国务院令第724号 保障农民工工资支付条例
发文时间:2019-12-30
文号:国务院令第724号
时效性:全文有效
收藏
2749

 《保障农民工工资支付条例》已经2019年12月4日国务院第73次常务会议通过,现予公布,自2020年5月1日起施行。

  总理 李克强

  2019年12月30日

保障农民工工资支付条例

  第一章 总则

  第一条 为了规范农民工工资支付行为,保障农民工按时足额获得工资,根据《中华人民共和国劳动法》及有关法律规定,制定本条例。

  第二条 保障农民工工资支付,适用本条例。

  本条例所称农民工,是指为用人单位提供劳动的农村居民。

  本条例所称工资,是指农民工为用人单位提供劳动后应当获得的劳动报酬。

  第三条 农民工有按时足额获得工资的权利。任何单位和个人不得拖欠农民工工资。

  农民工应当遵守劳动纪律和职业道德,执行劳动安全卫生规程,完成劳动任务。

  第四条 县级以上地方人民政府对本行政区域内保障农民工工资支付工作负责,建立保障农民工工资支付工作协调机制,加强监管能力建设,健全保障农民工工资支付工作目标责任制,并纳入对本级人民政府有关部门和下级人民政府进行考核和监督的内容。

  乡镇人民政府、街道办事处应当加强对拖欠农民工工资矛盾的排查和调处工作,防范和化解矛盾,及时调解纠纷。

  第五条 保障农民工工资支付,应当坚持市场主体负责、政府依法监管、社会协同监督,按照源头治理、预防为主、防治结合、标本兼治的要求,依法根治拖欠农民工工资问题。

  第六条 用人单位实行农民工劳动用工实名制管理,与招用的农民工书面约定或者通过依法制定的规章制度规定工资支付标准、支付时间、支付方式等内容。

  第七条 人力资源社会保障行政部门负责保障农民工工资支付工作的组织协调、管理指导和农民工工资支付情况的监督检查,查处有关拖欠农民工工资案件。

  住房城乡建设、交通运输、水利等相关行业工程建设主管部门按照职责履行行业监管责任,督办因违法发包、转包、违法分包、挂靠、拖欠工程款等导致的拖欠农民工工资案件。

  发展改革等部门按照职责负责政府投资项目的审批管理,依法审查政府投资项目的资金来源和筹措方式,按规定及时安排政府投资,加强社会信用体系建设,组织对拖欠农民工工资失信联合惩戒对象依法依规予以限制和惩戒。

  财政部门负责政府投资资金的预算管理,根据经批准的预算按规定及时足额拨付政府投资资金。

  公安机关负责及时受理、侦办涉嫌拒不支付劳动报酬刑事案件,依法处置因农民工工资拖欠引发的社会治安案件。

  司法行政、自然资源、人民银行、审计、国有资产管理、税务、市场监管、金融监管等部门,按照职责做好与保障农民工工资支付相关的工作。

  第八条 工会、共产主义青年团、妇女联合会、残疾人联合会等组织按照职责依法维护农民工获得工资的权利。

  第九条 新闻媒体应当开展保障农民工工资支付法律法规政策的公益宣传和先进典型的报道,依法加强对拖欠农民工工资违法行为的舆论监督,引导用人单位增强依法用工、按时足额支付工资的法律意识,引导农民工依法维权。

  第十条 被拖欠工资的农民工有权依法投诉,或者申请劳动争议调解仲裁和提起诉讼。

  任何单位和个人对拖欠农民工工资的行为,有权向人力资源社会保障行政部门或者其他有关部门举报。

  人力资源社会保障行政部门和其他有关部门应当公开举报投诉电话、网站等渠道,依法接受对拖欠农民工工资行为的举报、投诉。对于举报、投诉的处理实行首问负责制,属于本部门受理的,应当依法及时处理;不属于本部门受理的,应当及时转送相关部门,相关部门应当依法及时处理,并将处理结果告知举报、投诉人。

  第二章 工资支付形式与周期

  第十一条 农民工工资应当以货币形式,通过银行转账或者现金支付给农民工本人,不得以实物或者有价证券等其他形式替代。

  第十二条 用人单位应当按照与农民工书面约定或者依法制定的规章制度规定的工资支付周期和具体支付日期足额支付工资。

  第十三条 实行月、周、日、小时工资制的,按照月、周、日、小时为周期支付工资;实行计件工资制的,工资支付周期由双方依法约定。

  第十四条 用人单位与农民工书面约定或者依法制定的规章制度规定的具体支付日期,可以在农民工提供劳动的当期或者次期。具体支付日期遇法定节假日或者休息日的,应当在法定节假日或者休息日前支付。

  用人单位因不可抗力未能在支付日期支付工资的,应当在不可抗力消除后及时支付。

  第十五条 用人单位应当按照工资支付周期编制书面工资支付台账,并至少保存3年。

  书面工资支付台账应当包括用人单位名称,支付周期,支付日期,支付对象姓名、身份证号码、联系方式,工作时间,应发工资项目及数额,代扣、代缴、扣除项目和数额,实发工资数额,银行代发工资凭证或者农民工签字等内容。

  用人单位向农民工支付工资时,应当提供农民工本人的工资清单。

  第三章 工资清偿

  第十六条 用人单位拖欠农民工工资的,应当依法予以清偿。

  第十七条 不具备合法经营资格的单位招用农民工,农民工已经付出劳动而未获得工资的,依照有关法律规定执行。

  第十八条 用工单位使用个人、不具备合法经营资格的单位或者未依法取得劳务派遣许可证的单位派遣的农民工,拖欠农民工工资的,由用工单位清偿,并可以依法进行追偿。

  第十九条 用人单位将工作任务发包给个人或者不具备合法经营资格的单位,导致拖欠所招用农民工工资的,依照有关法律规定执行。

  用人单位允许个人、不具备合法经营资格或者未取得相应资质的单位以用人单位的名义对外经营,导致拖欠所招用农民工工资的,由用人单位清偿,并可以依法进行追偿。

  第二十条 合伙企业、个人独资企业、个体经济组织等用人单位拖欠农民工工资的,应当依法予以清偿;不清偿的,由出资人依法清偿。

  第二十一条 用人单位合并或者分立时,应当在实施合并或者分立前依法清偿拖欠的农民工工资;经与农民工书面协商一致的,可以由合并或者分立后承继其权利和义务的用人单位清偿。

  第二十二条 用人单位被依法吊销营业执照或者登记证书、被责令关闭、被撤销或者依法解散的,应当在申请注销登记前依法清偿拖欠的农民工工资。

  未依据前款规定清偿农民工工资的用人单位主要出资人,应当在注册新用人单位前清偿拖欠的农民工工资。

  第四章 工程建设领域特别规定

  第二十三条 建设单位应当有满足施工所需要的资金安排。没有满足施工所需要的资金安排的,工程建设项目不得开工建设;依法需要办理施工许可证的,相关行业工程建设主管部门不予颁发施工许可证。

  政府投资项目所需资金,应当按照国家有关规定落实到位,不得由施工单位垫资建设。

  第二十四条 建设单位应当向施工单位提供工程款支付担保。

  建设单位与施工总承包单位依法订立书面工程施工合同,应当约定工程款计量周期、工程款进度结算办法以及人工费用拨付周期,并按照保障农民工工资按时足额支付的要求约定人工费用。人工费用拨付周期不得超过1个月。

  建设单位与施工总承包单位应当将工程施工合同保存备查。

  第二十五条 施工总承包单位与分包单位依法订立书面分包合同,应当约定工程款计量周期、工程款进度结算办法。

  第二十六条 施工总承包单位应当按照有关规定开设农民工工资专用账户,专项用于支付该工程建设项目农民工工资。

  开设、使用农民工工资专用账户有关资料应当由施工总承包单位妥善保存备查。

  第二十七条 金融机构应当优化农民工工资专用账户开设服务流程,做好农民工工资专用账户的日常管理工作;发现资金未按约定拨付等情况的,及时通知施工总承包单位,由施工总承包单位报告人力资源社会保障行政部门和相关行业工程建设主管部门,并纳入欠薪预警系统。

  工程完工且未拖欠农民工工资的,施工总承包单位公示30日后,可以申请注销农民工工资专用账户,账户内余额归施工总承包单位所有。

  第二十八条 施工总承包单位或者分包单位应当依法与所招用的农民工订立劳动合同并进行用工实名登记,具备条件的行业应当通过相应的管理服务信息平台进行用工实名登记、管理。未与施工总承包单位或者分包单位订立劳动合同并进行用工实名登记的人员,不得进入项目现场施工。

  施工总承包单位应当在工程项目部配备劳资专管员,对分包单位劳动用工实施监督管理,掌握施工现场用工、考勤、工资支付等情况,审核分包单位编制的农民工工资支付表,分包单位应当予以配合。

  施工总承包单位、分包单位应当建立用工管理台账,并保存至工程完工且工资全部结清后至少3年。

  第二十九条 建设单位应当按照合同约定及时拨付工程款,并将人工费用及时足额拨付至农民工工资专用账户,加强对施工总承包单位按时足额支付农民工工资的监督。

  因建设单位未按照合同约定及时拨付工程款导致农民工工资拖欠的,建设单位应当以未结清的工程款为限先行垫付被拖欠的农民工工资。

  建设单位应当以项目为单位建立保障农民工工资支付协调机制和工资拖欠预防机制,督促施工总承包单位加强劳动用工管理,妥善处理与农民工工资支付相关的矛盾纠纷。发生农民工集体讨薪事件的,建设单位应当会同施工总承包单位及时处理,并向项目所在地人力资源社会保障行政部门和相关行业工程建设主管部门报告有关情况。

  第三十条 分包单位对所招用农民工的实名制管理和工资支付负直接责任。

  施工总承包单位对分包单位劳动用工和工资发放等情况进行监督。

  分包单位拖欠农民工工资的,由施工总承包单位先行清偿,再依法进行追偿。

  工程建设项目转包,拖欠农民工工资的,由施工总承包单位先行清偿,再依法进行追偿。

  第三十一条 工程建设领域推行分包单位农民工工资委托施工总承包单位代发制度。

  分包单位应当按月考核农民工工作量并编制工资支付表,经农民工本人签字确认后,与当月工程进度等情况一并交施工总承包单位。

  施工总承包单位根据分包单位编制的工资支付表,通过农民工工资专用账户直接将工资支付到农民工本人的银行账户,并向分包单位提供代发工资凭证。

  用于支付农民工工资的银行账户所绑定的农民工本人社会保障卡或者银行卡,用人单位或者其他人员不得以任何理由扣押或者变相扣押。

  第三十二条 施工总承包单位应当按照有关规定存储工资保证金,专项用于支付为所承包工程提供劳动的农民工被拖欠的工资。

  工资保证金实行差异化存储办法,对一定时期内未发生工资拖欠的单位实行减免措施,对发生工资拖欠的单位适当提高存储比例。工资保证金可以用金融机构保函替代。

  工资保证金的存储比例、存储形式、减免措施等具体办法,由国务院人力资源社会保障行政部门会同有关部门制定。

  第三十三条 除法律另有规定外,农民工工资专用账户资金和工资保证金不得因支付为本项目提供劳动的农民工工资之外的原因被查封、冻结或者划拨。

  第三十四条 施工总承包单位应当在施工现场醒目位置设立维权信息告示牌,明示下列事项:

  (一) 建设单位、施工总承包单位及所在项目部、分包单位、相关行业工程建设主管部门、劳资专管员等基本信息;

  (二) 当地最低工资标准、工资支付日期等基本信息;

  (三) 相关行业工程建设主管部门和劳动保障监察投诉举报电话、劳动争议调解仲裁申请渠道、法律援助申请渠道、公共法律服务热线等信息。

  第三十五条 建设单位与施工总承包单位或者承包单位与分包单位因工程数量、质量、造价等产生争议的,建设单位不得因争议不按照本条例第二十四条的规定拨付工程款中的人工费用,施工总承包单位也不得因争议不按照规定代发工资。

  第三十六条 建设单位或者施工总承包单位将建设工程发包或者分包给个人或者不具备合法经营资格的单位,导致拖欠农民工工资的,由建设单位或者施工总承包单位清偿。

  施工单位允许其他单位和个人以施工单位的名义对外承揽建设工程,导致拖欠农民工工资的,由施工单位清偿。

  第三十七条 工程建设项目违反国土空间规划、工程建设等法律法规,导致拖欠农民工工资的,由建设单位清偿。

  第五章 监督检查

  第三十八条 县级以上地方人民政府应当建立农民工工资支付监控预警平台,实现人力资源社会保障、发展改革、司法行政、财政、住房城乡建设、交通运输、水利等部门的工程项目审批、资金落实、施工许可、劳动用工、工资支付等信息及时共享。

  人力资源社会保障行政部门根据水电燃气供应、物业管理、信贷、税收等反映企业生产经营相关指标的变化情况,及时监控和预警工资支付隐患并做好防范工作,市场监管、金融监管、税务等部门应当予以配合。

  第三十九条 人力资源社会保障行政部门、相关行业工程建设主管部门和其他有关部门应当按照职责,加强对用人单位与农民工签订劳动合同、工资支付以及工程建设项目实行农民工实名制管理、农民工工资专用账户管理、施工总承包单位代发工资、工资保证金存储、维权信息公示等情况的监督检查,预防和减少拖欠农民工工资行为的发生。

  第四十条 人力资源社会保障行政部门在查处拖欠农民工工资案件时,需要依法查询相关单位金融账户和相关当事人拥有房产、车辆等情况的,应当经设区的市级以上地方人民政府人力资源社会保障行政部门负责人批准,有关金融机构和登记部门应当予以配合。

  第四十一条 人力资源社会保障行政部门在查处拖欠农民工工资案件时,发生用人单位拒不配合调查、清偿责任主体及相关当事人无法联系等情形的,可以请求公安机关和其他有关部门协助处理。

  人力资源社会保障行政部门发现拖欠农民工工资的违法行为涉嫌构成拒不支付劳动报酬罪的,应当按照有关规定及时移送公安机关审查并作出决定。

  第四十二条 人力资源社会保障行政部门作出责令支付被拖欠的农民工工资的决定,相关单位不支付的,可以依法申请人民法院强制执行。

  第四十三条 相关行业工程建设主管部门应当依法规范本领域建设市场秩序,对违法发包、转包、违法分包、挂靠等行为进行查处,并对导致拖欠农民工工资的违法行为及时予以制止、纠正。

  第四十四条 财政部门、审计机关和相关行业工程建设主管部门按照职责,依法对政府投资项目建设单位按照工程施工合同约定向农民工工资专用账户拨付资金情况进行监督。

  第四十五条 司法行政部门和法律援助机构应当将农民工列为法律援助的重点对象,并依法为请求支付工资的农民工提供便捷的法律援助。

  公共法律服务相关机构应当积极参与相关诉讼、咨询、调解等活动,帮助解决拖欠农民工工资问题。

  第四十六条 人力资源社会保障行政部门、相关行业工程建设主管部门和其他有关部门应当按照“谁执法谁普法”普法责任制的要求,通过以案释法等多种形式,加大对保障农民工工资支付相关法律法规的普及宣传。

  第四十七条 人力资源社会保障行政部门应当建立用人单位及相关责任人劳动保障守法诚信档案,对用人单位开展守法诚信等级评价。

  用人单位有严重拖欠农民工工资违法行为的,由人力资源社会保障行政部门向社会公布,必要时可以通过召开新闻发布会等形式向媒体公开曝光。

  第四十八条 用人单位拖欠农民工工资,情节严重或者造成严重不良社会影响的,有关部门应当将该用人单位及其法定代表人或者主要负责人、直接负责的主管人员和其他直接责任人员列入拖欠农民工工资失信联合惩戒对象名单,在政府资金支持、政府采购、招投标、融资贷款、市场准入、税收优惠、评优评先、交通出行等方面依法依规予以限制。

  拖欠农民工工资需要列入失信联合惩戒名单的具体情形,由国务院人力资源社会保障行政部门规定。

  第四十九条 建设单位未依法提供工程款支付担保或者政府投资项目拖欠工程款,导致拖欠农民工工资的,县级以上地方人民政府应当限制其新建项目,并记入信用记录,纳入国家信用信息系统进行公示。

  第五十条 农民工与用人单位就拖欠工资存在争议,用人单位应当提供依法由其保存的劳动合同、职工名册、工资支付台账和清单等材料;不提供的,依法承担不利后果。

  第五十一条 工会依法维护农民工工资权益,对用人单位工资支付情况进行监督;发现拖欠农民工工资的,可以要求用人单位改正,拒不改正的,可以请求人力资源社会保障行政部门和其他有关部门依法处理。

  第五十二条 单位或者个人编造虚假事实或者采取非法手段讨要农民工工资,或者以拖欠农民工工资为名讨要工程款的,依法予以处理。

  第六章 法律责任

  第五十三条 违反本条例规定拖欠农民工工资的,依照有关法律规定执行。

  第五十四条 有下列情形之一的,由人力资源社会保障行政部门责令限期改正;逾期不改正的,对单位处2万元以上5万元以下的罚款,对法定代表人或者主要负责人、直接负责的主管人员和其他直接责任人员处1万元以上3万元以下的罚款:

  (一) 以实物、有价证券等形式代替货币支付农民工工资;

  (二) 未编制工资支付台账并依法保存,或者未向农民工提供工资清单;

  (三) 扣押或者变相扣押用于支付农民工工资的银行账户所绑定的农民工本人社会保障卡或者银行卡。

  第五十五条 有下列情形之一的,由人力资源社会保障行政部门、相关行业工程建设主管部门按照职责责令限期改正;逾期不改正的,责令项目停工,并处5万元以上10万元以下的罚款;情节严重的,给予施工单位限制承接新工程、降低资质等级、吊销资质证书等处罚:

  (一) 施工总承包单位未按规定开设或者使用农民工工资专用账户;

  (二) 施工总承包单位未按规定存储工资保证金或者未提供金融机构保函;

  (三) 施工总承包单位、分包单位未实行劳动用工实名制管理。

  第五十六条 有下列情形之一的,由人力资源社会保障行政部门、相关行业工程建设主管部门按照职责责令限期改正;逾期不改正的,处5万元以上10万元以下的罚款:

  (一) 分包单位未按月考核农民工工作量、编制工资支付表并经农民工本人签字确认;

  (二) 施工总承包单位未对分包单位劳动用工实施监督管理;

  (三) 分包单位未配合施工总承包单位对其劳动用工进行监督管理;

  (四) 施工总承包单位未实行施工现场维权信息公示制度。

  第五十七条 有下列情形之一的,由人力资源社会保障行政部门、相关行业工程建设主管部门按照职责责令限期改正;逾期不改正的,责令项目停工,并处5万元以上10万元以下的罚款:

  (一) 建设单位未依法提供工程款支付担保;

  (二) 建设单位未按约定及时足额向农民工工资专用账户拨付工程款中的人工费用;

  (三) 建设单位或者施工总承包单位拒不提供或者无法提供工程施工合同、农民工工资专用账户有关资料。

  第五十八条 不依法配合人力资源社会保障行政部门查询相关单位金融账户的,由金融监管部门责令改正;拒不改正的,处2万元以上5万元以下的罚款。

  第五十九条 政府投资项目政府投资资金不到位拖欠农民工工资的,由人力资源社会保障行政部门报本级人民政府批准,责令限期足额拨付所拖欠的资金;逾期不拨付的,由上一级人民政府人力资源社会保障行政部门约谈直接责任部门和相关监管部门负责人,必要时进行通报,约谈地方人民政府负责人。情节严重的,对地方人民政府及其有关部门负责人、直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法依规给予处分。

  第六十条 政府投资项目建设单位未经批准立项建设、擅自扩大建设规模、擅自增加投资概算、未及时拨付工程款等导致拖欠农民工工资的,除依法承担责任外,由人力资源社会保障行政部门、其他有关部门按照职责约谈建设单位负责人,并作为其业绩考核、薪酬分配、评优评先、职务晋升等的重要依据。

  第六十一条 对于建设资金不到位、违法违规开工建设的社会投资工程建设项目拖欠农民工工资的,由人力资源社会保障行政部门、其他有关部门按照职责依法对建设单位进行处罚;对建设单位负责人依法依规给予处分。相关部门工作人员未依法履行职责的,由有关机关依法依规给予处分。

  第六十二条 县级以上地方人民政府人力资源社会保障、发展改革、财政、公安等部门和相关行业工程建设主管部门工作人员,在履行农民工工资支付监督管理职责过程中滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊的,依法依规给予处分;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

  第七章 附则

  第六十三条 用人单位一时难以支付拖欠的农民工工资或者拖欠农民工工资逃匿的,县级以上地方人民政府可以动用应急周转金,先行垫付用人单位拖欠的农民工部分工资或者基本生活费。对已经垫付的应急周转金,应当依法向拖欠农民工工资的用人单位进行追偿。

  第六十四条 本条例自2020年5月1日起施行。

推荐阅读

《增值税法》重塑出口退税(一):免退和免抵退

  《增值税法》和《增值税法实施条例》于2026年1月1日起生效后,对增值税出口退税会产生深远影响。本系列文章我们来梳理政策逻辑,分析最新变化。

  一、出口退税原理

  出口退税无非就是增值税链条跨境过程中的消消乐(请参考《增值税链条跨境,只不过是从头再来》)。也就是说在理想状态下,是将出口货物、服务、无形资产在出口国此前环节的所有税款全部退还,使其以零税负轻松离境,以便在进口国从头再来蓄起新链。

  《增值税法》第十条规定,纳税人出口货物,税率为零;国务院另有规定的除外;同时,《增值税法》第三十三条规定,纳税人出口货物或者跨境销售服务、无形资产,适用零税率的,应当向主管税务机关申报办理退(免)税。出口退(免)税的具体办法,由国务院制定。

  《增值税法实施条例》第四十七条规定:

  纳税人出口货物或者跨境销售服务、无形资产(以下统称出口业务),依照增值税法第三十三条的规定申报办理退(免)税的,按照国务院规定的出口退税率,通过免抵退税办法或者免退税办法计算退(免)税额,经税务机关审核通过后,办理退(免)税。

  免抵退税办法,是指出口环节免征增值税,对应的进项税额抵减应纳增值税税额,未抵减完的部分予以退还;免退税办法,是指出口环节免征增值税,对应的进项税额予以退还。

  从以上条文中我们可以归纳出如下要点:

  - 俗称的“出口退税”正式名称为“出口退(免)税“。“出口退税”的说法不准确,因为现实中纳税人办理出口退(免)税,结果可能是退税、免税或者视同内销征税,统称为“出口退税”有以偏概全之嫌。但是“出口退(免)税“的说法也好不到哪里去,因为也没有把视同内销征税这种结果涵盖进去。既然反正都差不多,本系列文章我们主要使用俗称的“出口退税”,万不得已才使用正式名称“出口退(免)税“。

  - 出口退税的底层逻辑是出口应税交易适用零税率,造成销项税额为零,进项税额无处可抵扣,因此需要退还进项税。跨境交易的标的可以是货物、也可以是服务、无形资产、不动产,但是零税率的范围只涵盖出口部分标的:其中货物全部包括在内,不动产则全部排除,服务和无形资产则部分包括(即限于国务院规定范围内)。

  - 出口业务的出口退(免)税计算有两种方法,一种是免、抵、退方法,另一种免、退方法。计算的过程中还会用到一个出口退税率。

  接下来我们来介绍这两种计算方法并顺便介绍出口退税率。由于出口货物更为常见,我们本系列主要讨论出口货物。针对出口货物而言,免、退方法适用于外贸企业,免、抵、退方法适用于生产性企业。由于免、退方法较为简单直白,我们先来介绍它。

  二、免、退方法

  财税〔2012〕39号文第二条规定,不具有生产能力的出口企业(即外贸企业)或其他单位出口货物劳务,免征增值税,相应的进项税额予以退还。

  免、退方法比较直白。假设A外贸公司从供应商收购货物然后出口,采购环节支付113万元,拿到一张增值税专用发票,上面写着价款100万元,增值税款13万元,后来A公司将这批货物出口,确认销售时计算销项税额为零,这就是“免”;然后再向税务机关申请退税,税务机关审核通过后,将采购发票上体现的税款13万元全部或者部分退还A公司,这就是“退”。两步合起来就是免、退。

  有人说,这也太简单了吧?难道出口退税跟出口销售有就没有关系吗?确实没有关系,不信你看外贸企业出口退税的计算公式(请参见39号文):

  增值税应退税额=增值税退(免)税计税依据×出口货物退税率

  外贸企业出口货物增值税退(免)税的计税依据,为购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。

  公式中的确没有出现出口销售额,证明出口退税跟出口销售额没有关系。同时,这个公式也引出了另一个话题——出口退税率,前面说到进项税全部或者部分退还,就取决于这个退税率。

  三、出口退税率

  出口退税是鼓励出口的手段,体现了国家政策。政策往往是有导向的,表现在这里就是针对优先鼓励出口的货物,全退;针对不优先鼓励出口的货物,部分退;针对不鼓励出口的货物,不退。出口退税率就是来体现这个导向的。现有的出口退税率,有13%,9%,6%和0%四档,具体适用哪一档,可以根据出口货物的海关编码(HS code)去国家税务总局网站查询。

  从前文的公式中可以看出,针对货物而言,13%退税率意味着采购环节缴纳的增值税全退。9%意味着部分退,0%退税率意味着不退。

  全退和不退都容易理解,部分退怎么理解呢?仍旧拿前面的例子来说,外贸企业购进出口货物的增值税专用发票注明的金额为100万元,如果退税率是9%,根据上文的公式相乘后得9万元就是应退税额;增值税专用发票上税额为13万元,减去应退9万元还剩4万元。这4万元不退的税款怎么处理呢?外贸企业只能计入成本。

  通过以上介绍我们发现,尽管出口退税有全退,部分退和不退,但出口退税的源头是上游缴纳的增值税,也就是出口企业的进项税。这是增值税出口退税底层逻辑的核心,永远不要忘记。

  四、免、抵、退方法

  知道了出口退税来源于进项税,我们就可以来看生产企业了。在出口销售免税这一点上,生产企业与外贸企业相同;但由于生产企业的进项税构成复杂,导致生产企业出口退税更为复杂。外贸企业采购的商品原样出口,因此出口商品的进项税容易辨认。生产企业则是另一番景象:采购的可能是车架、轮胎、发动机等等成千上万个零部件,出口的是一台整车。出口一台整车之后要归集所有零部件的进项税,那是不可能的,因此只能放弃算细账,改为算大账。另外由于生产企业往往出口同时内销,算大账时不仅要将所有的出口产品算在一起,而且要将内销产品也算在一起。由于内销产品的进项税本来是要抵的,外销产品的进项税本来是要退的,现在两种进项税混到一个池子里,分不清哪些该抵哪些该退,只能按照先抵后退的顺序来进行。这就是免、抵、退的涵义。

  39号文规定,生产企业出口货物劳务增值税免抵退税,依下列公式计算:

  1.当期应纳税额的计算

  当期应纳税额=当期销项税额-(当期进项税额-当期不得免征和抵扣税额)

  当期不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×(出口货物适用税率-出口货物退税率)-当期不得免征和抵扣税额抵减额

  当期不得免征和抵扣税额抵减额=当期免税购进原材料价格×(出口货物适用税率-出口货物退税率)

  2.当期免抵退税额的计算

  当期免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率-当期免抵退税额抵减额

  当期免抵退税额抵减额=当期免税购进原材料价格×出口货物退税率

  3.当期应退税额和免抵税额的计算

  (1)当期期末留抵税额≤当期免抵退税额,则

  当期应退税额=当期期末留抵税额

  当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额

  (2)当期期末留抵税额>当期免抵退税额,则

  当期应退税额=当期免抵退税额

  当期免抵税额=0

  这套公式像一团乱麻,我们倒过来看才能理出脉络。先看结果:第3部分公式是说,最终退税多少,看出口产品的生产企业当月增值税申报表期末留抵税额有多少。这很容易理解,因为退税是退进项税,生产企业期末留抵税额就是留抵的进项税算大账的结果。同时我们看到,退税额有个上限,就是“当期免抵退税额”,其计算见于第2部分公式:

  当期免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率-当期免抵退税额抵减额

  先来解释一下公式中的“免抵退税额抵减额”。这是进料加工贸易形式下免税进口原材料引起的,如果不采用进料加工贸易形式,这个抵减额就是零。由于进料加工贸易形式现在很少使用,这部分就不深究了。我们假设这部分是零,就可以将这个上限简化为:出口销售额X出口货物退税率。

  前面说过了,出口退税来源于出口货物的进项税,本质上与出口销售额无关,那么这个公式中为什么会出现出口销售额?再容我解释一下。首先这个“当期免抵退税额”只是当期退税的限额,只影响现金流而已(即使当期期末留抵税额高于这个限额无法退还,仍可以在下期继续留抵),不影响成本,不反映出口退税的底层逻辑。其次,“当期免抵退税额”这个限额本质上是参考生产出口货物耗用的购进货物进项税上限来制定的。其目的是将退税的范围大致限制在出口产品耗用购进货物的进项税(即采购成本×征税率)的范围之内。这个上限公式中没有用到采购成本,而采用了出口销售额,是因为前者不容易确定,就用后者来替代了。正常情况下卖一台10万元的车,不可能用到11万元的零部件,也就是说采购成本一般总是小于或者等于销售额。出口销售额在这个公式中充当了工具人的角色,结果使得当期出口退税限额有所放宽,但是不会距离进项税额这个核心太远。

  接下来我们关注公式第1部分。首先看第一个公式:

  当期应纳税额=当期销项税额-(当期进项税额-当期不得免征和抵扣税额)

  这个公式将“当期不得免征和抵扣税额”从进项税额当中剔除出去,意味着这部分增值税额退出增值税链条,进成本,对出口企业产生永久性影响。

  第二个公式则规定了这部分增值税的计算方法:

  当期不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×(出口货物适用税率-出口货物退税率)-当期不得免征和抵扣税额抵减额

  首先来解释一下这个公式中的“当期不得免征和抵扣税额抵减额“。这同样是进料加工贸易形式下免税进口原材料引起的。如果不采用进料加工贸易形式,这个抵减额同样是零。这里我们仍旧假设这部分是零,直接忽略掉,就可以将“当期不得免征和抵扣税额“简化为:出口销售额×征退税率差。

  简化后的公式就容易理解了:“当期不得免征和抵扣税额“代表了从增值税中剔除的进项税额,取决于两个因子,一是征退税率差,这体现了政策导向,另一个则是出口销售额。按说出口退税是退进项税,按生产出口货物耗用的购进货物的采购成本乘以税率差来剔除才合理。现在以出口销售额乘以税率差来计算剔除,显然是多剔除了,也就是多进成本了。至于原因,仍旧是采购成本不容易确定,就用出口销售额代替了。

  五、两种方法对比

  从这里我们看出,存在征退税率差的情形下,出口退税政策对生产性企业不利。有人说,前面“当期免抵退税额”那个计算公式有些宽松,后面“当期不得免征和抵扣税额”这个计算公式比较严格,一进一出总体上说就算打平了好不好?但是你仔细想一想,前面那个公式只影响现金流,不影响成本,可以说那个影响是时间性的;而后面那个公式却直接影响成本,影响是永久性的。因此说,这两个不对等,对生产企业不利。

  这绝不是存心打压制造业,而是贸易型出口退税更让人放心。贸易型政策是算细账,透明度高,上家缴了税而且有增值税专用发票为证,下家出口后才退税,交的税和退的税之间对应关系清清楚楚明明白白;而生产型出退税是算总账,购进项目相关的进项税不区分是用于生产出口产品还是用于生产内销产品,相当于一个黑箱。税务机关喜欢透明不喜欢黑箱,因此对生产性出口退税要求比较严格。

  针对存在征退税率差的产品,既然生产性企业出口退税不利,那么生产企业销售给境内企业(包括关联企业)由这个境内企业出口销售并申请出口退税是不是更有利呢?答案是肯定的。假设A公司生产某产品征税率13%,退税率9%,原材料采购成本50万元,出口销售价200万元,那么如果自行出口,免抵退税计算过程中不得免征和抵扣税额为200×(13%-9%)=8(万元),这部分要进成本;反之,如果A将产品以100万元价格销售给B公司,由B公司出口退税,那么免退计算的结果,需要进成本的金额是B公司的采购价100×(13%-9%)=4(万元)。也就是说,后一种方式下,成本节约了4万元。

  需要提醒一下,《增值税法实施条例》第五十三条规定,纳税人实施不具有合理商业目的的安排而减少、免除、推迟缴纳增值税税款,或者提前退税、多退税款的,税务机关可以依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关行政法规的规定予以调整。另外,《增值税法》第二十条规定,销售额明显偏低或者偏高且无正当理由的,税务机关可以依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关行政法规的规定核定销售额。生产企业通过外贸公司出口有节税机会,但是要综合考虑以上条款的规定。

股权架构中的税负陷阱

  引言

  股权架构是公司治理的基石,科学的、适合的股权架构设计能够从根源上解决企业未来面临的许多重要问题。具体到税务合规及筹划层面,股权架构设计对税负的影响极为深远。在实践中,许多企业在面临利润分配、转增股本、权益转让等资本运作时,往往因初始架构设计的考量不周,而承担了不必要的税负成本。从这个角度上讲,选择特定的持股架构,本质上是为企业未来的资本运作安排预设了相应的税务路径。

  本文系统剖析自然人直接持股、自然人通过合伙企业持股及通过有限公司持股这三类实务中最常见的持股模式下的税负情况,并结合监管案例揭示其关键风险。

  目录

  一、常见持股模式下的所得税税负情况

  二、常见持股架构的税负陷阱

  三、混合持股架构

  四、混合架构的实施难点

  一、常见持股模式下的所得税税负情况

  所得税是股东参与企业投资、经营承担纳税义务中最主要的税种,因此也是选择持股模式时重点考量的因素。

  实践中常见的自然人直接持股、自然人通过合伙企业持股及通过有限公司持股模式,在面对几类主要涉税事项时,主要所得税税负如下:

acc17c6acea7020c26cabba16694351a_4d5d0f94e8740fa5b9a81a59270b58d7.png

  以上表格从静态视角,概括了三种持股架构在典型资本运作场景下的所得税税负要求,然而,实务中的税负陷阱,往往在于对适用条件的误判以及架构与商业目标错配所引发,下文我们将穿透表格的概括性描述,深入剖析各类架构在具体应用中高频出现的税负风险点。

  二、常见持股架构的税负陷阱

  (一) 自然人直接持股

  自然人直接持股是初创企业普遍采用的模式,其优势在于法律关系清晰。从税负角度,这种持股模式在股息红利分配和转让股份所得两类主要场景下的综合税负是最低的,但面临的弊端也较为明显,需要在搭建股权架构时充分预判。

d5115381e161f28d07dfd84f9852bbe4_bf725248fe82db70f2b82237023aa9c0.png

  1. 分红收益即时课税,缺乏递延空间

  依据《个人所得税法》及相关规定,自然人股东取得的股息、红利所得,需按20%的税率计算缴纳个人所得税。纳税义务发生于被投资企业作出利润分配决议之时,并于支付环节由企业履行代扣代缴义务。相较于法人股东享有的“居民企业间股息红利收益免税”政策,以及合伙企业“先分后税”机制所提供的汇算清缴周期,自然人直接持股架构下的分红收益丧失了资金的时间价值,特别是在“视同分红”的转增股本等场景下,即时课税的弊端尤为明显。

  - 案例

  根据安徽合肥税务局公告,在2023年度税务稽查中,合肥某地方税务局对某实业公司的整体变更事项进行检查,自然人股东以未分配利润、资本公积(资本溢价部分)转增公司注册资本未依法按20%税率缴纳个人所得税,公司未履行代扣代缴义务,要求补征并追缴滞纳金。

  - 分析

  此案例体现了税法在自然人分红处理上的确定性,即便此时股东未取得现金收入也应当履行纳税义务。若该股东通过一家符合条件的境内法人公司持股,则本次以未分配利润、资本公积(资本溢价部分)转增公司注册资本在持股公司层面可适用免税政策,而自然人直接持股则不具备此财务调度弹性。

  2. 企业重组中无法适用特殊性税务处理实现递延纳税的风险

  根据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)及后续规范性文件,适用特殊性税务处理(即递延纳税)的主体明确限定为“企业”法人。因此,自然人作为交易方,在涉及股权支付为主的吸收合并、分立及换股交易中,被排除在递延纳税优惠的适用主体之外。这可能导致在重组交易发生当期,即需确认股权转让所得并产生相应的个人所得税义务,可能对交易架构的设计与执行构成实质性影响。

  - 案例

  根据某影视公司公告,在“公司收购浙江公司”时,由于转让方为自然人,其取得的上市公司股权支付对价部分,被税务局认为无法适用59号文规定的特殊性税务处理,要求补缴相关所得税。

  - 分析

  此情形清晰地揭示了自然人股东在参与复杂性资本运作时的税务局限性。即便交易本身符合商业整合的逻辑,税法的适用限制也可能在交易前端形成即时的现金税负,增加重组的资金协调难度。

  3. 股东借款存在被“视同分配”风险

  自然人股东若在纳税年度内与其投资企业之间存在大额、长期的资金往来,且未能充分证明该款项用于公司生产经营,依据《财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》(财税〔2003〕158号)等相关规定,该笔款项存在被税务机关认定为“视同股息、红利分配”的税务风险,从而需要补缴个人所得税。此外,与企业经营无关的支出亦无法在企业所得税税前扣除,可能引发额外的税务调整。

  - 案例

  在国家税务总局深圳市税务局2021年公布的典型案件中,北京某科技公司实际控制人通过“其他应收款”科目长期占用公司资金超2000万元,最终被税务机关认定为视同分红,补缴个人所得税400余万元,并处以滞纳金和罚款。

  - 分析

  此类资金往来若在年度终了后未予归还,极易成为税务稽查的关注点。这不仅涉及公司治理的合规性,更直接关联到股东个人的纳税义务,潜在风险不容忽视。

  (二) 通过合伙企业持股架构

  合伙企业持股常被应用于员工股权激励平台或联合投资载体,但其税务处理兼具复杂性与不确定性。

affa9d05a03d1bde404fad6034bca0d2_176760ad58c91a978b623ca6666e5f86.png

  1. 合伙企业“先分后税”原则导致合伙人未收到分红款亦存在纳税压力

  合伙企业作为税收上的“透明体”,其本身并非所得税的纳税主体,根据“先分后税,未分也税”原则,其年度经营所得无论是否实际向合伙人分配,均需按合伙协议约定的份额比例计算各合伙人应纳税所得额。这一机制使得合伙企业不具备法人公司所特有的“利润留存”功能,即便利润未进行实际分派,合伙人也可能面临相应的现金纳税压力。

  - 案例

  根据国家税务总局北京市税务局2022年对某上市公司员工持股平台的检查,该平台从上市公司获得的分红虽未实际分配,但税务机关仍要求所有合伙人按份额申报纳税,其中3名境外合伙人因未及时申报而被要求补缴税款及滞纳金。

  - 分析

  这印证了合伙企业"透明体"纳税原则的严格执行。即使利润留存平台,合伙人仍面临纳税义务,这导致了合伙人“无现金流入却需承担纳税义务”的局面,对于持有较多份额的合伙人而言,需要预先规划资金以备税款缴纳,对个人现金流管理提出了更高要求。

  2. 合伙平台转让股权地方优惠失效的风险

  自然人通过合伙企业转让股权,其个人合伙人所得按法律规定应适用5%-35%的超额累进税率。尽管历史上部分地区为招商引资,曾擅自出台政策将此税率降至20%或允许采用核定征收,但这些地方性优惠因缺乏上位法依据,已被国家列为清理整顿的对象,2022年,国务院办公厅发布《关于进一步推进省以下财政体制改革工作的指导意见》(国办发〔2022〕20号),明确要求“逐步清理不当干预市场和与税费收入相挂钩的补贴或返还政策”。截至目前,新疆、江西、广西等多地已经取消相关地方性优惠。

  - 案例

  根据广西南宁市税务局公布的案例,2025年3月,自然人高某投资的合伙企业(有限合伙)在2020年存续期间被查实存在人为滥用核定征收政策避税的行为。其核心疑点在于:第一,该企业作为26名员工的持股平台,具备相当规模与建账能力,却未按规定设置账簿;第二,其业务实质仅为转让清晰的上市公司股权,完全不符合“账目混乱难以查账”的法定核定情形;第三,企业为适用核定征收,迁移至税收洼地并变更经营范围以套取核定资格,但既无实质经营,也无办公支出、员工薪酬等合理商业目的,在完成股权转让后便迅速注销。据此,税务机关认定其行为属于人为设置条件错误适用政策,要求其自查补税。

  - 分析

  此案例揭示了合伙企业作为持股平台的核心税负陷阱,过往的地方优惠失效风险较大,实际控制人若轻易采用合伙企业持股模式,可能陷入高额补税风险。因此,如无绝对必要,应尽可能规避以此类平台作为实际控制人的持股载体。

  (三) 通过有限公司持股架构

  有限公司(法人)持股架构在集团化运营和风险隔离方面具有优势,但在资本利得实现环节的税负问题需要重点关注。

da3070c134a7df9e8cada99e5cd8e3e0_39272164994c21ce2997848ed6e43831.png

  1. 股权转让环节的双重课税风险

  法人公司持股在收益环节享有居民企业间股息红利免税的政策优势。然而,在最终转让被投资企业股权实现资本利得时,将面临双重征税的结构性影响:首先,持股公司层面需就股权转让溢价计入应纳税所得额,适用25%的企业所得税税率;其后,该笔税后利润若需分配至最终的自然人股东,个人还需缴纳20%的个人所得税。综合税负成本可能达到40%的水平,在某些旨在实现最终退出的场景下,与自然人直接持股相比,整体税负效率可能并非最优。

  - 案例

  根据百润股份(002568)公告,“上海兆年实业有限公司"作为法人股东减持"百润股份"股票时,其转让所得先缴纳企业所得税,税后利润分配时又代扣代缴个人所得税。

  - 分析

  有限公司持股架构适用于有长期产业布局和持续分红需求的情形。但若核心商业目标在于未来通过股权转让实现资本退出,则需审慎评估此架构下双重课税对最终收益的影响。

  综上所述,自然人、合伙企业、有限公司等单一持股模式均存在其固有的税负局限与适用边界。无论是自然人架构的税务刚性、合伙企业架构的政策不确定性,还是有限公司架构在退出时的双重课税问题,都清晰地表明:依赖单一工具无法满足企业多元化、动态发展的资本运作需求,不存在一种普适性的架构能在所有商业场景下均呈现最优解。

  三、混合持股架构

  如前述分析,没有任何一种持股模式能在所有的涉税事项场景下均获得最佳的筹划效果。因此,混合持股架构应运而生。

f31c4f4ac300790d0e9951ba05a4002d_4653d1246b044b9899a9b6fdb2aecb90.png

  混合持股架构是通过不同主体的组合,实现风险隔离、税务优化和资本运作的灵活性的持股架构类型,它并非一种固定的模式,而是一种基于商业目标与资产属性进行分层、分类配置股权的战略筹划思想。其核心在于,通过不同法律实体(如有限公司、合伙企业)的灵活组合,构建一个功能互补、风险隔离、税负优化的股权系统,旨在将不同的资产与业务置于最适宜的税务载体之下,从而实现整体价值最大化,其架构核心逻辑如上图所示。

  混合持股架构摒弃了“一刀切”的简单思维,转而追求一种精细化的顶层设计。

  (一) 控股平台

  通常由创始人(或家族成员)通过一家或多家有限公司持有核心资产或作为最终控股平台,此层级的首要目标是确保控制权稳定、承接核心业务分红(享受居民企业间股息免税),并为未来可能的集团化重组、资产划转、家族其他对外投资提供灵活性。

  (二) 激励平台

  针对员工股权激励需求,普遍设立有限合伙企业作为平台,利用其设立便捷、治理灵活的特点,在保持创始人(作为GP)控制力的同时,有效隔离了无限责任风险。

  (三) 直接持股层

  对于希望保持退出路径直接、明晰的特定股东(如战略投资者或部分创始人),可保留其在目标公司的自然人直接持股,这为未来上市后减持提供了税负确定且路径简单的通道。

  四、混合架构的实施难点

  然而,构建一个精密的混合架构绝非简单的实体堆砌,其中充满了需要深度专业判断的技术细节,任何一个环节的疏忽,都可能导致架构的失效甚至引发新的税务风险。例如:

  1. 架构层级如何设计才最优化?是“自然人→家族控股公司→目标公司”的两层结构,还是需要增设中间层以实现特定功能?层级过多可能导致不必要的合规成本与资金流转效率下降。

  2. 不同平台间的持股比例应如何配置?家族控股公司应持有运营公司多少股权?员工持股平台的份额如何分配才能平衡激励效果与未来的税负?

  3. 未来架构调整的路径是否已提前考虑?随着公司发展,架构可能需要有进一步调整的需要,初始设计是否预见未来的资本运作(如融资、激励、分拆等),并提前预留综合税负较低的可行路径?

  4.各类平台的合规管理能否跟上?合伙企业需要完成年度汇算清缴及分配申报,有限公司需要准备合并财务报表并完成企业所得税汇算,合规管理的复杂性与成本是否被充分评估?

  这些问题的答案,远非标准模板可以套用,它深度依赖于企业的具体股权背景、商业模式与资本规划。一个在纸面上完美的架构,若忽略实施细节,可能在实践中步履维艰,建议企业家与决策团队在架构设计之初,即结合商业愿景(包括但不限于盈利模式、融资规划、上市计划与退出路径),对各类持股载体的税务特性进行前瞻性分析与审慎评估,从而在源头上为未来的资本运作奠定更为优化的税务基础,必要的话,及时寻求专业机构的帮助。


  作者简介

  张兰田

  国浩上海合伙人

  业务领域:资本业务、税务合规

  邮箱:zhanglantian@grandall.com.cn

  洪思雨

  国浩上海律师

  业务领域:资本业务、税务合规

  邮箱:hongsiyu@grandall.com.cn

  来源简介

  国浩律师事务所

  官方网站:http://www.grandall.com.cn/

  国浩律师集团事务所成立于1998年6月,是中华人民共和国司法部批准组建的中国第一家亦为唯一一家律师集团事务所。