晋政办发[2023]75号 山西省人民政府办公厅关于持续做好保障农民工工资支付工作的通知
发文时间:2023-12-12
文号:晋政办发[2023]75号
时效性:全文有效
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各市、县人民政府,省人民政府各委、办、厅、局:


  为全面贯彻落实习近平总书记关于根治欠薪重要指示批示精神,落实省委、省政府工作部署,持续巩固拓展我省根治欠薪工作成果,实现农民工工资基本无拖欠,根据《保障农民工工资支付条例》《山西省保障农民工工资支付办法》等有关规定,经省政府同意,现就持续做好保障农民工工资支付工作通知如下:


  一、强化巡查监管,抓好工程项目欠薪源头治本


  (一)严格落实“人盯人、人盯项目”网格协同监管责任制


  市县政府分管负责人是加强各自领域项目监管、保障工资支付第一责任人,要牵头会同省、市、县三级人力资源社会保障部门和行业主管部门网格责任人按项目签订监管责任书,共同做好区域内工程项目拖欠农民工工资问题的预防化解工作。县级政府负责人组织县级各有关部门在项目开工农民工进场1个月内完成实地检查,督促将实名制、工资专户、总包代发、工资保证金、维权公示、工程款支付担保、施工过程结算等制度规范落实到位。市级相关部门负责监督县级履职情况和项目制度运行情况,督促依法实施行政处罚,提级查处重大违法事项。省级相关部门开展督查督办、实施约谈问责。


  人力资源社会保障部门重点对在建工程项目和相关部门预防处置欠薪问题进行组织协调、管理指导、监督检查和考核评价;组织开展工资支付法律法规普法宣传,发放工程项目工资支付指导手册,制定劳动用工管理操作规范,打造标准化项目标杆,对全省项目各参建单位进行一体化、清单式的管理服务。


  住房城乡建设、交通运输、水利等领域行业主管部门规范项目施工秩序,及时查处有关部门移送的拖欠工程款、违法转分包、挂靠等违法线索,督办解决由此引发的欠薪问题;建立健全本行业内工程项目关于工程量、工程质量、工程造价、价款结算等方面纠纷争议的协调解决机制,并广泛公布相关诉求反映途径,推动矛盾纠纷多元化化解,调解不成的妥善引导通过司法等途径解决,监督有关参建单位不得因相关纠纷争议欠付农民工工资。


  审计机关加强对政府机关、事业单位、国有企业投资建设项目人工费用拨付等工资保障重大政策落实情况的监督和稽查。工业和信息化、中小企业主管部门核实处理机关、事业单位和大型国有企业拖欠民营企业、中小企业账款问题,督促优先清偿农民工工资。其他各有关部门单位共同做好本部门单位、本行业投资建设和监管工程项目的保障农民工工资支付工作。


  (二)严格落实农民工实名制和信息化平台管理


  各市政府应建立本地区农民工工资支付监控预警平台,将本地区工程项目全部纳入平台管理,并与省级平台互联互通。履行工程建设领域项目开工建设手续审批办理职责的相关主管部门,负责督促项目在立项、办理开工手续后在农民工工资监控预警平台建档,并将项目信息通报人力资源社会保障部门和相关行业主管部门。各级发展改革、行政审批、人力资源社会保障、住房城乡建设、交通运输、水利、能源、市场监管、金融监管、税务、市政等部门,水电燃气供应、物业管理单位以及金融机构,应将预警监控所需信息数据按要求接入平台。


  工程项目总承包单位应主动在平台建档,在项目开工前配备闸机、电子围栏、计算机等实现实名制管理、工资支付信息化预警监控等必备的软硬件设施设备,按要求在相关信息化平台完成信息录入、数据对接等工作。要按项目配备专职劳资专管员,接受人力资源社会保障部门和相关行业主管部门管理,专门负责确保所有进场作业农民工依法签订劳动合同或用工协议并进行实名制登记,为项目所有农民工建立动态台账,准确掌握项目农民工、劳务队长及班组长等人员底数,核对农民工考勤情况,核清农民工工资数额等,监督填写劳动计酬手册,完整记录、动态更新实名制管理和工资支付等信息并录入至相关信息化平台等。项目建设单位应加强对总承包单位实行劳动用工和工资支付信息化管理的监督。


  人力资源社会保障部门和相关行业主管部门利用信息化平台,对建设资金、人工费用、农民工考勤及工资支付等信息进行比对,对项目农民工工资情况和工资支付保障制度落实情况实施分类分级预警监控,及时核处欠薪风险隐患,查处惩戒违法违规行为。对拒不纳入相关平台进行实名制管理的项目依法依规进行处理。


  (三)严格落实农民工工资资金来源和专户管理制度


  工程项目建设资金不落实的,不得开工建设。严格落实工程预付款和施工过程结算制度。建设单位必须依法向总承包企业提供工程款支付担保,政府投资工程项目可凭财政等有关部门出具的项目资金落实证明替代工程款支付担保函件。各类工程项目建设单位(出资主体)必须按约定足额向总承包企业农民工工资专户拨付人工费用,拨付费用原则上不低于工程进度款的15%~30%,具体比例由省人社厅商相关行业主管部门确定。拨付周期不能超过1个月,但可以提前拨付,应始终确保专户资金能够保障按月足额支付农民工工资。


  未按规定落实上述资金管理规定的,由相关部门依法对建设单位实施处理处罚,责令限期补足资金,引发欠薪的由建设单位依法依规垫付被拖欠工资,同时严肃追究相关单位和人员责任。


  加强对房地产开发项目预售资金监管,鼓励、支持、引导项目建设单位设立农民工工资专门账户管理相应资金,对其项目人工费用和农民工工资进行统筹保障。


  (四)严格落实总承包企业代发工资和工资保证金制度


  施工总承包单位应在项目开工前督促分包单位与其签订农民工工资委托支付协议。施工过程中分包单位应严格考勤并如实记录农民工实际工作天数和工作量,准确核定农民工劳动应得的全部工资数额,由施工总承包单位劳资专管员审核签字后通过农民工工资专用账户全额代发。由于工作成果结算、验收等原因当月确实无法准确核定全部工资数额的,可按照劳动合同约定先支付基本工资与已核定工资部分,待核定工资应在次月工资清单中予以体现并完成支付,最长核定支付周期不得超过3个月或者农民工离场后1个月。


  实行劳动计酬手册制度,施工总承包单位应组织班组长、劳务队长、分包单位及劳资专管员按月准确记录农民工实际工作量、考勤、基本工资及绩效工资核定发放等情况,签章后必须交由农民工本人签字确认并妥善保存,作为核查处置欠薪纠纷的重要依据。总承包单位留存的书面工资支付台账须与计酬手册相关内容一致。


  新建项目开工前施工总承包单位应在该项目农民工工资专用账户存储农民工工资保证金,存储额度为工程施工合同额的1%,存储金额上限不超过500万元,鼓励通过开立金融机构保函形式存储。在我省范围内连续2年未发生被立案查处的拖欠工资行为的总承包单位,或新进入我省施工不足2年但未发生被立案查处的拖欠工资行为的,存储比例降低为0.2%;连续3年未发生被立案查处的拖欠工资行为且落实各项工资保障制度的,以及评为“无欠薪”企业、“无欠薪”项目的,免于存储工资保证金。享受工资保证金减免政策的工程项目发生拖欠工资行为的,按规定调整提高存储比例,责令其限期在农民工工资专用账户内以现金形式存储与工程施工合同额1.5%的差额部分。被列入拖欠农民工工资失信联合惩戒对象名单的单位,应按照工程施工合同额2%的额度以现金形式存储工资保证金。新开工项目农民工工资专用账户余额始终大于工程年度施工合同额1%的,可暂免存储工资保证金,专户余额低于相应额度的,按规定启动工资保证金存储程序。


  (五)严格落实维权公示和欠薪纠纷内部化解责任制


  项目建设单位应组织建立项目内部欠薪调处机构并在醒目位置公示联系方式,负责牵头排查解决项目内欠薪隐患和问题。总承包单位项目经理和劳务负责人是项目解决欠薪问题直接责任人。维权公示信息进项目、进宿舍、进工棚,维权手册做到项目施工农民工人手发放一册,力争欠薪投诉不出项目、化解在基层。多次发生欠薪的项目,依法依规进行处理,向社会曝光;对欠薪投诉举报多发的县级政府主要负责人进行约谈。


  适时启动“无欠薪”企业、“无欠薪”项目打造活动。对工资保障制度落实到位,建设资金到位情况良好,人工费用拨付充足,建设单位承诺快速兜底解决欠薪问题,总承包单位已纳入农民工工资支付监控预警平台管理,农民工严格管理、工资底清数明,涉薪纠纷能在1日内自行调处完毕的项目和企业,可在作出相应书面信用承诺并由省级和市级人力资源社会保障部门组织核验后予以公示,给予相应激励措施。减轻守法诚信企业负担,切实优化营商环境,不断加大正面宣传引导和政策支持力度,营造保障农民工工资支付的强大声势和良好氛围。


  二、突出结果导向,抓好欠薪案件动态清零销号


  (六)严格实行“三日清零”工作机制


  新发生的以及在建工程项目发生的拖欠农民工工资问题及纠纷,由案发地欠薪线索受理部门当日受理、首问负责,在3日内核实清楚并清偿到位。


  未按期解决的案件,由案发地县级政府主要负责人包案负责,同步责成相关部门对涉案单位和项目立案调查,对拖欠工资、不落实工资保障制度、违法转分包等违法行为依法实施整改处罚措施、责令项目停工,情节严重的限制承接新工程、降低资质等级、吊销资质证书。


  (七)严查疑难复杂案件


  欠薪陈案积案等疑难复杂案件由案发地县级政府负责人包案,组织相关部门成立清欠专班,准确核实实际欠薪人数和金额、限期解决。


  对欠薪案件和涉薪纠纷引发重复、越级赴省进京上访,造成不良社会影响的,由省人社厅约谈案发地县政府主要负责人,对涉及单位项目一律立案查处、从严从重处罚,同时严肃追究案件办理人员和项目监管人员责任。


  (八)严惩欠薪违法违规行为


  用人单位发生拖欠农民工工资违法行为,经责令改正逾期仍不改正的,对法定代表人、主要负责人和直接负责的主管人员处以罚款,依法向社会公布,符合条件的列入拖欠农民工工资失信联合惩戒对象名单,在政府资金支持、政府采购、招投标、融资贷款、市场准入、税收优惠、评优评先、交通出行等方面依法依规予以限制。


  涉及政府投资工程项目和国企项目欠薪的,对项目主管人员、项目经理、直接责任人实施经济处罚和追责问责。


  对逃避工资支付义务,以讨要工资名义讨要工程款的劳务公司、实际施工人依法处理,向社会曝光并实施信用惩戒。


  (九)严格落实重大案件通报制度


  对上级交办、批办的重大欠薪线索,由省人社厅书面通知市、县政府,抄送同级党委,督促限时办结。对没有按时办结或案结事未了的,省人社厅约谈涉及市、县政府主要负责人并全省通报,涉嫌失职失责的人员移送有关部门追究责任。


  (十)强化根治欠薪行政司法联动


  严格执行根治欠薪行政司法联动工作机制。相关部门查处欠薪案件时发生用人单位拒不配合调查、清偿责任主体及相关当事人无法联系的,以及欠薪问题反映人扰乱欠薪信访接待场所秩序的,公安机关应依法及时协助处理。涉嫌拒不支付劳动报酬犯罪的,人力资源社会保障部门及时移送公安机关依法查处,必要时可提请公安机关先行介入。人力资源社会保障部门作出责令支付被拖欠的农民工工资的决定,相关单位不支付的,及时申请人民法院依法采取强制措施保障农民工工资执行到位。向公安机关移送的涉嫌拒不支付劳动报酬犯罪案件以及向人民法院申请执行的拖欠农民工工资案件,人力资源社会保障部门及时提请人民检察院进行监督。


  三、严格考核通报,抓好欠薪治理工作责任落实


  (十一)加强根治欠薪工作组织领导。各市县政府、各有关部门单位要将保障农民工工资支付工作持续列为重要议事事项,主要负责人直接推动,每季度听取工作情况汇报,研究解决重大突出事项,参加根治欠薪联合大接访,包案解决重大欠薪案件,深入项目一线调研推动工资支付保障制度落实。


  (十二)加强工作调度和通报运用。各市每月向所辖县级政府通报区域内欠薪线索发生数量、存量案件、政府工程和国有企业欠薪、项目管理运行等情况。


  (十三)加强专项目标责任考核


  将保障农民工工资支付列为对各市、各有关部门单位专项目标责任考核事项,全省打分排队,按照优秀、良好、一般的标准确定考核结果,全省通报并抄送省委组织部,对考核为一般的市级政府负责人进行约谈。考核选择书面审核、实地核查、委托第三方评估、明察暗访、案件回访等方式开展。


  各地、各部门要高度重视保障农民工工资支付工作,不松劲、不懈怠、不停步,拿出更多有针对性措施,形成根治欠薪问题的强大合力,切实维护广大农民工群体劳动报酬权益,确保人民群众获得感成色更足、幸福感更可持续、安全感更有保障,为维护社会稳定、优化营商环境、推动山西高质量发展奠定坚实基础。


  本通知自2024年1月1日起施行,有效期5年。


山西省人民政府办公厅


2023年12月12日


  (此件删减后公开)


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《增值税法》重塑出口退税(一):免退和免抵退

  《增值税法》和《增值税法实施条例》于2026年1月1日起生效后,对增值税出口退税会产生深远影响。本系列文章我们来梳理政策逻辑,分析最新变化。

  一、出口退税原理

  出口退税无非就是增值税链条跨境过程中的消消乐(请参考《增值税链条跨境,只不过是从头再来》)。也就是说在理想状态下,是将出口货物、服务、无形资产在出口国此前环节的所有税款全部退还,使其以零税负轻松离境,以便在进口国从头再来蓄起新链。

  《增值税法》第十条规定,纳税人出口货物,税率为零;国务院另有规定的除外;同时,《增值税法》第三十三条规定,纳税人出口货物或者跨境销售服务、无形资产,适用零税率的,应当向主管税务机关申报办理退(免)税。出口退(免)税的具体办法,由国务院制定。

  《增值税法实施条例》第四十七条规定:

  纳税人出口货物或者跨境销售服务、无形资产(以下统称出口业务),依照增值税法第三十三条的规定申报办理退(免)税的,按照国务院规定的出口退税率,通过免抵退税办法或者免退税办法计算退(免)税额,经税务机关审核通过后,办理退(免)税。

  免抵退税办法,是指出口环节免征增值税,对应的进项税额抵减应纳增值税税额,未抵减完的部分予以退还;免退税办法,是指出口环节免征增值税,对应的进项税额予以退还。

  从以上条文中我们可以归纳出如下要点:

  - 俗称的“出口退税”正式名称为“出口退(免)税“。“出口退税”的说法不准确,因为现实中纳税人办理出口退(免)税,结果可能是退税、免税或者视同内销征税,统称为“出口退税”有以偏概全之嫌。但是“出口退(免)税“的说法也好不到哪里去,因为也没有把视同内销征税这种结果涵盖进去。既然反正都差不多,本系列文章我们主要使用俗称的“出口退税”,万不得已才使用正式名称“出口退(免)税“。

  - 出口退税的底层逻辑是出口应税交易适用零税率,造成销项税额为零,进项税额无处可抵扣,因此需要退还进项税。跨境交易的标的可以是货物、也可以是服务、无形资产、不动产,但是零税率的范围只涵盖出口部分标的:其中货物全部包括在内,不动产则全部排除,服务和无形资产则部分包括(即限于国务院规定范围内)。

  - 出口业务的出口退(免)税计算有两种方法,一种是免、抵、退方法,另一种免、退方法。计算的过程中还会用到一个出口退税率。

  接下来我们来介绍这两种计算方法并顺便介绍出口退税率。由于出口货物更为常见,我们本系列主要讨论出口货物。针对出口货物而言,免、退方法适用于外贸企业,免、抵、退方法适用于生产性企业。由于免、退方法较为简单直白,我们先来介绍它。

  二、免、退方法

  财税〔2012〕39号文第二条规定,不具有生产能力的出口企业(即外贸企业)或其他单位出口货物劳务,免征增值税,相应的进项税额予以退还。

  免、退方法比较直白。假设A外贸公司从供应商收购货物然后出口,采购环节支付113万元,拿到一张增值税专用发票,上面写着价款100万元,增值税款13万元,后来A公司将这批货物出口,确认销售时计算销项税额为零,这就是“免”;然后再向税务机关申请退税,税务机关审核通过后,将采购发票上体现的税款13万元全部或者部分退还A公司,这就是“退”。两步合起来就是免、退。

  有人说,这也太简单了吧?难道出口退税跟出口销售有就没有关系吗?确实没有关系,不信你看外贸企业出口退税的计算公式(请参见39号文):

  增值税应退税额=增值税退(免)税计税依据×出口货物退税率

  外贸企业出口货物增值税退(免)税的计税依据,为购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。

  公式中的确没有出现出口销售额,证明出口退税跟出口销售额没有关系。同时,这个公式也引出了另一个话题——出口退税率,前面说到进项税全部或者部分退还,就取决于这个退税率。

  三、出口退税率

  出口退税是鼓励出口的手段,体现了国家政策。政策往往是有导向的,表现在这里就是针对优先鼓励出口的货物,全退;针对不优先鼓励出口的货物,部分退;针对不鼓励出口的货物,不退。出口退税率就是来体现这个导向的。现有的出口退税率,有13%,9%,6%和0%四档,具体适用哪一档,可以根据出口货物的海关编码(HS code)去国家税务总局网站查询。

  从前文的公式中可以看出,针对货物而言,13%退税率意味着采购环节缴纳的增值税全退。9%意味着部分退,0%退税率意味着不退。

  全退和不退都容易理解,部分退怎么理解呢?仍旧拿前面的例子来说,外贸企业购进出口货物的增值税专用发票注明的金额为100万元,如果退税率是9%,根据上文的公式相乘后得9万元就是应退税额;增值税专用发票上税额为13万元,减去应退9万元还剩4万元。这4万元不退的税款怎么处理呢?外贸企业只能计入成本。

  通过以上介绍我们发现,尽管出口退税有全退,部分退和不退,但出口退税的源头是上游缴纳的增值税,也就是出口企业的进项税。这是增值税出口退税底层逻辑的核心,永远不要忘记。

  四、免、抵、退方法

  知道了出口退税来源于进项税,我们就可以来看生产企业了。在出口销售免税这一点上,生产企业与外贸企业相同;但由于生产企业的进项税构成复杂,导致生产企业出口退税更为复杂。外贸企业采购的商品原样出口,因此出口商品的进项税容易辨认。生产企业则是另一番景象:采购的可能是车架、轮胎、发动机等等成千上万个零部件,出口的是一台整车。出口一台整车之后要归集所有零部件的进项税,那是不可能的,因此只能放弃算细账,改为算大账。另外由于生产企业往往出口同时内销,算大账时不仅要将所有的出口产品算在一起,而且要将内销产品也算在一起。由于内销产品的进项税本来是要抵的,外销产品的进项税本来是要退的,现在两种进项税混到一个池子里,分不清哪些该抵哪些该退,只能按照先抵后退的顺序来进行。这就是免、抵、退的涵义。

  39号文规定,生产企业出口货物劳务增值税免抵退税,依下列公式计算:

  1.当期应纳税额的计算

  当期应纳税额=当期销项税额-(当期进项税额-当期不得免征和抵扣税额)

  当期不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×(出口货物适用税率-出口货物退税率)-当期不得免征和抵扣税额抵减额

  当期不得免征和抵扣税额抵减额=当期免税购进原材料价格×(出口货物适用税率-出口货物退税率)

  2.当期免抵退税额的计算

  当期免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率-当期免抵退税额抵减额

  当期免抵退税额抵减额=当期免税购进原材料价格×出口货物退税率

  3.当期应退税额和免抵税额的计算

  (1)当期期末留抵税额≤当期免抵退税额,则

  当期应退税额=当期期末留抵税额

  当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额

  (2)当期期末留抵税额>当期免抵退税额,则

  当期应退税额=当期免抵退税额

  当期免抵税额=0

  这套公式像一团乱麻,我们倒过来看才能理出脉络。先看结果:第3部分公式是说,最终退税多少,看出口产品的生产企业当月增值税申报表期末留抵税额有多少。这很容易理解,因为退税是退进项税,生产企业期末留抵税额就是留抵的进项税算大账的结果。同时我们看到,退税额有个上限,就是“当期免抵退税额”,其计算见于第2部分公式:

  当期免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率-当期免抵退税额抵减额

  先来解释一下公式中的“免抵退税额抵减额”。这是进料加工贸易形式下免税进口原材料引起的,如果不采用进料加工贸易形式,这个抵减额就是零。由于进料加工贸易形式现在很少使用,这部分就不深究了。我们假设这部分是零,就可以将这个上限简化为:出口销售额X出口货物退税率。

  前面说过了,出口退税来源于出口货物的进项税,本质上与出口销售额无关,那么这个公式中为什么会出现出口销售额?再容我解释一下。首先这个“当期免抵退税额”只是当期退税的限额,只影响现金流而已(即使当期期末留抵税额高于这个限额无法退还,仍可以在下期继续留抵),不影响成本,不反映出口退税的底层逻辑。其次,“当期免抵退税额”这个限额本质上是参考生产出口货物耗用的购进货物进项税上限来制定的。其目的是将退税的范围大致限制在出口产品耗用购进货物的进项税(即采购成本×征税率)的范围之内。这个上限公式中没有用到采购成本,而采用了出口销售额,是因为前者不容易确定,就用后者来替代了。正常情况下卖一台10万元的车,不可能用到11万元的零部件,也就是说采购成本一般总是小于或者等于销售额。出口销售额在这个公式中充当了工具人的角色,结果使得当期出口退税限额有所放宽,但是不会距离进项税额这个核心太远。

  接下来我们关注公式第1部分。首先看第一个公式:

  当期应纳税额=当期销项税额-(当期进项税额-当期不得免征和抵扣税额)

  这个公式将“当期不得免征和抵扣税额”从进项税额当中剔除出去,意味着这部分增值税额退出增值税链条,进成本,对出口企业产生永久性影响。

  第二个公式则规定了这部分增值税的计算方法:

  当期不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×(出口货物适用税率-出口货物退税率)-当期不得免征和抵扣税额抵减额

  首先来解释一下这个公式中的“当期不得免征和抵扣税额抵减额“。这同样是进料加工贸易形式下免税进口原材料引起的。如果不采用进料加工贸易形式,这个抵减额同样是零。这里我们仍旧假设这部分是零,直接忽略掉,就可以将“当期不得免征和抵扣税额“简化为:出口销售额×征退税率差。

  简化后的公式就容易理解了:“当期不得免征和抵扣税额“代表了从增值税中剔除的进项税额,取决于两个因子,一是征退税率差,这体现了政策导向,另一个则是出口销售额。按说出口退税是退进项税,按生产出口货物耗用的购进货物的采购成本乘以税率差来剔除才合理。现在以出口销售额乘以税率差来计算剔除,显然是多剔除了,也就是多进成本了。至于原因,仍旧是采购成本不容易确定,就用出口销售额代替了。

  五、两种方法对比

  从这里我们看出,存在征退税率差的情形下,出口退税政策对生产性企业不利。有人说,前面“当期免抵退税额”那个计算公式有些宽松,后面“当期不得免征和抵扣税额”这个计算公式比较严格,一进一出总体上说就算打平了好不好?但是你仔细想一想,前面那个公式只影响现金流,不影响成本,可以说那个影响是时间性的;而后面那个公式却直接影响成本,影响是永久性的。因此说,这两个不对等,对生产企业不利。

  这绝不是存心打压制造业,而是贸易型出口退税更让人放心。贸易型政策是算细账,透明度高,上家缴了税而且有增值税专用发票为证,下家出口后才退税,交的税和退的税之间对应关系清清楚楚明明白白;而生产型出退税是算总账,购进项目相关的进项税不区分是用于生产出口产品还是用于生产内销产品,相当于一个黑箱。税务机关喜欢透明不喜欢黑箱,因此对生产性出口退税要求比较严格。

  针对存在征退税率差的产品,既然生产性企业出口退税不利,那么生产企业销售给境内企业(包括关联企业)由这个境内企业出口销售并申请出口退税是不是更有利呢?答案是肯定的。假设A公司生产某产品征税率13%,退税率9%,原材料采购成本50万元,出口销售价200万元,那么如果自行出口,免抵退税计算过程中不得免征和抵扣税额为200×(13%-9%)=8(万元),这部分要进成本;反之,如果A将产品以100万元价格销售给B公司,由B公司出口退税,那么免退计算的结果,需要进成本的金额是B公司的采购价100×(13%-9%)=4(万元)。也就是说,后一种方式下,成本节约了4万元。

  需要提醒一下,《增值税法实施条例》第五十三条规定,纳税人实施不具有合理商业目的的安排而减少、免除、推迟缴纳增值税税款,或者提前退税、多退税款的,税务机关可以依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关行政法规的规定予以调整。另外,《增值税法》第二十条规定,销售额明显偏低或者偏高且无正当理由的,税务机关可以依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关行政法规的规定核定销售额。生产企业通过外贸公司出口有节税机会,但是要综合考虑以上条款的规定。

股权架构中的税负陷阱

  引言

  股权架构是公司治理的基石,科学的、适合的股权架构设计能够从根源上解决企业未来面临的许多重要问题。具体到税务合规及筹划层面,股权架构设计对税负的影响极为深远。在实践中,许多企业在面临利润分配、转增股本、权益转让等资本运作时,往往因初始架构设计的考量不周,而承担了不必要的税负成本。从这个角度上讲,选择特定的持股架构,本质上是为企业未来的资本运作安排预设了相应的税务路径。

  本文系统剖析自然人直接持股、自然人通过合伙企业持股及通过有限公司持股这三类实务中最常见的持股模式下的税负情况,并结合监管案例揭示其关键风险。

  目录

  一、常见持股模式下的所得税税负情况

  二、常见持股架构的税负陷阱

  三、混合持股架构

  四、混合架构的实施难点

  一、常见持股模式下的所得税税负情况

  所得税是股东参与企业投资、经营承担纳税义务中最主要的税种,因此也是选择持股模式时重点考量的因素。

  实践中常见的自然人直接持股、自然人通过合伙企业持股及通过有限公司持股模式,在面对几类主要涉税事项时,主要所得税税负如下:

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  以上表格从静态视角,概括了三种持股架构在典型资本运作场景下的所得税税负要求,然而,实务中的税负陷阱,往往在于对适用条件的误判以及架构与商业目标错配所引发,下文我们将穿透表格的概括性描述,深入剖析各类架构在具体应用中高频出现的税负风险点。

  二、常见持股架构的税负陷阱

  (一) 自然人直接持股

  自然人直接持股是初创企业普遍采用的模式,其优势在于法律关系清晰。从税负角度,这种持股模式在股息红利分配和转让股份所得两类主要场景下的综合税负是最低的,但面临的弊端也较为明显,需要在搭建股权架构时充分预判。

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  1. 分红收益即时课税,缺乏递延空间

  依据《个人所得税法》及相关规定,自然人股东取得的股息、红利所得,需按20%的税率计算缴纳个人所得税。纳税义务发生于被投资企业作出利润分配决议之时,并于支付环节由企业履行代扣代缴义务。相较于法人股东享有的“居民企业间股息红利收益免税”政策,以及合伙企业“先分后税”机制所提供的汇算清缴周期,自然人直接持股架构下的分红收益丧失了资金的时间价值,特别是在“视同分红”的转增股本等场景下,即时课税的弊端尤为明显。

  - 案例

  根据安徽合肥税务局公告,在2023年度税务稽查中,合肥某地方税务局对某实业公司的整体变更事项进行检查,自然人股东以未分配利润、资本公积(资本溢价部分)转增公司注册资本未依法按20%税率缴纳个人所得税,公司未履行代扣代缴义务,要求补征并追缴滞纳金。

  - 分析

  此案例体现了税法在自然人分红处理上的确定性,即便此时股东未取得现金收入也应当履行纳税义务。若该股东通过一家符合条件的境内法人公司持股,则本次以未分配利润、资本公积(资本溢价部分)转增公司注册资本在持股公司层面可适用免税政策,而自然人直接持股则不具备此财务调度弹性。

  2. 企业重组中无法适用特殊性税务处理实现递延纳税的风险

  根据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)及后续规范性文件,适用特殊性税务处理(即递延纳税)的主体明确限定为“企业”法人。因此,自然人作为交易方,在涉及股权支付为主的吸收合并、分立及换股交易中,被排除在递延纳税优惠的适用主体之外。这可能导致在重组交易发生当期,即需确认股权转让所得并产生相应的个人所得税义务,可能对交易架构的设计与执行构成实质性影响。

  - 案例

  根据某影视公司公告,在“公司收购浙江公司”时,由于转让方为自然人,其取得的上市公司股权支付对价部分,被税务局认为无法适用59号文规定的特殊性税务处理,要求补缴相关所得税。

  - 分析

  此情形清晰地揭示了自然人股东在参与复杂性资本运作时的税务局限性。即便交易本身符合商业整合的逻辑,税法的适用限制也可能在交易前端形成即时的现金税负,增加重组的资金协调难度。

  3. 股东借款存在被“视同分配”风险

  自然人股东若在纳税年度内与其投资企业之间存在大额、长期的资金往来,且未能充分证明该款项用于公司生产经营,依据《财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》(财税〔2003〕158号)等相关规定,该笔款项存在被税务机关认定为“视同股息、红利分配”的税务风险,从而需要补缴个人所得税。此外,与企业经营无关的支出亦无法在企业所得税税前扣除,可能引发额外的税务调整。

  - 案例

  在国家税务总局深圳市税务局2021年公布的典型案件中,北京某科技公司实际控制人通过“其他应收款”科目长期占用公司资金超2000万元,最终被税务机关认定为视同分红,补缴个人所得税400余万元,并处以滞纳金和罚款。

  - 分析

  此类资金往来若在年度终了后未予归还,极易成为税务稽查的关注点。这不仅涉及公司治理的合规性,更直接关联到股东个人的纳税义务,潜在风险不容忽视。

  (二) 通过合伙企业持股架构

  合伙企业持股常被应用于员工股权激励平台或联合投资载体,但其税务处理兼具复杂性与不确定性。

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  1. 合伙企业“先分后税”原则导致合伙人未收到分红款亦存在纳税压力

  合伙企业作为税收上的“透明体”,其本身并非所得税的纳税主体,根据“先分后税,未分也税”原则,其年度经营所得无论是否实际向合伙人分配,均需按合伙协议约定的份额比例计算各合伙人应纳税所得额。这一机制使得合伙企业不具备法人公司所特有的“利润留存”功能,即便利润未进行实际分派,合伙人也可能面临相应的现金纳税压力。

  - 案例

  根据国家税务总局北京市税务局2022年对某上市公司员工持股平台的检查,该平台从上市公司获得的分红虽未实际分配,但税务机关仍要求所有合伙人按份额申报纳税,其中3名境外合伙人因未及时申报而被要求补缴税款及滞纳金。

  - 分析

  这印证了合伙企业"透明体"纳税原则的严格执行。即使利润留存平台,合伙人仍面临纳税义务,这导致了合伙人“无现金流入却需承担纳税义务”的局面,对于持有较多份额的合伙人而言,需要预先规划资金以备税款缴纳,对个人现金流管理提出了更高要求。

  2. 合伙平台转让股权地方优惠失效的风险

  自然人通过合伙企业转让股权,其个人合伙人所得按法律规定应适用5%-35%的超额累进税率。尽管历史上部分地区为招商引资,曾擅自出台政策将此税率降至20%或允许采用核定征收,但这些地方性优惠因缺乏上位法依据,已被国家列为清理整顿的对象,2022年,国务院办公厅发布《关于进一步推进省以下财政体制改革工作的指导意见》(国办发〔2022〕20号),明确要求“逐步清理不当干预市场和与税费收入相挂钩的补贴或返还政策”。截至目前,新疆、江西、广西等多地已经取消相关地方性优惠。

  - 案例

  根据广西南宁市税务局公布的案例,2025年3月,自然人高某投资的合伙企业(有限合伙)在2020年存续期间被查实存在人为滥用核定征收政策避税的行为。其核心疑点在于:第一,该企业作为26名员工的持股平台,具备相当规模与建账能力,却未按规定设置账簿;第二,其业务实质仅为转让清晰的上市公司股权,完全不符合“账目混乱难以查账”的法定核定情形;第三,企业为适用核定征收,迁移至税收洼地并变更经营范围以套取核定资格,但既无实质经营,也无办公支出、员工薪酬等合理商业目的,在完成股权转让后便迅速注销。据此,税务机关认定其行为属于人为设置条件错误适用政策,要求其自查补税。

  - 分析

  此案例揭示了合伙企业作为持股平台的核心税负陷阱,过往的地方优惠失效风险较大,实际控制人若轻易采用合伙企业持股模式,可能陷入高额补税风险。因此,如无绝对必要,应尽可能规避以此类平台作为实际控制人的持股载体。

  (三) 通过有限公司持股架构

  有限公司(法人)持股架构在集团化运营和风险隔离方面具有优势,但在资本利得实现环节的税负问题需要重点关注。

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  1. 股权转让环节的双重课税风险

  法人公司持股在收益环节享有居民企业间股息红利免税的政策优势。然而,在最终转让被投资企业股权实现资本利得时,将面临双重征税的结构性影响:首先,持股公司层面需就股权转让溢价计入应纳税所得额,适用25%的企业所得税税率;其后,该笔税后利润若需分配至最终的自然人股东,个人还需缴纳20%的个人所得税。综合税负成本可能达到40%的水平,在某些旨在实现最终退出的场景下,与自然人直接持股相比,整体税负效率可能并非最优。

  - 案例

  根据百润股份(002568)公告,“上海兆年实业有限公司"作为法人股东减持"百润股份"股票时,其转让所得先缴纳企业所得税,税后利润分配时又代扣代缴个人所得税。

  - 分析

  有限公司持股架构适用于有长期产业布局和持续分红需求的情形。但若核心商业目标在于未来通过股权转让实现资本退出,则需审慎评估此架构下双重课税对最终收益的影响。

  综上所述,自然人、合伙企业、有限公司等单一持股模式均存在其固有的税负局限与适用边界。无论是自然人架构的税务刚性、合伙企业架构的政策不确定性,还是有限公司架构在退出时的双重课税问题,都清晰地表明:依赖单一工具无法满足企业多元化、动态发展的资本运作需求,不存在一种普适性的架构能在所有商业场景下均呈现最优解。

  三、混合持股架构

  如前述分析,没有任何一种持股模式能在所有的涉税事项场景下均获得最佳的筹划效果。因此,混合持股架构应运而生。

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  混合持股架构是通过不同主体的组合,实现风险隔离、税务优化和资本运作的灵活性的持股架构类型,它并非一种固定的模式,而是一种基于商业目标与资产属性进行分层、分类配置股权的战略筹划思想。其核心在于,通过不同法律实体(如有限公司、合伙企业)的灵活组合,构建一个功能互补、风险隔离、税负优化的股权系统,旨在将不同的资产与业务置于最适宜的税务载体之下,从而实现整体价值最大化,其架构核心逻辑如上图所示。

  混合持股架构摒弃了“一刀切”的简单思维,转而追求一种精细化的顶层设计。

  (一) 控股平台

  通常由创始人(或家族成员)通过一家或多家有限公司持有核心资产或作为最终控股平台,此层级的首要目标是确保控制权稳定、承接核心业务分红(享受居民企业间股息免税),并为未来可能的集团化重组、资产划转、家族其他对外投资提供灵活性。

  (二) 激励平台

  针对员工股权激励需求,普遍设立有限合伙企业作为平台,利用其设立便捷、治理灵活的特点,在保持创始人(作为GP)控制力的同时,有效隔离了无限责任风险。

  (三) 直接持股层

  对于希望保持退出路径直接、明晰的特定股东(如战略投资者或部分创始人),可保留其在目标公司的自然人直接持股,这为未来上市后减持提供了税负确定且路径简单的通道。

  四、混合架构的实施难点

  然而,构建一个精密的混合架构绝非简单的实体堆砌,其中充满了需要深度专业判断的技术细节,任何一个环节的疏忽,都可能导致架构的失效甚至引发新的税务风险。例如:

  1. 架构层级如何设计才最优化?是“自然人→家族控股公司→目标公司”的两层结构,还是需要增设中间层以实现特定功能?层级过多可能导致不必要的合规成本与资金流转效率下降。

  2. 不同平台间的持股比例应如何配置?家族控股公司应持有运营公司多少股权?员工持股平台的份额如何分配才能平衡激励效果与未来的税负?

  3. 未来架构调整的路径是否已提前考虑?随着公司发展,架构可能需要有进一步调整的需要,初始设计是否预见未来的资本运作(如融资、激励、分拆等),并提前预留综合税负较低的可行路径?

  4.各类平台的合规管理能否跟上?合伙企业需要完成年度汇算清缴及分配申报,有限公司需要准备合并财务报表并完成企业所得税汇算,合规管理的复杂性与成本是否被充分评估?

  这些问题的答案,远非标准模板可以套用,它深度依赖于企业的具体股权背景、商业模式与资本规划。一个在纸面上完美的架构,若忽略实施细节,可能在实践中步履维艰,建议企业家与决策团队在架构设计之初,即结合商业愿景(包括但不限于盈利模式、融资规划、上市计划与退出路径),对各类持股载体的税务特性进行前瞻性分析与审慎评估,从而在源头上为未来的资本运作奠定更为优化的税务基础,必要的话,及时寻求专业机构的帮助。


  作者简介

  张兰田

  国浩上海合伙人

  业务领域:资本业务、税务合规

  邮箱:zhanglantian@grandall.com.cn

  洪思雨

  国浩上海律师

  业务领域:资本业务、税务合规

  邮箱:hongsiyu@grandall.com.cn

  来源简介

  国浩律师事务所

  官方网站:http://www.grandall.com.cn/

  国浩律师集团事务所成立于1998年6月,是中华人民共和国司法部批准组建的中国第一家亦为唯一一家律师集团事务所。