保监发[2015]85号 中国保险监督管理委员会关于印发《资产支持计划业务管理暂行办法》的通知
发文时间:2015-08-25
文号:保监发[2015]85号
时效性:全文有效
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各保险集团(控股)公司、保险公司、保险资产管理公司:

  为促进资产支持计划业务创新,规范管理行为,加强风险控制,维护投资者合法权益,我会制定了《资产支持计划业务管理暂行办法》。现印发给你们,请遵照执行。


  中国保监会

  2015年8月25日


资产支持计划业务管理暂行办法


  第一章 总则

  第一条 为加强资产支持计划业务管理,支持资产证券化业务发展,维护保险资金运用安全,根据《中华人民共和国保险法》、《中华人民共和国信托法》、《保险资金运用管理暂行办法》和其他相关法律法规,制定本办法。

  第二条 本办法所称资产支持计划(以下简称支持计划)业务,是指保险资产管理公司等专业管理机构作为受托人设立支持计划,以基础资产产生的现金流为偿付支持,面向保险机构等合格投资者发行受益凭证的业务活动。

  支持计划业务应当建立托管机制。

  第三条 支持计划作为特殊目的载体,其资产独立于基础资产原始权益人、受托人、托管人及其他为支持计划提供服务的机构(以下简称其他服务机构)的固有财产。原始权益人、受托人、托管人及其他服务机构因依法解散、被依法撤销或者被依法宣告破产等原因进行清算的,支持计划资产不纳入清算范围。

  第四条 受托人因管理、运用或者处置支持计划资产取得的财产和收益,应当归入支持计划资产;因处理支持计划事务所支出的费用、对第三人所负债务,以支持计划资产承担。

  受托人管理、运用和处分支持计划资产所产生的债权,不得与原始权益人、受托人、托管人及其他服务机构的固有财产产生的债务相抵销。受托人管理、运用和处分不同支持计划资产所产生的债权债务,不得相互抵销。

  第五条 保险机构投资支持计划受益凭证,应当遵循稳健、安全性原则,加强资产负债匹配。受托人、托管人及其他服务机构应当遵守相关法律法规、本办法的规定及支持计划的约定,履行诚实信用、谨慎勤勉的义务,切实维护受益凭证持有人的合法利益。

  第六条 中国保险监督管理委员会(以下简称中国保监会)负责制定支持计划业务监管规则,依法对支持计划业务进行监管。

  第二章 基础资产

  第七条 本办法所称基础资产,是指符合法律法规规定,能够直接产生独立、可持续现金流的财产、财产权利或者财产与财产权利构成的资产组合。

  第八条 基础资产应当满足以下要求:

  (一)可特定化,权属清晰、明确;

  (二)交易基础真实,交易对价公允,符合法律法规及国家政策规定;

  (三)没有附带抵押、质押等担保责任或者其他权利限制,或者能够通过相关安排解除基础资产的相关担保责任和其他权利限制;

  (四)中国保监会规定的其他条件。

  基础资产依据穿透原则确定。

  第九条 支持计划存续期间,基础资产预期产生的现金流,应当覆盖支持计划预期投资收益和投资本金。国家政策支持的基础设施项目、保障房和城镇化建设等领域的基础资产除外。本款所指基础资产现金流不包括回购等增信方式产生的现金流。

  基础资产的规模、存续期限应当与支持计划的规模、存续期限相匹配。

  第十条 法律法规规定基础资产转让应当办理批准、登记手续的,应当依法办理。法律法规没有要求办理登记或者暂时不具备办理登记条件的,受托人应当采取其他措施,有效维护基础资产安全。

  第十一条 中国保监会根据基础资产风险状况和监管需要对基础资产的范围实施动态负面清单管理。

  第三章 交易结构

  第十二条 受托人为受益凭证持有人的利益,设立支持计划并进行管理。受托人应当符合下列能力标准:

  (一)具有基础设施投资计划或者不动产投资计划运作管理经验;

  (二)建立相关投资决策机制、风险控制机制、内部管理制度和业务操作流程;

  (三)合理设置相关部门或者岗位,并配备专职人员;

  (四)信用风险管理能力达到监管标准;

  (五)最近一年未因重大违法违规行为受到行政处罚;

  (六)中国保监会规定的其他条件。

  受托人应当在首单支持计划设立时向中国保监会报告其能力建设情况。受托人能力下降,不再符合监管规定的,应当及时整改,并报告中国保监会。

  第十三条 受托人应当履行下列职责:

  (一)设立、发行、管理支持计划;

  (二)按照支持计划约定,向受益凭证持有人分配收益;

  (三)协助受益凭证持有人办理受益凭证转让、协议回购等事宜;

  (四)持续披露支持计划信息;

  (五)法律法规、本办法规定及支持计划约定的其他职责。

 第十四条 原始权益人依照约定将基础资产移交给支持计划。原始权益人应当符合下列条件:

  (一)具备持续经营能力,无重大经营风险、财务风险和法律风险;

  (二)生产经营符合法律法规和公司章程的规定,符合国家产业政策;

  (三)最近三年未发生重大违约或者重大违法违规行为;

  (四)法律法规和中国保监会规定的其他条件。

  第十五条 原始权益人应当积极配合受托人、托管人及其他服务机构履行职责,依照法律法规的规定和支持计划的约定移交基础资产,并确保基础资产真实、合法、有效,不存在虚假或欺诈性转移等任何影响支持计划的情形。

  支持计划存续期间,原始权益人应当维持正常的生产经营活动,保障基础资产现金流的持续、稳定,发生重大事项可能损害支持计划利益的,应当及时书面告知受托人并采取补救措施。

  第十六条 托管人为受益凭证持有人的利益,保管支持计划资产。托管人应当具有保险资金托管资格。

  托管人与受托人不得为同一人,且不得具有关联关系。

  第十七条 托管人应当履行下列职责:

  (一)安全保管支持计划资产;

  (二)按照支持计划约定方式,向受益凭证持有人分配投资收益;

  (三)监督受托人管理支持计划运作行为,发现受托人违规操作的,应当立即以书面形式通知受托人纠正,并及时报告中国保监会;

  (四)出具托管报告;

  (五)法律法规、本办法规定及支持计划约定的其他职责。

  第十八条 受托人可以聘请资产服务机构在支持计划存续期间对基础资产进行管理。资产服务机构可以是支持计划的原始权益人。

  受托人聘请资产服务机构的,应当与资产服务机构签订服务合同,明确资产服务机构的职责、管理方法和标准、操作流程、风控措施等。

  第十九条 支持计划可以通过内部或者外部增信方式提升信用等级。内部信用增级包括但不限于结构化、超额抵押等方式,外部信用增级包括但不限于担保、保证保险等方式。

  第二十条 受托人应当聘请符合监管要求的信用评级机构对受益凭证进行初始评级和跟踪评级。支持计划存续期间,每年跟踪信用评级应当不少于一次。

  第二十一条 受托人应当聘请律师事务所对支持计划出具独立的法律意见书,并可根据需要聘请资产评估机构、会计师事务所等专业服务机构对支持计划出具专业意见。

  第四章 发行、登记和转让

  第二十二条 受托人发起设立支持计划,实行初次申报核准,同类产品事后报告。中国保监会依规对初次申报的支持计划实施合规性、程序性审核。支持计划交易结构复杂的,中国保监会可以建立外部专家评估机制,向投资者提示投资风险。

  本条所称同类产品,是指支持计划的基础资产类别、交易结构等核心要素基本一致。

  第二十三条 受托人发行受益凭证,应当向投资者提供认购风险申明书、募集说明书、受托合同等支持计划法律文件、信用评级报告及跟踪评级安排、法律意见书等书面文件,明示支持计划要素,充分披露相关信息,揭示并以醒目方式提示各类风险和风险承担原则。

  募集说明书应当充分披露基础资产的构成和运营、基础资产现金流预测分析、回款机制、分配方式的相关情况、受托人与原始权益人存在的关联关系、可能存在的风险以及防范措施等。

  受托人披露的信息应当真实、准确、完整,不得存在应披露而未披露的内容。

  第二十四条 受益凭证发行可以采取一次足额发行,也可以在募集规模确定且交易结构一致的前提下,采用限额内分期发行的方式。分期发行的,末期发行距首期发行时间一般不超过12个月。

  第二十五条 受益凭证可按规定在保险资产登记交易平台发行、登记和转让,实现受益凭证的登记存管和交易流通。

  保险资产登记交易平台对受益凭证发行、登记和转让及相关信息披露进行自律管理,并与中国保监会建立信息共享机制。

  第二十六条 受益凭证限于向保险机构以及其他具有风险识别和承受能力的合格投资者发行,并在合格投资者范围内转让。中国保监会根据市场情况制定投资者适当性管理标准。

  第二十七条 受益凭证按照募集说明书约定的条件发行完毕,支持计划设立完成。受托人应当在支持计划设立完成10个工作日内将发行情况报告中国保监会。

  发行期限届满,未能满足约定的成立条件的,支持计划设立失败。受托人应当在发行期限届满后10个工作日内返还投资人已缴付的款项,并加计同期活期银行存款利息,同时报告中国保监会。

  第二十八条 受益凭证是持有人享有支持计划权益的证明。同一支持计划的受益凭证按照风险和收益特征的不同,可以划分为不同种类,同一种类的受益凭证持有人,享有同等权益,承担同等风险。

  第二十九条 受益凭证持有人享有以下权利:

  (一)依法继承、转让或者质押受益凭证;

  (二)按照支持计划约定,享有支持计划投资收益以及参与分配清算后的支持计划剩余财产;

  (三)获得支持计划信息披露资料;

  (四)参加受益凭证持有人会议;

  (五)法律法规、本办法规定及支持计划约定的其他权利。

  第三十条 受益凭证持有人可以根据中国保监会和保险资产登记交易平台的有关规定开展受益凭证协议回购。回购双方需审慎评估风险,通过协商约定进行回购融资。

 第五章 运作管理

  第三十一条 支持计划存续期间,受托人应当按照本办法的要求和支持计划的约定,对原始权益人经营状况、基础资产现金流以及增信安排效力等进行跟踪管理和持续监测评估,保障支持计划的正常运作。 

  受托人对原始权益人、基础资产以及增信安排的跟踪信用风险评估每年不少于一次。

  第三十二条 支持计划存续期间,受托人应当按照支持计划的约定归集基础资产现金流,并向受益凭证持有人支付投资收益,支持计划资产无法按时支付投资收益的,受托人应当按照支持计划约定启动增信机制或者其他措施。

  第三十三条 受托人应当为支持计划单独记账、独立核算,不同的支持计划在账户设置、资金划拨、账簿记录等方面应当相互独立。

  第三十四条 受托人管理支持计划,不得以任何方式侵占、挪用支持计划资产,不得将支持计划资产和其他资产混同,不得以支持计划资产设定担保或者形成其他或有负债。

  第三十五条 受益凭证持有人通过持有人会议对影响其利益的重大事项进行决策。以下重大事项应当由持有人会议审议决定:

  (一)变更收益分配方式和内容;

  (二)变更受托人、托管人;

  (三)变更资产循环购买(如有)的标准或规模;

  (四)对支持计划或者受益凭证持有人利益有重大影响的事项。

  支持计划募集说明书应当约定持有人会议召集程序及会议规则,明确受益凭证持有人通过持有人会议行使权利的范围、程序、表决机制和其他重要事项。

  第三十六条 支持计划终止,受托人应当按照有关规定和支持计划约定成立清算小组,负责清算工作。清算报告应当由具有资质的会计师事务所出具审计意见。

  受益凭证持有人应当及时确认清算方案,接收清算资产。

  第六章 风险控制

  第三十七条 受托人应当建立支持计划业务风险责任人机制,加强业务风险管理,针对支持计划存续期间可能出现的重大风险进行审慎、适当的评估和管理,制定相应风控措施和风险处置预案,并协调、督促原始权益人、托管人及其他服务机构按照约定执行。

  在风险发生时,受托人应当勤勉尽责地执行风险处置预案,保护受益凭证持有人利益。

  第三十八条 受托人应当通过尽职调查等方式,对基础资产及交易结构的法律风险进行充分识别、评估和防范,保障基础资产合法有效,防范基础资产及相关权益被第三方主张权利的风险。

  第三十九条 受托人应当审慎评估原始权益人资信状况,合理测算基础资产现金流,采取相应增信安排。基础资产现金流测算应当以历史数据为依据,并充分考虑影响未来现金流的因素。

  第四十条 受托人应当建立相对封闭、独立的现金流归集机制,明确基础资产现金流转付环节和时限。受托人聘请资产服务机构的,应当要求资产服务机构为基础资产单独设帐,单独管理,并定期披露现金流的归集情况,披露频率不少于支持计划投资收益支付频率。

  受托人应当制定有效方案,明确在原始权益人、资产服务机构运营情况发生重大负面变化时增强现金流归集的方式和相关触发机制,防范资金混同风险。

  第四十一条 支持计划以沉淀的基础资产现金流进行再投资的,仅限于投资安全性高的流动性资产。受托人应当确保再投资在支持计划约定的投资范围内进行,并充分考虑相关风险。

  第四十二条 支持计划以基础资产现金流循环购买新的同类基础资产的,受托人应当在募集说明书中明确入池标准,并对后续购买的基础资产进行事前审查和确认。

  第四十三条 受托人与原始权益人存在关联关系,或者受托人以其自有资金、管理的其他客户资产认购受益凭证的,应当采取有效措施,防范可能产生的利益冲突。

  第七章 信息披露

  第四十四条 受托人、托管人、原始权益人和其他服务机构应当按照有关规定和支持计划约定,以适当的方式及时披露信息,并保证所披露信息真实、准确、完整。受托人作为信息披露责任主体,应当加强存续期内信息披露管理,督促其他当事人及时披露相关信息。

  第四十五条 受托人应当在每年6月30日和8月31日前,向受益凭证持有人分别披露支持计划年度和半年受托管理报告,同时报送中国保监会。受托管理报告内容包括但不限于基础资产运行状况、相关当事人的履约情况、支持计划资金的收支、受益凭证投资收益的分配等。支持计划成立不满2个月的,无需编制受托管理报告。

  第四十六条 托管人应当在年度受托管理报告披露同时,向受益凭证持有人披露上一年度托管报告,同时报送中国保监会。托管报告内容包括但不限于资产托管状况、托管人履职情况和对受托人管理行为的监督情况等。

  第四十七条 发生可能对受益凭证投资价值或者价格有实质性影响的重大事件时,受托人应当及时向受益凭证持有人披露相关信息,并向中国保监会报告。重大事件包括但不限于:

  (一)未按支持计划约定分配收益;

  (二)受益凭证信用评级发生不利调整;

  (三)原始权益人、受托人、托管人发生重大变化;

  (四)基础资产的运行情况或产生现金流的能力发生重大变化;

  (五)其它可能对支持计划产生重大影响的事项。

  第四十八条 支持计划终止清算的,受托人应当在清算完成后的10个工作日内进行信息披露。

  第四十九条 信用评级机构应当在每年6月30日前向受益凭证持有人披露受益凭证上年度定期跟踪评级报告,并及时披露不定期跟踪评级报告。

  第五十条 受益凭证持有人会议的召集人应当提前不少于10个工作日向持有人通知会议的召开时间、会议形式、审议事项、议事程序和表决方式等事项,并于会议结束后10个工作日内披露持有人会议决议。

  第八章 监督管理

  第五十一条 中国保监会依法对支持计划业务进行监管检查,必要时可聘请中介机构协助检查。对于违反本办法规定的,中国保监会可依法采取监管措施。涉嫌犯罪的,依法移送司法机关。

  第五十二条 为支持计划提供服务的其他服务机构及其有关人员,应当遵守执业规范和职业道德,客观公正、独立发表专业意见。未尽责履职,或其出具的报告含有虚假记载、误导性陈述或重大遗漏的,应当承担相应的法律责任。

  第九章 附则

  第五十三条 本办法由中国保监会负责解释和修订。

  第五十四条 本办法自公布之日起施行。

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  1.技术转让、技术开发,是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询,是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

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  2.备案程序。试点纳税人申请免征增值税时,须持技术转让、开发的书面合同,到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定,并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

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  但是目前营改增的文件已经失效。并且新的《增值税法》第二十四条以列举方式明确了法定免税的范围,而且在本条最后明确的是“前款规定的免税项目具体标准由国务院规定。”而没有授权国务院可以根据经济社会发展的具体情况研究制定新的免税项目。这个问题包括营改增附件4中大量跨境服务的免税项目在新的《增值税法》列举的法定免税项目中也没有出现。而销售跨境服务的单位为境内单位和个人,光此一点,原跨境服务享受免税的项目,其销售服务根据新的《增值税法》规定符合“境内”销售服务的认定。这跟技术转让等问题一样,面临新《增值税法》免税设定方式的大考。

  这个问题我们姑且不论,接着探讨非货币性资产投资入股的税款扣缴问题。

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  借:无形资产(或固定资产-不动产)

  贷:实收资本

  应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  这里被投资企业入账的实收资本金额,已经是非货币性资产投资入股双方确认的金额减去代扣代缴增值税款后的差额。被投资企业实际向税务机关缴纳代扣代缴增值税时,做如下分录:

  借:应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  贷:银行存款

  大家还要注意,《增值税法实施条例》第三十五条还留了这么句话

  “《增值税法实施条例》第三十五条

  ------代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。”

  我们也期望具体操作办法中能够考虑到类似非货币形式的价款支付的增值税税款扣缴有一席解决之地。

  当然,如果扣缴义务人没有或不能按照《增值税法》的相关规定履行扣缴义务,按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条规定,“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款。”因此如果对于技术转让等不属于增值税免税范围,自然人应积极想办法解决其自行申报纳税问题。而不能因为这个扣缴义务是支付价款的单位履行的,自己没有自行申报纳税的义务。毕竟税法上认定的非货币性资产投资的增值税纳税人,是取得支付价款的自然人。不过对于自然人纳税义务履行,《增值税法实施条例》第四十四条规定,“按次纳税的纳税人,销售额达到起征点的,应当自纳税义务发生之日起至次年6月30日前申报纳税。”税法给予了一个相对宽松的履行纳税的期限。

  新《增值税法》实施后,自然人以非货币性资产投资的增值税纳税义务问题确实是增加了新的内容。只是以前没有明确支付价款单位向自然人进行价款支付有扣缴义务。而《增值税法实施条例》第三十五条直接就把这个问题挑明在大家眼前。所有在C2B背景下的增值税扣缴单位的扣缴义务的合规风险就非常强烈了。

  我们也期望对于象非货币性资产投资等,尤其以技术出资的增值税问题,能够给予延续既往的政策规定,包括大量既往跨境服务免税的项目,也需要有一个周圆的解决办法。

  此外,新《增值税法》下境外单位和个人向境内单位和个人销售服务、无形资产的扣缴业务中,如跨境电商平台向境内电商在境外电商平台上销售收取的佣金服务,境内单位如何扣缴?境外单位和个人间、境外单位和单位间以及境外个人和个人间在境外转让中国境内单位发行的金融商品,如何进行增值税税款扣缴?增值税税款扣缴依然有很多敏感的难点需要去破解。

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  今天在飞机上,突然看到一则新闻,“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长,最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发,标题都是严征管。然而,一句话新闻的可怕之处就是,非专业人士并不能准确解读背后的含义,也无法确定,这是个案信息还是普遍趋势,是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此,仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定,尽管追征期和追溯期并不相同。

  关于“追征期”

  “追征期”是征管法上的概念,指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定,具有很强的时间性要求,因为,人们的行为随着时间的推移,意义会改变,而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此,各种法律都会规定一个“追诉时效”(这与新闻中的“追溯期”不是一个概念,因为上面的新闻表达的不是这个意思),即便是刑法,也对犯罪行为规定了追诉时效,这并不是放纵犯罪,而是现实的秩序需要,因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年,刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚,那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此,刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的,在民事法律上,也有诉讼时效,因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

  需要说明的是,在税收程序法理论层面,“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认,它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念(同样的,核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思);后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后,法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”,实为这两个期间的混合体,在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度,目前尚不明朗,本文后续对“追征期”的讨论,暂以现行法为限。

  现行法层面,我国的税法和其他国家的税法一样,都明确规定了追征期,我们在这里就不作具体条文的引述了,一般理解,税法的追征期是这样规定的:1)因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年;2)如果认定偷税,则追征期为无限期追征;3)反避税的追征期一般为10年;4)其他情形一般的追征期认为是5年。原则上,税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求,也就是说,理论上,追溯期不能超过追征期。

  这个一般理解在实践中的确有不少的争议,例如,偷税可以无限期追征,而虽然认定偷税的条件比较复杂,不申报也不必然等于就属于偷税,但是不少税务机关认为,纳税人有纳税义务而不做申报,无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的,对此,即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围,但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款(“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为,或者依法不需要办理设立登记的纳税人,发生应税行为且应纳税额较大,经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税)。另有税务机关从文字解读上认为,其实除了计算错误以外,所有少缴的税款都可以无限期追征,虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1:《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见:“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的,税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税,其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神,一般为三年,特殊情况可以延长至五年。”】冲突,但是仍然也有法院支持这一观点。

  再例如,对于追征期的计算,起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议,有税务机关认为,只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提,不说法律的争议,在理论上,偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长,其实并不合适,真的无限期追征事实上无法实现,而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上,除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外,所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

  关于“追溯期”

  然后我们回来看这则新闻,新闻本身用了“追溯期”,这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义,应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”,也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之,如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得,纳税人未行使追征期抗辩,而是据此自查并补缴了2017年度的税款,税务机关的这一提示(并非追征税款的行政法律行为)和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

  事实上,此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理,税务机关自我限缩了追征,采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中,每个个案不同,不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动,或者也许在个案中也有理由。因此,个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

  个人理解,2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限,是信息交换的源起之年,也是税务机关掌握信息的开始,这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

  然而,如果不做专业的分析,这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧,纳税人对税法的理解可能出现误差,觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度,不是说2017年的境外所得不能征收,因为即使适用老的个人所得税法,征税在法律上在当时也有法律依据。然而,那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说,从现实的角度,做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决,就比如如果追征,必然产生滞纳金,滞纳金应否缴纳?而在现行税法下,2017年的税款滞纳金必然超过本金,超过的部分应否征收?

  所以,作为税法从业的律师,还是有必要做个澄清,上述的追溯期应该只是个案下的个别处理,不能理解为普遍的态度和想法,也不会改变法律对追征期的规定。

  最后,税收合规是每个纳税人的责任,追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护,同样的,在税收法治的概念之下,对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

  叶永青  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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  王一骁  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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