(2026)新40民终121号何某;汤某;刘某乙;新疆某有限公司伊犁分公司;李某乙;卢某;李某甲;李某丙;王某二审民事判决书
发文时间:2026-1-20
来源:新疆维吾尔自治区高级人民法院伊犁哈萨克自治州分院
收藏
1890

新疆维吾尔自治区高级人民法院伊犁哈萨克自治州分院

民 事 裁 定 书

(2026)新40民终121号

上诉人(原审原告):新疆某有限公司伊犁分公司,住所地新疆维吾尔自治区伊犁哈萨克自治州伊宁市。

负责人:刘某甲,该分公司总经理。

被上诉人(原审被告):王某,女,1981年6月14日出生,住重庆市垫江县。

被上诉人(原审被告):刘某乙,女,1953年1月16日出生,住重庆市垫江县。

被上诉人(原审被告):李某甲,女,2001年4月14日出生,住重庆市垫江县。

被上诉人(原审被告):李某乙,女,2011年9月24日出生,住重庆市垫江县。

被上诉人(原审被告):李某丙,女,2011年9月24日出生,住重庆市垫江县。

被上诉人(原审被告):汤某,男,1974年12月14日出生,住重庆市垫江县。

被上诉人(原审被告):卢某,男,1977年8月13日出生,住重庆市垫江县。

被上诉人(原审被告):何某,男,1974年4月15日出生,住重庆市垫江县。

上诉人新疆某有限公司伊犁分公司(以下简称新疆某有限公司伊犁分公司)因与被上诉人王某、刘某乙、李某甲、李某乙、李某丙、汤某、卢某、何某(以下简称王某等八人)建设工程施工合同纠纷一案,不服新疆维吾尔自治区伊宁市人民法院(2025)新4002民初7394号民事裁定,向本院提起上诉。本院于2026年1月13日立案后,依法组成合议庭审理了本案。本案现已审理终结。

新疆某有限公司伊犁分公司上诉请求:1.撤销一审民事裁定;2.指令伊宁市人民法院受理本案并进行实体审理。事实和理由:一审法院以重复起诉为由裁定驳回起诉有误,本案与前案(2024)新4002民初952号案件在诉讼标的、诉讼请求、事实依据等核心要素上均存在本质区别,不构成重复起诉。具体理由如下:1.本案与前案诉讼标的不同,前案其提出的反诉请求,系基于王某等八人未履行开具成本发票的合同附随义务,主张的是因发票缺失导致的预期性、估算性损失,对应的是合同附随义务违约损害赔偿民事法律关系。本案是基于双方签订的《某某责任书》中关于工程税费承担的主给付义务约定,要求对案涉工程实际产生的全部税费(含增值税、企业所得税、城市维护建设税等)、滞纳金及其垫付的相关款项进行最终清算,并申请通过司法鉴定程序确定案涉工程的实际税负金额,对应的是建设工程施工合同项下税费负担及结算民事法律关系。二者分属合同履行的不同阶段、不同义务类型。2.本案与前案诉讼请求无重合之处,亦未实质否定前诉裁判结果。前案中,其的反诉请求为,判令王某等八人赔偿因未能开具成本发票造成的估算损失943,432.56元,该金额系以70%材料费比例为假设参数、按照5%的比例推算得出的预期损失,未涉及案涉工程实际产生的税费金额,且该反诉请求未实体审理与裁判。本案是基于税务机关的行政决定及其实际垫付税费的客观事实,要求王某等八人承担案涉工程实际产生的全部税费、滞纳金及资金占用利息,核心是通过司法鉴定查明客观税负金额并完成终局结算,该请求内容与前案的估算损失赔偿请求完全不同,不存在任何重合。3.本案存在前诉裁判生效后发生的新事实,符合人民法院受理案件的法定条件。本案其提交了国家税务总局某市税务局第二税务分局于2025年2月26日作出的《责令限期改正通知书》,该文书明确认定其因案涉工程存在未确认收入49,900,610.36元的情形,需补缴相应税费及滞纳金;同时,其已垫付案涉工程税金3,225,034元(最终金额以税务机关核定或司法鉴定结论为准),并因此产生了资金占用利息损失。上述税务机关的行政决定、其垫付税费的事实,均发生在前案裁判之后,属于法律规定新的事实。本案基于新事实提起的诉讼,人民法院应予受理。4.本案启动司法鉴定程序是查明案件核心事实的必要前提,与前案审理程序无关联。本案的核心争议焦点是案涉工程实际产生的税费及滞纳金应由何方承担,而该争议的解决,必须以查明案涉工程实际发生的税负金额为基础。其申请对案涉工程全部税费进行司法鉴定,是因王某等八人未提供足额成本发票的情况下,精准核算其因额外承担的全部法定税负,该鉴定申请是查明案件事实、明确责任主体的关键程序。前案仅主张估算损失,未涉及实际税负的核算,未启动司法鉴定程序;本案司法鉴定申请针对的是新事实、新争议,与前案审理程序无任何关联。一审法院未考量司法鉴定对本案事实查明的必要性,径行驳回起诉,裁判结果缺乏客观事实依据。

王某等八人未提交答辩意见。

新疆某有限公司伊犁分公司向一审法院起诉请求:1.判令王某等八人承担某市某污水处理厂项目的增值税、印花税、营业税、城市维护建设税、地方教育附加税、教育费附加税、企业所得税等相关税费支出款项(最终以税务局核定或司法鉴定为准);2.判令王某等八人承担应当缴税之日起增值税、印花税、营业税、城市维护建设税、地方教育附加税、教育费附加税、企业所得税等相关税费每日万分之五的税金滞纳金(最终以税务局核定或司法鉴定为准);3.判令王某等八人共同向新疆某有限公司伊犁分公司支付某市某污水处理厂项目税金垫付款3,225,034元(最终以税务局核定或司法鉴定为准);4.判令王某等八人以垫付金额3,225,034元为基数支付自垫付之日起至实际付清为止的占用资金的利息(按照银行同期贷款利率计息,其中1,302,600元自2016年11月3日起算,1,922,434元自2017年1月6日起算);5.本案保全费担保费等涉诉费用由王某等八人承担。

一审法院经审查认为,本案的争议焦点为新疆某有限公司伊犁分公司的起诉是否构成重复起诉。根据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第二百四十七条第一款规定:“当事人就已经提起诉讼的事项在诉讼过程中或者裁判生效后再次起诉,同时符合下列条件的,构成重复起诉:(一)后诉与前诉的当事人相同;(二)后诉与前诉的诉讼标的相同;(三)后诉与前诉的诉讼请求相同,或者后诉的诉讼请求实质上否定前诉裁判结果。”结合本案事实与法律规定,具体分析如下:关于前诉与本诉当事人是否构成相同。前诉当事人为王某等八人诉新疆某有限公司伊犁分公司、某乙公司、北京某有限公司(以下简称某丙公司);本诉当事人为新疆某有限公司伊犁分公司诉王某等八人。前诉中虽有某乙公司、某丙公司两名当事人,但核心争议主体为本案的新疆某有限公司伊犁分公司和王某等八人,某乙公司仅在新疆某有限公司伊犁分公司的财产不足以清偿欠付案款时由其承担补充清偿责任,某丙公司在前诉中未承担责任。前诉已实质审理本案双方当事人之间的工程价款及税金承担等争议,前诉生效裁判对本案核心当事人的拘束力不受额外当事人影响,应认定本诉与前诉当事人相同。关于前诉与本诉诉讼标的是否相同诉讼标的是当事人之间发生争议并请求法院裁判的民事法律关系。前诉的裁判文书中已认定王某等八人向新疆某有限公司伊犁分公司承担案涉工程总价款4.39%的税金,对于新疆某有限公司伊犁分公司提起的反诉要求王某、汤某、卢某、何某承担未能开具成本发票造成的损失4,943,432.56元。该主张与新疆某有限公司伊犁分公司在本次起诉主张的案涉工程项目的各项税金及滞纳金,均基于同一案涉工程施工合同关系,核心争议均为案涉工程相关税款应由哪一方承担。新疆某有限公司伊犁分公司本次起诉未新增独立的民事法律关系,仅对税金种类进行了明确、表述作出调整。故前诉的诉讼标的与本诉的诉讼标的具有同一性,均围绕案涉工程施工合同项下的税金承担义务主体展开。关于前诉与后诉诉讼请求是否构成相同或实质否定前诉裁判结果。关于增值税、营业税、印花税、教育附加、地方教育附加、企业所得税。根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改增值税试点的通知》财税(2016)36号之附件《营业税改增值税试点实施办法》的规定,营业税系2016年4月30日前营改增应当缴纳的税种,增值税系在2016年4月30日后应当缴纳的税种,两种税种择一缴纳。前诉的(2024)新4002民初952号民事判决中已明确王某等人向新疆某有限公司伊犁分公司承担增值税(营业税)、印花税、教育附加、地方教育附加的税金为案涉工程项目总价款的4.39%,即8573,389.31元(195,293,606.16元×4.39%),且上述税款已从工程款中扣除。关于企业所得税,新疆某有限公司伊犁分公司在再审申请中明确表示企业经营应当承担的税金包括流转税和所得税。王某等八人除应承担增值税(营业税)、印花税、教育附加、地方教育附加的4.39%税金外还应当承担企业所得税。新疆维吾尔自治区高级人民法院于2025年6月24日作出(2025)新民申1543号民事裁定,驳回某乙公司、新疆某有限公司伊犁分公司的再审申请,该裁定认定企业所得税指的是企业每一年缴纳年度的收入总额,减除不征税收入、免税受让人、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳所得税。具体到工程转包或挂靠实际,从其计算方式来看,收入、各项成本费用不但包含转包或挂靠项目,还有该企业的其他项目,且即便该企业有且仅有该唯一项目,在计算应纳所得税额也需扣除自身的固定资产应扣除费用、自身管理费用等,据此可见,某乙公司、新疆某有限公司伊犁分公司虽提交税务机关下发的《税务事项通知书》及相关裁定,但该证据不能证明其欠缴税金具体金额与王某等人相关行为存在因果关系,故原审法院对其反诉请求不予支持,具有事实及法律依据。故某乙公司要求王某等八人承担的上述税种已在前诉的一审、二审及再审审查程序中实质审理并作出终局裁判,新疆某有限公司伊犁分公司本次再次起诉要求王某等八人承担该部分税金,属于诉讼请求重复。关于城市建设税。案涉《项目经理责任书》第八条约定工程款进入合同账户后,新疆某有限公司伊犁分公司按照该责任书的约定,扣除工程施工管理费、建筑营业税、个人所得税、各项经济赔偿(经济处罚)及本工程《建设工程施工合同》(含补充协议)约定的应该由新疆某有限公司伊犁分公司负责的其他税费后,在李某丁出具民工工资支付证明的情况下支付李某丁应得工程款。因在前诉中新疆某有限公司伊犁分公司未能举证证明应当由其负责的其他税费,且前诉根据合同约定和法律规定已对案涉工程税金的承担主体及范围进行了审理,并确定王某等八人承担4.39%的税金。城市建设税属于增值税的附加税费,其征收以增值税为计税依据,属于案涉工程税金的有机组成部分,未超出前诉已审理的案涉工程税金承担的某新疆某有限公司伊犁分公司在前诉中未明确主张该税种,属于对自身权利的处分,现其在没有新的事实、理由的情况下另行起诉主张,实质上是对前诉已确定的税金承担范围的否定,符合后诉的诉讼请求实质上否定前诉的裁判结果。关于滞纳金。滞纳金系基于前述税金产生的附属义务,因税金承担已构成重复起诉,附属的滞纳金请求缺乏独立审理基础,且实质是对前诉税金承担裁判结果的间接否定,不应单独作为独立诉求审理。关于垫付税金及垫付税金资金占用利息。新疆某有限公司伊犁分公司在本案中未提交新的事实和证据,其主张的垫付税金及资金占用利息所依据的证据已在前诉中审查并被否定关联性。此外,新疆某有限公司伊犁分公司本次起诉未出现《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第二百四十八条规定的新的事实,其向本院提交的《国家税务总局某市税务局第二税务分局责令限期整改通知书》作出时间为2025年2月26日,再审裁定书系于2025年6月24日作出,是在再审裁定作出前形成的证据。在本案中,新疆某有限公司伊犁分公司仅对原有的诉求和已处理的事实进行了拆分和补充,不符合另行起诉的法定条件。前诉生效裁判确认的王某等八人承担案涉工程项目总价款的4.39%和某乙公司、新疆某有限公司伊犁分公司虽提交税务机关下发的《税务事项通知书》及相关裁定,但该证据不能证明其欠缴税金具体金额与王某等人相关行为存在因果关系等事实属于已为生效裁判确认的预决事实,具有免证效力,新疆某有限公司伊犁分公司未能提供相反证据推翻上述事实。综上,新疆某有限公司伊犁分公司本次起诉与前诉在当事人、诉讼标的、诉讼请求上均构成重复,符合重复起诉的构成要件,违反一事不再理原则。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百二十七条第五项、第一百五十七条第一款第三项,《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第二百零八条第三款、第二百四十七条第一款规定,裁定:驳回新疆某有限公司伊犁分公司的起诉。

本院经审查认为:新疆某有限公司伊犁分公司本次诉讼与前诉当事人相同,核心争议主体均为新疆某有限公司伊犁分公司、王某等八人。前诉已实质审理了本案双方当事人之间的工程价款及税金承担等争议,认定王某等八人向新疆某有限公司伊犁分公司承担案涉工程总价款4.39%的税金,均是基于同一案涉工程施工合同关系,核心争议均为案涉工程相关税款应由哪一方承担。新疆某有限公司伊犁分公司本次起诉仅对税金种类进行了明确、表述作出调整。一审法院认定前诉的诉讼标的与本诉的诉讼标的具有同一性,并无不当。关于前诉与后诉诉讼请求是否构成相同或实质否定前诉裁判结果,一审裁定已详尽阐述,前诉判决已明确王某等人向新疆某有限公司伊犁分公司承担增值税(营业税)、印花税、教育附加、地方教育附加的税金为案涉工程项目总价款的4.39%,即8573,389.31元(195,293,606.16元×4.39%)。关于企业所得税,新疆维吾尔自治区高级人民法院(2025)新民申1543号驳回某乙公司、新疆某有限公司伊犁分公司再审申请民事裁定中进行了认定。现某乙公司要求王某等八人承担的相关税种已在前诉的一审、二审及再审审查程序中实质审理并作出终局裁判。本案一审法院认定新疆某有限公司伊犁分公司本次起诉要求王某等八人承担各类税金属于诉讼请求重复,城市建设税系案涉工程税金的有机组成部分,未超出前诉审理的税金承担的范围,符合后诉的诉讼请求实质上否定前诉的裁判结果正确。因新疆某有限公司伊犁分公司本次起诉主张的滞纳金是基于税金产生的附属义务,现税金承担已构成重复起诉,一审法院对该项主张不予支持,于法有据。另,新疆某有限公司伊犁分公司在本案中未提交新的事实和证据证实垫付税金及资金占用利息,一审法院对该证据未支持,符合本案实际。一审法院认定新疆某有限公司伊犁分公司本次诉讼构成重复起诉,具有事实和法律依据。

综上,新疆某有限公司伊犁分公司的上诉请求不能成立,一审裁定认定事实清楚、适用法律正确,依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十七条第一款第一项、第一百七十八条规定,裁定如下:

驳回上诉,维持原裁定。

本裁定为终审裁定。

审 判 长    张  熙  平

审 判 员    刘  云  龙

审 判 员  叶尔波力阿斯哈尔

二〇二六年一月十五日

法官助理   买 丽 燕 木

书 记 员    周  里  鹏

推荐阅读

审计署通报中国银行“私募”扮“公募”被认定违规或属实,但被定性逃税则未必……

  一、审计署的通报内容

  6月23日,审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告。金融风险领域的一则通报引发市场强烈震动。国有大行中国银行被查实存在系统性涉税违规问题:2023年4月至2025年8月,该行借助两家下属金融机构通道,组织大量本行员工以1元至100元小额出资“凑人头”,将11只私募基金违规包装为公募基金,利用公募基金免征所得税的政策红利,累计逃避缴纳税款23.67亿元。

  二、私募基金合格合格投资者的条件

  (一)《中华人民共和国证券投资基金法》(主席令第七十一号)

  “第八十八条 非公开募集基金应当向合格投资者募集,合格投资者累计不得超过二百人。

  前款所称合格投资者,是指达到规定资产规模或者收入水平,并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力、其基金份额认购金额不低于规定限额的单位和个人。

  合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

  (二)《私募投资基金监督管理条例》(国务院令第762号)

  “第十八条 私募基金应当向合格投资者募集或者转让,单只私募基金的投资者累计不得超过法律规定的人数。私募基金管理人不得采取为单一融资项目设立多只私募基金等方式,突破法律规定的人数限制;不得采取将私募基金份额或者收益权进行拆分转让等方式,降低合格投资者标准。

  前款所称合格投资者,是指达到规定的资产规模或者收入水平,并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力,其认购金额不低于规定限额的单位和个人。

  合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

  (三)《私募投资基金监督管理暂行办法》(中国证券监督委员会2017-12-29 )

  “第十二条 私募基金的合格投资者是指具备相应风险识别能力和风险承担能力,投资于单只私募基金的金额不低于100万元且符合下列相关标准的单位和个人:

  (一)净资产不低于1000万元的单位;

  (二)金融资产不低于300万元或者最近三年个人年均收入不低于50万元的个人。

  前款所称金融资产包括银行存款、股票、债券、基金份额、资产管理计划、银行理财产品、信托计划、保险产品、期货权益等。

  第十三条 下列投资者视为合格投资者:

  (一)社会保障基金、企业年金等养老基金,慈善基金等社会公益基金;

  (二)依法设立并在基金业协会备案的投资计划;

  (三)投资于所管理私募基金的私募基金管理人及其从业人员;

  (四)中国证监会规定的其他投资者。

  以合伙企业、契约等非法人形式,通过汇集多数投资者的资金直接或者间接投资于私募基金的,私募基金管理人或者私募基金销售机构应当穿透核查最终投资者是否为合格投资者,并合并计算投资者人数。但是,符合本条第(一)、(二)、(四)项规定的投资者投资私募基金的,不再穿透核查最终投资者是否为合格投资者和合并计算投资者人数。”

  【对照上述法律法规文件,中国银行被认定为违规或属实】

  三、证券投资基金的所得税政策

  《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]1号):

      “二、关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策

  (一)对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。

  (二)对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。

       (三)对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。”

  【从财税[2008]1号中可以得出:

       1、对证券投资基金从证券市场中取得的收入,暂不征收企业所得税;

       2、也可以得出并没有将证券投资基金区分为公募和私募而分别对待;

       3、截止2026年审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告,也没有查到财政部或国家税务总局明确的将私募证券投资基金从财税[2008]1号文适用范围中排除的明确的文件规定】

  四、百思不得其解的问题

  有稽查案例支持,有专家撰文背书,现在又有审计署也这么说。

  但谁能明确指出:私募证券投资基金不适应财税[2008]1号文的暂免征收企业所得税的规定到底出自哪法哪规哪文呢?

疑问:私募基金征收企业所得税有法律依据吗?

  这个问题的答案,关乎当前资本市场中大量私募基金及其投资者的纳税义务边界,也关乎财税〔2008〕1号文施行近二十年后仍在制造的征纳争议。从税法和政策两个维度展开分析,结论指向一个严肃的判断:现行法律框架下,对私募基金征收企业所得税的依据并不充分,当前的征管实践建立在扩大解释和内部口径之上,缺乏正式规范性文件的支撑。

       企业所得税实务操作政策指引(北京税务)

       2.证券投资投资基金分红免税问题

       2012 年修订后的《中华人民共和国证券投资基金法》(从2013年6月1日起施行)将证券投资基金分为公开募集基金和非公开募集基金,公开募集基金简称公募基金,非公开募集基金简称私募基金,而修订前的《证券投资基金法》不包括私募基金。按照《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第二条第(二)项的规定,对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。

       问:对投资者从私募基金分配中取得的收入能否享受暂不征收企业所得税的税收优惠?

       答:考虑到一是财税〔2008〕1号出台时,是针对原《证券投资基金法》中规定的公募基金给予免税,政策出台时不包括私募基金;二是私募基金操作方式灵活,受监管程度低,且其投资者多为高净值人群,不适用于社会普通大众,大众参与度低,因此从优惠取向和维护社会公平的角度,不应对投资者从私募基金取得的分红适用免税政策。因此,对投资者从私募基金取得的分红暂不享受免税政策。

  一、财税〔2008〕1号的文义:证券投资基金未作任何排除

  《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第二条规定,对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。

  该条文三款并列,分别覆盖基金本身、投资者、管理人三个层面的所得税优惠。条文使用的核心概念是“证券投资基金”,未出现“公开募集”“非公开募集”“仅限公募”或任何排除性表述。

  从文义解释的基本原则出发,当法律条文的表述清晰、没有歧义时,应当按照条文的字面含义予以适用,不得随意添加限制条件或扩大适用范围。财税〔2008〕1号第二条的“证券投资基金”一词,在字面上不设任何限定,解释者无权在条文中添加“公募”二字。

  二、证券投资基金法的统一定义:私募基金属于证券投资基金

  《中华人民共和国证券投资基金法》第二条开宗明义:在中华人民共和国境内,公开或者非公开募集资金设立证券投资基金,由基金管理人管理,基金托管人托管,为基金份额持有人的利益,进行证券投资活动,适用本法。

  该条文对“证券投资基金”作出统一法律定义,明确将公开募集基金和非公开募集基金共同纳入“证券投资基金”的法律概念之内。这是法律层面的定义,是全国人大常委会通过立法程序确立的分类体系,具有最高层级的法规范效力。

  证券投资基金法于2012年12月28日修订通过,自2013年6月1日起施行。原2003年版本的证券投资基金法仅规范公募基金,修订后的法律在第十章专门增设“非公开募集基金”,将私募基金正式纳入证券投资基金的法律框架。这一修订不是对概念的简单扩张,而是法律对经济现实的确认和规范。

  三、上位法与下位法的关系:规范性文件不得与法律相抵触

  《中华人民共和国立法法》第九十六条规定,下位法违反上位法规定的,由有关机关依照权限予以改变或者撤销。

  财税〔2008〕1号是财政部和国家税务总局制定的规范性文件,在效力层级上低于全国人大常委会制定的证券投资基金法。证券投资基金法对“证券投资基金”作出了统一的法律定义,财税〔2008〕1号作为下位规范性文件,没有对该概念作出特别定义或作出限缩规定。

  当上位法对某一法律概念作出明确界定时,下位法使用同一概念时应当遵循上位法的定义,除非下位法明确作出了不同的规定。财税〔2008〕1号既没有对“证券投资基金”给出自己的定义,也没有表述为“公开募集的证券投资基金”,更没有表述为“本法所称证券投资基金仅限于公开募集基金”。按照法律解释的一般规则,下位法使用与上位法相同的术语时,应当推定其含义与上位法一致。

  四、十三年不作修订的制度含义

  证券投资基金法修订施行至今已逾十三年。在这十三年间,财政部和国家税务总局完全有条件、有机会对财税〔2008〕1号进行修订,明确“证券投资基金”是否包含私募基金,或者明确将私募基金排除在优惠范围之外。

  十三年不作修订,这一立法不作为本身传递了一个制度信号。如果政策制定机关认为私募基金不应享受该优惠,出台一纸补充通知或修订条文并不存在法律障碍或程序障碍。长期不作表态,意味着政策制定机关至少在主观上没有形成排除私募基金的明确意志。在这种情况下,由税务机关通过内部口径、纳税咨询答复、稽查实务等方式事实上限制法律条文的适用范围,实质上绕开了正式的制度修正程序。

  五、税务机关口径的法律效力问题

  当前税务征管实践中,多地税务机关通过12366纳税咨询、内部政策指引等方式,表达“私募基金不适用财税〔2008〕1号优惠”的立场。国家税务总局及广东、江苏、湖北、深圳、北京等多地税务机关的统一口径是:该优惠的立法背景仅针对公募基金,私募基金不属于适用主体。

  这种口径在法律效力层面面临根本性困境。

  《中华人民共和国税收征收管理法》第三条规定,税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的,依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定,擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。

  税收优惠的限制和取消,与税收的开征具有同等性质,属于税收法定原则的核心内容。如果财税〔2008〕1号在文义上包含私募基金,那么限制私募基金适用该优惠,实质上是对现行有效规范性文件适用范围的限缩,必须通过正式修订或出台同等效力的规范性文件来完成。各地税务机关的内部口径和纳税咨询答复,不属于法律、行政法规或正式规范性文件,不具备限制或取消税收优惠的法律效力。

  从纳税人的角度来看,一个合规设立的私募基金依据证券投资基金法属于“证券投资基金”,依据财税〔2008〕1号主张享受所得税免税优惠,在文义层面具有充分的法律依据。税务机关以内部口径否定纳税人的主张,一旦进入行政复议或行政诉讼程序,税务机关的执法依据将面临严格的司法审查。

  六、私募基金与公募基金适用同一优惠条款的实质合理性

  反对私募基金享受优惠的主要理由是政策目的论:财税〔2008〕1号的立法初衷是扶持面向社会公众的普惠型公募理财,降低普通居民理财税负。私募基金面向合格投资者,不具备普惠属性,不应纳入扶持范围。

  这种目的论解释存在两个层面的问题。

  第一,法律解释应当以条文文义为基础,目的论解释只能在文义存在模糊时作为补充,不能在文义清晰时替代文义解释。财税〔2008〕1号的“证券投资基金”一词,在证券投资基金法已经作出统一定义的前提下,文义上不存在模糊空间。以政策目的为由限缩文义的适用范围,不是法律解释,而是法律修改。

  第二,即使从政策目的角度分析,证券投资基金法在2013年修订时将私募基金纳入法律规范框架,本身就是为了规范和发展私募基金行业,将其纳入多层次资本市场的组成部分。法律给予私募基金合法地位,就是为了促进私募基金行业的健康发展。财税优惠政策跟随法律概念同步覆盖私募基金,在法律政策体系上具有一致性。

  七、国务院制定税收优惠的权限与约束

  《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条规定,根据国民经济和社会发展的需要,或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的,国务院可以制定企业所得税专项优惠政策,报全国人民代表大会常务委员会备案。

  财税〔2008〕1号开篇即明确“根据《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条的规定,经国务院批准”。这是国务院依据企业所得税法授权制定的专项优惠政策,具有法律授权的正当性,在效力层级上属于经法律授权制定的行政法规性文件。

  国务院在制定该优惠时,依据当时有效的2003年版证券投资基金法,彼时“证券投资基金”仅指公募基金。但当全国人大常委会通过修订证券投资基金法,将私募基金纳入“证券投资基金”的法律定义后,国务院依据原授权制定的优惠政策,在文义上自动覆盖了法律重新定义的“证券投资基金”全部范围。国务院如果要限缩范围,应当通过相同层级的程序重新明确,而不是由下属部门通过内部口径操作。

  八、总结:对私募基金征收企业所得税的法律依据不充分

  综合以上分析,从税法和政策角度可以得出以下判断。

  第一,财税〔2008〕1号第二条“证券投资基金”的文义包含私募基金。条文未作排除,解释者无权添加限制条件。

  第二,证券投资基金法第二条将私募基金纳入“证券投资基金”的法定定义。下位规范性文件使用同一术语,应当遵循上位法的定义。

  第三,税收法定原则要求税收优惠的限制和取消必须通过正式规范性文件完成。各地税务机关的内部口径不具备限制优惠适用范围的法律效力。

  第四,十三年不作修订的制度事实,客观上形成了私募基金适用优惠的合理期待,政策制定机关的沉默不能成为税务机关扩大征税权力的依据。

  第五,当前对私募基金征收企业所得税的征管实践,建立在内部口径和政策解释之上,缺乏正式规范性文件的明确支撑。在法律层面,对私募基金征收企业所得税的依据不充分。

  制度层面的真正问题在于:财税〔2008〕1号长期未根据证券投资基金法的修订作出同步调整,制造了长达十余年的法律适用模糊地带。纳税人依据文义主张免税有充分理由,税务机关依据内部口径要求征税也有行政惯性,而真正的解决方案只能是财政部和国家税务总局出台正式文件,对“证券投资基金”在财税〔2008〕1号中的含义作出明确界定。在正式文件出台之前,向私募基金征收企业所得税的法律依据,始终处于争议之中,而这种不确定性本身,就是对税收法治原则的一种持续消解。