税款缴纳期限是税收的基本要素之一，税款依法按期缴纳是纳税人履行依法纳税义务的重要标志。但如何一国在税收政策的制定时，都会考虑到在特殊的情况下，纳税人发生特殊困难时，需要给予一定的延缓等措施，既可以保障税收收入的基本来源，又能显示一种应对特殊困难的政策善意。因此，《征管法》对纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，建立了延期缴纳税款制度。

　　一、延期缴纳税款的基本规定

　　自2019年12月1日起施行的《国家税务总局关于进一步简化税务行政许可事项办理程序的公告》（国家税务总局公告2019年第34号）对《税务行政许可项目分项表》重新进行了公布，明确了税务行政许可事项。其中，“对纳税人延期缴纳税款的核准”明确为仍然保留的仅有的几个税务行政许可事项。

　　延期缴纳税款的许可制度，明确了以下几个基本要素：

　　1.核准权限：延期缴纳税款由基层税务机关层报至国家税务总局各省、自治区、直辖市和计划单列市税务局核准。但需要了解的是，对于个别的特殊行政区域，也存在赋予有限的授权试点。

　　2.申请时间：延期缴纳税款的核准办理必须是在缴纳税款期限届满前。也就是说，延期缴纳税款的申请是需要按期提前进行的，不能在已经发生欠税之后办理，也不可以与以后属期的税款进行合并之后一起申请办理。就目前实务操作来说，一般很少给予同一纳税人连续核准延期纳税的，毕竟还是需要考虑是否会形成后期的欠税。

　　3.延期期限：经过层批，允许延期缴纳税款的，最长核准的时间是三个月，不得超过三个月，但可以一个月或两个月。

　　4.获得的好处：作为核准事项，自然需要有一定的实实在在的好处，才是具有意义的，否则就没有办理的实际动力。对于经过核准，同意延期缴纳的，那么就不作为欠税处理，在核准期限内按时缴纳税款的，不予加收滞纳金。这是与欠税的区别。对于存在有非常特殊困难的，也有存在二次申请延期缴纳的。

　　5.申请条件：申请延期缴纳，必须是存在特殊困难。对于特殊困难主要包括两个条件（或者说情形）之一。一是因不可抗力，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的；二是当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。

　　5.申请需要的材料：核准事项办理，需要提供相关证明材料，包括：税务行政许可申请表；经办人身份证件；代理委托书；代理人身份证件；所有银行存款账户的对账单。就目前积极拓展“非接触式”办税缴费事项来说，该事项可以通过当地的电子税务局办理。

　　由此可见，延期缴纳税款仍然属于是一项管理要求相对比较严格、核准级别比较高的事项。

　　二、特准延缓缴纳所得税

　　面对今年疫情带来的严重影响，支持复工复产，特别是让虽然体量小，但属于解决社会就业主要力量的小型微利企业和个体工商户尽管恢复生产经营，让更多的人就业，有“饭”吃，是当下非常重要的事情。近日发布的《国家税务总局关于小型微利企业和个体工商户延缓缴纳2020年所得税有关事项的公告》（国家税务总局公告2020年第10号），就是通过税务总局的名义，对特定对象的所得税统一准予延缓缴纳，并明确了特殊的政策。

　　1.受益的群体：小型微利企业和个体工商户。小型微利企业的判断标准依据是《国家税务总局关于实施小型微利企业普惠性所得税减免政策有关问题的公告》（2019年第2号）的规定，即企业可直接按资产总额、从业人数、应纳税所得额的三个维度，判断是否为小型微利企业。实务中，企业填写相关资料数据之后，申报表中会自动计算并判断是否属于小型微利企业。当然，提醒企业，在填写时对于数据的真实性负有法律责任。

　　当然，这里强调的是符合条件的纳税人可以选择延缓缴纳税款，但并不是一律延缓，即纳税人有选择权。特别是个人所得税方面，有可能涉及办理户口入户等情况下需要完整的个人所得税记录等需求，提供选择权是必要的政策安排。

　　对于这两类特准的纳税人是普适性的，无论是实行查账征收方式的，还是实行核定征收方式的，均可以按照10号公告延缓缴纳税款。

　　2.受益的税款时段：均为2020年5月1日至2020年12月31日期间的申报期内需要申报缴纳的税款。10号公告是自2020年5月1日起执行的，但发布日期2020年5月19日，因此，允许对于5月份税款申报期内已经申报缴纳的税款，可以申请退税，并与以后的规定期间内的税款一并延缓缴纳。税舟认为，如果金额很小，这一政策获得的利益仅仅是资金流动性的优惠，不办理退税也罢。这样的情况也就是按月申报纳税人，对于按季申报的，1季度在4月份申报，2季度还没有到申报时间。可见，按月纳税申报的，实际可以延缓的是4至11月份的税款；按季纳税申报的，实际可以延缓的是2至3季度的税款。

　　3.延缓缴纳的期限：延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。一般也就是在1月份申报缴纳期内或者4月份的季度纳税申报缴纳期内，将享受延缓缴纳的税款一并缴纳，逾期的，将按照征管法处理。

　　4.办理方法：所谓延缓缴纳，自然就是对已经产生的税款允许延缓缴纳。因此，纳税人首先仍然需要按照规定按时申报企业所得税或个人所得税。其次，在纳税申报时，对于是否延缓缴纳的处理，略有不同。（1）小型微利企业按照“自行判别、申报享受”的办理方式，自行判断是否符合小型微利企业的条件，并自主选择是否享受延缓缴纳政策。对于按照规定选择享受的，通过填报企业所得税预缴纳税申报表的相关行次，就可以享受延缓缴纳政策。不需要另行办理核准手续。（2）个体工商户在办理经营所得纳税申报后享受延缓缴纳政策，其中“双定”户暂不扣划个人所得税，届时一并扣划。

　　5.注意事项：10号公告延缓的是企业所得税和个体户经营所得的个人所得税，并不包括其他的预扣预缴个人所得税等。

　　三、如何看待延缓缴纳税款

　　10号公告的延缓缴纳（也用了暂缓缴纳）税款，从溯源上看，属于延期缴纳税款的范围。笔者认为，只是考虑到疫情导致存在符合特殊困难条件的纳税人范围广，且需要稳定社会就业，统一简化办理核准事项，采用了公告的方式进行统一的安排，属于特准的延期缴纳税款范畴。当然，在具体的细节上也是采用了特殊的处理，存在实务处理差异，如，期间内连续的申报税款都允许延期缴纳；简化资料报送，直接通过报表填写或暂不扣款等方式实现。

　　最后，友情提醒一下，受惠纳税人在2021年的首个征期内不要忘记延缓缴纳的税款需要按时缴纳，别账户上资金不足，导致无法扣款，形成欠税。

省局减税费优服务+助复产促发展房土两税优惠指引之十四、本酒店与集团公司是总分机构，酒店属于住宿餐饮业，酒店的房产和土地属于总公司。集团公司不属于苏财税[2020]8号文规定的行业优惠范畴。酒店和集团公司是否可以享受房土两税减免政策呢？

　　答：根据房产税暂行条例的规定，房产税由产权所有人缴纳；根据城镇土地使用税暂行条例的规定，使用土地的单位和个人为城镇土地使用税的纳税人。酒店不需要缴纳房土两税，集团公司是房土两税的纳税人，根据《关于应对新冠肺炎疫情影响有关房产税、城镇土地使用税优惠政策公告》（苏财税[2020]8号）规定，对受疫情影响严重的交通运输业、住宿和餐饮业、旅游业和文体娱乐业等行业纳税人，暂免征收2020年上半年房产税、城镇土地使用税。集团公司不属于苏财税[2020]8号文规定的行业优惠范畴，因此，酒店和集团公司均不能享受苏财税[2020]8号公告规定的免税政策。

　　我提的疑惑处：1、税务登记管理办法第八条企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位，向生产、经营所在地税务机关申报办理税务登记。

　　因此如果酒店和集团位于同一城区，则酒店不需要办理税务登记，集团的经营范围就包括了酒店业务，则由集团享受住宿和餐饮业的2020年上半年免征房产税与城镇土地使用税政策，

　　2、如果酒店和集团不在同一城区，则酒店办理分支机构税务登记（现多证合一，办理非法人分支机构营业执照即可），但由于酒店不属于法人，因此酒店的房产由集团名义购置，本质上属于酒店无偿使用集团的房产，根据财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知（财税[2009]128号）无租使用其他单位房产的应税单位和个人，依照房产余值代缴纳房产税。则由酒店按集团的房产余值代缴纳房产税，

　　而省局减税费优服务+助复产促发展房土两税优惠指引之八、我公司无偿借用了街道的房产，那么无租使用房产由我公司代缴纳房产税的情形下，对房产税实际缴纳人能否享受苏财税[2020]8号公告优惠？

　　答：《财政部 国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2009]128号）第一条规定：“无租使用其他单位房产的应税单位和个人，依照房产余值代缴纳房产税。”无租使用房产代缴纳房产税的情形下，房产税代缴纳人为实际税负承担者。本着有利于纳税人的原则，无租使用房产的房产税代缴纳人属于公告列举行业范围或为增值税小规模纳税人的，可享受公告规定的优惠政策。

　　则作为无租使用集团房产的酒店分公司由于属于住宿与餐饮业，依照上述规定可以享受税收优惠，

　　这样优惠指引的十四与八之间似乎有矛盾，则适用十四，集团的房子不免房产税，适用八，则无偿使用集团房子的酒店可免房产税。

2020年初发生的新冠肺炎疫情，直到现在还没有完全平息。这期间，包括个体工商户在内的小微企业受到的冲击比较大。

　　党中央、国务院牵挂着这些企业的生产经营情况，习主席多次指示、李克强总理多次主持召开国务院常务会议，对包括个体工商户在内的小微企业复工复产，给出优惠政策支持。财政部税务总局先后发布了财税公告2020年第13号，税务总局公告2020年第5号、财税公告2020年第24号（后文分别简称“13号公告、5号公告、24号公告”），明确对湖北省增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税；除湖北省外，其他省、自治区、直辖市的增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，减按1%征收率征收增值税，销售额=含税销售额/(1+1%)。

　　政策的支持力度很大，有力的支持了包括个体工商户在内的小微企业顺利复工复产。

　　但是，政策的执行过程中，也遇到了一些新情况。比如，涉及农产品的一般纳税人，根据财税〔2017〕37号，纳税人购进农产品,从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的金额和适用扣除率计算进项税额。

　　假设从小规模纳税人（非农产品生产者）处采购农产品（凭票扣除），原合同价格103万元（含税），按原征收率3%开具专用发票，发票上注明的金额是100万元，可抵扣进项税额为9万元（直接销售或初加工税率为9%的产品），或10万元（深加工税率为10%的产品）。

　　但是，因为财税[2017]37号规定的是纳税人购进农产品,从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税专用发票的，才能够以增值税专用发票上注明的金额和适用扣除率计算进项税额。

　　那么，如果纳税人取得的是小规模纳税人在3月1日之后按照1%征收率开具的增值税专用发票呢？

　　如果不允许纳税人按增值税专用发票上注明的金额和适用扣除率计算进项税额，只允许自小规模纳税人处购进非自产农产品的一般纳税人，按照1%征收率的专用发票上注明的增值税额抵扣，则可抵扣进项税额变为1.0198万元，与征收率降低前可扣除进项税额相比，少抵扣7.9802万元。且如果深加工税率为10%的产品，还能否加计扣除，也是不太明确。

　　不讲深加工加计扣除了，就因为不能按票面金额*扣除率计算可抵扣进项税额来说，客户是一定会要求小规模纳税人供应商降价的。因为相差了含税总价*7.75%的金额，可不是一笔小数字，可能企业的纯利润都没有这么多。

　　虽然税务总局《疫情防控税收优惠政策热点问答（第十期）》，明确了小规模纳税人可以应客户需要继续开具3%的增值税专用发票。但是，1、这份问答出的很晚，4月18日才发布；2、这毕竟只是一个问答，不是正式的文件。正式的文件是自2020年3月1日到5月31日，后又延长到12月31日期间，增值税小规模纳税人取得应税销售收入，纳税义务发生时间在2020年3月1日至5月31日，适用减按1%征收率征收增值税的，按照1%征收率开具增值税发票。按下列公式计算销售额：

　　销售额=含税销售额/（1+1%）

　　从财政部税务总局按照党中央国务院的要求，发布的13号公告政策制定初衷来看，不应该给小规模纳税人造成困扰。

　　并且，财税[2017]37号文，规定说“从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的金额和11%的扣除率计算进项税额”，是因为当时农产品只有3%的征收率，并没有1%的征收率！而按照13号公告，小规模纳税人（湖北省外）在3月1日到12月31日期间销售农产品，征收率就是1%！；从13号公告、5号公告、24号公告的要求来看，小规模纳税人（湖北省外）在3月1日到12月31日期间（至少是5月31日期间），如果开具增值税专用发票，那么征收率为1%，才是最符合公告要求。

　　那么，允许从小规模纳税人处收到1%征收率的农产品增值税专用发票，按票面金额*扣除率抵扣，应该是符合政策本意的。

　　还是希望有关部门能够对这一问题作出明确解释。

       为进一步支持小型微利企业和个体工商户复工复产，缓解其生产经营资金压力，激发市场主体活力，现就小型微利企业和个体工商户延缓缴纳2020年所得税有关事项公告如下：

　　一、小型微利企业所得税延缓缴纳政策

2020年5月1日至2020年12月31日，小型微利企业在2020年剩余申报期按规定办理预缴申报后，可以暂缓缴纳当期的企业所得税，延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。在预缴申报时，小型微利企业通过填写预缴纳税申报表相关行次，即可享受小型微利企业所得税延缓缴纳政策。

李舟解读：政府工作报告中提出的缓交实际操作要点其实就是这段话解释的三个问题：

第一个问题，缓交要不要正常申报？答案是肯定的，必须正常在预交申报时填报申报，不能因此而不做申报；

第二个问题，缓交是否影响填表？从政策文字理解，应填写预交纳税申报表相关行次，问题是，相关行次是什么？这里没有说清楚，我将预交申报表格式列出来看看：

当然也有一种可能，看看预交表格会不会为此做出调整，比如增加一行“缓交”，但个人认为可能不是很大。上述表格中，相关行次是哪一行？9行之前显然是不可能填写缓交内容的，12行是减免不是缓交，13行是实际已缴纳，也不是，14行是建筑企业项目部预交的千分之二所得税，只剩下一个15行“本期应补（退）所得税额 \ 税务机关确定的本期应纳所得税额”：这里可以按照不同预缴方式选择，如果将缓交税款理解为税务机关确认本期应纳税所得额为0也是可以的。

第三个问题是明年什么时候交？可以延迟到2021年首个申报期，应该是第一季度的预交所得税申报，那个时候在15行将原来调减缓交的所得税再调增。。

本公告所称小型微利企业是指符合《国家税务总局关于实施小型微利企业普惠性所得税减免政策有关问题的公告》（2019年第2号）规定条件的企业。

李舟解读：再次强调小型微利企业的三个标准：小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。

　　二、个体工商户所得税延缓缴纳政策

2020年5月1日至2020年12月31日，个体工商户在2020年剩余申报期按规定办理个人所得税经营所得纳税申报后，可以暂缓缴纳当期的个人所得税，延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。其中，个体工商户实行简易申报的，2020年5月1日至2020年12月31日期间暂不扣划个人所得税，延迟至2021年首个申报期内一并划缴。

李舟解读：这里的头两个问题同企业所得税一样，正常申报，次年第一个申报期一并缴纳。但这个缓交是否影响个人所得税经营所得申报表填写呢？

看这个条款的意思是不影响填写，本年度每期预交申报正常填写申报，只是不用划缴税款而已，这个同企业所得税预交要填写相关栏次不同，需要注意。

　　本公告自2020年5月1日起施行。5月1日至本公告发布前，纳税人已经缴纳符合本公告规定缓缴税款的，可申请退还，一并至2021年首个申报期内缴纳。

　　特此公告。

国家税务总局

2020年5月19日

国家税务总局办公厅关于《国家税务总局关于小型微利企业和个体工商户延缓缴纳2020年所得税有关事项的公告》的政策解读

国家税务总局办公厅           2020-05-29

　　经商财政部，税务总局发布了《关于小型微利企业和个体工商户延缓缴纳2020年所得税有关事项的公告》（以下简称《公告》）。现解读如下：

　　一、制定《公告》背景

　　为贯彻落实党中央、国务院决策部署，进一步鼓励小型微利企业和个体工商户复工复产，缓解其经营资金压力，更大力度帮助企业渡难关，税务总局制发《公告》，明确小型微利企业和个体工商户可延缓缴纳所得税。

　　二、《公告》内容解读

　　（一）小型微利企业所得税延缓缴纳政策

　　1.明确小型微利企业所得税延缓缴纳政策的适用范围。无论实行查账征收方式还是核定征收方式的企业，只要符合小型微利企业条件，均可以享受企业所得税延缓缴纳政策。

　　2.明确预缴申报时小型微利企业的判断方法。根据《国家税务总局关于实施小型微利企业普惠性所得税减免政策有关问题的公告》（2019年第2号）规定，自2019年度起，在预缴企业所得税时，企业可直接按当年度截至本期末的资产总额、从业人数、应纳税所得额等情况判断是否为小型微利企业。小型微利企业享受企业所得税延缓缴纳政策时，仍然沿用上述判断方法。预缴申报时符合小型微利企业条件的企业，既可以享受小型微利企业普惠性所得税减免政策，也可以同时享受企业所得税延缓缴纳政策。

　　3.明确小型微利企业所得税延缓缴纳政策的时间要求。小型微利企业在2020年剩余申报期完成预缴申报后，可暂不缴纳当期的企业所得税款，延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。

　　4.明确享受小型微利企业所得税延缓缴纳政策的办理方式。为减轻纳税人办税负担，便利纳税人操作，小型微利企业所得税延缓缴纳政策采用“自行判别、申报享受”的办理方式。企业根据经营情况以及相关税收规定自行判断是否符合小型微利企业的条件，并自主选择是否享受延缓缴纳政策。符合条件且选择享受延缓缴纳政策的小型微利企业，自行计算延缓缴纳税额，并通过填报企业所得税预缴纳税申报表享受延缓缴纳政策。

　　（二）个体工商户所得税延缓缴纳政策

　　一是个体工商户延缓缴纳个人所得税政策的享受范围。无论实行查账征收方式还是核定征收方式的个体工商户，均可对2020年5月1日至2020年12月31日申报期内按规定缴纳的经营所得个人所得税，在办理经营所得纳税申报后享受延缓缴纳政策。

　　二是实行简易申报方式的定期定额个体工商户享受方式。个体工商户实行简易申报的，2020年5月1日至2020年12月31日期间暂不扣划个人所得税，延迟至2021年首个申报期内一并划缴。

　　三是个体工商户延缓缴纳个人所得税的时间。享受延缓缴纳政策的个体工商户，暂缓缴纳的税款，延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。如纳税人因买房、买车、积分落户等特殊需要，也可根据自身情况选择不享受延缓缴纳税款。

　　（三）实施时间

　　《公告》自2020年5月1日起施行。5月1日至本公告发布前，纳税人已经缴纳符合本公告规定缓缴税款的，可申请退还，一并至2021年首个申报期内缴纳。

一直以来，针对软件行业都有所得税两免三减半的政策，但需要注意的是并不是所有软件行业企业都能够毫无保留的享受，能享受未享受是损失，不能享受的享受政策确是巨大的风险。

一、两免三减半的政策缘起

截止今日，软件行业所得税两免三减半政策主要涉及四个文件：

1、新所得税体系最早规定软件企业优惠的文件是《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号），后来被《财政部国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税[2012]27号）文件所替代。

2、财税2012年27号文件中对于这个政策的表述是：我国境内新办的集成电路设计企业和符合条件的软件企业，经认定后，在2017年12月31日前自获利年度起计算优惠期，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税，并享受至期满为止。

3、《财政部 国家税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于软件和集成电路产业企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税[2016]49号）文件将财税2012年27号文件中的第九条、第十条、第十一条、第十三条、第十七条、第十八条、第十九条和第二十条做了调整。

4、《财政部税务总局关于集成电路设计企业和软件企业2019年度企业所得税汇算清缴适用政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第29号）文件将该政策继续向后延续。

二、两免三减半政策并不是所有企业都能享受

对于符合条件的软件企业，财税[2012]27号文件界定如下：

1、在中国境内（不包括港、澳、台地区）依法注册的居民企业；

2、汇算清缴年度具有劳动合同关系且具有大学专科以上学历的职工人数占企业月平均职工总人数的比例不低于40%，其中研究开发人员占企业月平均职工总数的比例不低于20%；

3、拥有核心关键技术，并以此为基础开展经营活动，且汇算清缴年度研究开发费用总额占企业销售（营业）收入总额的比例不低于6%；其中，企业在中国境内发生的研究开发费用金额占研究开发费用总额的比例不低于60%；

4、汇算清缴年度软件产品开发销售（营业）收入占企业收入总额的比例不低于50%（嵌入式软件产品和信息系统集成产品开发销售（营业）收入占企业收入总额的比例不低于40%），其中：软件产品自主开发销售（营业）收入占企业收入总额的比例不低于40%（嵌入式软件产品和信息系统集成产品开发销售（营业）收入占企业收入总额的比例不低于30%）；

5、主营业务拥有自主知识产权；

6、具有与软件开发相适应软硬件设施等开发环境（如合法的开发工具等）；

7、汇算清缴年度未发生重大安全、重大质量事故或严重环境违法行为。

三、享受两免三减半需要注意的关键点

1、必须是中国境内新办企业软件企业，方可享受此政策。如果未能享受的，符合国家规划布局内的重点软件企业，如当年未享受免税优惠的，可减按10%的税率征收企业所得税。

2、这个两免三减半的计算期限不是从成立开始计算，而是从获利年度开始计算，所谓获利年度，是指该企业当年应纳税所得额大于零的纳税年度。也就是说，这里的获利年度是所得税概念而不是会计概念。

3、软件企业享受的企业所得税两免三减半优惠政策与企业所得税其他相同方式优惠政策（如高新技术企业）存在交叉的，由企业选择一项最优惠政策执行，不能叠加享受。

四、享受两免三减半还需要预先备案吗？

目前大多数所得税优惠政策已经不需要再预先备案，按照《企业所得税优惠政策事项办理办法》要求，企业享受优惠事项后，税务机关将适时开展后续管理。在后续管理时，企业应当根据税务机关管理服务的需要，按照规定的期限和方式提供留存备查资料，以证实享受优惠事项符合条件。但享受集成电路生产企业、集成电路设计企业、软件企业、国家规划布局内的重点软件企业和集成电路设计企业等优惠事项的企业,应当在完成年度汇算清缴后，按照《企业所得税优惠事项管理目录（2017年版）》“后续管理要求”项目中列示的清单向税务机关提交资料。软件企业应备案准备的资料如下：

1、企业开发销售的主要软件产品列表或技术服务列表；

2、主营业务为软件产品开发的企业，提供至少1个主要产品的软件著作权或专利权等自主知识产权的有效证明文件，以及第三方检测机构提供的软件产品测试报告；主营业务仅为技术服务的企业提供核心技术说明；

3、企业职工人数、学历结构、研究开发人员及其占企业职工总数的比例说明，以及汇算清缴年度最后一个月社会保险缴纳证明等相关证明材料；

4、经具有资质的中介机构鉴证的企业财务会计报告（包括会计报表、会计报表附注和财务情况说明书）以及软件产品开发销售（营业）收入、软件产品自主开发销售（营业）收入、研究开发费用、境内研究开发费用等情况说明；

5、与主要客户签订的一至两份代表性的软件产品销售合同或技术服务合同复印件；

6、企业开发环境相关证明材料；

7、税务机关要求出具的其他材料。

（总局公告2019年第4号第四条）《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。

　　【解读】四、其他个人出租不动产的政策适用问题。税务总局在2016年制发了23号公告和53号公告，对《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金（包括预收款）形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入不超过3万元的，可享受小规模纳税人免税政策。为确保纳税人充分享受政策，在上调免税标准至10万元后，该政策继续执行。

　　【例1】2019年小李出租自有住房一套，每月租金4万，租期一年，一次性收取全年租金48万元。

　　答：小李一次性收取租金48万元，在租赁期12个月内平均分摊，月租金收入4万元，未超过10万元，应免征增值税。

　　2019年以前小李应缴纳增值税480000/1.05*1.5%=6857.14元，2019年后则一分钱增值税也不用缴了，享受免税政策。

　　【例2】2019年小李出租自有非住房一套，每月租金4万，租期一年，一次性收取全年租金48万元。

　　答：小李一次性收取租金48万元，在租赁期12个月内平均分摊，月租金收入4万元，未超过10万元，应免征增值税。

　　2019年以前小李应缴纳增值税480000/1.05*5%=22857.14元，2019年后则一分钱增值税也不用缴了，享受免税政策。

　　总结

　　总结1：明确相关概念，增值税上的“个人”指个体工商户和其他个人，“其他个人”指自然人，自然人只能为小规模纳税人。

　　总结2：自然人只有出租不动产才能在对应的租赁期内平均分摊，如果出租的不是不动产，而是不动产则不可以平均分摊，例如自然人出租自有小汽车给他人。

　　总结3：自然人发生增值税应税行为实行按次纳税，但对于特殊问题税法进行了特殊规定，比如：自然人出租不动产时采取一次性收取租金形式的，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。

　　总结4：自然人以外的小规模纳税人出租不动产，适用按期纳税，按照国家税务总局公告2019年第4号第一条规定执行，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同）的，免征增值税。

　　总结5：自然人对外出租不动产与六项专项附加扣除中的住房租金扣除有关，最新消息，出租人姓名、出租人身份证号码系统中已变更为了选填项。

　　总结6：（国家税务总局公告2016年第23号）第六条第四项、国家税务总局公告2016年第53号第二条自2019年废止。

2018年国务院出台的七项减税措施之一，对当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。这项政策的相关文件出台后，“市场”反映一般，多数人认为该政策优惠力度不大，只是对相关资格企业的弥补亏损期限拉长。仔细研究，其实这项优惠不仅仅是亏损弥补的问题。

　　为鼓励企业研发投入，我们国家采取了企业所得税前研发费加计扣除的政策。尤其自2018年1月1日起，研发费加计扣除的比例由50%增大到75%，相当于企业投入100元研发经费，不但能在企业所得税前扣除100元，还能加计扣除75元。按25%企业所得税率计算，也就是相当于企业投入100元研发费，国家实际补贴企业18.75元，但这种补贴不是直接的补贴，而是让企业少缴18.75元企业所得税而实现的，优惠力度应该说是巨大的。

　　研发费加计扣除，可能会造成企业从会计上“盈利企业”变成企业所得税上的“亏损企业”，或者会造成企业所得税上的“亏损”数增大，而且这个亏损按照以前政策，也只能用以后5年的盈利去弥补。但高新技术企业和科技型中小企业具有研发投入大、研发活动持续且前期盈利能力弱的特点，往往在5年内弥补不完相应的亏损，容易造成研发费加计扣除形成的“亏损”作废，使研发费加计扣除的优惠大打折扣。因此，延长这二类企业的亏损结转年限，更多考虑是让企业的研发费加计扣除，得到足额的企业所得税前消化，让企业足额享受到研发费加计扣除政策带来的红利。

还有半个月就要过年了，大家眼看着就能领到自己的年终奖了，可某跨国公司的财务经理小张却犯了愁，找到赵老师来咨询个税问题。前几天，赵老师在外籍个税的专题咨询群中提示了大家，164号文年终奖特殊算法政策只适用于居民个人，非居民个人不能适用，需要把年终奖并入当月工资中按月计算个税。这可急坏了小张，年终奖个税大幅增加怎么向公司的外籍员工解释？

　　前段时间，为了大家最关心的年终奖计税方法问题，总局发布了财税[2018]164号文，对过渡期的年终奖政策进行了明确：

　　居民个人取得全年一次性奖金，符合《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）规定的，在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额，按照本通知所附按月换算后的综合所得税率表，确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。

　　由于政策强调了年终奖计算方法的适用主体是居民个人，也就是说只有居民个人取得了全年一次性奖金，才能选择适用以上政策。对于外籍个人而言，其在境内居住的时间从2019年1月1日起计算，部分企业将在2019年的上半年向个人发放年终奖，由于外籍个人尚未构成居民个人，需要按照规定，将年终奖计入综合所得，按月计算缴纳个税且不存在年度汇算清缴的情况，可能导致个人税负的大幅上升。那么外籍个人在什么条件下能够适用，如何进行衔接，这些问题值得我们进行探讨。

　　一、外籍个人适用政策的条件

　　根据《个人所得税法》及实施条例的规定，外籍个人构成居民个人与按照居民个人征税分别有对应的条件。

　　其一：《个人所得税法》规定，在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。即构成居民个人的条件是一个纳税年度内居住满183天。

　　其二：《实施条例》规定，在中国境内无住所的个人，在中国境内居住累计满183天的年度连续不满六年的，经向主管税务机关备案，其来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，免予缴纳个人所得税。即外籍个人按照居民个人进行征税的标准是累计满183的年度满6年。

　　那么，对于以上两个条件中，满足哪一种之后，外籍个人能够选择适用年终奖政策？我们认为，由于164号文限定的适用主体为“居民个人”，那么在外籍个人居住满183天时应当能够适用，即使外籍个人还没有按照居民个人进行全球所得征税。此时外籍个人已经构成了居民个人，符合了政策规定的条件。

　　二、外籍个人构成居民个人后能否变更计税方法

　　由于很多企业会在2019年上半年发放上一年度的奖金，根据我们前面的讨论，2019年6月底之前发放给外籍个人的年终奖，将无法适用年终一次性奖金的政策。如果外籍个人在2019年度居住满183天，构成了居民个人，需要在第二年进行汇算清缴，前期发放的年终奖已经并入综合所得按月缴纳了个人所得税，那么外籍个人还能否对年终奖的计算方法进行选择？

　　就这个问题，我们观察了解了自然人税收管理系统扣缴客户端，发现目前系统内并不能实现这个功能，如果年度汇算清缴的时候无法实现，今年上半年发放年终奖的外籍个人将可能面临税负大幅上升的问题，我们也期待总局给出相应的过渡和衔接政策，以及系统功能上操作的可行性。

小微企业普惠性税收减免，增值税、企业所得税和地方税三重好礼加三年有效期，带着满满的诚意重磅来袭。今天我们一起来拆封第一个礼包：小规模纳税人免征增值税优惠。

　　一、免税销售额确定可谓“双喜临门”

　　（一）按月纳税的，合计月销售额未超过10万元；按季纳税的，季度销售额未超过30万元的，免征增值税。

　　（二）销售额包括销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产合并计算销售额。

　　（三）适用增值税差额征税的，以差额后的销售额计算确定免税销售额。

　　举例：2019年1月，某建筑业小规模纳税人（按月纳税）取得建筑服务收入20万元，同时向其他建筑企业支付分包款12万元，则该小规模纳税人当月扣除分包款后的销售额为8万元，未超过10万元免税标准，因此，当月可享受小规模纳税人免税政策。

　　二、不动产销售可剔除也算“礼上加礼”

　　虽然在4号公告的第一条明确，免税销售额包含不动产销售额，但是，如果当期合计销售额超过免税标准时，在扣除本期发生的销售不动产的销售额后仍未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额，仍然可享免税优惠。

　　举例：A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产2万元。合计销售额为9（=4+3+2）万元，未超过10万元免税标准，因此，该纳税人销售货物、服务和不动产取得的销售额9万元，可享受小规模纳税人免税政策。

　　举例：A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产10万元。合计销售额为17（=4+3+10）万元，剔除销售不动产后的销售额为7(=4+3)万元，因此，该纳税人销售货物和服务相对应的销售额7万元可以享受小规模纳税人免税政策，销售不动产10万元应照章纳税。

　　但是，需要注意的是：其他个人偶然发生销售不动产的行为，不在此次免税政策调整范围之内，还应当按照现行政策规定实行按次纳税。并且继续按照现行政策规定征免增值税。比如，如果其他个人销售住房满2年符合免税条件的，仍可继续享受免税；如不符合免税条件，则应照章纳税。

　　三、纳税期限选择真正“独立自主”

　　按照固定期限纳税的小规模纳税人可以根据自己的实际经营情况选择实行按月纳税或按季纳税。

　　举例：某小规模纳税人2019年1-3月的销售额分别是5万元、11万元和12万元。如果按月纳税，则只有1月的5万元能够享受免税；如果按季纳税，由于该季度销售额为28万元，未超过免税标准，因此，28万元全部能享受免税。在这种情况下，小规模纳税人更愿意实行按季纳税。

　　举例：某小规模纳税人2019年1-3月的销售额分别是8万元、11万元和12万元，如果按月纳税，1月份的8万元能够享受免税，如果按季纳税，由于该季度销售额31万元已超过免税标准，因此，31万元均无法享受免税。在这种情况下，小规模纳税人更愿意实行按月纳税。

　　四、一般纳税人转登记“事不过三”

　　转登记日前连续12个月（以1个月为1个纳税期）或者连续4个季度（以1个季度为1个纳税期）累计销售额未超过500万元的一般纳税人，在2019年12月31日前，可选择转登记为小规模纳税人。

　　曾在2018年选择过转登记的纳税人，在2019年仍可选择转登记；但是，2019年选择转登记的，再次登记为一般纳税人后，不得再转登记为小规模纳税人。

　　转登记事项办理尽可以“再一再二”，实在不能“再三再四”，原因是臣妾的征收系统和征管方式实在折腾不起。

　　曾经由一般纳税人转登记为小规模纳税人（第1次转登记），后累计销售额达到一般纳税人标准，被重新登记为一般纳税人；或者自愿申请重新登记为一般纳税人。然后又出现连续12个月或者4个季度销售额不超过500万元的情况，还可以再次申请转登记为小规模纳税人（第2次转登记）。

　　但是如果第2次转登记为小规模纳税人后，又出现累计销售额达到一般纳税人标准的，被强制登记为一般纳税人了，或者自愿申请登记为一般纳税人了，以后连续12个月或者4个季度累计销售额不超过500万元，就不能第三次申请转登记为小规模纳税人了。

　　太折腾了！

　　五、无需预缴税款还要“守住规矩”

　　（一）现行增值税实施了若干预缴税款的征管措施，比如跨地区提供建筑服务、销售不动产、出租不动产等等。

　　按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。在本公告下发前已预缴税款的，可以向预缴地主管税务机关申请退还。

　　但是如果出现以下两种情况，还应按照政策规定在机构所在地申报纳税。

　　1.小规模，按月纳税，有两处以上跨区域项目。其中的单个项目在预缴地销售额均在10万元以下，不需要在预缴地预缴税款。但是当期所有项目合计销售额超过10万元，已不符合免税条件，实现税款应在机构所在地申报缴纳。

　　2.小规模，按季度纳税，同一项目元月份在预缴地实现销售额不超过10万元，但是季度累计销售额超过30万元，已不符合免税条件，实现税款应在机构所在地申报缴纳。

　　（二）小规模纳税人中的单位和个体工商户销售不动产，应按其纳税期、本公告第六条以及其他现行政策规定确定是否预缴增值税；其他个人销售不动产，继续按照现行规定征免增值税。

　　小规模纳税人中的单位和个体工商户销售不动产，涉及纳税人在不动产所在地预缴税款的事项。增值税免税标准提高至10万元后，如果销售不动产销售额为20万元，则：

　　第一种情况，如果某个体工商户选择按月纳税，销售不动产销售额超过月销售额10万元免税标准，则仍应在不动产所在地预缴税款；

　　第二种情况，如果该个体工商户选择按季纳税，销售不动产销售额未超过季度销售额30万元的免税标准，则无需在不动产所在地预缴税款。

　　虽然符合规定可以不需要在预缴地预缴税款，但是，纳税申报的义务并未免除，还应当按期履行增值税申报手续。即使小规模纳税人当期销售额均符合免税条件，也需要在机构所在地履行申报义务，应按照规定进行纳税申报。

　　六、专票销售增值税“链条不断”

　　小规模纳税人月销售额未超过10万元的，当期因开具增值税专用发票已经缴纳的税款，在增值税专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还。

　　虽然这里之说了按月销售额不超过10万元的情形，但是同样适用于按季纳税的情形。

　　基本原理就是，专用发票因为涉及下游可以抵扣税款，所以要保证增值税链条的完整性。开票方开专票纳税，受票方可以凭专票抵扣进项税；如果开票方要享受免税，但是前提是要收回受票方凭票抵扣进项的权利。

　　七、虽免税可开票无须“顾此失彼”

　　增值税销售额不超过标准可以享受免税，但是依然保有依法开具发票的权利。但是前提还是一句话：开普通发票可以享受免税，开专用发票该怎么纳税还怎么纳税。

　　八、政策执行时间可以“追溯调整”

　　优惠政策从2019年1月1日开始执行，原来因为在税务机关代开普票已经缴纳的税款，符合免税条件的，可以申请退还。优惠政策不打折扣，好事做到底，送佛到西天。

适用主体

　　1、必须是增值税小规模纳税人。这里的小规模纳税人不限于增值税条例中所规定的适用起征点政策的个体工商户和其他个人，也包括其他符合小规模纳税人标准的企业（包含个人独资企业、合伙企业）以及非企业的各类单位（包含农民专业合作社、社会服务机构、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位等）

　　2、实务操作中对于按次纳税的其他个人是否可以适用免税口径还是存在较大的障碍。国务院总理李克强1月9日主持召开国务院常务会议。当天会议发布的新闻通稿谈及：对主要包括小微企业、个体工商户和其他个人的小规模纳税人，将增值税起征点由月销售额3万元提高到10万元。从这里来看，国务院的出发点是要允许符合条件的其他个人适用免征增值税政策。

　　适用标准

　　1、必须是月销售额在10万元及以下；以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元的，免征增值税

　　2、与根据《关于扩大有关政府性基金免征范围的通知》（财税[2016]12号）规定，自2016年2月1日起，将免征教育费附加、地方教育附加、水利建设基金的范围，扩大到按月纳税的月销售额或营业额不超过10万元（按季度纳税的季度销售额或营业额不超过30万元）的缴纳义务人。这里的缴纳义务人，未必是增值税小规模纳税人

　　销售额处理

　　1、小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过10万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税，其销售不动产取得的销售额照章征收增值税。如果小规模纳税人合计月销售额不超过10万元，其中即使包含不动产销售额，也一并适用免征增值税

　　2、适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受规定的免征增值税政策。《国家税务总局关于明确营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第26号）第三条要求：按照现行规定，适用增值税差额征收政策的增值税小规模纳税人，以差额前的销售额确定是否可以享受3万元（按季纳税9万元）以下免征增值税政策。也就是说在原政策下，是否享受免征增值税的销售额时差额前的销售额，财税[2019]13号文和国家税务总局2019年第4号公告的10万以下免征增值税政策改为看差额后的销售额，这才是符合增值税概念的货真价实的销售额，这是一个重大变化。

　　其他个人

　　其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税

　　小规模纳税人标准

　　《财政部税务总局关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》（财税[2018]33号）第一条规定：增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额500万元及以下。目前这个标准是统一的。国家税务总局令第43号《增值税一般纳税人登记管理办法》第二条第三款进一步规定：销售服务、无形资产或者不动产（以下简称“应税行为”）有扣除项目的纳税人，其应税行为年应税销售额按未扣除之前的销售额计算。纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。在判断是否属于小规模纳税人的销售额标准时，目前税法强调的还是差额前的销售额的概念。

近年来，随着经济的高速发展，股权投资中的“对赌协议”越来越多，但在实践中，由于税务总局层面相关的配套规定尚未及时跟进，也引来不少的税务风险和争议，值得税企双方进一步研究和关注。

　　目前对于“对赌协议”的法规，层级最高的就是《上市公司重大资产重组管理办法》（中国证券监督管理委员会令第109号）第三十五条：“采取收益现值法、假设开发法等基于未来收益预期的方法对拟购买资产进行评估或者估值并作为定价参考依据的，上市公司应当在重大资产重组实施完毕后3年内的年度报告中单独披露相关资产的实际盈利数与利润预测数的差异情况，并由会计师事务所对此出具专项审核意见；交易对方应当与上市公司就相关资产实际盈利数不足利润预测数的情况签订明确可行的补偿协议。”但是对于税收政策，目前在国家层面依然空白，在地方层面，《海南省地方税务局关于对赌协议利润补偿企业所得税相关问题的复函》（琼地税函[2014]198号）规定：“依据《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》关于投资资产的相关规定，你公司在该对赌协议中取得的利润补偿可以视为对最初受让股权的定价调整，即收到利润补偿当年调整相应长期股权投资的初始投资成本。”

　　那么，司法层面又是如何看待对赌协议中的赔偿问题呢？首先看一个案例：

　　一家本寂寂无名的私募基金，一夜间在资本市场名声大噪，不过其原因并非功成名就，而是一场一波三折的官司，这个被卷入中国PE第一案的私募叫苏州工业园区海富投资有限公司(以下称“海富投资”)，也是本文中的故事主角。

　　案件始末

　　海富投资诞生于2007年9月，注册5000万元人民币，初出茅庐的海富挥金如土，仅三个月的时间，先后斥资1800万投资天马精化，斥资750万投资盛万投资，斥资2000万元投资甘肃世恒。

　　实践证明，前两笔Pre-IPO投资都是英明神武的，天马精化2010年顺利登陆A股，盛万投资投资的亿通科技和唐人神也均先后成功跳跃IPO的龙门。

　　但人无百事好、花无百日红，海富投资砸进甘肃世恒的2000万却惹上了始料不及的麻烦。

　　“甘肃世恒”原名“甘肃众星锌业有限公司”，在海富投资染指前仅有一个股东——香港迪亚有限公司。

　　2007年11月，经过熟人介绍，海富投资以现金2000万元人民币对甘肃世恒进行增资，占甘肃世恒总注册资本的3.85%，而香港迪亚的股权则被稀释为96.15%。海富投资投入的2000万元，甘肃世恒增加注册资本114.7717万元，其余1885.2283万元计入资本公积-资本溢价。

　　增资协议同时约定了对赌条款：

　　“甘肃世恒2008年净利润不低于3000万元人民币。如果甘肃世恒2008年实际净利润完不成3000万元，海富投资有权要求甲方予以补偿，如果甘肃世恒未能履行补偿义务，海富投资有权要求香港迪亚履行补偿义务。补偿金额=(1-2008年实际净利润/3000万元)×本次投资金额。”

　　然而恰逢2008年有色金属行业哀鸿遍野，于是便有了主营有色金属的甘肃世恒输得一塌糊涂！

　　原信誓旦旦向海富投资承诺将完成3000万元净利润的甘肃世恒2008年实际净利润不到2.7万元。按照增资协议中的补偿金额的公式，甘肃世恒需补偿海富投资1998万元。但此时的甘肃世恒却无论如何也不肯愿赌服输。

　　拉锯战持续了近一年，丢了耐心的海富投资终于决定与甘肃世恒、香港迪亚对峙公堂，原本“执子之手、协子上市”的恋人仅在联姻不到两年后就沦为刀刃相见的法庭仇人。

　　司法认定

　　2009年，海富投资满腹委屈地走进兰州市中级人民法院，但几个月后，海富投资带着愤怒冲出兰州市中院，因为，他败诉了！兰州市人民法院判决对赌条款无效，驳回了海富投资全部诉讼请求。

　　2011年，海富投资上诉至甘肃省高级人民法院。几个月后，甘肃世恒咆哮着冲出甘肃省高院，因为，甘肃高院竟张冠李戴，海富投资的诉讼请求为甘肃世恒和香港迪亚支付其补偿款，甘肃高院同样认定对赌补偿条款无效，但为了安慰海富受伤的心，甘肃高院竟超请求判决，甘肃世恒、香港迪亚共同返还海富投资借款1885.2283万元及利息。

　　一时间，海富投资案在资本市场掀起了轩然大波，PE们纷纷忧心忡忡，焦虑的不是海富与世恒的恩恩怨怨，而是二审法院均判决PE对赌条款无效，这是否意味着中国司法已经对对赌条款判处极刑呢？

　　甘肃世恒申请最高人民法院再审，2011年12月19日，最高法审查后决定提审！

　　提审后案件的走向成了中国资本市场注目的焦点，海富投资案已经由海富和世恒、迪亚的博弈成了中国司法对对赌这种西方舶来品的yes还是no。

　　静静等待！

　　提审后，不知背后是多少次利益博弈和专家论证，在即将跨入2013年新年门槛的时候，最高院给出了自己的答案，确切地说，应该是中国司法对对赌的态度。

　　关于海富投资有权从甘肃世恒处获得补偿的约定的效力，即股东与公司之间对赌条款的效力。最高法院认为，海富投资作为企业法人，向甘肃世恒投资后与香港迪亚合资经营，故甘肃世恒为合资企业。甘肃世恒、海富投资、香港迪亚在《增资协议书》中约定，如果甘肃世恒实际净利润低于3000万元，则海富投资有权从甘肃世恒处获得补偿，并约定了计算公式。这一约定使得海富投资的投资可以取得相对固定的收益，该收益脱离了甘肃世恒的经营业绩，损害了公司利益和公司债权人利益，一审法院、二审法院这部分条款无效是正确的。

　　关于香港迪亚对海富投资补偿约定，即股东与股东之间对赌条款的效力。最高法院认为，在《增资协议书》中，香港迪亚对于海富投资的补偿承诺并不损害公司及公司债权人的利益，不违反法律法规的禁止性规定，是当事人的真实意思表示，是有效的。香港迪亚对海富投资承诺了甘肃世恒2008年的净利润目标并约定了补偿金额的计算方法。在甘肃世恒2008年的利润未达到约定目标的情况下，香港迪亚应当依约应海富投资的请求对其进行补偿。香港迪亚对海富投资请求的补偿金额及计算方法没有提出异议，应予确认。

　　综上，最高法院再审判决撤销二审判决，改判香港迪亚向海富投资支付协议补偿款1998万元，驳回海富投资其他诉讼请求。

　　尘埃落定！

　　至此，这个中国首例PE对赌案在最高法院的智慧判决下完美地落下帷幕。中国司法容纳了对赌，但前提是不得触碰公司法的底线，损害公司和公司债权人的利益。

　　总结一下，证监会对于上市公司盈利补偿类型的对赌协议是认可的；税务总局没有相关的规定，但海南省地税局的规定是，对于收到补偿的一方，应冲减长期股权投资的初始投资成本，相对应的，对于支付补偿的一方，如果是被投资公司，应冲减所有者权益，一般是冲减资本公积科目，如果是由原股东支付补偿，应增加原股东的长期股权投资的初始投资成本。

　　从司法的角度，通过上述最高法院的判例可以看出，对对赌协议是容纳的，但是认为对赌协议不能损害公司和债权人的利益，也就是说，对于对赌失败的赔偿支出，不应由公司承担，而应有原股东承担。

　　我们认为，最高法院的判例原则是要求对赌协议不得触碰公司法的底线，不得损害公司和公司债权人的利益，也是中国司法对对赌的态度。在目前税务总局层面对对赌协议没有相关规定的前提下，最高法的判例有很强的指导意义。按照这个判例，对赌失败的赔偿支出应有原股东承担，对于被投资公司来说，就属于“与取得收入无关的其他支出”，根据《企业所得税法》第十条第八项的规定，在计算应纳税所得额时不得扣除。

　　如果是由原股东支付赔偿，原股东能否在税前扣除的问题，参照海南地税局的文件精神，增加原股东的长期股权投资的初始投资成本更合理一些。但海南地税局的文件仅是针对海南省，并不具备普遍适用性。因此我们期待立法者还原业绩补偿条款的法律属性，给予其税法处理以明确规范，以消纷止争，指导实务。

2018年1月1日起，《中华人民共和国环境保护税法》施行。环境保护税（以下简称环保税）开征一周年以来，由于其专业性强、税种新、涉及部门多等原因，导致征收过程中出现一些误区，影响到税收征管效能和政策效应发挥。

　　误区一：随意调整污染物测算的方法和顺序

　　某玻璃厂根据监测和测算，前三项的污染物分别为氮氧化物、二氧化硫和烟尘，排污系数分别为0.236、0.231、0.57。2018年1月~6月，当地税务部门根据排污系数法，计算其应缴环保税为氮氧化物6.7万元、二氧化硫4.6万元、烟尘0.4万元，合计为11.7万元。2017年同期，环保局征收的排污费仅为6.3万元，比税收少了近一倍，企业对此反应较大。于是税务部门开会研究后，同意对其核定征收，并按照“税费平移”的方法核定其2018年7月~12月环保税应征3.15万元，此方法对吗？

　　税务机关的这种做法是值得商榷的。

　　《中华人民共和国环境保护税法》第十条规定：应税大气污染物、水污染物、固体废物的排放量和噪声的分贝数，按照下列方法和顺序计算：

　　（一）纳税人安装使用符合国家规定和监测规范的污染物自动监测设备的，按照污染物自动监测数据计算；

　　（二）纳税人未安装使用污染物自动监测设备的，按照监测机构出具的符合国家有关规定和监测规范的监测数据计算；

　　（三）因排放污染物种类多等原因不具备监测条件的，按照国务院环境保护主管部门规定的排污系数、物料衡算方法计算；

　　（四）不能按照本条第一项至第三项规定的方法计算的，按照省、自治区、直辖市人民政府环境保护主管部门规定的抽样测算的方法核定计算。

　　从以上规定我们可以看出，污染物计算方法和顺序是不能调整的，必须按照自动监测、监测机构监测、排污系数法（物料衡算法）、核定征收四个顺序来进行，不能有任何颠倒。玻璃厂认为其税负比去年提高，随意调整其顺序，提出由排污系数法改为核定征收，明显违反了环保税法规定，税务局同意其核定征收，更是直接违反环保税法第十条规定。

　　误区二：扩大免税范围，混淆日均值和月均值

　　某城市生活污水厂，自动监测水污染物只有两项污染物，分别是化学需氧量、氨氮。2018年1月~6月一直达标排放，7月由于梅雨季节的暴雨，导致7月23日至25日被监测设备测量出化学需氧量和氨氮都超过国家环保局、国家技术监督局1996年发布的GB8979-1996规定的标准值。但是，该企业7月化学需氧量、氨氮的月平均值都分别在标准值以下，因此企业申报免征环保税。

　　《中华人民共和国环境保护税法实施条例》第三章第十条规定：应税大气污染物浓度值的小时平均值或者应税水污染物浓度值的日平均值以及监测机构当月每次监测的应税大气污染物、水污染物的浓度值，均不得超过国家和地方规定的污染物排放标准。而该城市生活污水厂7月23日~25日，化学需氧量分别超标17mg/L、23mg/L、36mg/L；氨氮分别超标3mg/L、6mg/L、12mg/L，日平均值超标。

　　环保税法和实施条例规定，如果一个企业虽然月污染物平均值不超标，但其中某天、某个时段污染物超标，同样不可享受免税待遇。税务部门由此督促该企业重新申报7月份环保税，计算缴纳税款3200元，加收滞纳金。

　　误区三：是否环保税纳税人只能由环保局认定

　　某生猪养殖场成立于2016年，地处偏远，年产生猪为1400多头，属规模化养殖，在历次环保局传递的资料中，没有发现其征收排污费的记录。2018年，该企业申请农业产业化龙头企业，到县税务部门盖章，才发现其符合环保税纳税人的条件。税务部门调查后发现，税收管理人员早已知晓此事，但认为环保税纳税人应由环保局认定，传递给税务局征收，因为环保局未传递污染等数据，税务部门就不能征收。

　　《中华人民共和国环境保护税法》第十五条规定：环境保护主管部门应当通过涉税信息共享平台向税务机关交送在环境保护监督管理中获取的下列信息：

　　（一）排污单位的名称、统一社会信用代码以及污染物排污口、排放污染物种类等基本信息；

　　（二）排污单位的污染物排放数据。

　　由于排污单位较多，环保部门不可能一一管理到位，可能有工作疏忽的地方，这就要求税务机关根据《中华人民共和国环境保护税法》第十六条第三款规定：税务机关应当通过涉税信息共享平台向环境保护主管部门交送下列环境保护税涉税信息：税款入库、减免税额、欠缴税款以及风险疑点等信息。

　　《中华人民共和国环境保护税法实施条例》第十九条规定：税务机关应当依据环境保护主管部门交送的排污单位信息进行纳税人识别。

　　从环保税法和实施条例中，我们不难得出结论：在环境保护主管部门交送的排污单位信息中没有对应纳税人数据，税务机关应先将相关信息和疑点交送环境保护主管部门，由环保部门确定排放污染物种类、污染物排放数据等信息，再由税务机关对纳税人进行识别。本例中，税务部门已知此养殖场年产生猪1400头以上，大于规定存栏500头征收标准，税务局应将企业疑点信息传递给环保局，根据环保局传回信息，识别该养殖场是否为环保税纳税人，如是，应督促该企业申报。

　一、提高增值税起征点：

　　4号公告规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元）的，免征增值税。

　　小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过10万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。

　　【法理解读】

　　第一条与以往关于小微企业优惠政策最大的区别在于取消了可分别享受销售货物或者加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）与销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的区别对待，统一将标准提高至30万元，也即从以前的18万元一季度提高至30万元，同时别除了房地产的销售，也即房地产销售产生的应纳税额还是按照原有的规定计算、缴纳、申报即可。

　　【案例解读】

　　一小规模纳税人季度不含税销售额27万元

　　按原政策应缴纳增值税=27*3%=0.81万元

　　按新政策为达到起征点季度30万元，应纳税额=0

　　新政策比原政策减税=0.81万元

　　二、差额征税的小规模纳税人文件口径：

　　适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受本公告规定的免征增值税政策。

　　《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》中的“免税销售额”相关栏次，填写差额后的销售额。

　　【法理解读】

　　以往《国家税务总局关于明确营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第26号）规定，适用增值税差额征收政策的增值税小规模纳税人，以差额前的销售额确定是否可以免征增值税政策。

　　经对比，这样的规定是与一般纳税人的规定之间存在差异，这次文件的变化也旨在抹平同一项规定不同纳税人之间的政策差异，减少政策的负面效应，过去以差额前的销售额确定是否可以免征增值税政策，而新政策是以差额后的销售额确定是否可以享受免征增值税政策。

　　【案例解读】

　　某劳务派遣公司选择差额计税方法缴纳增值税，月销售额为10万元，代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金等5万元。

　　按原规定：

　　该劳务派遣公司采用差额计税方法，月销售额=10万元

　　应缴纳增值税=10÷（1+5%）*5%=0.48万元

　　按现规定：

　　该劳务派遣公司月销售额=10-5=5万元＜10万元，不缴纳增值税

　　减税额度=0.24-0=0.24万元

　　三、发生预缴的小规模纳税人如何适用新规：

　　按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。本公告下发前已预缴税款的，可以向预缴地主管税务机关申请退还。

　　小规模纳税人中的单位和个体工商户销售不动产，应按其纳税期、本公告第六条以及其他现行政策规定确定是否预缴增值税；其他个人销售不动产，继续按照现行规定征免增值税。

　　【法理解读】

　　按照我国营改增财税体制改革的要求与相关规定，房地产开发企业与建筑业由于其核算过程复杂、工期较长，需要按照预缴的方式缴纳税金，这样企业自身的缴税压力不大，也能形成良性循环的税收缴纳机制。

　　这样一来，小规模纳税人不论是法人单位还是个体工商户，只需要将自身的收入按照上述标准比照，也给了经营者更大的空间。

　　【案例解读】

　　位于A市的一般人建筑企业在B市提供建筑服务，适用一般计税方法，取得第一季度工程预付款金额为27万元，支付给分包款10万元。

　　按原规定：

　　该企业应在B市预缴增值税=（27-10）÷（1+10%）*2%=0.31万元

　　按现规定：

　　该企业不需要预缴增值税，若该企业已经预缴增值税0.31万元，则可申请退回已预缴的增值税款。

　　注：4号公告第五条：转登记日前连续12个月（以1个月为1个纳税期）或者连续4个季度（以1个季度为1个纳税期）累计销售额未超过500万元的一般纳税人，在2019年12月31日前，可选择转登记为小规模纳税人。此时该建筑公司可以选择身份回转。

　　四、一次性收款时纳税义务的确定：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。

　　【法理解读】

　　实务中多有一项业务一次性收款的情况，例如租金收入，按照税法原理，这类款项进账时并未达到纳税义务的发生时间，因此按照平分原则，将纳税义务平摊到每个月度。

　　【案例解读】

　　老王出租自有住房给一国际幼儿园，与园方约定2019年每月租金9万，租期一年，一次性收取租金108万元。

　　新政实施前：

　　老王一次性收取租金108万元，在租赁期12个月内平均分摊，月租金收入9万元，

　　应缴纳增值税1080000/1.05*1.5%=15428.57元。

　　新政实施后：

　　老王一次性收取租金108万元，在租赁期12个月内平均分摊，月租金收入9万元，未超过10万元，免征增值税。

　　五、纳税期的选择：

　　4号公告明确，按照固定期限纳税的小规模纳税人可以根据自己的实际经营情况选择实行按月纳税或按季纳税。为确保年度内纳税人的纳税期限相对稳定，同时也明确了一经选择，一个会计年度内不得变更。小规模纳税人，纳税期限不同，其享受免税政策的效果可能存在差异。

　　【法理解读】

　　纳税期的选择充分体现出国家深化税收制度改革的过程中更加关注中小微经营业主们的利益，给予个体一个空间，个体按照自身的情况，选择一种更为有利的方式降低税收成本。

　　【案例解读】

　　4.1 D小规模纳税人2019年1-3月的销售额分别是5万元、11万元和12万元，季度销售额不超过30万元。

　　如果按月纳税，则1月免征增值税；2月份缴纳增值税=11*3%=30.33万元；3月份缴纳增值税=12*3%=3.6万元。

　　如果按季纳税，由于该季度销售额为28万元＜30万元，免征增值税。

　　在这种情况下，小规模纳税人更愿意实行按季纳税。

　　4.2 E小规模纳税人2019年1-3月的销售额分别是8万元、11万元和12万元，季度销售额超过30万元。

　　如果按月纳税，1月份的8万元能够享受免税；2月份缴纳增值税=11*3%=0.33万元；3月份缴纳增值税=12*3%=0.36万元，共缴纳增值所=0.33+0.36=0.69万元

　　如果按季纳税，由于该季度销售额31万元已超过免税标准，应缴纳增值税=31*3%=0.93万元。

　　在这种情况下，小规模纳税人更愿意实行按月纳税。

　　六、征管实操细节穿透：

　　小规模纳税人月销售额未超过10万元的，当期因开具增值税专用发票已经缴纳的税款，在增值税专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还。

　　小规模纳税人2019年1月份销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，2019年第一季度销售额未超过30万元），但当期因代开普通发票已经缴纳的税款，可以在办理纳税申报时向主管税务机关申请退还。

　　小规模纳税人月销售额超过10万元的，使用增值税发票管理系统开具增值税普通发票、机动车销售统一发票、增值税电子普通发票。

（2019年第4号公告第一条第一款）小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同）的，免征增值税。

　　【解读】此条款明确小规模纳税人以所有增值税应税销售行为（包括销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产）合并计算销售额，判断是否达到免税标准。

　　【例】A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产2万元。合计销售额为9（=4+3+2）万元，未超过10万元免税标准，因此，该纳税人销售货物、服务和不动产取得的销售额9万元，可享受小规模纳税人免税政策。

　　【咨询】老师好，请问下按月申报的鉴证咨询行业小规模纳税人自行开具增值税专用发票5万元，普票4.6万元，月销售总额度不足10万元，开具增值税专用发票的5万要交增值税吗？谢谢

　　答：该小规模纳税人月销售额未超过国家税务总局公告2019年第4号规定的10万元免税额度，按规定可以享受免征增值税政策。享受免税政策除了满足销售额的要求，还要满足开票的要求，只能开具增值税普通发票（或不开票，作无票收入申报），您所说开具了5万元的专用发票就不能享受免税待遇了，但4.6万元可以按规定享受免税。除非将增值税专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，重新开具增值税普通发票，您单位的9.6万元销售额才可以全额享受免税。

　　（2019年第4号公告第一条第二款）小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过10万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。

　　【解读】本条款明确小规模纳税人总销售额超过免税额度标准，但在扣除本期发生的销售不动产的销售额后仍未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额，可享受小规模纳税人免税政策。

　　【例】A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产10万元。合计销售额为17（=4+3+10）万元，剔除销售不动产后的销售额为7(=4+3)万元，因此，该纳税人销售货物和服务相对应的销售额7万元可以享受小规模纳税人免税政策，销售不动产10万元应照章纳税。

　　【例】A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务8万元，销售不动产10万元。合计销售额为22（=4+8+10）万元，剔除销售不动产后的销售额为12(=4+8)万元，因此，该纳税人销售货物和服务相对应的销售额12万元不可以享受小规模纳税人免税政策，应照章纳税，销售不动产10万元也应照章纳税。

　　结合“销售额+开票”总结

　　【总结1】如果五类销售行为合计月销售额不超过10万元（季度不超过30万元）的，可以享受免税。但真正能享受免税的前提是不开票或只开具增值税普通发票。

　　【总结2】如果小规模纳税人销售额符合上述条件，但开具了增值税专用发票，开具增值税专用发票部分不得享受免税政策，除非将专票全部联次追回作废或冲红。

　　【总结3】如果五类销售行为合计月销售额超过10万元（季度超过30万元）的，剔除销售不动产金额合计月销售额不超过10万元（季度不超过30万元）的，可以享受免税。但真正能享受免税的前提是不开票或只开具增值税普通发票。

　　【总结4】如果五类销售行为合计月销售额超过10万元（季度超过30万元）的，剔除销售不动产金额合计月销售额仍然超过10万元（季度超过30万元）的，不可以享受免税，需按规定纳税。

　　【总结5】小规模纳税人销售额符合免税规定的情况下，发票开具也要符合规定，二者同时符合的情况下才能免税。不论增值税是否享受免税，发票均应按规定税率正常开具，免税通过申报表填列实现。

　　【总结6】2018年前一个小规模纳税人最高可享受月销售额6万元（季度18万元）免征增值税政策。财税[2017]76号文从2019年全文废止了，结束了增值税小规模纳税人应分别核算销售货物或者加工、修理修配劳务的销售额和销售服务、无形资产的销售额的历史。从2019年开始五类销售行为统一计算销售额适用免税政策，一个小规模纳税人最高可享受月销售额10万元（季度30万元）免征增值税政策。另外明确小规模纳税人销售不动产符合规定的也可以享受免税政策。

在实际工作中，企业经常因为难以正确划分职工工资薪金和福利费等相关费用，导致发生企业所得税税前多扣或应扣未扣的情况。做好工资薪金、福利费等相关费用的税务处理，需要搞清楚以下四个问题。

　　一、据实扣除部分内容：

　　（一）职工工资

　　1.扣除依据。根据《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

　　2.判定原则。根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）规定，合理的工资、薪金可按5个原则进行确认。

　　(一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；

　　(二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；

　　(三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；

　　(四)企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。

　　(五)有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；

　　3.扣除范围。根据国税函[2009]3号文件第二条规定，工资薪金总额，指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资、薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　（二）福利性补贴

　　根据《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局2015年第34号公告）规定，列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合国税函[2009]3号文件第一条的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。

　　（三）已预提汇缴年度工资薪金

　　根据2015年第34号第二条规定，企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。

　　二、加计扣除、限额扣除部分内容：

　　（一）安置残疾人就业加计扣除

　　1.扣除依据。根据《企业所得税法》第三十条，安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。

　　2.判定原则。根据《财政部 国家税务总局关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》（财税[2009]70号）第三条规定，判断企业享受安置残疾职工工资100%加计扣除的条件。

　　3.加计扣除范围。残疾人员范围，应适用《残疾人保障法》的有关规定。残疾人员加计扣除范围，应参照国税函[2009]3号文件第二条工资薪金总额范围，不等同于企业会计的工资薪酬范围。

　　（二）职工福利费支出限额扣除

　　1.扣除依据。根据《企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14%的部分，准予扣除。

　　2.扣除范围。根据国税函[2009]3号文件第三条规定，《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：

　　（1）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

　　（2）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

　　（3）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。

　　三、不同费用的税务处理

　　（一）区分职工工资薪金与季节工、临时工等费用

　　职工工资薪金，存在雇佣与被雇佣关系，在单位有"职位"或"岗位"，还参加单位的考勤、服从单位的规章制度管理。"职工工资薪金"可以据实扣除，并作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

　　季节工、临时工等费用，根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号），要区分为工资薪金支出和职工福利费支出，对于属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

　　（二）区分劳务费与劳务派遣

　　劳务费指的是劳务人员因临时发生的事项而临时被招用，企业没有设置该项固定工作岗位，双方不存在雇佣关系。劳务费可在税前扣除，但是不计入计算其他各项相关费用扣除的基数。

　　劳务派遣要分两种情况分别计算。直接支付给劳务派遣公司，按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出，不在工资薪金中列支；直接支付给员工个人的费用，区分工资薪金和职工福利费，其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

　　（三）区分福利性补贴和福利费

　　福利性补贴需要满足三个条件：

　　1、列入企业员工工资薪金制度；

　　2、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴；

　　3、符合国税函[2009]3号文件第一条规定。

　　福利费符合国税函[2009]3号文件第三条所列条件的，适用于全体干部职工的费用。

　　四、不得扣除的情形

　　根据《企业所得税法》第十条规定，取得与收入无关的其他支出不得在计算应纳税所得额时扣除。在实际工作中，企业可以参照《企业财务通则》第四十六条，企业不得承担属于个人的下列支出：

　　（一）娱乐、健身、旅游、招待、购物、馈赠等支出

　　（二）购买商业保险、证券、股权、收藏品等支出

　　（三）个人行为导致的罚款、赔偿等支出

　　（四）购买住房、支付物业费管理费等支出

　　上述费用，既不得在财务列支，也不得在企业所得税税前扣除。

在税收制度上，由于我国所得税采取了俗称全球征税的模式，居民纳税人在国外的所得，有可能已经按照国外的所得税制度缴纳过所得税，那么其应税所得还需要在我国再次纳税，将造成纳税人的重复纳税，故税收抵免制度不可或缺，即纳税人已经在国外缴纳的税金，可以在我国缴纳所得税的时候相应抵减国内应纳税金。

　　1、我国企业所得税抵免制度

　　在企业所得税上，其抵免制度主要是《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、财税[2009]125号、财税[2017]84号。详细规定为，自2017年1月1日起，纳税人可以选择“分国不分项目”或者“不分国不分项”来进行税收抵免。

　　分国不分项，即纳税人按国别分别计算抵免限额，然后进行税收抵免，如纳税人在国外ABC三国取得所得，A国抵免限额为10万实际纳税8万，则可以抵免8万；B国抵免限额为10万实际纳税12万，则可以抵免10万；C国抵免限额为10万实际纳税12万，可以抵免10万。以上各国需分别计算限额，实际纳税额高于限额的以后年度抵免，低于抵免限额的按照实际纳税额抵免。以上各项不可汇总计算。简单累加，各国分别纳税8+12+12=32万，可以抵免8+10+10=28万，4万元分别属于B国和C国的抵免限额，分别留待以后年度抵免。

　　不分国不分项，即汇总计算抵免限额，仍以上例为准，则国外ABC三国汇总抵免限额为30万，实际汇总纳税32万，可以抵免30万，2万元留待以后，可以不分国抵免。

　　同时，因为企业存在各种控股关系，企业所得税税金还存在间接缴纳的情况，故企业所得税还有间接抵免，在抵免层级上，企业所得税可以就直接负担和间接缴纳的企业所得税进行抵免，抵免层级为5层。

　　2、我国新个税法所得税抵免制度

　　在个人所得税上，根据我国最新的个税法，为分国不分项抵免。即在具体计算上，分项计算应抵免限额，然后汇总单个国家的抵免总额，汇总之后各国抵免额不再进一步汇总。

　　我国个税法规定，居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

　　个税条例规定，纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额，是居民个人抵免已在境外缴纳的综合所得、经营所得以及其他所得的所得税税额的限额（以下简称抵免限额）。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，来源于中国境外一个国家（地区）的综合所得抵免限额、经营所得抵免限额以及其他所得抵免限额之和，为来源于该国家（地区）所得的抵免限额。超过来源于该国家（地区）所得的抵免限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中抵免，但是可以在以后纳税年度来源于该国家（地区）所得的抵免限额的余额中补扣。补扣期限最长不得超过五年。

　　3、我国新个税法举例分析

　　举例，某居民个人纳税人从A、B俩个国家取得综合所得、股息所得和财产转让所得。

　　A国为低税负国家，来源于A国综合所得应纳税额（单项抵免限额）10万实际缴纳8万，股息所得单项抵免限额10万实际缴纳5万，财产转让单项抵免限额10万实际缴纳6万，则其A国抵免限额30万，实际纳税19万，还有11万未缴足，需要在我国补缴。

　　B国税负类似于我国，来源于B国综合所得单项抵免限额10万实际缴纳11万；股息所得单项抵免限额10万实际缴纳9万，财产转让单项抵免限额10万实际缴纳12万，则抵免限额为30万，实际缴纳32万，2万留待以后抵免。

　　A、B两国的抵免限额不可汇总计算。

2019年1月9日国务院常务会议决定，将增值税小规模纳税人免税标准由月销售额3万元提高到10万元。1月19日，《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（财税[2019]13号）规定对月销售额10万元以下（含本数）的增值税小规模纳税人，免征增值税。1月20日《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号，以下简称4号公告），就若干征管问题进行了明确。我们一起来看一看4号公告明确了哪些内容，和过去相比都有哪些不同。

　　一、概念比较

　　新：小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元）的，免征增值税。

　　旧：小规模纳税人销售货物或者加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

　　比较：上调免税标准至10万元，取消分别享受。

　　二、关于月（季）销售额的执行口径

　　新：明确纳税人以所有增值税应税销售行为（包括销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产）合并计算销售额，判断是否达到免税标准。同时，小规模纳税人在扣除本期发生的销售不动产的销售额后仍未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额，可享受小规模纳税人免税政策。

　　例1：A小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产2万元。合计销售额为9（=4+3+2）万元，未超过10万元免税标准，因此，该纳税人销售货物、服务和不动产取得的销售额9万元，可享受小规模纳税人免税政策。

　　例2：B小规模纳税人2019年1月销售货物4万元，提供服务3万元，销售不动产10万元。合计销售额为17（=4+3+10）万元，剔除销售不动产后的销售额为7(=4+3)万元，因此，该纳税人销售货物和服务相对应的销售额7万元可以享受小规模纳税人免税政策，销售不动产10万元应照章纳税。

　　旧：增值税小规模纳税人应分别核算销售货物或者加工、修理修配劳务的销售额和销售服务、无形资产的销售额。即销售货物或者加工、修理修配劳务的销售额和销售服务、无形资产分别核算，分别判断是否达到免税标准。

　　比较：过去分别判断，现在合并计算判断是否达到免税标准，同时，小规模纳税人在扣除本期发生的销售不动产的销售额仍未超10万，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额，可享受小规模纳税人免税政策。

　　三、有关销售不动产

　　新：（一）小规模纳税人中的单位和个体工商户销售不动产

　　1.如果某个体工商户选择按月纳税，销售不动产销售额超过月销售额10万元免税标准，则仍应在不动产所在地预缴税款；

　　2.如果该个体工商户选择按季纳税，销售不动产销售额未超过季度销售额30万元的免税标准，则无需在不动产所在地预缴税款。4号公告明确小规模纳税人中的单位和个体工商户销售不动产，应按其纳税期、公告第六条以及其他现行政策规定确定是否预缴增值税。

　　例3：C个体户2019年1-3月的销售额分别是5万元、11万元和12万元（全部为销售不动产销售额）。如果按月纳税，则只有1月的5万元能够享受免税；3月销售额12万元超过免税标准，应在不动产所在地预缴税款。

　　但如果按季纳税，由于该季度销售额为28万元，未超过免税标准，因此，28万元全部能享受免税。

　　3.按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。4号公告下发前已预缴税款的，可以向预缴地主管税务机关申请退还。

　　链接：关于发布《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》的公告（国家税务总局公告2016年第14号）

　　旧：未明确规定，一般理解为销售不动产不在免征增值税范围内。

　　比较：以前未明确规定，一般是理解为销售不动产不在免征增值税范围内。4号公告明确纳税人以所有增值税应税销售行为（包括销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产）合并计算销售额，判断是否达到免税标准。

　　（二）其他个人偶然发生销售不动产的行为，应当按照现行政策规定实行按次纳税。4号公告明确其他个人销售不动产，继续按照现行政策规定征免增值税。比如，如果其他个人销售住房满2年符合免税条件的，仍可继续享受免税；如不符合免税条件，则应照章纳税。

　　链接：财税[2016]36号附件3（过渡政策）第五条

　　四、有关出租不动产

　　新：其他个人采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。

　　旧：其他个人采取一次性收取租金的形式出租不动产，取得的租金收入可在租金对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入不超过3万元的，可享受小微企业免征增值税优惠政策。

　　比较：上调免税标准至10万元后，该政策继续执行。

　　例4：张某出租学区房一套，2019年每月租金5万，租期一年，一次性收取租金60万元。

　　解：张某一次性收取租金60万元，在租赁期12个月内平均分摊，月租金收入5万元，未超过10万元，免征增值税。

　　此前该情况应缴纳增值税600000/1.05*1.5%=8571.43元。

　　三、有关差额征税的规定

　　新：适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受4号公告规定的免征增值税政策。《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》中的“免税销售额”相关栏次，填写差额后的销售额。

　　例5：2019年1月，某建筑业小规模纳税人（按月纳税）取得建筑服务收入20万元，同时向其他建筑企业支付分包款12万元，则该小规模纳税人当月扣除分包款后的销售额为8万元，未超过10万元免税标准，因此，当月可享受小规模纳税人免税政策。

　　例6：D旅行社系增值税小规模纳税人，2019年1季度提供旅游服务收入50万元，其中向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费等计9万元，支付给其他接团旅游企业的旅游费用11万元，该旅游社1季度需要缴纳多少增值税？

　　解：该旅行社差额后的销售额的余额为销售额。选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

　　此前该情况应缴纳增值税30/1.03*3%=0.87万元。

　　旧：适用增值税差额征收政策的增值税小规模纳税人，以差额前的销售额确定是否可以免征增值税政策。

　　比较：过去以差额前的销售额确定是否可以免征增值税政策，4号公告以差额后的销售额确定是否可以享受免征增值税政策。

　　四、有关纳税期限的规定

　　新：按固定期限纳税的小规模纳税人可以选择以1个月或1个季度为纳税期限，一经选择，一个会计年度内不得变更。

　　旧：以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。小规模纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据其应纳税额的大小分别核定。

　　比较：过去未规定一经选择，一个会计年度内不得变更。

　　五、有关代开增值税专用发票

　　新：小规模纳税人月销售额未超过10万元的，当期因开具增值税专用发票已经缴纳的税款，在增值税专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还。

　　旧：增值税小规模纳税人月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，当期因代开增值税专用发票（含货物运输业增值税专用发票）已经缴纳的税款，在专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还。

　　比较：上调免税标准至10万元后，该政策继续执行。

　　例7：E企业系增值税小规模纳税人，按月纳税，2019年2月到税务机关代开增值税专用发票，不含税金额10000元，征收率3%，预交税额300元。下列哪种情况能享受增值税小微优惠（1）本月开具普通发票的不含税销售额90000元。（2）本月开具普通发票不含税销售额91000元。

　　解析：第一种情况月销售额90000+10000=10000元，普票可享受小规模纳税人免税政策。

　　第二种情况月销售额91000+10000=101000元，应补税额=101000*3%-已纳300=2730元。但代开的增值税专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还。

　　六、有关一般纳税人转登记为小规模纳税人

　　转登记日前连续12个月（以1个月为1个纳税期）或者连续4个季度（以1个季度为1个纳税期）累计销售额未超过500万元的一般纳税人，在2019年12月31日前，可选择转登记为小规模纳税人。

　　注意：曾在2018年选择过转登记的纳税人，在2019年仍可选择转登记；但是，2019年选择转登记的，再次登记为一般纳税人后，不得再转登记为小规模纳税人。

　　链接：《国家税务总局关于统一小规模纳税人标准等若干增值税问题的公告》（国家税务总局公告2018年第18号）、《国家税务总局关于统一小规模纳税人标准有关出口退（免）税问题的公告》（国家税务总局公告2018年第20号）

　　七、预缴增值税政策的适用问题

　　按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。4号公告下发前已预缴税款的，可以向预缴地主管税务机关申请退还。

　　八、关于发票开具问题

　　小规模纳税人月销售额超过10万元的，使用增值税发票管理系统开具增值税普通发票、机动车销售统一发票、增值税电子普通发票。

　　已经使用增值税发票管理系统的小规模纳税人，月销售额未超过10万元的，可以继续使用现有税控设备开具发票；已经自行开具增值税专用发票的，可以继续自行开具增值税专用发票，并就开具增值税专用发票的销售额计算缴纳增值税。

　　九、2019年1月（季度）涉税事项的追溯适用问题

　　小规模纳税人2019年1月份销售额未超过10万元（第1季度未超过30万元）的，当期因代开普通发票已经缴纳的税款，可以在办理纳税申报时向主管税务机关申请退还。

　根据保理业务一般定义，保理是指从他人手中以较低的价格购买债权并通过收回债权而获利的经济活动。我国业务实务中，一般将保理业务区分为银行保理和商业保理。

　　1、银行保理

　　2014年由中国银行业监督管理委员会（简称银监会）公布的《商业银行保理业务管理暂行办法》中称“保理业务是以债权人转让其应收账款为前提，集应收账款催收、管理、坏账担保及融资于一体的综合性金融服务。债权人将其应收账款转让给商业银行，由商业银行向其提供下列服务中至少一项的，即为保理业务：

　　(1)应收账款催收：商业银行根据应收账款账期，主动或应债权人要求，采取电话、函件、上门等方式或运用法律手段等对债务人进行催收。

　　(2)应收账款管理：商业银行根据债权人的要求，定期或不定期向其提供关于应收账款的回收情况、逾期账款情况、对账单等财务和统计报表，协助其进行应收账款管理。

　　(3)坏账担保：商业银行与债权人签订保理协议后，为债务人核定信用额度，并在核准额度内，对债权人无商业纠纷的应收账款，提供约定的付款担保。

　　(4)保理融资：以应收账款合法、有效转让为前提的银行融资服务。

　　以应收账款为质押的贷款，不属于保理业务范围。”

　　2、商业保理

　　2012年《商务部关于商业保理试点有关工作的通知》（商资函[2012]419号）中规定:商业保理试点的内容为“设立商业保理公司，为企业提供贸易融资、销售分户账管理、客户资信调查与评估、应收账管理与催收、信用风险担保等服务。”

　　中国服务贸易协会商业保理专业委员会（简称CFEC)在2013年3月发布《中国商业保理行业研究报告2012》，其中对保理的描述为，“保理是指保理商（银行或商业保理公司）以受让企业因销售货物或提供服务所产生的应收账款为前提，所提供的贸易融资、销售分户账管理、应收账款催收、信用风险控制与坏账担保等服务功能的综合性信用服务，它可以广泛渗透到企业业务运作、财务运作等各方面。只要有贸易和赊销，保理就可以存在，它适用于各种类型的企业。”

　　同时，根据风险的转移情况，又可以分为附追索权的保理和不附追索权的保理。由于风险过大，我国银行一般不开展无追索权的保理业务。

　　3、保理业务增值税应税分析

　　根据目前我国增值税系列文件，根据以上业务关系，可以大体将保理业务各分类增值税应税范围划分如下：

　　1、银行保理，贷款或者收费金融服务。以融资为主要业务内容，则符合增值税贷款定义，按照6%纳税，不可开具专用发票。以催收、管理等为主要业务内容，符合直接收费金融服务，按照6%纳税，可以开具专用发票。

　　2、商业保理，贷款或者收费金融服务。附追索权的业务，与上述银行一致不再累述。不符追索权的保理业务，属于应收债权的转让，应收债权客观上流通性较差，并不具备金融商品的特征要素，但在实际税收管理中，因财税[2016]36号的不完全列举，此类业务可能存在争议，若按照金融商品转让，需要差额纳税；笔者认为，其并不具备金融商品特征，不属于金融商品的转让，不应缴纳增值税。

自2019年1月1日起，修订后的《启运港退（免）税管理办法》开始实施。相关企业应注意政策新变化，以便顺利享受税收优惠。

　　什么是启运港退（免）税政策

　　实施启运港退（免）税政策，可以缩短出口企业办理出口退（免）税周期、提早收到出口退税款，节省其资金成本，进一步促进外贸出口稳定发展。

　　那么，什么是启运港退（免）税政策？根据《财政部 海关总署税务总局关于完善启运港退税政策的通知》（财税[2018]5号，以下简称5号文件）规定，启运港退（免）税政策指符合条件的出口企业，在特定的启运地口岸（以下称启运港）启运报关出口，由符合条件的运输企业使用符合条件的运输工具承运，从水路转关直航或经停特定口岸（以下称经停港），自特定的离境地口岸（以下称离境港）离境的集装箱货物，以启运港启运日（以启运港出口货物报关单电子信息上注明的出口日期为准，下同）视同出口日，并可办理出口退税的政策。

　　举个例子，假设2019年12月20日，甲外贸企业出口销往新加坡的一集装箱卫生洁具，在四川省泸州市泸州港报关出口并启运，由符合适用启运港退（免）税政策条件的运输企业用符合条件的船舶运往上海市外高桥港区，2020年1月8日从外高桥港区离境。那么，根据《启运港退（免）税管理办法（2018年12月28日修订）》（以下简称《办法》）规定，甲外贸企业可以在报关启运日（2019年12月20日）后2个月内（即2020年2月20日前）享受启运港退（免）税优惠。

　　目前，5号文件规定的启运港为泸州市泸州港、重庆市果园港、宜昌市云池港、岳阳市城陵矶港、武汉市阳逻港、九江市城西港、芜湖市朱家桥港、南京市龙潭港、张家港市永嘉港、南通市狼山港、苏州市太仓港、连云港市连云港港、青岛市前湾港；离境港为上海市外高桥港区、上海市洋山保税港区；经停港为南京市龙潭港、武汉市阳逻港、苏州市太仓港。

　　《办法》主要变化点有哪些

　　相较于原《办法》，《办法》的主要变化点体现在四个方面。

　　调整了出口企业须满足的条件。将办理启运港退税的出口企业须具备的条件调整为出口企业的出口退（免）税分类管理类别为一类或二类，海关的信用等级为一般信用企业或认证企业。变化更加切合税务与海关两部门对出口企业分类（信用）管理的实际情况。

　　简化了出口企业启运港退（免）税备案手续。《办法》明确，出口企业无需单独申请启运港退（免）税备案。主管出口退税的税务机关受理出口企业启运港退（免）税首次申报时，即视为出口企业完成启运港退（免）税备案。此举有助于减轻纳税人负担，简化出口退（免）税手续。

　　精简出口退（免）税申报资料。由于2018年4月10日（含）以后实施启运港退（免）税政策的出口货物，海关不再签发纸质出口货物报关单证明联（出口退税专用）。相应地，出口企业申报办理出口退（免）税，不再提供纸质出口货物报关单（出口退税专用）。同时，《办法》完善了出口货物退税率执行时间标准的依据。具体来说，适用启运港退（免）税政策的出口货物，其退税率执行时间以启运港出口货物报关单电子信息上注明的出口日期为准。

　　更加突出2个月期限的要求。《办法》多次强调2个月期限的要求。在退税申报方面，出口企业应自启运日起2个月内，凭启运港出口货物报关单电子信息及相关材料向主管出口退税的税务机关申报办理启运港退（免）税。在结关核销方面，除因自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素，出口企业无法及时办理结关核销手续的外，出口货物应自启运日起2个月内办理结关核销手续。对逾期未办理结关核销手续或虽按期办理了结关核销手续但未按期申报启运港退（免）税的出口货物，应使用正常结关核销的出口货物报关单电子信息及相关材料，按照现行规定申报办理退（免）税。

　　更为人性化的规定是，如果出口企业已申报办理启运港退（免）税的货物，因上述不可抗力因素，预计2个月内无法办理结关核销手续的，应自启运日起2个月内向主管出口退税的税务机关提出申请，经其同意后，暂不追缴已退（免）税款。

　　适用主体和客体有具体要求

　　笔者提醒纳税人，应注意启运港退（免）税政策适用的主体、客体方面的具体要求。

　　在适用主体方面，适用启运港退（免）税政策的出口企业，包括生产企业和外贸企业，但不包括外贸综合服务企业。在申报办理启运港退（免）税时，应在申报明细表的“退（免）税业务类型”栏内填写的标识由原来的“QY”补充完善为“QYGTS”；启运港出口货物报关单数据和正常结关核销的报关单数据由原来加注“启运港标识”补充完善为加启运港退税标识。此外，外贸企业应使用单独关联号申报适用《办法》的出口货物退（免）税。

　　在适用客体方面，适用启运港退（免）税政策的出口货物，仅限于实行出口退（免）税政策的集装箱货物，不包括实行增值税免税政策的出口货物、出口非集装箱货物。需要注意的是，出口货物不得在经停港卸载，或经停其他港口，也不得通过非离境港实际离境。如上例，如果甲外贸企业出口的是非集装箱货物，或者在经停港南京市龙潭港卸载了一部分货物，或者经停武汉市阳逻港，或者通过宁波港离境，只要出现上述一种情况，就不适用启运港退（免）税政策。

　　值得关注的重要时间节点

　　对相关企业而言，还有一些重要时间节点值得关注。

　　自启运日起，超过2个月尚未办理结关核销手续的，除不可抗力原因外，出口企业即使以后办理了结关核销手续，也不能凭启运港出口货物报关单电子信息申报办理出口退（免）税。如上例，甲外贸企业自2020年2月20日后，不管是否办理结关核销手续，均不再适用启运港退（免）税政策。

　　同时，凭正常结关核销的出口货物报关单电子信息及相关材料进行出口退（免）税申报截止日起算时间，应以出口报关离境出口日期为准。报关出口离境的出口日期与离开启运港的启运日期不在同一年的，如果错误选择离开启运港的启运日期作为出口退税申报截止日的起算时间，则有可能带来不必要的损失。

　　举上例来说，如果甲外贸企业因故未能及时申报办理出口退（免）税，按规定最迟应在货物出口报关离境日期（2020年1月8日）所在年份的次年，即2021年4月30日的增值税纳税申报期截止日前申报办理出口退（免）税。

1.我国企业所得税抵免制度

　　在企业所得税上，其抵免制度主要是《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、财税[2009]125号、财税[2017]84号。详细规定为，自2017年1月1日起，纳税人可以选择“分国不分项目”或者“不分国不分项”来进行税收抵免。

　　分国不分项，即纳税人按国别分别计算抵免限额，然后进行税收抵免，如纳税人在国外ABC三国取得所得，A国抵免限额为10万实际纳税8万，则可以抵免8万；B国抵免限额为10万实际纳税12万，则可以抵免10万；C国抵免限额为10万实际纳税12万，可以抵免10万。以上各国需分别计算限额，实际纳税额高于限额的以后年度抵免，低于抵免限额的按照实际纳税额抵免。以上各项不可汇总计算。简单累加，各国分别纳税8+12+12=32万，可以抵免8+10+10=28万，4万元分别属于B国和C国的抵免限额，分别留待以后年度抵免。

　　不分国不分项，即汇总计算抵免限额，仍以上例为准，则国外ABC三国汇总抵免限额为30万，实际汇总纳税32万，可以抵免30万，2万元留待以后，可以不分国抵免。

　　同时，因为企业存在各种控股关系，企业所得税税金还存在间接缴纳的情况，故企业所得税还有间接抵免，在抵免层级上，企业所得税可以就直接负担和间接缴纳的企业所得税进行抵免，抵免层级为5层。

　　2.我国新个税法所得税抵免制度

　　在个人所得税上，根据我国最新的个税法，为分国不分项抵免。即在具体计算上，分项计算应抵免限额，然后汇总单个国家的抵免总额，汇总之后各国抵免额不再进一步汇总。

　　我国个税法规定，居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

　　个税条例规定，纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额，是居民个人抵免已在境外缴纳的综合所得、经营所得以及其他所得的所得税税额的限额（以下简称抵免限额）。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，来源于中国境外一个国家（地区）的综合所得抵免限额、经营所得抵免限额以及其他所得抵免限额之和，为来源于该国家（地区）所得的抵免限额。超过来源于该国家（地区）所得的抵免限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中抵免，但是可以在以后纳税年度来源于该国家（地区）所得的抵免限额的余额中补扣。补扣期限最长不得超过五年。

　　3.我国新个税法举例分析

　　举例，某居民个人纳税人从A、B俩个国家取得综合所得、股息所得和财产转让所得。

　　A国为低税负国家，来源于A国综合所得应纳税额（单项抵免限额）10万实际缴纳8万，股息所得单项抵免限额10万实际缴纳5万，财产转让单项抵免限额10万实际缴纳6万，则其A国抵免限额30万，实际纳税19万，还有11万未缴足，需要在我国补缴。

　　B国税负类似于我国，来源于B国综合所得单项抵免限额10万实际缴纳11万；股息所得单项抵免限额10万实际缴纳9万，财产转让单项抵免限额10万实际缴纳12万，则抵免限额为30万，实际缴纳32万，2万留待以后抵免。

　　A、B两国的抵免限额不可汇总计算。