计准则——基本准则》第九条规定，企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。均未对票据报销年限作出规定。因此，单位报销以前年度的票据，参照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定，按以前年度损益调整处理。

总公司为高新技术企业，企业所得税税率为15%，新设立的二级分公司进行独立核算，能否享受总公司的企业所得税优惠政策?如果分公司非独立核算，通过税务备案能否享受高新技术企业优惠政策?

　　《中华人民共和国企业所得税法》第五十条第二款规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百二十五条规定，企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。

　　《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法>的公告》(国家税务总局公告2012年第57号)第四条第二款规定，二级分支机构，是指汇总纳税企业依法设立并领取非法人营业执照(登记证书)，且总机构对其财务、业务、人员等直接进行统一核算和管理的分支机构。

　　根据上述规定，除二级分支机构视同独立纳税人纳税外，二级分支机构和总机构汇总缴纳企业所得税。在汇总纳税情形下，总分机构统一核算应纳税所得税。此处的统一核算，是指汇总计算，不同于会计上的独立核算还是非独立核算。

　　独立核算与非独立核算方式均为会计概念，采取哪一类会计核算方式应由企业自行根据实际情况确定;不能因为分公司采用独立核算或非独立核算来确定分公司是否汇总纳税。

　　《科技部 财政部 国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理办法>的通知》(国科发火〔2016〕32号)第二条规定，本办法所称的高新技术企业是指：在《国家重点支持的高新技术领域》内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内(不包括港、澳、台地区)注册的居民企业。

　　因此，只有居民企业才能办理高新技术企业认定，分支机构不能办理认定。符合高新技术企业认定条件的企业，按规定享受高新技术企业优惠，包括总机构和非法人分支机构。

　　总公司为高新技术企业，新设分公司除视同独立纳税人外，总公司与分公司汇总纳税，分公司也可以享受高新技术企业优惠。

　　提示

　　《科技部 财政部 国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理办法>的通知》(国科发火〔2016〕32号)第十七条规定，高新技术企业发生更名或与认定条件有关的重大变化(如分立、合并、重组以及经营业务发生变化等)应在三个月内向认定机构报告。经认定机构审核符合认定条件的，其高新技术企业资格不变，对于企业更名的，重新核发认定证书，编号与有效期不变;不符合认定条件的，自更名或条件变化年度起取消其高新技术企业资格。

　　因此，设立分公司后，认定条件发生了重大变化，应在三个月内向认定机构报告。经认定机构审核符合认定条件的，其高新技术企业资格不变，分公司同样享受优惠政策。

增值税方面，按照《中华人民共和国著作权法实施条例》第四条规定：美术、建筑作品：美术作品，是指绘画、书法、雕塑等以线条、色彩或其他方式构成的有审美意义的平面或其他方式构成的平面或者立体的造型艺术作品。因此书画作品也有著作权。根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件3营业税改征增值税试点过渡政策的规定：个人转让著作权免征增值税。

　　在个人所得方面，《个人所得税法实施条例》第六条(二)劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。即个人提供书画劳务应当按照“劳务报酬”所得缴纳个人所得税。但拍卖书画作品是不一样的。国税发〔2007〕38号规定，个人拍卖除文字作品原稿及复印件外的其他财产(包括字画、瓷器、玉器、珠宝、邮品、钱币、古籍、古董等物品)，应以其转让收入额减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按照“财产转让所得”项目适用20%税率缴纳个人所得税。所以，拍卖方式下，出售字画以“财产转让所得”税目征收个人所得税。

《契税法》于2020年8月11日经第十三届全国人大常委会第二十一次会议表决通过，自2021年9月1日起施行。

　　中华人民共和国契税法

　　第四条契税的计税依据：

　　(一)土地使用权出让、出售，房屋买卖，为土地、房屋权属转移合同确定的成交价格，包括应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款;

　　(二)土地使用权互换、房屋互换，为所互换的土地使用权、房屋价格的差额;

　　(三)土地使用权赠与、房屋赠与以及其他没有价格的转移土地、房屋权属行为，为税务机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格依法核定的价格。

　　纳税人申报的成交价格、互换价格差额明显偏低且无正当理由的，由税务机关依照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定核定。

　　财政部 税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告（财政部 税务总局公告2021年第23号）

　　二、关于若干计税依据的具体情形

　　(一)以划拨方式取得的土地使用权，经批准改为出让方式重新取得该土地使用权的，应由该土地使用权人以补缴的土地出让价款为计税依据缴纳契税。

　　(二)先以划拨方式取得土地使用权，后经批准转让房地产，划拨土地性质改为出让的，承受方应分别以补缴的土地出让价款和房地产权属转移合同确定的成交价格为计税依据缴纳契税。

　　(三)先以划拨方式取得土地使用权，后经批准转让房地产，划拨土地性质未发生改变的，承受方应以房地产权属转移合同确定的成交价格为计税依据缴纳契税。

　　(四)土地使用权及所附建筑物、构筑物等(包括在建的房屋、其他建筑物、构筑物和其他附着物)转让的，计税依据为承受方应交付的总价款。

　　(五)土地使用权出让的，计税依据包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、征收补偿费、城市基础设施配套费、实物配建房屋等应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款。

　　(六)房屋附属设施(包括停车位、机动车库、非机动车库、顶层阁楼、储藏室及其他房屋附属设施)与房屋为同一不动产单元的，计税依据为承受方应交付的总价款，并适用与房屋相同的税率;房屋附属设施与房屋为不同不动产单元的，计税依据为转移合同确定的成交价格，并按当地确定的适用税率计税。

　　(七)承受已装修房屋的，应将包括装修费用在内的费用计入承受方应交付的总价款。

　　(八)土地使用权互换、房屋互换，互换价格相等的，互换双方计税依据为零;互换价格不相等的，以其差额为计税依据，由支付差额的一方缴纳契税。

　　(九)契税的计税依据不包括增值税。

　　国家税务总局关于契税纳税服务与征收管理若干事项的公告(国家税务总局公告2021年第25号)

　　三、契税计税依据不包括增值税，具体情形为：

　　(一)土地使用权出售、房屋买卖，承受方计征契税的成交价格不含增值税;实际取得增值税发票的，成交价格以发票上注明的不含税价格确定。

　　(二)土地使用权互换、房屋互换，契税计税依据为不含增值税价格的差额。

　　(三)税务机关核定的契税计税价格为不含增值税价格。

　　关于《国家税务总局关于契税纳税服务和征收管理若干事项的公告》的解读

　　四、契税计税依据不包括增值税具体指什么?

　　23号公告第二条第(九)项规定，契税的计税依据不包括增值税。为方便纳税人确定契税申报的计税依据，《公告》按照土地使用权出售、房屋买卖，土地使用权互换、房屋互换，税务机关核定契税计税价格等三类情形，作出契税计税依据不包括增值税的具体规定。

　　一是土地使用权出售、房屋买卖的，承受方计征契税的成交价格不含增值税;实际取得增值税发票的，成交价格以发票上注明的不含税价格确定。

　　二是土地使用权互换、房屋互换的，应分别确定互换土地使用权、房屋的不含税价格，再确定互换价格的差额。

　　三是土地使用权赠与、房屋赠与以及其他没有价格的转移土地、房屋权属行为的，税务机关核定的契税计税价格为不含增值税价格。

　　需要说明的是，土地、房屋权属转让方免征增值税的，承受方计征契税的成交价格不扣减增值税额。

　　【例3】某一般纳税人A公司销售其自建的房屋，含税价为328万元，并适用一般计税方法，2019年1月，A公司向纳税人B开具第1张增值税发票，注明的增值税额为10万元、不含税价格为100万元;2021年9月，A公司向纳税人开具第2张发票，注明的增值税额为18万元、不含税价格为200万元。则B申报契税的计税依据=100+200=300(万元)。

　　【例4】自然人A与自然人B互换房屋，A的房屋不含税销售价格为145万元，B的房屋不含税销售价格为100万元。则A申报契税的计税依据为0;B申报契税的计税依据=145-100=45(万元)。

　　【例5】自然人A将一套购买满2年的住房销售给自然人B，合同确定的交易含税价为210万元，A符合免征增值税条件，向税务机关申请代开增值税发票上注明增值税额为0,不含税价格为210万元。则B申报缴纳契税的计税依据为210万元。

　　财政部 国家税务总局关于营改增后契税房产税土地增值税个人所得税计税依据问题的通知(财税〔2016〕43号)

　　一、计征契税的成交价格不含增值税。

　　五、免征增值税的，确定计税依据时，成交价格、租金收入、转让房地产取得的收入不扣减增值税额。

很多母子企业之间会通过设计管理服务方式来进行资金向上流转的操作，看似简单的管理服务费用收取，当中也有很多需要关注的涉税要点，本文来为大家一次性梳理需要关注的要点问题。

　　这里所说的“管理费”主要是指母公司对其子公司提供经营、财务和人事等事项管理服务，所收取的管理类服务费用。

　　通常双方会在服务协议中明确约定，要求子公司按照收入、利润等一定比例上缴费用，实现子公司资金向上游流转的目的。

　　一、“管理费”特点

　　1.非营利性质业务：不具备合理商业目的和业务实质;

　　2.母公司对子公司进行的统一管控：管理活动多为战略性管理，具有重复性的特点。

　　二、“管理费”涉税依据

　　1.中华人民共和国企业所得税法实施条例

　　第四十九条企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。

　　2.国税发[2008]86号《国家税务总局关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》

　　一、母公司为其子公司(以下简称子公司)提供各种服务而发生的费用，应按照独立企业之间公平交易原则确定服务的价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理。

　　母子公司未按照独立企业之间的业务往来收取价款的，税务机关有权予以调整。

　　……

　　四、母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得在税前扣除。

　　三、“管理费”操作要点

　　1.参照同一服务对外部客户报价，对内部子公司提供同类服务应执行统一收费标准，确保定价公允;

　　2.即使是同一系统内的公司，母子公司必须签订服务协议，明确规定母公司向子公司提供的具体服务内容、收费标准以及金额;

　　3.向多个子公司提供同类服务，可以采取分项分摊和服务分摊的方式。

民办学校是指国家机构以外的社会组织或者个人,利用非国家财政性经费,面向社会依法举办的学校或其他教育机构。根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)有关规定,教育服务属于增值税的征税范围。但对从事学历教育的学校提供的教育服务免征增值税。所谓学历教育,是指受教育者经过国家教育考试或者国家规定的其他入学方式，进入国家有关部门批准的学校或者其他教育机构学习,获得国家承认的学历证书的教育形式。具体包括：

　　(1)初等教育:普通小学、成人小学。

　　(2)初级中等教育:普通初中、职业初中、成人初中。

　　(3)高级中等教育:普通高中、成人高中和中等职业学校(包括普通中专、成人中专、职业高中、技工学校)。

　　(4)高等教育:普通本专科、成人本专科、网络本专科、研究生(博士、硕士)、高等教育自学考试、高等教育学历文凭考试。

　　从事学历教育的学校,是指:

　　(1)普通学校。

　　(2)经地(市)级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。

　　(3)经省级及以上人力资源社会保障行政部门批准成立的技工学校、高级技工学校。

　　(4)经省级人民政府批准成立的技师学院。上述学校均包括符合规定的从事学历教育的民办学校,但不包括职业培训机构等国家不承认学历的教育机构。

　　根据上述规定,民胁非培训学校能否享受免征增值税政策,按照是否为学历教育以及收入性质进行界定:从事学历教育的学校提供的教育服务,并且是按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、考试报名费收入,以及学校食堂提供餐饮服务取得的伙食费收入免征增值税,但对从事学历教育的学校以各种名义收取的赞助费、择校费等收入,不予免征增值税;从事非学历教育的学校,不论是营利性还是非营利性,不论是按照政府确定的价格还是自行确定的价格收取的各项费用,均不得享受增值税免税优惠。

如今，企业业务模式趋于复杂，正确区分兼营与混合销售行为对于合理确定纳税人的主要业务类型，适用相关税率，避免引起纳税分歧尤为重要。但是，在实务中这两种行为仍较难区分，需要考虑企业的历史、营业执照经营范围、登记的主辅业务、相关资质及业务实质，做好税务登记。

　　作者以案例形式，从其应税行为的本质出发，区别兼营与混合销售，并根据法律法规进行核算，做到正确的财务税务处理，降低企业税务风险。帮助企业正确区分兼营与混合销售，做到依法纳税、正确纳税。

　　以下为正文

　　兼营与混合销售一直是困扰财务人员的一个问题，今天通过一个案例说清楚兼营和混合销售及其税务处理。

　　案例材料：

　　某酒店向客户提供住宿服务，每间房每天价格为300元，其中包含免费赠送的矿泉水两瓶;另外客户晚上消费了一盒标价为10元的方便面。哪些是兼营，哪些是混合销售呢?

　　我们分两步走：一查规定，二具体处理。

　　查查相关规定

　　财税【2016】36号附件一：

　　第三十九条纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;未分别核算的，从高适用税率。

　　第四十条一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

　　根据以上规定，兼营是指纳税人的经营中既包括销售货物和加工修理修配劳务，又包括销售服务、无形资产和不动产的行为。兼营行为中的销售业务和兼营业务是两项或多项销售行为，没有直接的关联和从属关系，业务的发生互相独立。而混合销售是指一项销售行为，他既涉及货物又涉及服务，且二者之间有直接关联或互为从属关系。混合销售只能是【货物+服务】的形式，没有货物+劳务，没有货物+销售无形资产，更没有货物+销售不动产等组合形式;

　　处理步骤分析说明

　　1.纳税人发生了销售应税行为，判断该销售行为是否为同一项销售行为?是否相互独立?

　　1)案例中酒店提供了住宿服务还销售了方便面。故销售行为有两项，既有提供住宿服务300元，也有销售货物10元方便面;

　　因为不是同一项经济业务;同时又是相互独立的不同应税行为，所以确认为兼营。

　　2)酒店提供住宿服务同时免费提供了2瓶矿泉水。因为酒店提供免费矿泉水、洗发液、沐浴露等行为包含在住宿服务当中，该销售行为中同时存在销售货物和应税服务，且两者有直接的关联和从属关系，所以确认为混合销售行为;

　　2.是否分开核算，如何确定适用税率或征收率?

　　根据规定：兼营行为采取分开核算的，根据不同应税行为适用不同税率或征收率。未分别核算的，从高适用税率。如果酒店分开核算，酒店对住宿服务和销售方便面分别适用6%和13%的增值税率。反之，从高计税。

　　酒店提供住宿服务同时免费提供了2瓶矿泉水，属于混合销售行为，按规定，混合销售的税率以主业来划分。纳税人是货物生产、批发或零售企业(或以此类业务为主)，该应税行为适用销售货物相关税率或征收率;否则，该应税行为适用销售服务相关税率或征收率。因酒店不是货物销售、批发、零售企业，故适用住宿服务6%的税率。

　实务中，土地成本分摊方法使用最多的就是占地面积法和建筑面积法。企业所得税规定的比较明确，国税发【2009】31号文规定，土地成本在企业所得税处理时，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。而土地增值税方面国税发〔2009〕91号规定：纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。当下各地规定不一，有规定采用占地面积法的，也有规定采用建筑面积法的，还有规定将占地面积法和建筑面积结合使用的。

　　占地面积法，是按照项目分期不同，每期占项目总用地面积的比例，分摊土地成本以及开发成本。具体是指按某一开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。该方法适用于分期开发、滚动开发或者不同业态房地产的项目。不同项目之间分摊一般采用该方法。

　　建筑面积法，是指按某一开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。该方法适用于业态差别不大的房地产项目。同一开发项目中建设不同类型房地产的，占地不是相对独立的，一般采用建筑面积法。

　　案例：品税阁房地产开发公司开发A项目，占用土地面积10000平方米，土地成本1亿元。A项目中有高层、别墅两种业态。高层占地面积4000平方米，建筑面积20000平方米;别墅占地4000平方米，建筑面积5000平方米。其余2000平米为公共绿化道路等用地。

　　解析：分摊土地成本分别按照占地面积法与建筑面积法来比较。

　　一、占地面积法

　　1.直接按照不同产品对象楼座占地面积分摊，不考虑绿化道路分摊。高层应分摊土地成本=4000/8000×1亿元=5000万元;别墅应分摊土地成本=4000/8000×1亿元=5000万元

　　2.先在各楼座及绿化道路等公用部份之间进行分摊，公用部份的土地成本再按建筑面积法分摊到各单独楼座。高层应分摊土地成本=4000/10000×1亿元+2000/10000×1亿元×20000/25000=5600万元;别墅应分摊土地成本=4000/10000×1亿元+2000/10000×1亿元×5000/25000=4400万元

　　二、建筑面积法

　　高层应分摊土地成本=20000/25000×1亿元=8000万元;别墅应分摊土地成本=5000/25000×1亿元=2000万元

　　计算结果：

　　1.不考虑道路绿化直接按楼座占地面积分摊：高层分摊土地成本5000万元，别墅分摊土地成本5000万元。

　　2.先按占地面积法再按建筑面积法分摊：高层分摊土地成本5600万元，别墅分摊土地成本4400万元。

　　3.直接按照建筑面积分摊：高层分摊土地成本8000万元，别墅分摊土地成本2000万元。

　　结论：高层和别墅占地面积相同，但由于分摊方法不同，土地成本差异巨大。

　　通过以上分析计算，可以看出在计算房地产企业土地增值税、企业所得税时，由于成本分摊方法的不同，税前扣除千差万别!别墅和高层不同业态房产成本采用不同的分摊方法，对企业所得税来说，可能是时间性差异，也可能是永久性差异。但对土地增值税来说，一定是永久性差异。由于全国政策不统一，各地规定分摊方法不一致，这就要求房地产开发企业在进行税务处理时与当地税务机关提前沟通，按照当地政策规定处理，避免增加税收风险。