摘要

　　在全球经济一体化的浪潮中，国际税收合作愈发紧密，跨境税收监管也日益强化。2024年底，彭博社发文称“中国开始对超级富豪的境外投资收益进行大规模征税”；2025年3月，湖北、山东、上海、浙江四地税务机关同步开展当地税务居民就境外收入的核查；近期，四川、广东等多地税务机关也纷纷加入这一行列，开展相关税务核查工作。

　　为更好地帮助读者理解政策背景与税收核查机制，本文将从涉税信息交换机制、税收居民定义、征税范围与实务考量等多角度进行介绍与解读，以便读者可以有效判断自身税务合规情况并及时作出应对。

　　一、《共同申报标准》

　　为有效促进涉税信息交换，经济合作与发展组织(OECD)发布了《共同申报标准》(Common Reporting Standard，简称“CRS”)，要求承诺实施CRS的国家识别出不属于本辖区的税收居民，将其金融账户信息交换给该账户持有人实际所属税收居民国。中国作为该机制的参与方，积极履行相关义务。

　　金融机构收集与报告

　　收集信息：在中国境内开展业务的金融机构，依据相关法规要求，对账户持有人进行尽职调查。这包括收集账户持有人的基本信息，如姓名、地址、税收居民身份声明等，以及账户的资产、收入等涉税信息。

　　报告信息：金融机构将收集到的符合要求的账户持有人涉税信息，按照规定格式和时间要求，报送至中国国家税务总局。

　　信息交换与传递

　　国家间交换：中国国家税务总局通过与其他国家(地区)税务主管当局建立的双边或多边信息交换机制，将收集到的中国税务居民在境外金融机构的账户信息，交换给相应的境外税务主管当局；同时，也会接收境外税务主管当局交换来的中国税务居民在境外金融机构的账户信息。

　　国内传递：国家税务总局收到境外交换来的信息后，会按照内部工作流程和职责分工，将相关信息传递给省级税务机关。省级税务机关再根据具体情况，将信息逐级传递至市、区级税务机关。这一过程是基于税务系统内部的层级管理和信息共享机制，以确保信息能够准确、高效地用于税收征管工作。

　　信息交换的内容

　　OECD对CRS机制下应当交换的信息内容进行了明确，国家/地区间多边信息交换机制亦多参考OECD规定，故此处列举OECD规定以供参考：

　　(一)需报送信息的账户持有人的名称、地址、居住管辖权、纳税人识别号、出生日期及出生地(如果是个人)；对于机构，在适用统一报告标准的尽职调查程序后，被认定为存在一个或多个控制人是需报送人，提供该机构的名称、地址、纳税人识别号以及需申报人的名称、地址、纳税人识别号、出生日期及出生地；

　　(二)账号(没有账号的前提下，提供具有同等功能的其他信息)；

　　(三)报送信息的金融机构的名称及识别编号(如有)；

　　(四)在相关日历年度年末、其他适当的报送期间期末或销户前(针对在该年度或期间内销户的账户)的账户余额或净值(包括具有现金价值的保险合同或年金合同的现金价值或退保价值)；

　　(五)对于托管账户：

　　1. 在日历年度或其他适当的报送期间内，已付至或记入该账户(及其相关账户)的利息的总金额、股息的总金额及该账户下资产产生的其他收入的总金额；

　　2. 在报送信息的金融机构作为账户持有人的托管人、经纪人、名义持有人或代理人的情形下，提供日历年度或其他适当的报送期间内，因出售或赎回金融资产并已付至或记入该账户的收益总金额；

　　(六)对于存款账户，在日历年度或其他适当的报送期间内，已付至或记入该账户的利息的总金额；

　　(七)对于不属于第二款第五项或第六项的其他账户，在日历年度或其他适当的报送期间内，报送信息的金融机构作为债务人，提供已付至或记入账户持有人账户的总金额，包括在该日历年度或其他适当的报送期间付至账户持有人的赎回款项的总金额。

　　由此可见，CRS项下交换信息的内容主要为金融账户的余额或净值，以及利息的总金额、股息的总金额以及该账户下资产产生的其他收入的总金额。

　　其他获取途径

　　那么是否可以因为CRS只交换金融账户的余额或净值，便认定具体交易细节的境外涉税信息不会被境内税务机关得知呢?其实不然。

　　尽管CRS交换的信息为金融账户的余额，但仍有其他信息交换途径可帮助税务机关获取税收居民的境外涉税资料。尤其对金额重大的税务征管，税务机关可通过《多边税收征管互助公约》等规定，启动国际间协查机制，对个案进行进一步的侦查。其他信息交换途径包括但不限于：

　　(1)双边税收协定中的情报交换条款

　　截止至2024年12月，我国已与111个国家(地区)正式签署了避免双重征税协定，其中与107个国家(地区)的协定已生效，和香港、澳门两个特别行政区签署了税收安排，与台湾签署了税收协议。其中包含专项情报交换条款，允许税务机关应对方请求提供涉税信息。

　　(2)专项税务信息交换协议

　　针对传统避税地或特定需求，中国与10个国家(地区)签署了税收情报交换协定，为正确执行协定，被请求方主管当局应依据协定提供情报。

　　(3)《海外账户税收合规法案》 (Foreign Account Tax Compliance Act ，简称“FATCA”)，是美国本土法案，要求外国金融机构和某些其他非金融外国实体就其美国账户持有人的海外资产进行申报，或对可扣缴款项进行预扣。根据美国财政部官方网站，中国未正式签署协议，但已与美国达成实质性协议，并选择了Model 1的信息交换方式。一旦协议生效，将根据协议内容对协议国相关人员的金融账户信息进行交换。

　　二、中国税务居民的定义

　　明确自身属于何地税务居民关系着是否应当在该地进行纳税。中国税法对中国税务居民个人身份进行了以下规定：

　　中国税务居民个人是指在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度在中国境内居住满183天的个人。中国税务居民个人需要就其全球收入在中国缴纳个人所得税。

　　(一)“中国税务居民个人”的第一个判断标准为：是否在中国境内有住所。

　　“在中国境内有住所”是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住。举例：

　　1. 某人虽然长期在国外工作，但其家庭主要成员(如配偶、子女等)在中国境内居住，且其经济利益主要来源于中国境内，那么可以认定其在中国境内有住所，属于中国税务居民个人。

　　2. 某人在国外取得永久居民身份(PR)甚至是国籍，但如果其主要经济利益中心在中国境内，例如其在中国境内有重要的商业活动、投资收益或者主要的财产位于中国境内，或者个人的家庭主要成员(如配偶、子女等)仍在中国境内居住，且其生活和经济活动与中国境内密切相关，这也可能构成其被认定为中国税务居民的因素之一。

　　在上述情况下，来源于境内和境外的收入，均需要按照规定在中国缴纳个人所得税。

　　需要注意的是，税务居民身份的认定是一个综合判断的过程，需要考虑多种因素。在实际操作中，建议个人根据自身情况咨询专业的税务顾问或税务机关，以准确判断个人税务居民身份，并履行相应的纳税义务。

　　(二)基于居住时间标准

　　“无住所且在一个纳税年度内在中国境内居住累计满183天”是判断无住所个人是否为中国税务居民的重要标准。需要注意的是，居住时间的计算有一定的复杂性，涉及到临时离境等情况的特殊处理，具体应依据相关法律法规和税务机关的解释进行判断。

　　三、个人所得税收入范围的认定

　　被认定为中国税务居民个人后，便负有就全球所得向中国税务机关申报纳税的义务，明确需要纳入应税范畴的境外所得，是确保税务合规的前提。以下规定为税务居民准确界定自身境外应税所得提供了明确指引，是履行纳税申报义务的重要依据。

　　根据财政部 税务总局公告2020年第3号《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》，规定：下列所得，为来源于中国境外的所得：

　　(一)因任职、受雇、履约等在中国境外提供劳务取得的所得；

　　(二)中国境外企业以及其他组织支付且负担的稿酬所得；

　　(三)许可各种特许权在中国境外使用而取得的所得；

　　(四)在中国境外从事生产、经营活动而取得的与生产、经营活动相关的所得；

　　(五)从中国境外企业、其他组织以及非居民个人取得的利息、股息、红利所得；

　　(六)将财产出租给承租人在中国境外使用而取得的所得；

　　(七)转让中国境外的不动产、转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的股票、股权以及其他权益性资产(以下称权益性资产)或者在中国境外转让其他财产取得的所得。但转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的权益性资产，该权益性资产被转让前三年(连续36个公历月份)内的任一时间，被投资企业或其他组织的资产公允价值50%以上直接或间接来自位于中国境内的不动产的，取得的所得为来源于中国境内的所得；

　　(八)中国境外企业、其他组织以及非居民个人支付且负担的偶然所得；

　　(九)财政部、税务总局另有规定的，按照相关规定执行。

　　以上关于个人境外所得应税范围的法律规定，列举个人境外所得的纳税义务，既涵盖劳务、稿酬等劳动性所得，也包括金融投资、财产转让等资本性收益，体现了我国对个人跨境所得征管的全面覆盖。中国税务居民应根据以上法律规定，对自己的境外收入进行全面检查，依法申报及纳税。

　　四、中国税务机关对境外收入的税务追征期限

　　《中华人民共和国税收征收管理法(2015修正)》第五十二条对追征期限进行了规定：因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。

　　因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。

　　因此，在“计算错误”情形下，适用3-5年的追征期限；而对于被认定为“偷税、抗税、骗税”情形的，则不再适用该追征期限，税务机关有权在前述情形下随时进行追征。实践中，如遇税务机关的申报通知，则应当按照通知要求的时间段予以申报；如未有明确追征时间段的，则需要依据实际情况分析并依法申报及缴纳税款。

　　五、境外股票交易(非港股通渠道)税务处理痛点及难点

　　《关于延续实施沪港、深港股票市场交易互联互通机制和内地与香港基金互认有关个人所得税政策的公告(财政部、税务总局、中国证监会公告2023年第23号)》规定，对内地个人投资者通过沪港通、深港通投资香港联交所上市股票取得的转让差价所得和通过基金互认买卖香港基金份额取得的转让差价所得，继续暂免征收个人所得税。

　　《中华人民共和国个人所得税法》第三条第(三)款规定，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得，适用比例税率，税率为百分之二十。即通过境外证券账户投资(包括港股、美股或其他境外证券市场交易)需要按照20%的财产转让所得缴纳税款。

　　目前境外股票交易(非港股通渠道)在税务处理上的痛点为：适用单次转让计税论或年度盈亏相抵论的不确定性。实际操作中，对境外股票交易纳税的方法部分地方税局采取的是年度盈亏相抵方法，部分地方税局采取的是单次转让计税方法。

　　· 单次转让计税论的依据：根据《个人所得税法》规定，股票交易属于财产转让所得，应该按次纳税。即应对每一笔盈利的股票缴纳个人所得税。

　　· 年度盈亏相抵论的依据：根据《国家税务总局关于明确年收入12万元以上自行纳税申报口径的通知》(国税函[2006]1200号)第一条，第六款规定：“以一个纳税年度内，个人股票转让所得与损失盈亏相抵后的正数为申报所得数额，盈亏相抵为负数的，此项所得按“零”填写。”

　　实例说明痛点：某投资者全年在境外转让股票有10笔交易，总盈利100万，总亏损60万，净赚40万。如按单次转让盈利计税规则，需对100万盈利缴税20万，而非按年度盈亏相抵的净利40万缴税8万。税负显著增加。

　　沟通窗口：在面对不同税务机关的时候，要提前了解当地执行口径，准备好计算依据和证据。积极沟通、提供有效证据，协商的空间才更大。

　　总之，中国税收居民的境外所得应依法申报纳税，这是履行纳税义务的基本要求，也是维护个人税务合规的重要保障。在跨境经济活动日益频繁的背景下，准确把握税收政策、规范履行申报义务，才能有效规避税务风险，保障自身的合法权益。