张三在A市买了一套商铺，将其出租给李四，李四一年支付租金200万元。但张三不是A市人，而是B市人，经常居住地也在B市。

　　一、张三难，税款如何计算?

　　正常情况下应该由张三缴纳出租房屋的增值税、城市维护建设税及附加、个人所得税、印花税、房产税和城镇土地使用税。这个计算过程，说实话还是比较繁琐的，具体可参考个人出租商铺需要缴什么税?当然，有些地方出台了综合征收率来计算，就大大简化了这个计算难题，可惜不是全国统一规定。

　　二、李四难，张三没缴税，李四有无税务上的责任?

　　答案是：有责任。表现在以下三个税种上

　　1、个人所得税，有代扣代缴的责任。《个人所得税法》第九条个人所得税以所得人为纳税人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。注意，个人所得税的扣缴义务是第一位的，先于张三的纳税义务。

　　2、房产税，李四也是纳税义务人。

　　《房产税暂行条例》第二条房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。

　　前款列举的产权所有人、经营管理单位、承典人、房产代管人或者使用人，统称为纳税义务人(以下简称纳税人)

　　上述条款的意思是，张三是产权所有人，是纳税人，张三不在房产所在地，使用人李四就是纳税人，等于纳税义务发生了转移。所以李四应该关注张三是否缴了房产税，张三没有缴，税务机关能找到的人是当地的李四，就应该由李四去缴税。当然，无论是谁，缴一次房产税就可以了。

　　3、城镇土地使用税，李四也是纳税义务人

　　根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第二条在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税。前款所称单位，包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业和事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位;所称个人，包括个体工商户以及其他个人。

　　根据《国家税务局关于检发<关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定>的通知》(国税地字[1988]第15号)规定：四、关于纳税人的确定土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税;土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税;土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。

　　上述文件的意思，张三是拥有土地使用权的个人，是纳税人，张三不在土地所在地，实际使用人李四就是纳税人，等于纳税义务也发生了转移。和房产税同理，无论张三还是李四，缴一次土地使用税就可以了。

　　其余的张三应缴纳的税费，增值税、城市维护建设税及附加、印花税，和李四没有关系。

　　所以，如果张三没有按时缴纳相关税费，作为承租方的李四，需要清楚自己的纳税义务，别在懵懂中少缴了税款，还得补缴滞纳金和罚款。

　　三、税务局难，前置条件如何认定?

　　在上述与承租方相关的三个税种中，个人所得税的规定最为清晰，明确了承租方是扣缴义务人的身份。

　　而房产税、城镇土地使用税，为了便于征管，对纳税人的规定比较宽泛，出租方和承租方都会成为纳税人。

　　但这里有一个问题，如果确认使用人为纳税义务人，需要满足前置条件，即：所有权人不在本地。

　　如果不做过深的探究，也许凭一个简单的询问笔录确定。但如果真要深究，如何判断所有权人不在本地，其实是一个非常难的判断。

　　按在A市的停留天数?按户口所在地?按经常居住地?对于没有固定经营场所的自然人，来去自由，税务机关又如何能掌握上述信息?如何做出判断?这些问题都没有具体的政策规定，其实是执法中的难点。

　　总之，一个常见的看似简单的房屋租赁业务，在实务中，无论对于出租人、承租人还是税务局，都并不是一件简单的事情。

近日有客户咨询：“公司发生劳资纠纷，可能赔偿8万，公司注册资本200万(认缴)，股东为避免出资责任承担问题，计划减资到3万元，这样可行嘛?”

　　DJZ回复：这种想法是不可行的。2014年新《公司法》正式实施后，公司注册资本从实缴制改为认缴制。在公司注册资本认缴登记制度下，公司股东不必在短期内足额出资，股东在认定认缴金额后，可自主设定缴纳期限，在期限内把金额补足即可。如某个股东认缴了200万，分30年缴纳，即在30年内缴足200万即可。因此，公司在认缴期限届满前对出资额进行减资时，并不导致公司实际资产的流失。但是认缴制并不代表股东的出资义务就此被免除。

　　在司法实践中认为，股东虽未实际缴纳出资，但其认缴出资的行为事实上是对公司及公司债权人的承诺，这种承诺会使公司债权人对公司的偿债能力产生合理的期待。债权人通常基于公司的注册资本数额来评估公司的信用情况，减资行为的结果是公司注册资本的减少，这必然导致公司的信用基础动摇，影响债权人的利益。

　　对此，《公司法》也将减资列为股东会的特别决议事项，要求减资决议需经由三分之二以上表决权的股东通过，并在第177条规定了办理减资的具体程序。

　　《中华人民共和国公司法》第一百七十七条公司需要减少注册资本时，必须编制资产负债表及财产清单。公司应当自作出减少注册资本决议之日起十日内通知债权人，并于三十日内在报纸上公告。债权人自接到通知书之日起三十日内，未接到通知书的自告知之日起四十五日内，有权要求公司清偿债务或者提供相应的担保。

　　另外，在最高院司法解释(三)中对于股东未履行或者未全面履行出资义务以及抽逃出资的行为的法律责任也做了明确规定：

　　《最高人民法院关于适用

　　第十四条第二款公司债权人请求抽逃出资的股东在抽逃出资本息范围内对公司债务不能清偿的部分承担补充赔偿责任、协助抽逃出资的其他股东、董事、高级管理人员或者实际控制人对此承担连带责任的，人民法院应予支持;抽逃出资的股东已经承担上述责任，其他债权人提出相同请求的，人民法院不予支持。

　　根据以上规定可以看出，减资行为与抽逃出资虽属不同概念，但公司注册资本既是股东承担有限责任的基础，也是公司交易相对方判断公司财产责任能力的重要依据，本身具有一定的担保作用，直接影响到了债权人的权益。对此，我国《公司法》也已明确：股东会做出减资决议后，应在决议之日起10日内通知债权人、30日内登报公告，公司减资时应按照法定程序履行通知债权人的义务。所以，如果公司减资程序存在瑕疵，未履行及时通知债权人的义务，又不能证明其行为无过错，法院可以将减资程序认定为名为减资，实为抽逃出资性质，在公司减资后不能偿付减资前的债务时，判令股东在减资范围内就该债务公司不能清偿的部分对债权人承担补充赔偿责任。对于主观恶意减资以逃避因出资责任的操作，在司法实践中，法院是也是不会予以支持的。

　　司法判例参考：

　　1、【江苏万丰光伏有限公司诉上海广力投资管理有限公司、丁炟焜等买卖合同纠纷案】

　　案例来源：《最高人民法院公报》2018年第12期

　　2、【上海德力西集团有限公司诉江苏博恩世通高科有限公司、冯军、上海博恩世通光电股份有限公司买卖合同纠纷案】

　　案例来源：《最高人民法院公报》2017年第11期(总第253期)

通税导读

　　政策落地，小细节不容忽视。制造业企业研发费用100%加计扣除的政策同样如此。

　　《财政部 税务总局关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第13号，以下简称“13号公告”)发布后，记者采访了北京丰台、深圳福田、宁波保税区等地税务机关，发现制造业企业对研发费用100%加计扣除的政策高度关注，但与此同时也对一些“沾边”的情形感到棘手，不知如何处理：一是与制造“沾边”，二是与研发“沾边”。

　　仅与制造“沾边” 不能算作制造业企业

　　纳税人享受税收优惠，首先应符合主体条件。什么是制造业企业?企业经营活动与制造“沾边”，即为制造业企业吗?答案显然是否定的。

　　国家税务总局深圳市福田区税务局税政科科员郝莹茜表示，国家质量监督检验检疫总局、国家标准化管理委员会联合发布的《国民经济行业分类》(GB/T 4754—2017)，是纳税人判断自身是否属于制造业范围的主要工具。《国民经济行业分类》规定了全社会经济活动的分类和代码，适用于在统计、计划、财政、税收、工商等国家宏观管理中，对经济活动的分类。《国民经济行业分类》将行业划分为门类、大类、中类和小类四级，其表1《国民经济行业分类和代码》除包含分类编码和类别名称外，还有具体说明。“表中的说明，便是企业进行判定的具体指南。”郝莹茜说。

　　实务中，企业一般可以根据其实际从事的主要经济活动，对照《国民经济行业分类和代码》的说明一栏，判定自身是否属于制造业。国家税务总局北京市丰台区税务局所得税科四级主办王冰举例说，从事木材加工的企业，可以根据主要经营活动，对照寻找表中“201木材加工”的说明，根据生产原料、具体制造工艺“对号入座”。以原木为原料，利用锯木机械或手工工具将原木纵向锯成具有一定断面尺寸(宽、厚度)的木材加工生产，属于“2011锯材加工”;以林采伐、造材、加工等剩余物和定向培育的木材为原料，经削(刨)片机加工成一定规格的产品生产，属于“2012木片加工”。

　　王冰表示，企业实际情况如果不符合“说明”所列条件，即便有一些“沾边”的情况，也不属于该类别，不属于制造业，无法享受研发费用100%加计扣除的优惠。实务中，部分企业的经营活动可能与制造业“沾边”，例如制造业企业上游供应商，为制造业企业提供服务，但如果其主要生产经营活动不涉及产生新产品，则不属于制造业企业。

　　具体来说，《国民经济行业分类和代码》制造业的说明一栏明确，经物理变化或化学变化后成为新的产品，不论是动力机械制造或手工制作，也不论产品是批发销售或零售，均视为制造。同时，制造业门类也包括建筑物中的各种制成品、零部件的生产以及机电产品的再制造。

　　企业如果部分业务与制造业“沾边”，则须根据企业制造相关收入在总收入的占比进行判定。举例来说，既从事原材料直接销售又从事生产加工，不同年度主要从事的经营活动不一致的企业，应于年度终了后，根据其年度财务报表中收入占比较大的经营业务性质，确定其所属行业，必要时还需要及时变更工商和税务登记。企业如果以制造业为主营业务，且享受优惠当年主营业务收入占收入总额的比例达到50%以上，则可以享受研发费用100%加计扣除的优惠。对类似行业判断不清的问题，纳税人应主动与主管税务机关沟通，寻求帮助。

　　与研发“沾边” 研发管理要“留痕”

　　一般来说，一个企业会有多项研发活动、多个研发项目，在适用研发费用加计扣除优惠时，研发费用的归集和管理也是个难点。国家税务总局宁波保税区税务局所得税科四级主办周建明表示，企业如果与研发“沾边”，研发管理要“留痕”。

　　实务中，企业的仪器、设备既用于研发活动又用于非研发活动的情况很常见，这就需要作出严格的区分。换句话说，企业应对其仪器设备的使用情况做必要记录，并将其实际发生的折旧费用按实际工时占比等合理方法，在研发费用和其他生产经营费用之间分配。同时，企业应根据《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)附件所列的5个账表样本，建立完整的研发费用分项目辅助账、汇总账，作为留存备查资料。

　　举例来说，甲生物医药制造企业2020年12月购入并投入使用一台生产和研发活动共用的设备，单位价值1200万元，会计处理按10年折旧，税法上规定的最低折旧年限为10年，不考虑残值。2021年1月，根据该设备使用情况记录为：使用总时长240小时，其中，用于非研发类生产经营的时间为168小时，用于研发活动的时间为72小时;研发活动中，用于A研发项目时长为48小时，用于B研发项目时长为24小时。则该台设备当月应分摊计入研发费用的折旧费用为：1200÷10÷12×(72÷240)=3(万元)，其中，A研发项目应分摊3×48÷72=2(万元)，B研发项目应分摊3×24÷72=1(万元)。对此，企业应设置该台设备的使用台账，完整记录设备使用时间、部门、人员、研发项目以及时长等信息。

　　周建明建议纳税人，根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)规定，准确归集研发费用。例如，研发部门领取的研发材料为“直接投入费用”部分，对此，财务部门应辅助后勤部门，在仓库管理环节设置相关账务材料和统计表，并准确记录研发部门、研发项目和研发人员等信息，保证研发费用归集的完整性和规范性。

　　作者：阚歆旸 石冬冬 杨宁 李帼翠

稍有生活常识的人都知道，Kg就是公斤，公斤也就是Kg，这是两个表现形式不同，但内容完全一样数量单位，可谓狗皮袜子没有反正。如果生活中，买东西，或卖东西，称公斤也好，叫Kg也罢，都不会有什么影响，但是一旦涉及到开发票，那就全然是另外一会事了。

　　关键的关键是要看法律是怎么规定的，以及执法者又是如何理解的。如果法律规定含糊不清，执法者理解五花八门，执法的尺度自然也难保持一致。

　　《发票管理办法实施细则》(国家税务总局令第25号第29条)规定，开具发票应当使用中文，民族治自治地方可以同时使用当地通用的一种民族文字。

　　对于这样一个规定，不同税务机关有不同的理解，有的税务机认为，既然规定要使用中文，那么在填开发票时，“单位”栏就一定要使用公斤而不能使用Kg，因为Kg是英文的缩写，不是中文。河北税务局，厦门税务局等持这种观点。

　　广东省税务局认为，Kg属于国际计量标准计量单位，在发票“单位”栏填写kg符合国际标准，并且符合大众的理解习惯，不影响发票的正常使用。不应归属于不按规定开具发票的情形，税务机关也不应因为增值税专用发票单位栏填写了国际标准计量单位的英文缩写，而不给予认证抵扣。

　　其实，客观来看，广东省税务局的解释更合乎逻辑，也更符合有利于纳税人的原则。“单位”栏填写公斤，还是填写Kg，对发票的功效不会有一毛钱的影响，更不会造成税款的流失，但却给了纳税人多一个选择，方便了纳税人。如果仅是因“单位”栏中填了Kg而确认其为不符合规定的发票，不允许纳税人增值税进项抵扣，所得税前也不能扣除，这显然有违立法的目的。

　　但基于现状，为了避免不必要的麻烦，建议纳税人在开票时，“单位”栏还是填写“公斤”为好。

疫情期间出台好多有利于企业的复工复产的新政，比如财政部、税务总局2020年8号、9号公告，捎带着文物拍卖也跟着沾了点优惠——《国家税务总局关于明确二手车经销等若干增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2020年第9号)第三条，这条有关拍卖艺术品税收优惠很少有人注意到。

　　理清委托方与拍卖行关系

　　拍卖中不仅涉及拍卖人与应买人、出卖人与买受人，而且还有拍卖人与委托人之间的关系。依据《中华人民共和国拍卖法》的规定，委托拍卖是出卖人委托拍卖人进行拍卖，受委托进行拍卖的拍卖人只能是依法设立的从事拍卖活动的企业法人。因此，在委托拍卖中，拍卖人通常是出卖人的代理人。

　　委托方委托拍卖行拍卖货物，一般会涉及收取货物价款和支付佣金手续费的收支。相对应的，受托拍卖也包含这两块。

　　注意受托拍卖文物艺术品免征增值税要件

　　一直以来，与拍卖行业有关的税收优惠政策并不多。

　　根据《国家税务总局关于拍卖行取得的拍卖收入征收增值税、营业税有关问题的通知》(国税发[1999]40号)拍卖货物的，属免税货物范围的，可以免征增值税。

　　依据国家税务总局公告2020年第9号规定，拍卖行受托拍卖文物艺术品，委托方按规定享受免征增值税政策。拍卖行受托拍卖文物艺术品代收价款这部分，按照9号公告是拍卖行以自己名义就代为收取的货物价款向购买方开具增值税普通发票，不计入拍卖行的增值税应税收入。委托方、受托方免税要求：

　　拍卖行应将以下纸质或电子证明材料留存备查：拍卖物品的图片信息、委托拍卖合同、拍卖成交确认书、买卖双方身份证明、价款代收转付凭证、扣缴委托方个人所得税相关资料。文物艺术品，包括书画、陶瓷器、玉石器、金属器、漆器、竹木牙雕、佛教用具、古典家具、紫砂茗具、文房清供、古籍碑帖、邮品钱币、珠宝等收藏品。

　　通过增值税发票管理新系统，在“商品和服务税收分类编码”栏目的“未发生销售行为的不征税项目”，选取“614：拍卖行受托拍卖文物艺术品代收货款”实现免征增值税。

　　对交易产生的拍卖行收取佣金则不免除增值税。拍卖行受托拍卖取得的手续费或佣金收入按照《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2018年第42号)“经纪代理服务”缴纳增值税。

　　拓展委托方(个人)涉税问题

　　个人财产拍卖所得应纳的个人所得税税款，由拍卖单位负责代扣代缴，并按规定向拍卖单位所在地主管税务机关办理纳税申报。拍卖单位代扣代缴个人财产拍卖所得应纳的个人所得税税款时，应给纳税人填开完税凭证，并详细标明每件拍卖品的名称、拍卖成交价格、扣缴税款额。

　　对个人财产拍卖所得征收个人所得税时，以该项财产最终拍卖成交价格为其转让收入额。个人通过拍卖市场拍卖个人财产，对其取得所得按以下规定征税：

　　根据《国家税务总局关于印发<征收个人所得税若干问题的规定)的通知》(国税发〔1994〕089号)，作者将自己的文字作品手稿原件或复印件拍卖取得的所得，应以其转让收入额减除800元(转让收入额4000元以下)或者20%(转让收入额4000元以上)后的余额为应纳税所得额，按照“特许权使用费”所得项目适用20%税率缴纳个人所得税。

　　个人拍卖除文字作品原稿及复印件外的其他财产，应以其转让收入额减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按照“财产转让所得”项目适用20%税率缴纳个人所得税。个人财产拍卖所得适用“财产转让所得”项目计算应纳税所得额时，纳税人凭合法有效凭证(税务机关监制的正式发票、相关境外交易单据或海关报关单据、完税证明等)，从其转让收入额中减除相应的财产原值、拍卖财产过程中缴纳的税金及有关合理费用。

　　财产原值，是指售出方个人取得该拍卖品的价格(以合法有效凭证为准)。具体为：

　　①通过商店、画廊等途径购买的，为购买该拍卖品时实际支付的价款;

　　②通过拍卖行拍得的，为拍得该拍卖品实际支付的价款及交纳的相关税费;

　　③通过祖传收藏的，为其收藏该拍卖品而发生的费用;

　　④通过赠送取得的，为其受赠该拍卖品时发生的相关税费;

　　⑤通过其他形式取得的，参照以上原则确定财产原值。

　　拍卖财产过程中缴纳的税金，是指在拍卖财产时纳税人实际缴纳的相关税金及附加。有关合理费用，是指拍卖财产时纳税人按照规定实际支付的拍卖费(佣金)、鉴定费、评估费、图录费、证书费等费用。

　　纳税人如不能提供合法、完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，按转让收入额的3%征收率计算缴纳个人所得税。拍卖品为经文物部门认定是海外回流文物的，按转让收入额的2%征收率计算缴纳个人所得税。

　　纳税人的财产原值凭证内容填写不规范，或者一份财产原值凭证包括多件拍卖品且无法确认每件拍卖品一一对应的原值的，不得将其作为扣除财产原值的计算依据，应视为不能提供合法、完整、准确的财产原值凭证，并按上述规定的征收率计算缴纳个人所得税。

　　纳税人能够提供合法、完整、准确的财产原值凭证，但不能提供有关税费凭证的，不得按征收率计算纳税，应当就财产原值凭证上注明的金额据实扣除，并按照税法规定计算缴纳个人所得税。

很多人咨询“财税星空”版主，对于券商发行的收益权凭证，取得的收益是否需要缴纳增值税呢?这里，我们通过对比券商收益权凭证和银行结构性存款，来和大家展现一下，如果从基础法律关系入手，而不是从简单的看合同“保本”、“非保本”的抠字眼入手来解决不同金融工具收益的增值税问题的定性问题。

　　我们首先来看一下券商收益权凭证的定义：

　　根据证监会起草的《证券公司债务融资工具管理暂行规定》中规定：收益凭证是指由证券公司发行，约定本金和收益的偿付与特定标的相关联的有价证券;特定标的包括但不限于货币利率，基础商品、证券的价格，或者指数。

　　那我们再来对比看一下结构性存款的定义：

　　中国银保监会《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》(银保监办发〔2019〕204号)中规定：本通知所称结构性存款是指商业银行吸收的嵌入金融衍生产品的存款，通过与利率、汇率、指数等的波动挂钩或者与某实体的信用情况挂钩，使存款人在承担一定风险的基础上获得相应的收益。

　　这里，很多人估计又要蒙圈了，这么看，券商发行的收益权凭证不是和银行发行的结构性存款很像吗?那券商收益权凭证是否要缴纳增值税呢?

　　实际上，这里我们就要从基础法律关系入手分析，很多问题就可以迎刃而解了。我们要注意，税收上“保本”的含义并不是说你要有偿还本金的能力，而是说你要有偿还本金的义务。那什么样的投资关系才有偿还本金的义务呢，肯定是债权关系才有偿还本金的义务。但是，在债权关系下，存款是一种债权关系，贷款也是一种债权关系。所以，我们对于债权关系下的法律关系要进一步进行拆解：

　　为什么结构性存款的收益(不管是保底的，还是浮动的)都不缴纳增值税呢?因为结构性存款是具有吸储资质的商业银行发行的，具有还本义务的存款，投资人和商业银行构成的是存款法律关系。在存款法律关系下的收益是存款利息收入，不管是保底还是浮动的，按照36号文，既然是存款利息收入，那都不征收增值税。

　　但是我们知道，商业银行也会发行金融债。金融债是指银行及非银行金融机构依照法定程序发行并约定在一定期限内还本付息的有价证券。这里，虽然也是商业银行发行的，具有还本义务的有价证券，从税收上来讲也是“保本”。但在这种情况下，投资人和商业银行之间不构成存款法律关系，而是构成借贷法律关系。此时，对于投资人购买的金融债的利息收益，就不属于存款利息收入，如果投资人不是金融机构，其取得的金融债利息收入是需要缴纳增值税的。

　　那到这里，我们就可以自然过渡到对于券商收益权凭证收益是否缴纳增值税的回答上来了。根据证监会的规定，收益权凭证是券商的一种债务融资工具，他是具有还本的义务的，毫无疑问，属于税收上的“保本”。不管这个收益权凭证的收益是固定的，还是挂钩其他的指数的，他都是属于债务融资工具的利息。这里就突然想到了“国债327事件”中的国债。当年，我国通货膨胀比较高，国债很难发行。为此，财政部发行的国债除了有票面利息外，还挂钩通货膨胀指数，如果通货膨胀到超过一定水平，财政部在兑付国债时会贴息。那毫无疑问，这种挂钩通货膨胀指数的贴现，基于基础法律关系，他还是国债利息。

　　那进一步来看，证券公司是没有吸储资格的。因此，根据证监会的规定，收益权凭证是券商的债务融资工具，则投资人购买收益权凭证和券商之间构成的就是借贷法律关系。此时，不管这里的收益是保底的，还是浮动的，都是借贷法律关系下的利息，不属于存款利息。因此，我们的结论就很清晰了：

　　1、对于非金融机构购买券商收益权凭证取得的收益，属于借贷法律关系下的利息，需要缴纳增值税;

　　2、对于金融机构购买券商收益权凭证取得的收益是否要缴纳增值税略有争议，如果简单套同业往来，可以免增值税。但是，如果严格按列举来看，券商收益权凭证似乎不在财税[2016]70号文列举的同业往来免税范围内，那就要征收增值税。

小规模纳税人季度销售额45万之内免税，但其中有部分金额开具了增值税专用发票并纳税，是否还能享受免税优惠?

　　对于未开增值税专用发票的部分，依然可以享受免税优惠。

　　之所以有观点认为不应享受免税，主要原因在于对《增值税暂行条例实施细则》第三十六条的担心(营改增试点实施办法也有类似规定)：

　　第三十六条纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照条例的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。

　　这一观点认为：开具增值税专用发票并纳税的行为，就是放弃免税的行为。既然放弃，专票之外的金额及以后36个月内，就不该再享受此免税。

　　我们可以这样理解：开具增值税专用发票并纳税的行为，并不等于“放弃免税”的行为，而仅是对免税业务开了增值税专用发票并申报纳税的行为。

　　此行为违反了增值税专用发票使用的规定：免税行为不能开增值税专用发票。但并非放弃免税的行为。

　　所以，基于开具增值税专用发票而缴纳增值税，是不正确的开票和纳税行为，应该追回增值税专用发票、并申请退税，增值税专用发票何时追回红冲、何时退税。不论追回专票及退税的时间点何在，都没有放弃免税。

　　结论实际上是非常坚实的：开增值税专用发票并纳税，不影响免税。

　　至于增值税专用发票，不介意退税的话，就一直拖着吧。

　　抬一下杠，有人问：如果开增值税专用发票并纳税都不算“放弃免税”，那什么情况才算“放弃免税”呢?

　　这个回答就是：只有放弃免税，才叫放弃免税。

　　2008年以前老政策下，财政部 税务总局《关于增值税纳税人放弃免税权有关问题的通知》(财税[2007]127号文)曾明确要求，纳税人“应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关备案”，当时发文的意图是：只有这样才能免税、才能开增值税专用发票、一般纳税人才能抵扣进项。

　　故这样也可以理解为，只要没有“提交书面声明”，就不能说我放弃免税了。

　　至于错误开的增值税专用发票对方能不能抵扣进项?

　　错误的增值税专用发票肯定不能抵扣。但站在开票方税务机关角度，巴不得不退税，站在收票方税务机关角度，这个事几乎无法定性。结果就是依靠万能的以票控税：开票方要退税，收票方自然就转出，否则，就一直拖着吧。

国家税务总局发布《关于简并税费申报有关事项的公告》，决定在海南、陕西、大连、厦门4省市开展增值税、消费税分别与城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加申报表整合试点。

　　一、什么是增值税、消费税分别与附加税费申报表整合?

　　纳税人申报增值税、消费税时，应一并申报附征的城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加等附加税费。增值税、消费税分别与附加税费申报表整合，是指将《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》、《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》及其附列资料、《增值税预缴税款表》、《消费税纳税申报表》分别与《城市维护建设税教育费附加地方教育附加申报表》整合，启用《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》、《增值税及附加税费申报表(小规模纳税人适用)》、《增值税及附加税费预缴表》及其附列资料和《消费税及附加税费申报表》。

　　二、怎么进行增值税、消费税及附加税费申报?

　　新启用的《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》、《增值税及附加税费申报表(小规模纳税人适用)》、《增值税及附加税费预缴表》及其附列资料和《消费税及附加税费申报表》中，附加税费申报表作为附列资料或附表，纳税人在进行增值税、消费税申报的同时完成附加税费申报。

　　具体为纳税人填写增值税、消费税相关申报信息后，自动带入附加税费附列资料(附表);纳税人填写完附加税费其他申报信息后，回到增值税、消费税申报主表，形成纳税人本期应缴纳的增值税、消费税和附加税费。上述表内信息预填均由系统自动实现。

　　三、申报表整合后，增值税申报有什么变化?

　　新申报表中，除实行主税附加税费合并申报外，增值税申报也进行了优化调整。

　　(一)使用新申报表后，一般纳税人增值税纳税申报内容有哪些变化?

　　新启用的《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》及其附列资料，主要变化有三个方面：一是在原《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》主表增加第39栏至第41栏“附加税费”栏次，并将表名调整为《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》;二是将原《增值税纳税申报表附列资料(二)》(本期进项税额明细)第23栏“其他应作进项税额转出的情形”拆分为第23a栏“异常凭证转出进项税额”和第23b栏“其他应作进项税额转出的情形”，并将表名调整为《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》(本期进项税额明细)。其中第23a栏专门用于填报异常增值税扣税凭证转出情况，第23b栏填报原第23栏内容。三是增加《增值税及附加税费申报表附列资料(五)》(附加税费情况表)。

　　其中涉及到增值税纳税申报内容的变化主要是，纳税人在办理纳税申报时，需要将按照规定本期应当作异常增值税扣税凭证转出处理的进项税额，填写在《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》(本期进项税额明细)的第23a栏“异常凭证转出进项税额”。对于前期已经作过异常增值税扣税凭证转出处理，解除异常凭证或经税务机关核实允许继续抵扣的，且纳税人重新确认用于抵扣的进项税额，在本栏次填入负数。

　　(二)使用新申报表后，小规模纳税人增值税纳税申报内容有哪些变化?

　　新启用的《增值税及附加税费申报表(小规模纳税人适用)》及其附列资料，主要变化有三个方面：一是在原《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》主表增加第23栏至第25栏“附加税费”栏次，并将表名调整为《增值税及附加税费申报表(小规模纳税人适用)》。二是将原《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》主表中开具增值税专用发票销售额和开具普通发票销售额相关栏次名称调整为更准确的表述，即将第2、5栏次名称由原“税务机关代开的增值税专用发票不含税销售额”调整为“增值税专用发票不含税销售额”;将第3、6、8、14栏次名称，由原“税控器具开具的普通发票不含税销售额”调整为“其他增值税发票不含税销售额”，上述栏次具体填报要求不变。三是增加《增值税及附加税费申报表(小规模纳税人适用)附列资料(二)》(附加税费情况表)。

　　《增值税及附加税费申报表(小规模纳税人适用)》及其附列资料涉及到的增值税纳税申报内容和口径没有变化。

　　(三)试点地区增值税一般纳税人，在2021年4月份及之后属期收到主管税务机关送达的税务事项通知书，告知其已申报抵扣的增值税专用发票为异常增值税扣税凭证。纳税人在办理纳税申报时应当如何处理?

　　按照《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》及其附列资料的填写说明，《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第23a栏“异常凭证转出进项税额”栏次，填写本期异常增值税扣税凭证转出的进项税额。

　　如果纳税人的纳税信用等级不为A级，按照《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》(国家税务总局公告2019年第38号，简称38号公告)第三条第(一)项规定，应当在纳税人办理收到相关税务事项通知书对应属期的增值税及附加税费申报时，按照《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》填写说明的要求，将对应专用发票已抵扣税额计入《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第23a栏。

　　如果纳税人的纳税信用等级为A级，则可以按照38号公告第三条第(四)项的规定，自接到税务机关通知之日起10个工作日内，向主管税务机关提出核实申请，在税务机关出具核实结果之前暂不作进项税额转出处理，也不需要将对应专用发票已抵扣税额计入《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第23a栏。

　　若纳税人逾期未提出核实申请，或者提出核实申请但经核实确认相关发票不符合现行增值税进项税额抵扣相关规定的，应当继续作进项转出处理。

　　(四)试点地区增值税一般纳税人，在2021年4月份及之后属期收到主管税务机关送达的税务事项通知书，告知其已作进项税额转出的异常增值税扣税凭证，被税务机关解除异常，对应增值税专用发票可按照现行规定继续抵扣。纳税人在办理纳税申报时应当如何处理?

　　按照《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》及其附列资料填写说明，《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第23a栏“异常凭证转出进项税额”栏次，填写本期异常增值税扣税凭证转出的进项税额。异常增值税扣税凭证转出后，经核实允许继续抵扣的，且纳税人重新确认用于抵扣的，在本栏填入负数。

　　对于试点地区纳税人，在2021年4月及之后属期作进项转出处理的异常凭证，在解除异常凭证后，纳税人应先通过增值税发票综合服务平台对相关发票再次进行抵扣勾选，然后在办理抵扣勾选属期增值税及附加税费申报时，按照《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》填写说明的要求，将允许继续抵扣的税额以负数形式计入《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第23a栏。在2021年4月属期之前已作进项转出处理的异常凭证，不需要再次进行抵扣勾选，可以经税务机关核实后，直接将允许继续抵扣的税额以负数形式计入《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》第23a栏。

　　四、申报表整合后，消费税申报有什么变化?

　　新申报表中，除实行主税附加税费合并申报外，消费税申报也进行了简并优化。

　　(一)使用新申报表后，消费税申报表有哪些变化?

　　一是将原分税目的8张消费税纳税申报表主表整合为1张主表，基本框架结构维持不变，包含销售情况、税款计算和税款缴纳三部分，增加了栏次和列次序号及表内勾稽关系，删除不参与消费税计算的“期初未缴税额”等3个项目，方便纳税人平稳过渡使用新申报表。

　　二是将原分税目的22张消费税纳税申报表附表整合为7张附表，其中4张为通用附表，1张成品油消费税纳税人填报的专用附表、2张卷烟消费税纳税人填报的专用附表。

　　(二)使用新申报表后，适用不同征收品目的消费税纳税人需要填报所有主表附表吗?

　　新申报表将原分税目的消费税纳税申报表主表、附表进行了整合。系统根据纳税人登记的消费税征收品目信息，自动带出申报表主表中的“应税消费税名称”“适用税率”等内容以及该纳税人需要填报的附表，方便纳税人填报。成品油消费税纳税人、卷烟消费税纳税人需要填报的专用附表，其他纳税人不需填报，系统也不会带出。

　　(三)企业在委托加工环节由受托方代收代缴的消费税还需要填报《代收代缴税款计算表》吗?

　　不再填报《代收代缴税款计算表》，应填报各税种通用的《代扣代缴、代收代缴税款明细报告表》。

　　(四)某企业是从事润滑油生产业务的，启用新申报表后还需要填写《成品油消费税纳税申报表》吗?

　　不再填报原《成品油消费税纳税申报表》，新申报表已最大化的兼容原有各类消费税申报表的功能，并与税种登记信息自动关联。申报时系统将成品油消费税纳税人专用的《本期准予扣除税额计算表(成品油消费税纳税人适用)》自动带出，成品油期初库存自动带入，纳税人可以继续计算抵扣税额。

　　五、什么时候开始简并增值税、消费税与附加税费申报?

　　简并税费申报工作按照先试点再推广的原则分步推进。

　　自2021年5月1日起，在海南、陕西、大连、厦门4个省市开展增值税、消费税分别与附加税费申报表整合试点。税务总局将根据试点情况，2021年适时在全国推开。

　　六、申报增值税、消费税与附加税费时，还需要注意的问题

　　按月度申报缴纳增值税、消费税及附加税费的纳税人，申报缴纳所属期2021年4月及以后的增值税、消费税及附加税费，适用《公告》。按季度申报缴纳增值税、消费税及附加税费的纳税人，申报缴纳所属期2021年第2季度及以后的增值税、消费税及附加税费，适用《公告》。纳税人调整以前所属期税费事项的，按照相应所属期的税费申报表相关规则调整。

二、不同税种的收入金额差异

　　某房地产开发企业取得20000平方米土地使用权用于房地产开发，支付土地价款45000万元，取得省财政厅监制的财政票据。上述土地分两期开发，一期、二期开发土地面积均为10000平方米，两期可供出售的建筑面积均为40000平方米。其中二期项目已办理房地产产权转移手续，销售的建筑面积为30000平方米，金额46600万元，该企业为增值税一般纳税人，采用一般计税。

　　该项业务增值税、土地增值税、企业所得税的收入在金额上有所差异，对比如下：

　　一、增值税收入

　　根据国家税务总局公告2016年第18号规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税的，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式如下：

　　销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+9%)

　　当期允许扣除的土地价款=(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×已开发项目所分摊的土地价款

　　(一)已开发项目所分摊的土地价款=(10000/20000)×45000=22500万元

　　(二)当期允许扣除的土地价款=(30000/40000)×22500=16875万元

　　(三)增值税收入=(46600-16875)/1.09=27270.64万元。

　　(四)销项税额=(46600-16875)/(1+9%)×9%=2454.36万元

　　二、土地增值税收入

　　根据财税[2016]43号规定，土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入;免征增值税的，确定计税依据时，成交价格、租金收入、转让房地产取得的收入不扣减增值税额。

　　又根据税务总局公告2016年第70号规定，营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额;适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。

　　土地增值税收入=收入-销项税额=46600-2454.36=44145.64万元。

　　三、会计收入和企业所得税收入

　　根据财会[2016]22号规定，企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理。按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，发生成本费用时，按应付或实际支付的金额，借记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时，按照允许抵扣的税额，借记“应交税费——应交增值税(销项税额抵减)”或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目)，贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。

　　1.确认收入时：

　　借：预收账款46600

　　贷：主营业务收入42752.29

　　应交税费——应交增值税(销项税额)3847.71

　　2.结转土地成本

　　借：主营业务成本—土地成本16875

　　贷：开发产品16875

　　3.抵减土地价款时：

　　借：应交税费—应交增值税(销项税额抵减)1393.35

　　贷：主营业务成本1393.35

　　经上述分析比较，收入上，土地增值税收入44145.64万元>企业所得税收入42752.29万元>增值税收入27270.64万元;成本上，企业所得税销项税额抵减了主营业务成本，土地增值但可扣除的土地成本仍为16875万元，土地增值税成本>企业所得税成本，从事房地产开发的纳税人可按：(土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×20%加计扣除，对房地产企业更有利。

“财税星空”前期对于结构性存款利息收入是否需要缴纳增值税有过专题分析，且专门有一期线上微课专门讲解结构性存款的税会差异问题。但是，对于结构性存款是否属于存款，利息收入是否要征收增值税，在实务中我们发现大家还是有很多认识的误区。部分税务机关，比如河南税务局认为结构性存款利息收入不征收增值税，但也有税务机关和税务干部认为，结构性存款利息收入需要缴纳增值税。为此，我们梳理了当下各方对于结构性存款在税收上上的各种认识误区，并一一进行阐述。

　　误区一：结构性存款不属于存款

　　这是当下很多人直观的认识。因为，在很多人的脑海中，存款就是那种按照规定固定利息支付的金融产品，由于结构性存款嵌入了衍生品，因为结构性存款不属于存款，既然不属于存款，他的利息就不属于存款利息。同时，由于结构性存款合同约定保本，因此他的利息要缴纳增值税。

　　有些人认为结构性存款是理财，还有些人认为结构性存款是一个衍生金融工具投资。我们认为，这些都属于错误的认知。首先，一种金融产品是否属于存款，这个界定的权力应该在我国金融监管部门。既然其他部门不能解释你税法的名词，那你税法中提到的金融名词，除非你自己有特殊解释，正常解释的权利应该归属金融部门。而不是由各个基层税务机关，或税务干部按照自己的理解去解释。

　　对于结构性存款是否属于存款，在中国银保监会《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》(银保监办发[2019]204号)中规定：本通知所称结构性存款是指商业银行吸收的嵌入金融衍生产品的存款，通过与利率、汇率、指数等的波动挂钩或者与某实体的信用情况挂钩，使存款人在承担一定风险的基础上获得相应的收益。

　　我们看到，在中国银保监会的定义中，对于结构性存款是否属于存款是有明确的定义的。首先，他明确说明，结构性存款属于存款，只是其中嵌入了金融衍生产品。但他即使嵌入了金融衍生产品，那也是存款。其次，他从法律关系也界定了，购买结构性存款的投资人就是存款人，即购买结构性存款的投资人和商业银行之间构成存款法律关系。

　　因此，从中国银保监会对于结构性存款的定义来看，结构性存款属于存款是毫无疑问的。

　　误区二：只有按照固定利率支付利息的活期、定期存款利息才不征收增值税

　　很多人这么认为，虽然财税【2016】36号文规定;存款利息收入不征增值税。但是，部分税务干部认为，36号文中所称的存款仅指的那种按照人民银行规定的存款利率向投资人支付固定利息的活期、定期、定活两便等类型的存款。结构性存款一部分利息保底，还有一部分是浮动的，因此他不符合36号文存款的定义，鉴于其合同又约定保本，所以要缴纳增值税。

　　我们认为，这个也是非常大的误区。首先，36号文仅仅写的是存款，并没有对于存款给予定义。对于属于36号文不征收增值税的存款，究竟是哪种，解释权应该在财政部和国家税务总局。

　　我们认为，除非国家税务总局在36号文中，或者单独下发国家税务总局公告，明确说“本通知所称的存款，是指具有吸储资质的金融机构，按照人民银行规定的储蓄存款利息向存款人支付利息的存款”。那这样就把36号文中不征收增值税的存款利息仅限定于一般性存款，从而把结构性存款排除在外。否则，在国家税务总局没有对36号文中的“存款”给予税收上的额外定义之前，只要符合金融监管部门认定的是“存款”，则利息就可以享受36号文不征收增值税的待遇。

　　误区三：结构性存款不是存款，是交易性金融资产

　　有人说，你看银保监会自己就自相矛盾。你自己发文说，结构性存款属于存款。我们存款按照会计准则规定，应该按照摊余成本计量，会计科目计入“银行存款”科目。但是，你自己在和财政部、国资委、证监会联合下发的《关于严格执行企业会计准则切实加强企业2020年年报工作的通知》(财会〔2021〕2号)中又说：对于商业银行吸收的符合《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》(银保监办发〔2019〕204号)定义的结构性存款，即嵌入金融衍生产品的存款，通过与利率、汇率、指数等的波动挂钩或者与某实体的信用情况挂钩，使存款人在承担一定风险的基础上获得相应的收益，企业通常应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，记入“交易性金融资产”科目。

　　你自己都说了，结构性存款应该计入“交易性金融资产”，而不是“银行存款”会计科目，这不是你自己就承认了结构性存款不是存款吗。持有这种观点的人还真不少。这是真是学会计准则学到半道上了。

　　那我要给你将另外一个事情，财政部会计司又说，如果金融机构发放的贷款，利率是按照LRP+0.2%来定价的，这类贷款会计上应该按照摊余成本计量，计入“贷款”会计科目。但是，如果合同利率是按照LPR*1.2来确定的，那这类贷款就无法满足SPPI测试，应该按照“交易性金融资产”核算。那么税务局对于贷款，如果合同利率是按照LPR*1.2来确定，会计上核算为“交易性金融资产”，在法律关系的界定上就不是贷款啦，就是投资啦，取得的收益就按照非保本不缴纳增值税啦。

　　这完全是根本没搞懂会计、法律和税法之间的差异而对别人产生深深的误解。会计准则要满足信息披露的要求，对于各种金融产品，他不是根据法律关系或者名字来划分的，他的要求是，不管你是哪种法律关系下形成的金融合同，只要你合同的现金流特征是类似的，都应该按照相同的会计原则进行核算和披露，这样会计信息才具有可靠性和可比性。但是，会计穿透合同现金流来核算金融商品，并不影响对各类金融商品的法律关系的界定。

　　你只要是贷款，不管你的利息是按固定利率来收的，还是按LPR上浮来收的，亦或我也可以一部分利息固定比如1%，另一部分利息挂钩股指(如果中国银保监会允许)，但是由于基础法律关系是属于贷款，不管利息是采用什么样的表现形式收取，他都是贷款的法律关系下形成的利息，都应该按照“贷款服务”缴纳增值税。

　　再比如，公司给予高管按照业绩支付的奖金，需要按照《应付职工薪酬》会计准则核算，奖金按照“工资、薪金所得”缴纳个人所得税。如果公司给予高管的奖金是挂钩股票未来的表现(衍生金融工具)，属于股票增值权，这个就按《股份支付》会计准则核算。难道在这种情况下高管取得的股票增值权所得就变成“财产转让所得”而不是“工资、薪金所得”啦。奖金的形式可以有多种方式，固定的，和业绩挂钩，和股价表现挂钩(衍生金融工具)，但基础法律关系是这部分所得是因为高管任职受雇取得的，他还是属于“工资、薪金所得”。

　　因此，对于结构性存款而言，由于存款人和商业银行的基础法律关系还是存款法律关系，不管利息约定的是固定的，还是固定加浮动的(挂钩衍生金融品)，这些都还是利息。既然是存款利息，那自然应该可以享受36号文不征增值税的待遇。

　　误区四：结构性存款属于理财产品

　　有人说，你看《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》(银保监办发〔2019〕204号)说了：商业银行销售结构性存款，应当参照《商业银行理财业务监督管理办法》(以下简称《理财办法》)第三章第二节和《理财办法》附件的相关规定执行，充分揭示风险，实施专区销售和录音录像，不得对投资者进行误导销售。如果结构性存款是存款，他干嘛要按理财的规定销售。所以，他肯定不是存款。

　　这也是一个主观认识误区。由于一般性存款利息是固定的，投资人在购买时就知晓。但是，结构性存款虽然也保本(结构性存款本金受存款保险的保障)，但是对于利息部分中挂钩衍生金融工具的，收益波动大。为了防止商业银行不恰当的宣传结构性存款高收益，但客户到期实际收益很低产生矛盾，银保监会就要求商业银行销售结构性存款按照理财产品的那一套流程，进行投资者风险评估，录音录像，充分告知风险，避免误导销售，这只是销售方法上的借鉴。

　　结构性存款属于存款，他属于商业银行的表内负债。理财产品属于商业银行的表外资产，属于资管产品。按照现在资管新规，商业银行都要逐步成立自己的理财子公司作为理财产品管理人。因此，无论从法律关系还是交易结构来看，结构性存款都不属于银行理财。

　　误区五：投资人购买结构性存款实际买了一个存款+衍生金融工具

　　有人认为，你看《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》(银保监办发〔2019〕204号)中规定：本通知所称结构性存款是指商业银行吸收的嵌入金融衍生产品的存款。银保监会都这么说了，因此，投资人买的结构性存款实际是买了两个金融商品，那部分按照保底假设1%固定利率支付的属于存款，另外一部分挂钩衍生金融工具的实际是一个衍生金融工具投资。但鉴于这种衍生金融工具投资合同又约定保本，那收益就应该缴纳增值税，但那部分保底假设1%的可以不征收增值税。

　　这也完全是对于银保监会这个定义的误解。比如我们这么说，可转债是一个嵌入了转股选择权的债券。即使可转债嵌入了转股期权，但他还是债券，对于可转债利息还是按“贷款服务”缴纳增值税。虽然结构性存款中嵌入了金融衍生品，但他还是存款，他的利息不管是保底的还是浮动的，都还是存款利息，都应该不征收增值税。

　　实际上，从整个交易实质是这样的，商业银行作为吸储机构，创新金融产品，开发出了新的存款，他的收益不再是固定，少部分固定，一部分挂钩衍生金融工具博取高收益。客户购买结构性存款，还是和银行形成存款法律关系。银行政策按照规定利率支付存款利息，按照固定利率收取贷款利息，存贷差就是商业银行的利润来源。但是，对于通过结构性存款吸收来的储蓄，有一部分存款利息是要挂钩衍生金融工具的，但是商业银行的贷款利息的约定方式是没有挂钩衍生金融工具的。所以，商业银行在负债端就存在风险的敞口。那怎么办呢，商业银行不会自己承担这个风险，他一定要找券商对进行衍生品交易对冲这部分风险(类似最近比较流行的“雪球”结构性理财一样)。因此，银保监会就要求了，发行结构性存款的商业银行必须是要有衍生品交易资格的商业银行就是这个道理。

　　这并不是说结构性存款是一个存款加衍生品投资，而是客户所有投资款给商业银行都是属于存款(这部分本金受存款保险保障)，但商业银行由于要对冲这部分风险敞口，他需要将其吸收来的结构性存款的一部分资金去对外进行衍生品投资对冲这部分风险。此时，从事衍生金融交易投资的不是结构性存款的购买人，而是商业银行，衍生品投资如果需要缴纳增值税，应该是商业银行。所以，在这种情况下，结构性存款，商业银行支付给存款人的利息，不管是保底的，还是浮动的，他都属于存款利息，这个性质不变。比如，假设如果以后中国金融监管部门允许商业银行发放贷款时，利率的一部分也可以挂钩衍生金融工具，难道这部分利息就不属于贷款利息了，不征收增值税了吗?道理都是一模一样的。

　　因此，我们这篇文章对于目前大家普遍存在的对于结构性存款认知中的五大误区进行一一排雷，旨在说明，除非国家税务总局后期下文明确36号文中的“存款”仅指按固定利率支付利息的一般性存款外，我们应该理直气壮，正大光明地认为，结构性存款就属于36号文的存款，结构性存款的利息收入，不管是保底的还是浮动的，都不征收增值税。

一些纳税人在享受涉农税收优惠时，很容易出错，主要集中在三类问题。本文通过几个案例，对这些问题进行政策解读与分析。

　　合作社村民工资如何缴税?

　　专业合作社农民工资的问题较为复杂。一方面，在合作社务工的人群相对稳定，均为本村村民;另一方面，村民只有在做农活时才会集结。那么，村民的工资属于劳务报酬还是工资薪金?应如何缴税?

　　根据现行政策规定，签订正式劳动合同所获得的报酬，按照工资、薪金所得计算;没有签订正式劳动合同所获得的报酬，一般按劳务报酬计算。因此，专业合作社村民的收入性质判定，取决于其是否与专业合作社签订合同。

　　工资、薪金所得与劳务报酬所得均属于综合所得范围，在年度汇算时适用相同的税率。村民个人的应纳税所得额，为每一纳税年度的收入额减除费用6万元、专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额。

　　举例来说，假设在某专业合作社临时务工村民张某，每月取得劳务报酬所得5000元，根据新个人所得税法规定：

　　张某每月需要预缴税款的计算公式为：(5000-5000×20%)×20%=800(元);

　　在年度汇算时，应纳税所得额计算公式为：(5000×12-5000×12×20%-60000-其他法定扣除额)×3%，即无须缴纳个人所得税。因此张某可以申请退税。

　　土地使用权租赁能否免征增值税?

　　实务中，土地使用权转让相关优惠，也是纳税人经常咨询的问题。例如，土地使用权租赁收入，能否享受免征增值税优惠?村集体将集体土地出租给企业，又能否享受免征增值税优惠?对此，纳税人租赁土地使用权能否免缴增值税，关键在于流转后土地的用途。

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)明确，将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产，免征增值税。同时，《财政部 国家税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》(财税[2017]58号)第四条明确，纳税人采取转包、出租、互换、转让、入股等方式，将承包地流转给农业生产者用于农业生产，免征增值税。也就是说，纳税人流转土地如果用于农业生产，则免缴增值税;如用于非农业用途，则需要按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。

　　举例来说，甲企业为一般纳税人，拥有两块靠近山区的闲置土地，均对外出租。甲企业将其中一块土地，出租给附近的果农用于种植橘子，租金为2万元/年(不含增值税);将另一块土地出租给同一批果农用于日常生活起居，租金为1万元/年(不含增值税)。那么，根据现行政策规定，甲企业出租土地给果农用于种植橘子，取得的2万元收入免缴增值税;出租的另一块用于果农日常生活起居的土地，为非农业用途，取得的1万元收入，应按照出租土地使用权缴纳增值税0.09万元(1×9%)。

　　所得税优惠能否叠加享受?

　　近年来，为深耕产业链，不少农业企业同时注重研发，获得国家高新技术企业资格。农业企业在享受生产所得免缴所得税的基础上，能否叠加适用高新技术企业15%的所得税优惠税率，也是纳税人的关注热点。

　　根据现行政策规定，这两类税收优惠并不冲突，可以叠加享受。需要注意的是，农业企业适用免缴政策的所得，必须是从事农、林、牧、渔业项目的生产所得。其他来源所得，无法适用免缴所得税优惠。

　　举例来说，假设2020年度，金福农业利润总额为110万元，其中100万元为种植火龙果项目所得，另外的10万元为高新技术服务项目所得。在不考虑其他纳税调整和优惠情况下，100万元的种植火龙果项目所得，免缴企业所得税，10万元的高新技术服务项目所得适用15%的优惠税率，即金福农业只需缴纳企业所得税1.5万元(10×15%)。

国家税务总局2019年9月16日颁布了《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第31号)文件，该文件第七条“关于建筑服务分包款差额扣除”规定：纳税人提供建筑服务，按照规定允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除的分包款，是指支付给分包方的全部价款和价外费用。第八条规定，自2019年10月1日起，提供建筑服务的一般纳税人建筑企业按规定适用或选择适用简易计税方法计税的，不再实行备案制。以下证明材料无需向税务机关报送，改为自行留存备查：

　　(一)为建筑工程老项目提供的建筑服务，留存《建筑工程施工许可证》或建筑工程承包合同;

　　(二)为甲供工程提供的建筑服务、以清包工方式提供的建筑服务，留存建筑工程承包合同。

　　针对以上两条的规定，为了便于建筑企业更好的利用该政策规定，享受税收政策的红利，肖太寿博士对以上两条税收政策规定解读如下：

　　(一)建筑企业分包款差额扣除征税的税务管控

　　1、发包方与分包方之间差额征收增值税与抵扣增值税的区别主要体现为：发包方与分包方抵扣增值税制度是专门应用于发包方选择一般计税方法计征增值税的发包方与分包方之间的增值税申报制度，而发包方与分包方之间差额征收增值税制度是专门应用于发包方选择简易计税方法计征增值税的发包方与分包方之间的增值税申报制度。发包方与分包方之间差额征收增值税是指选择简易计税方法的发包方，在发生分包的情况下，为了规避发包方重复纳税而选择的一种增值税征收方法。

　　2、适合扣除分包款差额征收增值税的主体：发包方(包括建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司)

　　《纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第17号)第三条纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，应按照财税[2016]36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。第四条纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，按照以下规定预缴税款：

　　(一)一般纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率计算应预缴税款。

　　(二)一般纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款。

　　(三)小规模纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款.

　　以上税收政策只强调了“以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，差额预缴增值税”的主体是“跨县(市、区)提供建筑服务的一般纳税人和小规模纳税人”，而跨县(市、区)提供建筑服务的一般纳税人和小规模纳税人包括：建筑企业总承包方、建筑企业专业承包方、建筑企业专业分包方，劳务公司，只要以上四个主体(建筑企业总承包方、建筑企业专业承包方、建筑企业专业分包方，劳务公司)发生分包行为，在预缴增值税时，都可以享受差额征收增值税的政策。因此，适合扣除分包款差额征收增值税的主体是：发生分包行为的发包方(包括建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司)，而不仅仅指建筑总分包之间。

　　3、适合扣除分包款差额征收增值税必须具备的条件

　　根据以上税收政策的规定，适合扣除分包款差额征收增值税的必须具备两个条件：

　　一是跨县(市、区)提供建筑服务的一般纳税人和小规模纳税人，包括建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司;

　　二是跨县(市、区)提供建筑服务的建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司发生分包行为。

　　三是发包方必须向分包方支付分包款，而且必须向分包方索取符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证。

　　根据国家税务总局公告2016年第17号第六条纳税人按照上述规定从取得的全部价款和价外费用中扣除支付的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证，否则不得扣除。其中上述合法有效凭证是指：

　　(一)从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票。

　　上述建筑业营业税发票在2016年6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证。

　　(二)从分包方取得的2016年5月1日后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县(市、区)、项目名称的增值税发票。

　　(三)国家税务总局规定的其他凭证

　　4、发包方与分包方之间扣除分包款差额征收增值税的纳税方法

　　《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2017年第11号)第三条、纳税人在同一地级行政区范围内跨县(市、区)提供建筑服务，不适用《纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第17号印发)。《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》(财税[2017]58号)第三条、纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，适用一般计税方法计税的项目，按照2%的预征率预缴增值税，适用简易计税方法计税的项目，按照3%的预征率预缴增值税。按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。

　　根据以上税收政策的规定，发包方与分包方之间扣除分包款差额征收增值税的纳税方法：

　　第一，一般纳税人和小规模纳税人的建筑企业总承包方、建筑企业专业承包方、建筑企业专业分包方，劳务公司在不同的地级行政区范围内(不同的省、地级市)跨县(市、区)提供建筑服务，且发生分包行为时，建筑企业总承包方、建筑企业专业承包方、建筑企业专业分包方，劳务公司应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，适用一般计税方法计税的项目，按照2%的预征率在建筑劳务发生地税务部门预缴增值税，适用简易计税方法计税的项目，按照3%的预征率在建筑劳务发生地税务部门预缴增值税。

　　第二，一般纳税人和小规模纳税人的建筑企业总承包方、建筑企业专业承包方、建筑企业专业分包方，劳务公司在同一地级行政区范围内跨县(市、区)提供建筑服务，且发生分包行为时，建筑企业总承包方、建筑企业专业承包方、建筑企业专业分包方，劳务公司应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，适用一般计税方法计税的项目，按照2%的预征率在机构所在地税务部门预缴增值税，适用简易计税方法计税的项目，按照3%的预征率在机构所在地税务部门预缴增值税。

　　第三，简易计税方法计税的建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司发生分包业务时，在建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司机构所在地税务局差额申报增值税。由于简易计税的建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司在建筑服务所在地税务局按照3%的税率差额预交了在增值税，所以简易计税方法计税的建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司发生分包业务时，在建筑总承包方、专用承包方、专业分包方和劳务公司机构所在地税务局实质上零申报增值税。

　　第四，发包方与分包方之间差额预缴增值税应提供的法律资料

　　根据国家税务总局公告2016年第53号第八条和《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2016年第23号)第四条第(三)项的规定，建筑企业总承包方跨县(市、区)提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：

　　(1)与发包方签订的建筑合同复印件(加盖纳税人公章);

　　(2)与分包方签订的分包合同复印件(加盖纳税人公章);

　　(3)从分包方取得的发票复印件(加盖纳税人公章)。

　　5、差额扣除分包款计征增值税的“分包款的范围”

　　根据《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第31号)第七条的规定，发包方与分包方之间差额扣除分包款计征增值税的“分包款的范围”是指：发包方支付给分包方的全部价款和价外费用。

　　(1)价外费用的范围

　　根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财政部 国家税务总局第50号令)第十二条的定，“价外费用”包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

　　(一)受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税;

　　(二)同时符合以下条件的代垫运输费用：1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的;2.纳税人将该项发票转交给购买方的。

　　(三)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费;2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据;3.所收款项全额上缴财政。

　　(四)销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。”

　　(2)“全部价款”的范围

　　“全部价款”包括发包方向分包方支付的分包工程所发生的材料款、建筑服务款和给予分包方的索赔结算收入、工程变更结算收入、材料价款调整结算收入。特别要提醒的是发包方向分包方支付的分包工程所发生的材料款。

　　根据《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2017年第11号)第一条的规定，售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号文件印发)第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。因此，根据此规定，如果分包方与发包方签订了包工包料的分包合同，而且分包方在工程中所用的材料是分包人自己生产加工的情况下，则分包方向发包方开具一张13%税率的增值税材料发票，一张是9%税率的建筑服务业的增值税发票。根据国家税务总局公告2016年第53号第八条的规定，发包方与分包方之间差额预交增值税时，必须满足的条件是：发包方从分包方取得的发票复印件(加盖纳税人公章)，该文件中只强调分包方发票复印件，而没有具体强调材料发票和建筑服务业发票。因此，分包方给发包方开具的材料发票和建筑服务业发票，发包方都可以扣除支付给分包方的材料款和服务款，实行差额预交增值税。

　　(二)取消建筑服务简易计税项目备案后的税务管控

　　1、建筑服务简易计税项目由实行一次备案制到取消备案制

　　根据《国家税务总局关于简化建筑服务增值税简易计税方法备案事项的公告》(国家税务总局公告2017年第43号)第一条的规定，增值税一般纳税人的建筑企业提供建筑服务，按规定适用或选择适用简易计税方法计税的，实行一次备案制。且根据该文件第二条的规定，增值税一般纳税人的建筑企业应在按简易计税方法首次办理纳税申报前，向机构所在地主管国税机关办理备案手续，并提交以下资料：(1)为建筑工程老项目提供的建筑服务，办理备案手续时应提交《建筑工程施工许可证》(复印件)或建筑工程承包合同(复印件);(2)为甲供工程提供的建筑服务、以清包工方式提供的建筑服务，办理备案手续时应提交建筑工程承包合同(复印件)。

　　根据《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第31号)第八条的规定，自2019年10月1日起，提供建筑服务的一般纳税人建筑企业按规定适用或选择适用简易计税方法计税的，不再实行备案制。因此，基于此规定，自2019年10月1日起，一般纳税人的建筑企业发生甲供工程、清包工工程，选择简易计税方法计征增值税时，不再实行备案制。

　　2、建筑服务简易计税项目取消备案制后的税务管控

　　建筑服务简易计税项目取消备案制后，为了控制税务风险，应自行留存以下证明材料备查：

　　(1)为建筑工程老项目提供的建筑服务，留存《建筑工程施工许可证》或建筑工程承包合同;

　　(2)为甲供工程提供的建筑服务、以清包工方式提供的建筑服务，留存建筑工程承包合同。

　　如果税务机关在后续管理中发现纳税人不能提供以上相关资料的，对少缴的税款应予追缴，并依照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关规定处理。

日前，国务院印发关于进一步深化预算管理制度改革的意见(以下简称《意见》)，部署进一步深化预算管理制度改革。

　　中国社会科学院财经战略研究院副院长、研究员杨志勇接受记者采访时表示，2014年新预算法通过之后，财政部出台了一系列具体改革措施，预算管理制度改革稳步推进、不断完善。在当前新发展阶段，贯彻新发展理念、构建新发展格局，对预算管理制度提出了更高的要求。《意见》的出台将更好地指引预算管理工作，推动预算管理制度进一步完善。特别是，在财政紧平衡状况下，通过改善预算管理，向预算管理要财力，有助于更好地发挥财政在国家治理中的基础和重要支柱作用，更好地服务党和国家事业大局。

　　北京大学经济学院财政学系主任刘怡认为，《意见》提出加强党的领导、统筹财政资源、支出标准建设、上下级预算衔接、资产负债管理、信息化管理等多方面举措，对深化预算管理制度改革的部署全面、立体、系统，思路和提法新颖。随着改革措施的逐步落实，将推动我国预算管理水平再上新台阶。

　　立足改革成果24条措施推动实现重点突破

　　《意见》立足于前期改革措施奠定的基础，将有关改革成果制度化，提出加大预算收入统筹力度，增强财政保障能力等6个方面24条具体改革措施，从5个方面实现预算管理制度的重点突破。

　　一是加强重大决策部署财力保障。各级预算安排要将落实党中央、国务院重大决策部署作为首要任务。完善预算决策机制和程序，各级预算、决算草案应当按程序报本级党委和政府审议，各部门预算草案应当报本部门党组(党委)审议。

　　二是加强财政资源统筹。加大收入统筹力度，盘活存量，充分挖掘释放各种闲置资源潜力。加强政府性资源统筹管理，将依托行政权力、国有资源(资产)获取的收入以及特许经营权拍卖收入等按规定全面纳入预算。强化部门和单位收入统筹管理，要求部门和单位依法依规将取得的包括事业收入、事业单位经营收入等非财政拨款收入在内的各类收入纳入部门或单位预算，未纳入预算的收入不得安排支出。

　　三是规范预算支出管理。合理安排支出预算规模，充分发挥财政政策逆周期调节作用。优化财政支出结构，坚持“三保”支出在财政支出中的优先顺序。推进支出标准体系建设，将支出标准作为预算编制的基本依据。不折不扣落实过紧日子要求，严控一般性支出。完善财政资金直达机制，确保资金直达使用单位、直接惠企利民。

　　四是加强预算控制约束和风险防控。实施项目全生命周期管理，预算支出全部以项目形式纳入预算项目库，未入库项目一律不得安排预算。强化中期财政规划对年度预算的约束。加强财政运行风险防控，加强重大政策、重大政府投资项目等财政承受能力评估。健全地方政府依法适度举债机制，坚决遏制隐性债务增量，稳妥化解隐性债务存量。

　　五是提高预算管理信息化水平。将制度规范与信息系统建设紧密结合，以省级财政为主体建设覆盖本地区的预算管理一体化系统并与中央财政对接，动态反映各级预算安排和执行情况。建立完善全覆盖、全链条的转移支付资金监控机制。积极推动跨部门基础信息共享共用。

　　杨志勇表示，《意见》将前期具体改革成果制度化，是对预算管理制度改革的系统化总结，体现了系统集成的改革要求，为预算管理工作提供了更加明确的方向，从根本上改变了改革措施碎片化的状况，有利于各项举措相互协调配合，形成合力。

　　中国财政科学研究院研究员白景明接受记者采访时表示，《意见》体现了鲜明的时代特色和要求。其中值得特别注意的包括，强调收入和资源的统筹使用，收入方面要盘活存量资金，把财政拨款和非财政拨款收入统筹使用;资源管理方面，要加强国有资源收入统筹使用。他认为，加强财政资源统筹要以预算法为依据，通过建立健全有关制度加以推进。

　　增强预算控制力和约束力推进财政支出标准化

　　为有效解决当前仍存在的预算控制偏软、约束力不强等问题，《意见》提出了多项改革举措。

　　——加强各级政府预算衔接。上级政府应当依法依规提前下达转移支付和新增地方政府债务限额预计数，增强地方预算编制的完整性、主动性。下级政府应当严格按照提前下达数如实编制预算，既不得虚列收支、增加规模，也不得少列收支、脱离监督。

　　——实施项目全生命周期管理。将项目作为部门和单位预算管理的基本单元，预算支出全部以项目形式纳入预算项目库，实施项目全生命周期管理，未纳入预算项目库的项目一律不得安排预算。实行项目标准化分类，规范立项依据、实施期限、支出标准、预算需求等要素。建立健全项目入库评审机制和项目滚动管理机制。做实做细项目储备，纳入预算项目库的项目应当按规定完成可行性研究论证、制定具体实施计划等各项前期工作，做到预算一经批准即可实施，并按照轻重缓急等排序，突出保障重点。推进运用成本效益分析等方法研究开展事前绩效评估。

　　——推进支出标准体系建设。建立国家基础标准和地方标准相结合的基本公共服务保障标准体系。各地区要围绕“三保”等基本需要研究制定县级标准。根据支出政策、项目要素及成本、财力水平等，建立不同行业、不同地区、分类分档的预算项目支出标准体系。根据经济社会发展、物价变动和财力变化等动态调整支出标准。加强对项目执行情况的分析和结果运用，将科学合理的实际执行情况作为制定和调整标准的依据。加快推进项目要素、项目文本、绩效指标等标准化规范化。将支出标准作为预算编制的基本依据，不得超标准编制预算。

　　——推动预算绩效管理提质增效。将落实党中央、国务院重大决策部署作为预算绩效管理重点，加强财政政策评估评价和重点领域预算绩效管理，分类明确转移支付绩效管理重点，强化引导约束。加强对政府和社会资本合作、政府购买服务等项目以及国有资本资产使用绩效管理。加强绩效评价结果应用，将绩效评价结果与完善政策、调整预算安排有机衔接。加大绩效信息公开力度。

　　——强化预算对执行的控制。对预算指标实行统一规范的核算管理，精准反映预算指标变化，实现预算指标对执行的有效控制。坚持先有预算后有支出，严禁超预算、无预算安排支出或开展政府采购。严禁出台溯及以前年度的增支政策，新的增支政策原则上通过以后年度预算安排支出。规范预算调剂行为。规范按权责发生制列支事项，市县级财政国库集中支付结余不再按权责发生制列支。加强对政府投资基金设立和出资的预算约束。加强国有资本管理与监督。

　　白景明表示，支出标准是预算编制和预算执行的基本依据，标准科学与否决定着预算是否合理可行、约束有力。《意见》强调加快建立支出标准体系建设，有助于加强预算控制，增强预算的约束力。

　　刘怡告诉记者，各级预算草案报本级党委和政府审议，强调党委、政府的领导，要求加强支出标准建设、按标准支出。这些措施均突出了预算刚性，是财政紧平衡状态下减少无效低效资金的必要之举。

　　适应现代财税体制需要构建现代财政国库管理制度

　　为适应建立现代财税体制的新需要，《意见》围绕现代财政国库管理“控制、运营、报告”三大功能，系统地提出了优化国库集中收付管理的有关要求，主要包括：对政府全部收入和支出实行国库集中收付管理。完善国库集中支付控制体系和集中校验机制，实行全流程电子支付，优化预算支出审核流程，全面提升资金支付效率。根据预算收入进度和资金调度需要等，合理安排国债、地方政府债券的发行规模和节奏，节省资金成本。优化国债品种期限结构，发挥国债收益率曲线定价基准作用。完善财政收支和国库现金流量预测体系，建立健全库款风险预警机制，统筹协调国库库款管理、政府债券发行与国库现金运作。建立完善权责发生制政府综合财务报告制度，全面客观反映政府资产负债与财政可持续性情况。

　　同时，《意见》还对拓展政府采购政策功能提出要求，明确要建立政府采购需求标准体系，鼓励相关部门结合部门和行业特点提出政府采购相关政策需求，推动在政府采购需求标准中嵌入支持创新、绿色发展等政策要求。细化政府采购预算编制，建立支持中小企业发展等政策落实的预算编制和资金支付控制机制。

　　杨志勇表示，国库管理内容范围较广，《意见》的上述规定均是建立和完善现代财政国库管理制度的重要内容。财政国库管理专业性强，未来应加强相关技术攻关，为国库管理运作提供必要的支持。

　　白景明提出，国库管理要充分发挥国债收益率曲线的定价基准作用，优化国债品种及其期限结构，这对于能否有效防控财政风险是非常重要的参考。

　　加强风险防控增强财政可持续性

　　当前，基层财政运行、地方政府债务、社会保障、金融等领域风险防控压力不断加大，《意见》明确要统筹发展和安全，将防控风险、增强财政可持续性摆在更加突出位置。其中主要包括：

　　——加强跨年度预算平衡。加强中期财政规划管理，强化中期财政规划对年度预算的约束。对各类合规确定的中长期支出事项和跨年度项目，要根据项目预算管理等要求，将全生命周期内对财政支出的影响纳入中期财政规划，实现中长期支出事项“显性化”。地方政府举借债务应当严格落实偿债资金来源，科学测算评估预期偿债收入，合理制定偿债计划，并在中期财政规划中如实反映。

　　——健全地方政府依法适度举债机制。健全地方政府债务限额确定机制。完善专项债券管理机制，专项债券必须用于有一定收益的公益性建设项目，建立健全专项债券项目全生命周期收支平衡机制，实现融资规模与项目收益相平衡，专项债券项目对应的政府性基金收入、专项收入应当及时足额缴入国库，保障专项债券到期本息偿付。完善以债务率为主的政府债务风险评估指标体系，建立健全政府债务与项目资产、收益相对应的制度，综合评估政府偿债能力。加强风险评估预警结果应用，有效前移风险防控关口。依法落实到期法定债券偿还责任。健全地方政府债务信息公开及债券信息披露机制，发挥全国统一的地方政府债务信息公开平台作用，全面覆盖债券参与主体和机构，打通地方政府债券管理全链条，促进形成市场化融资自律约束机制。

　　——防范化解地方政府隐性债务风险。把防范化解地方政府隐性债务风险作为重要的政治纪律和政治规矩，坚决遏制隐性债务增量，妥善处置和化解隐性债务存量。完善常态化监控机制，进一步加强日常监督管理，决不允许新增隐性债务上新项目、铺新摊子。严禁地方政府以企业债务形式增加隐性债务，严禁地方政府通过金融机构违规融资或变相举债。清理规范地方融资平台公司，剥离其政府融资职能，对失去清偿能力的要依法实施破产重整或清算，坚决防止风险累积形成系统性风险。加强督查审计问责，严格落实政府举债终身问责制和债务问题倒查机制。

　　——防范化解财政运行风险隐患。推进养老保险全国统筹，坚持精算平衡，防范待遇支付风险。各地区出台涉及增加财政支出的重大政策或实施重大政府投资项目前，要按规定进行财政承受能力评估，未通过评估的不得安排预算。规范政府和社会资本合作项目管理。各部门出台政策时要考虑地方财政承受能力。除党中央、国务院统一要求以及共同事权地方应负担部分外，上级政府及其部门不得出台要求下级配套或变相配套的政策。客观评估政府中长期支出事项对财政可持续性的影响。

　　杨志勇表示，地方政府举债必须树立强烈的风险意识。地方政府可以举债，但必须在规定的限额之内按照法定程序进行，以体现适度举债、依法举债的要求。同时，债务限额的确定需要考虑债务限额与偿债资金来源的匹配性。《意见》提出，打通地方政府债券管理全链条，促进形成市场化融资自律约束机制。由此看来，通过市场化方式推进地方债发行的方向已经非常明确。

　　“值得注意的是，《意见》直面隐性债务问题，并提出务实对策，即从源头抓起，厘清国有企业、金融机构、地方政府之间的责任，这是规范市场和政府关系的重要一环。”杨志勇强调。

　　关于防范化解财政运行风险隐患，杨志勇指出，《意见》要求，加强养老、医疗、失业、工伤等社保基金管理，促进收支基本平衡，这与社会保障支出内在的增长趋势是一致的。《意见》还要求，各地区出台涉及增加财政支出的重大政策、实施重大政府投资项目前，按规定进行财政承受能力评估，这是聚焦财政支出重点、从支出端防范财政风险的必要之举。同时，财政运行风险不仅表现在短期，也要重视中长期风险。《意见》要求，加强政府中长期支出事项管理，客观评估对财政可持续性的影响，就是从防范化解财政运行风险的中长期视角出发。

　　提高信息化水平强化预算改革技术支撑

　　全面深化预算管理制度改革必须有先进的信息技术支撑。为进一步将制度规范与信息系统建设紧密结合，《意见》提出，一方面，要实现中央和地方财政系统信息贯通。用信息化手段支撑中央和地方预算管理，规范各级预算管理工作流程等，统一数据标准，推动数据共享。以省级财政为主体加快建设覆盖本地区的预算管理一体化系统并与中央财政对接，动态反映各级预算安排和执行情况，力争到2022年底全面运行。中央部门根据国家政务信息化建设进展同步推进相关信息系统建设。建立完善全覆盖、全链条的转移支付资金监控机制，实时记录和动态反映转移支付资金分配、拨付、使用情况。

　　另一方面，要推进部门间预算信息互联共享。预算管理一体化系统集中反映单位基础信息和会计核算、资产管理、账户管理等预算信息，实现财政部门与主管部门共享共用。积极推动财政与组织、人力资源和社会保障、税务、人民银行、审计、公安、市场监管等部门实现基础信息按规定共享共用。落实部门和单位财务管理主体责任，强化部门对所属单位预算执行的监控管理职责。

　　按照《意见》要求，财政部将推动各地加快推广实施预算管理一体化系统，提高各地预算管理一体化系统建设水平。同时，根据国家政务信息化建设进展，研究推进中央预算管理一体化系统建设。

　　杨志勇表示，上述要求和措施有助于促进预算管理信息化水平不断提高，提升预算管理的现代化水平。实现中央和地方财政系统信息贯通并力争在2022年底全面运行，意味着全国财政系统信息贯通的进程在加快，动态反映各级预算安排和执行情况成为可能。转移支付资金监控机制也将依托信息化建立和完善，实现资金分配、拨付、使用全过程实时记录和动态反映。推进部门间预算信息互联共享将进一步提高预算信息的利用水平，从而改进预算管理。

完善律师行业税收政策和会计核算是深化律师制度改革的重要内容，是律师行业长期以来十分关注的一件大事。近日，为贯彻落实中共中央办公厅和国务院办公厅《关于深化律师制度改革的意见》的相关要求，财政部下发了《律师事务所相关业务会计处理规定(征求意见稿)》(财办会[2021]3号)，要求律师事务所应按照《小企业会计准则》的规范要求进行会计核算、编制财务会计报告，《征求意见稿》着重结合律师事务所在从事公益法律服务、开展业务协作、提取执业风险基金和事业发展基金等方面具有明显的行业特点，对相关会计科目进行了调整、细化，针对几处重要调整对律师事务所管理和财税处理带来的影响，具体分析如下：

　　1.资产类科目调整的影响

　　“其他应收款”科目增设“代客户垫款”明细科目。增设该明细科目后，有利于律师事务所进行资产损失税前扣除。根据现行税法规定，企业经营中发生的合理损失可以进行税前扣除，当事务所出现无法收回代客户垫款的情形时，应积极搜集留存内外部证据，加强凭证的管理，争取进行资产损失税前扣除，最大化降低成本。

　　2.负债类科目调整的影响

　　(1)“应付账款”科目增设“公益法律服务办案款”明细科目。增加该明细科目有利于事务所对公益法律服务办案费用的归集，鼓励事务所开展公益法律服务，积极承担社会职责，也为后续针对律师从事公益活动可能出台的相关税收等扶持政策，奠定了会计核算基础。

　　(2)“应付职工薪酬”科目增设“应付合伙(或个人)律师薪酬”明细科目。需要提示的是，事务所在计提律师的津贴、补贴、福利费、社会保险费、住房公积金、工会经费、教育经费等各项经费时，应参照《个体工商户个人所得税计税办法》等税收文件的计提标准，防范税前不能列支的风险。

　　(3)增设“执业风险基金”科目。对于执业基金的计提比例，目前，各省市一般制定了具体标准，但是按照现行税法规定，该项目一般不允许进行税前扣除。

　　3.所有者权益科目调整的影响

　　“盈余公积”科目增设“事业发展基金”明细科目。该科目属于税后计提项目，对事务所应纳税所得额没有直接影响。

　　4.损益类科目调整的影响

　　(1)“主营业务收入”科目增设“公益法律服务收入”和“公益法律服务成本”明细科目。该调整可以更好的鼓励事务所参与公益法律服务事业，同时也便于管理部门了解相关信息，也为后续可能针对公益法律服务出台税收等优惠政策奠定了会计核算基础。

　　(2)“管理费用”科目增设的“执业责任保险费”明细科目。参考国家税务总局《关于责任保险费企业所得税税前扣除有关问题的公告》(国家税务总局公告2018年第52号)规定，“企业参加雇主责任险、公众责任险等责任保险，按照规定缴纳的保险费，准予在企业所得税税前扣除”，应准予律师事务所进行税前列支。

　　相关建议：

　　《征求意见稿》对于规范律师事务所的会计核算、加强律师事务所的内部管理、促进行业健康发展具有重要意义，基于律师事务所长期以来缺少统一规范的会计核算办法、行业内部存在巨大差异以及在税收领域面临的突出问题，建议从以下三大方面对《征求意见稿》进一步研讨、完善：

　　1. 要考虑律师业的自身特点和差异性。一方面，律师的业务拓展费用占比较高，隐性的学习成本、机会成本和时间成本较高，律师不能对外公开投放广告，这些特点导致律所的很多成本费用无法取得合法有效的扣除凭证。另一方面，律师行业内部差异大，从几人到几十人不等，特别是，一二线城市也涌现出了很多数百人规模以上的大所，已明显不符合《中小企业标准规定》所规定的10-100人的小型企业标准。不同规模的律师事务所，在管理、运营、业务拓展等方式上完全不同，对此会计核算应予以充分考虑。

　　对第二条的修改意见：

　　建议将第二条修改为：事务所应当按照《小企业会计准则》规范的会计要素确认、计量和记录要求，进行会计核算，并按照《小企业会计准则》的规定编制财务会计报告。对于不符合《中小企业标准规定》认定的小企业标准的事务所，应按照《企业会计准则》进行会计核算、编制财务会计报表。

　　2. 要注意会计处理与税收政策的衔接性。一方面，我国财税体制改革正处在不断深化的过程中，包括新个税法等刚刚实施不久。另一方面，当前律师事务所参照“个体工商户的生产、经营所得”缴纳个人所得税，实行“先分后税”，这一点与缴纳企业所得税有很大的不同，需要充分考虑。

　　修改建议：

　　(1)针对在“应付职工薪酬”科目下增设“应付合伙(或个人)律师薪酬”明细科目。根据现行个人所得税税收政策的规定，律师事务所向合伙人等出资律师支付的工资薪金不允许在税前扣除，因而无需单列合伙律师的薪酬。

　　(2)针对将“应付利润”科目调整为“应付合伙(或个人)律师利润”科目。根据我国合伙企业法及有关税收政策的规定，合伙企业采取“先分后税”的模式，即先总体计算合伙企业的可供分配利润，再按照一定方法将利润划分到各合伙人名下作为其所得税的应纳税所得额。也就是说，一旦各合伙人完成个人所得税的纳税申报后，其利润就完全归属于各合伙人，合伙企业不再享有任何处分、用益等权益，因而把“应付合伙律师利润”界定为税后的利润不具有实际意义。

　　3. 要突出会计核算的简单实用性和灵活性。《征求意见稿》以《小企业会计准则》为蓝本，仅对少数科目进行了调整、细化，难以从根本改变长期以来律师行业在会计核算方面存在的不统一、不规范的问题。

　　律师事务所业务类型通常较为简单，而《小企业会计准则》针对的是普适性企业，特别是针对生产制造以及商业贸易企业，无论是会计核算科目的设置以及财务报表的编制，都要充分考虑各种情形，绝大部分业务以及相关科目设置、核算处理与律师事务所业务类型都相距较远。建议根据律师事务所的实际需要制定专门的会计核算办法，特别是应突出简单实用的特点，并兼顾不同规模律师事务所的差异性，对有关科目、核算方法和会计报告，给予律师事务所一定的灵活性选择。

　　当前，各地税务机关正在全面贯彻落实依法治税、规范税收执法行为，针对律师事务所的税务稽查补税案例频出，甚至触犯行政、刑事责任。依法征税是一把双刃剑，律所应摒弃传统税务管理观念和方式，一方面严格控制涉税法律风险，坚决杜绝假发票等问题;另一方面要提升财税管理的规范化水平，通过专业筹划合理降低税收负担。

编者按

　　2019年5月23日，财政部下发《关于开展2019年度医药行业会计信息质量检查工作的通知》(财监[2019]18号)，对名单所列77家具有一定规模和影响力的医药企业及其关联企业开展会计信息质量检查。2021年4月12日，财政部网站正式公布了检查结果，在财政部监管局负责检查的15家医药企业及其关联企业中，19家存在会计违法违规行为受到处罚，其中17家涉及发票不合规等问题，已移交相关主管机关处理。同时，由地方财政厅(局)负责的62家医药企业检查结果尚未公布，预测结果不容乐观。经查财政部处罚公告，该17家医药企业存在虚构业务、使用虚假发票、票据套取资金等问题，除违反《会计法》外，涉税行政、刑事责任同样是一大隐患，药企应尽早关注。

　　一、回顾医药行业专项检查，真实性问题是调查重点

　　财监[2019]18号覆盖了医药企业从原料采购、成本核算，到库存管理、营销推广，再到收入确认、发票开具等一系列业务环节，并且在重大疑点问题上，允许延伸到医药企业上下游相关主体进行核查，将医药企业全流程的会计核算、税务处理纳入了核查范围，“真实性”成为调查重中之重。

　　检查的具体内容包括：

　　1.销售费用真实性

　　销售费用列支是否有充分依据，是否真实发生;

　　是否存在以咨询费、会议费、住宿费、交通费等各类发票套取大额现金的现象;

　　是否存在从同一家单位多频次、大量取得发票的现象，必要时应延伸检查发票开具单位;

　　会议费列支是否真实，发票内容与会议日程、参会人员、会议地点等要素是否相符;

　　是否存在医疗机构将会议费、办公费、设备购置费用等转嫁医药企业的现象;

　　是否存在通过专家咨询费、研发费、宣传费等方式向医务人员支付回扣的现象。

　　2.成本真实性

　　采购原材料时，是否存在通过空转发票等方式抬高采购成本的情况;

　　将制造费用分摊至不同药品时，分摊系数是否合理，是否存在蓄意抬高生产成本的现象。

　　3.收入的真实性

　　是否利用高开增值税发票等方式虚增营业收入;

　　是否将高开金额在扣除增值税后又以劳务费等形式支付给医院等机构;或者用于医院开发、系统维护、学术推广等。

　　4.其他

　　是否存在私设“小金库”现象;

　　营销人员的薪酬支付是否合规;

　　是否存在按购药品数量向医疗机构或医务人员销售返点现象;

　　库存管理、合同签订、销售发货、款项收取等流程控制是否有效，是否存在药品空转现象。

　　二、财政部本轮专项检查结果公布，17家药企存在涉税违规问题

　　时隔近两年，专项检查工作结果终于公诸于世，就财政部监管局检查结果而言发现三大问题：一是使用虚假发票、票据套取资金体外使用;二是虚构业务事项或利用医药推广公司套取资金;三是账簿设置不规范等其他会计核算问题。其中，虚构业务、虚开发票、票据套取资金的现象较为严重，也即17家医药企业费用、收入真实性存在重大问题。

　　真实性、关联性、合法性是企业所得税税前扣除及增值税进项抵扣应遵循的基本原则，而其中真实性则是前提与基础。通过对会计凭证所记录或反映的信息进行核实，财政部监管局发现17家医药企业列支的费用、抵扣的进项税无对应的真实业务发生，违反了《会计法》第九条等规定。同时该17家医药企业以虚假发票、票据虚假列支费用的行为违反《税收征收管理法》、《发票管理办法》等税法及刑法规定，虚开、偷税的行政责任、刑事责任风险巨大。

　　对该17家医药企业违法行为评析如下：

　　费用报销缺乏真实性、关联性，涉嫌虚开增值税普通发票、偷税。虚开普通发票金额91.51万元存在刑事犯罪风险。

　　费用列支缺乏真实性，涉嫌多列支出、构成偷税。

　　虚增工资成本、差旅费用，涉嫌多列支出、构成偷税。虚增劳务派遣费用，若同时接受劳务派遣公司发票的，涉嫌虚开。以伪造的门诊收费票据入账涉嫌多列支出、构成偷税，同时违反《财政票据管理办法》、《医疗收费票据使用管理办法》，若服务商以伪造的门诊收费票据用于医保报销骗取医保基金的，涉嫌诈骗犯罪。

　　虚增工资成本、差旅费用，涉嫌多列支出、构成偷税。虚增劳务派遣费用，若同时接受劳务派遣公司发票的，涉嫌虚开。接受咨询公司开具虚假发票，涉嫌虚开增值税普通发票，金额170万元则构成刑事犯罪。以伪造的门诊收费票据入账涉嫌多列支出、构成偷税，同时违反《财政票据管理办法》、《医疗收费票据使用管理办法》，若服务商以伪造的门诊收费票据用于医保报销骗取医保基金的，涉嫌诈骗犯罪。

　　接受无业务往来的第三方公司开具的发票，涉嫌虚开增值税普通发票，金额1.4亿元存在刑事犯罪风险。

　　以虚假的机票报销涉嫌多列支出、构成偷税。以虚开的咨询费、广告费、过路费发票入账，涉嫌虚开增值税普通发票，金额311.1万元存在刑事犯罪风险。

　　以伪造的加油发票、虚开的加油发票入账报销差旅费涉嫌多列支出、构成偷税、虚开增值税普通发票，金额2003.36万元存在刑事犯罪风险。

　　报销费用后附部分材料不实，费用是否真实发生不能一概而论，需要相关部门核实方能定性。

　　费用后附部分材料不实，费用是否真实发生不能一概而论，需要相关部门核实方能定性。

　　发票与实际业务不统一，费用是否真实发生不能一概而论，需要相关部门核实方能定性，但使用加油、运送发票代替租赁发票入账违反发票使用规定。

　　存在明显的资金回流痕迹，涉嫌虚开增值税发票，金额3134.1万元存在刑事犯罪风险。

　　存在资金回流痕迹，涉嫌虚开增值税发票，金额5122.39万元存在刑事犯罪风险。

　　1.29亿元发票不合规，业务是否真实发生有待相关部门进一步核实，但使用虚假发票列支费用违反发票使用规定。以未实际购买办公用品的发票入账，涉嫌虚开增值税普通发票，金额481.71万存在刑事犯罪风险。

　　存在资金回流痕迹，若接受广告费、推广费发票则涉嫌虚开。

　　存在资金回流痕迹，若接受广告费、推广费发票涉嫌虚开。

　　虚假列支费用，涉嫌多列支出、构成偷税。

　　虚假列支费用，涉嫌多列支出、构成偷税。

　　三、医药行业牵一发而动全身，药企应及时建立风险隔离机制

　　药企、药代、医院、医生、CSO/CSP等共同组成了医药行业利益共同体，任何一环节发现的问题，均导致法律风险向上下游传导，牵一发而动全身。两票制之前，诸多医药经销企业从事“过票”、“走票”业务，截留利润以解决医药代表佣金、返利。两票制之后，“过票”、“走票”无以为继，医药企业由“低开”药价转为“高开”药价，因此不得以通过增加成本、费用报销的方式套取资金。这时候，药企往往要求药代提供相应票据，而由于财务人员面对海量票据疏于对其真实性、关联性、合法性予以核查，由此导致虚开增值税专用发票、虚开发票风险。

　　2018-2020年间，各地税务部门对CSP虚开增值税普通发票及下游药企接受虚开发票的问题进行了集中查处，以武汉、莆田等地税务机关发现的违法行为最为严重。对于查处的CSP，存在的明显特征是：冒用他人身份信息虚假注册小规模公司，短期集中、顶额开具开票，公账无资金，开完走逃失联。一旦CSP走逃失联，受票医药企业的主管税务机关将收到《已证实虚开通知单》、《协查函》而对医药企业进行相应查处，而这些发票往往由医药代表提供、用于报销相关费用。

　　为了避免上述不合规发票、虚开发票对药企，尤其是上市公司的生产经营、良好商誉产生重大不利影响，造成经济损失乃至相关人员面临刑事责任，除了在费用报销方面加强财务会计人员的审核职责外，医药企业应及时建立风险隔离机制。

　　一是针对咨询、推广服务供应商，应建立服务商选取、管理与考核制度，对服务商本身的税务合规进行评估，以减少服务商走逃失联风险;同时要求服务商记录服务过程与成果并提交相应证明材料留存备查。

　　二是针对医药代表，应建立、完善费用审查、报销制度，记录医药代表信息及所报销项目，对其报销发票核实是否实际发生，发票及所附材料的内容与宣传、推广、广告宣传等服务内容所显示的要素是否相符，若发现发票、票据存疑的，应及时联系医药代表核实情况。

　　四、化解税务风险刻不容缓，药企应把握当前“黄金时期”

　　从税务稽查启动程序、行刑衔接角度而言，涉税违法线索由财政部门移送税务部门的这一缓冲期间是医药企业及时作出补救措施，化解虚开、偷税行政责任乃至虚开、逃税刑事责任的“黄金时期”。而一旦税务机关立案稽查并将涉嫌犯罪案件移送公安机关，除罪的难度成倍增加。

　　(一)追溯业务重新取得合规发票或相应证据

　　根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》规定，企业取得不合规发票，若支出真实且已实际发生的，应当要求对方换开合规发票。若对方因注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法换开发票的，可以收集支出真实性证明材料，如对方工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料、相关业务活动的合同或者协议、采用非现金方式支付的付款凭证等用于扣除。

　　在税务机关启动稽查程序前，医药企业应根据已有线索展开税务自查，对于取得不合规发票的应追溯业务流程，要求对方换开合规发票，若无法取得对方换开发票的，应根据规定准备支出真实性证明材料。

　　(二)取得专票已抵扣的应及时作进项转出

　　根据国税发[2000]187号文件，购货方能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的可以抵扣，但若无法取得换开发票的，无法参照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》规定使用进项真实性证明材料进行扣除。

　　此种情况下建议企业立即进行增值税进项转出，按照国税发[2000]187号文件的规定向税务机关主张善意取得虚开发票，以防止滞纳金、罚款的产生。

　　(三)拟移送公安追究虚开刑事责任的应妥善运用辩护策略

　　对于涉嫌虚开增值税普通发票100份或者金额40万元以上、虚开增值税专用发票税额5万元以上的案件，税务机关将遵循刑事优先原则将案件移送公安机关追究虚开发票/增值税专用发票的刑事责任。案件一旦移送，行政机关无法干预司法部门办案，企业也无法通过补缴税款、滞纳金、罚款的方式化解危机。

　　在这一阶段，辩护策略的选择尤为重要，关乎企业罪与非罪、罪重于罪轻。在这一过程中企业应当关注：第一，无论虚开增值税普通发票还是专用发票，构成犯罪应存在主观故意并造成国家税款损失的结果，仅已存在虚开行为不能认定构成犯罪;第二，企业财会人员、主管人员对虚开发票的情况是否知晓，若出于对员工、药代的信任或者疏忽大意而未严格履行发票审核职责而导致接受了虚开发票的不应认定构成犯罪，易言之明知虚开而接受乃至参与虚开方能认定存在主观故意;第三，要准确划分责任主体，对于员工或者药代个人为谋取私利而故意提供虚开发票的，应追究相关个人的法律责任而不应认定单位实施犯罪。

　　小结

　　在过去的一年里，一些医药企业凭借新冠疫苗及相关药物的研发而获得巨大成功，股价上涨、资金充裕，大型年会、学术会议接踵而至。但药企应当保持相对冷静，居安思危。国家纠正医药购销领域和医疗服务中不正之风工作每年都在继续，医药代表备案管理办法2021年已试行，医药圈中任何风吹草动都能引起巨大波澜。财政部监管局针对15家药企展开穿透式检查引发17家企业涉税问题显露，地方财政局对剩余62家药企检查的结果犹未可知，而国内药企超过7000家，专项检查暴露出的问题亦是行业痼疾。因此，医药企业必须对税务合规问题给予充分重视，建立和完善内部发票审核、税务纠错机制，防患于未然。

据海关统计，2020年我国跨境电商进出口1.69万亿元，增长了31.1%，其中出口1.12万亿元，增长40.1%，进口0.57万亿元，增长16.5%。

　　继2020年跨境电商零售进口试点扩大至86个城市及海南全岛之后，跨境电商零售进口试点再次扩围。近日，商务部、发展改革委、财政部、海关总署、税务总局、市场监管总局联合发布的《关于扩大跨境电商零售进口试点严格落实监管要求的通知》(商财发[2021]39号，以下简称“39号文件”)明确，将跨境电商零售进口试点扩大至所有自贸试验区、跨境电商综试区、综合保税区、进口贸易促进创新示范区、保税物流中心(B型)所在城市(及区域)，涉及范围较广。

　　跨境电商零售进口试点再扩围

　　跨境电商是跨境电子商务的总称。跨境电商零售进口，指中国境内消费者通过跨境电商第三方平台经营者自境外购买商品，并通过网购保税进口(海关监管方式代码1210)或直购进口(海关监管方式代码9610)运递进境的消费行为。

　　根据39号文件规定，将跨境电商零售进口试点扩大至所有自贸试验区、跨境电商综试区、综合保税区、进口贸易促进创新示范区、保税物流中心(B型)所在城市(及区域)。今后相关城市(区域)经所在地海关确认符合监管要求后，即可按照《商务部 发展改革委 财政部 海关总署 税务总局 市场监管总局关于完善跨境电子商务零售进口监管有关工作的通知》(商财发[2018]486号)要求，开展网购保税进口(海关监管方式代码1210)业务。

　　也就是说，国内消费者通过跨境电商平台订购境外电商企业以1210监管模式进口至上述试点城市(区域)内正面清单内的商品，均可以享受《财政部 海关总署 税务总局关于完善跨境电子商务零售进口税收政策的通知》(财关税[2018]49号，以下简称“49号文件”)规定的进口商品税收优惠政策——在限值以内进口的跨境电子商务零售进口商品，关税税率暂设为0%;进口环节增值税、消费税取消免征税额，暂按法定应纳税额的70%征收。消费者超过单次限值5000元、累加后超过个人年度限值的单次交易26000元，以及完税价格超过5000元限值的单个不可分割商品，则按跨境电商方式监管，以一般贸易方式全额征税。

　　其中，网购保税进口(海关监管方式代码1210)与直购进口(海关监管方式代码9610)不同，跨境电商商品通过国际物流批量运输至境内，办结一线进境通关手续后，进入区域(中心)专用仓库仓储备货;境内消费者在电商平台下单购买区域(中心)内网购保税商品;相关企业分别向海关传输交易、支付、物流等电子信息，申报《申报清单》;海关通过跨境电商进口统一版系统审核《申报清单》;《申报清单》放行后，仓储企业根据订单分拣打包，办理出区域(中心)手续由国内物流送递境内消费者。网购保税进口(海关监管方式代码1210)模式下，发货地点为国内保税关区，物流快，消费者体验好，集采和运输成本低。据悉，近年来网购保税进口(海关监管方式代码1210)蓬勃发展，业务量占跨境电商零售进口的80%以上。

　　跨境电商交易主要涉及四类主体

　　在跨境电商交易中，主要涉及四类主体：境外电商企业、跨境电商平台、境内服务商和消费者。不同主体，可以享受不同的税收优惠政策。

　　境外电商企业为境外注册企业，不涉及享受国内税收优惠的问题。跨境电商企业按“保税跨境贸易电子商务”保税进口商品，并以备货模式仓储在扩大试点海关特殊监管区域内，再通过跨境电商平台零售。如果进口时已为国内消费者按优惠政策代扣代缴税款后发生退货至国外的，可申请退税;如果还未代扣代缴税款已发生退货至国外的，相应税款不予征税，相应调整个人年度交易总额。

　　同时，为境外电商企业服务的其他国内注册的商业主体，包括跨境电商平台、物流企业、支付企业、监管场所运营企业等，在进口方面暂时并没有特殊的税收优惠政策，均按照国内税收优惠政策执行。如属于小规模企业发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过15万元，季度销售额未超过45万元的，免征增值税。适用增值税差额征税政策，以差额后的销售额确定是否享受免税政策。

　　消费者个人进口《跨境电子商务零售进口商品清单》内、限于个人自用并满足的商品，在规定限额内享受零关税优惠，同时增值税与消费税按70%计征。

　　注意合规管理，防范涉税风险

　　境外电商企业虽然注册在境外，不涉及享受国内税收优惠的情况，但在实际运营中，也需要关注入境商品的范围及申报管理。数量方面，如果跨境保税货物短少违规，且不能说明库存短少理由的，根据海关行政处罚实施条例第十八条第一款第(三)项规定，处货物价值5%以上30%以下罚款，有违法所得的，没收违法所得。范围方面，应严格按照《跨境电子商务零售进口商品清单》(2019版)执行。

　　跨境电商平台则要完善平台交易规则、建立消费者纠纷处理和维权自律制度、建立商品质量防控机制、建立知识产权保护机制、防止虚假交易、备案信息缺陷和二次销售等;自觉维护线上经济竞争秩序，杜绝刷单、刷评、炒信等失信造假行为。跨境电商平台如违法操作或不当为消费者刷单，将会涉嫌走私或违反海关规定，由海关依法处理;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　境内服务商则应通过海关联网的电子商务交易平台实现交易、支付、物流电子信息“三单”比对，保证入境商品的合规性。

近日，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》(以下简称《意见》)，标志着“十四五”时期以“合成”为特征的第三次税收征管重大变革正式启动，也是我国进入“以数治税”时期的重要体现。此次改革技术含金量高、协同一致性强，涉及现代税收征管体系的各个环节，对纳税人缴费人的影响广泛而深远。同时，“以数治税”驱动的“合成”也将展现出我国现代税收征管技术的先进水平，构成我国治理能力现代化及治理体系现代化的重要内涵。

　　我国现代税收征管体系的发展历程

　　改革开放以来，我国税收征管改革不断创新。通过“以票控税”“信息管税”“以数治税”三个不同时期的飞跃式发展，为纳税人缴费人建立了更为科学、便利的现代征管体系，促进了税收制度的优化及发展，不断推进我国国家治理体系和治理能力现代化建设。

　　“以票控税”阶段。以票控税是指税务机关通过控制发票来掌控涉税交易，进而了解企业的生产经营状况，强化税源监控并促进税收征管目标实现的过程。这一阶段主要指1992年《中华人民共和国税收征收管理法》出台后的这一重要阶段。发票作为商事凭证在建账建制方面的功能有效地堵塞了税收漏洞，减少了税收征管过程中的不准确性和随意性。但是，在“以票控税”阶段，由于对于发票的过度依赖，征管成本较高，执法准确性不足，制约了现代征管技术的有效运用。

　　“信息管税”阶段。信息管税以解决征纳双方信息不对称的问题为目标，充分运用现代信息技术，通过采集、分析、利用涉税信息，不断提升征纳双方税收风险管理理念，从而建立健全税收信息管理机制，完善税源管理体系，促进业务与技术的不断融合，进一步提高税务机关税收征管水平。这一阶段主要指“十三五”时期我国开启的现代税收征管改革。“信息管税”时期，我国的征管技术得到了显著的提升，纳税便利化程度也在快速改善，纳税服务不断提质升级。然而，信息管税阶段也存在一定局限，由于没有建立一个完整的现代征管体系，信息孤岛问题显著存在，不同地区、税种及部门之间的信息无法统一，导致税收执法的科学性及有效性有待提高。

　　“以数治税”阶段。以数治税是指税务机关以先进信息技术为依托，通过组织涉税信息全盘数字化并形成数据平台，对涉税事项进行智能化管理，增强纳税人缴费人的遵从度和获得感。这一阶段主要指我国进入“十四五”时期，在《意见》颁布之后我们进入了“以数治税”驱动“合成”的第三次变革时期。所谓“合成”，是指执法、服务、监管的系统优化，也是业务流程、制度规范、信息技术、数据要素、岗责体系的一体化融合升级。“以数治税”是“合成”的重要驱动力，标志着税收改革创新从渐进式到体系性集成的重大突破，并将全面助力我国“数字政府”的建设。

　　此次改革对纳税人缴费人的影响

　　无论是企业还是个人，其经济社会活动均与税收密切相关。因此，从纳税人缴费人视角去关注此次改革的影响，有利于贯彻“以人民为中心”的发展思想，切实提升纳税缴费的便利性，增强纳税人缴费人的获得感。

　　发票管理。发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证，包括纸质发票和电子发票。长期以来，开具发票、认证发票及财务记账均成为纳税人缴费人重要的纳税成本。《意见》指出，2021年建成全国统一的电子发票服务平台，24小时在线免费为纳税人缴费人提供电子发票申领、开具、交付、查验等服务，并有序推进铁路、民航等领域发票电子化;2025年基本实现发票全领域、全环节、全要素电子化。这意味着，此次改革将给纳税人缴费人带来实实在在的便利——足不出户便可完成发票的全流程管理，从而全面降低制度性交易成本，并且可以逐步与企业财务管理融合，真正实现企业从开具发票到财务记录的信息一体化。

　　纳税申报。纳税是每一个纳税人应尽的义务，也是税务管理中的核心环节。因此，纳税申报是否便利是实现税收管理现代化的关键性因素。《意见》指出，2021年基本实现企业税费事项能网上办理，个人税费事项能掌上办理;2022年建成全国统一规范的电子税务局，不断拓展“非接触式”“不见面”办税缴费服务，逐步改变以表单为载体的传统申报模式;2023年基本实现信息系统自动提取数据、自动计算税额、自动预填申报，纳税人缴费人确认或补正后即可线上提交。由此可见，智慧税务是此次改革的关键，就纳税申报而言，智慧税务完全改变了纳税人缴费人现有的办税模式。一是不再需要填报了，长期以来纳税人即使建立了会计信息化系统，也仍然保留着手工填表报税的方式;二是由填写改为以确认为主，大大降低了遵从成本;三是由到税务机关去申报改为了“非接触式”“不见面”的办税缴费方式。按照纳税管理的相关规定，纳税人通常需要每月办理一次纳税申报，此次变革之后对于减轻纳税人报税的负担是根本性的飞跃。同时，《意见》指出，持续压减纳税缴费次数和时间，大力推进税(费)种综合申报，依法简并部分税种征期，减少申报次数和时间，加快企业出口退税事项全环节办理速度，2022年税务部门办理正常出口退税的平均时间压缩至6个工作日以内，对高信用级别企业将进一步缩短办理时间。纳税申报的便利，节省了纳税人的时间成本及遵从成本，有利于我国优化税收营商环境，提升国家竞争力。

　　纳税服务。我国税务机关连续8年实行“便民办税春风行动”，纳税服务质量不断优化，纳税人的满意度也在逐步提升。此次《意见》指出，全面改造提升12366税费服务平台，向以24小时智能咨询为主转变，2022年基本实现全国咨询“一线通答”，并运用税收大数据智能分析识别纳税人缴费人的实际体验、个性需求等，精准提供线上服务。这意味着，此次改革要解决纳税人缴费人的一个重要痛点，即如何便捷地获得税收政策的解答。通过智能咨询的方式，不但给予纳税人缴费人24小时的便利，也更加规范化，有效降低税务风险。近年来我国大力推行减税降费，如何在纳税服务中有效地贯彻落实减税降费政策是“十四五”时期优化纳税服务的关键。《意见》指出，2021年实现征管操作办法与税费优惠政策同步发布、同步解读，并进一步精简享受优惠政策办理流程和手续，持续扩大“自行判别、自行申报、事后监管”范围，确保便利操作、快速享受、有效监管;2022年实现依法运用大数据精准推送优惠政策信息，促进市场主体充分享受政策红利。从中可以看到，此次改革中税费优惠政策的直达快享有两大特点：一是精准推送，同步解读，使符合税费优惠条件的纳税人缴费人及时获得准确的信息;二是由审批制、备案制改为以自行判断为主，是“放管服”的典型表现，有利于进一步提高纳税人缴费人的满意度及获得感。

　　风险管理。对于纳税人而言，避免出现税务风险是提升企业价值的关键，一旦出现风险，不但有可能涉及刑事或行政责任，并且还会损害企业的商誉，带来间接的经济损失。长期以来，税务风险管理对于纳税人是一件困难的事情。此次，《意见》指出，2022年基本实现法人税费信息“一户式”、自然人税费信息“一人式”智能归集;2023年基本实现税务机关信息“一局式”、税务人员信息“一员式”智能归集;2025年实现税务执法、服务、监管与大数据智能化应用深度融合、高效联动、全面升级。这意味着，此次改革会显著提高税收风险管理的科学性水平。以企业纳税人为例，由于有了“一户式”智能归集，一个企业的各项税费信息一目了然，解决了由于区域差异等造成的信息不对称问题，同时，由于数据的归集，企业集团可以全面统筹管理，使业务、财务及税务有效融合，防范风险并实现价值创造，全面提升市场主体的竞争力。

　　《意见》指出，建立健全以“信用+风险”为基础的新型监管机制，健全守信激励和失信惩戒制度，充分发挥纳税信用在社会信用体系中的基础性作用。并健全以“数据集成+优质服务+提醒纠错+依法查处”为主要内容的自然人税费服务与监管体系。这是风险管理的又一创新，即通过引导纳税人缴费人主动遵从，提升纳税信用等级的方式实现风险管理的目标，同时又保障了以严格的标准防范逃避税。

　　涉税争议。在《意见》中，优化税务执法方式是重要的内容，将有利于促进纳税人缴费人依法纳税缴费和公平竞争。《意见》指出，创新行政执法方式，有效运用说服教育、约谈警示等非强制性执法方式，让执法既有力度又有温度，做到宽严相济、法理相融，同时，税务执法领域研究推广“首违不罚”清单制度。此次改革所采用的柔性管理方式，是我国税务执法的创新，其坚持包容审慎原则，有助于实现税务执法的准确性，同时充分考虑到纳税人的现实困难，减轻纳税人的负担，优化税企关系。

　　此次改革的重大意义

　　充分体现了“以人民为中心”的发展思想。以人民为中心、为人民服务是国家治理的根本所在。此次改革方案，无论是执法、服务还是监管，贯穿始终的都是充分考虑到纳税人缴费人的切身利益，以满足纳税的便利性为前提，以充分引导纳税人缴费人的主动遵从为保障，以防范风险、提升纳税人缴费人价值创造为目标，通过多维度的税收管理优化，全面提升人民的满意度，实现政府治理的长治久安。

　　充分反映了政府治理现代化的路径目标。“十四五”时期我国处在新发展阶段，应坚持新发展理念构建新发展格局。在这样的背景下政府治理现代化的提升已不仅仅是能力的提升，更为重要的是系统的优化。“合成”所反映的就是一种集成与优化，是系统观的体现。在《意见》中展现了大量数据共享、精诚共治的理念及举措，并且《意见》中有明确的改革时间节点安排，根据渐进式改革的路径，“十四五”时期我国不但可以实现税费系统的全面优化，并且实现部门之间，甚至国际间的共享或交流，助力我国政府治理现代化的路径目标实现。

　　充分优化了税务执法的科学性。依法治国是我国国家治理的重要原则，也是优化税收营商环境，保障我国实行高质量发展的关键。此次改革在优化税收执法科学性方面进行了大量的创新，基本建成“无风险不打扰、有违法要追究、全过程强智控”的税务执法新体系。税务执法方式科学性的优化，有助于我国进一步探索如何提升法治化、制度化以及标准化的水平，从而建立更优的法治环境及治理模式。

　　《意见》为我们展现了新时期税收征管改革的宏伟蓝图，但同时又是切切实实地落到了实处，为纳税人缴费人带来全新便利化体验。第三次税收征管变革将以系统、科学、跨越式的创新开始新的篇章。

为进一步深化“放管服”改革，持续优化税收营商环境，切实减轻纳税人负担，根据《国家税务总局关于进一步深化税务系统“放管服”改革 优化税收环境的若干意见》(税总发[2017]101号)，结合我省车船税征管工作实际，现就我省行政区域内机动车交通事故责任强制保险(以下简称交强险)受理环节取消纸质车船税完税凭证查验工作有关事项公告如下：

　　凡已在全国范围内各主管税务机关申报缴纳车船税且在我省行政区域内各保险机构办理交强险业务的纳税人，可不再提供纸质车船税完税凭证。各保险机构输入车辆相关信息后，根据车船税联网征收子系统自动返回的已完税信息，直接按规定办理交强险业务。

　　本公告自发布之日起施行。

　　特此公告。

国家税务总局黑龙江省税务局

2021年4月9日

关于《国家税务总局黑龙江省税务局关于机动车交通事故责任强制保险受理环节取消纸质车船税完税凭证查验工作有关事项的公告》的政策解读

　　现对《国家税务总局黑龙江省税务局关于机动车交通事故责任强制保险受理环节取消纸质车船税完税凭证查验工作有关事项的公告》(以下简称《公告》)解读如下：

　　一、有关背景

　　为进一步深化“放管服”改革，持续优化税收营商环境，切实减轻纳税人负担，根据《国家税务总局关于进一步深化税务系统“放管服”改革 优化税收环境的若干意见》(税总发[2017]101号)有关规定，结合我省车船税联网征收子系统“全国税务机关车船税直征信息核定库”试运行平稳、已具备正式上线条件的征管实际，让纳税人广泛知晓相关业务办理流程，特制定本《公告》。

　　二、主要内容

　　《公告》对相关纳税人在我省办理机动车交通事故责任强制保险(以下简称交强险)业务的流程进行了明确：凡已在全国范围内各主管税务机关申报缴纳车船税且在我省行政区域内各保险机构办理交强险业务的纳税人，可不再提供纸质车船税完税凭证。各保险机构输入车辆相关信息后，根据车船税联网征收子系统自动返回的已完税信息，直接按规定办理交强险业务。

　　三、施行日期

　　《公告》自发布之日起施行。

问题一：原减免税额是否打对折了?

　　要说明这个问题，我们首先将说明问题的演绎前提简单化，以便清晰看问题。前提是假设个体工商户的年应税所得额低于100万元，或者说是，个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分=经营所得应纳税所得额，则税总8号公告的计算公式简化：

　　减免税额=(个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分的应纳税额-其他政策减免税额×个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分÷经营所得应纳税所得额)×(1-50%)=(个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分的应纳税额-其他政策减免税额)×(1-50%)

　　演绎过程：

　　个体工商户没有减免的应纳税额=X

　　原规定的减免税额=Y

　　新政之前：实际缴纳税额=X-Y

　　新政中新增减的免税额=(X-Y)×50%

　　新政后合计减免税额=Y+(X-Y)×50%=X×50%+Y×50%=(X+Y)×50%

　　新政之后，实际缴纳税额=X-(X×50%+Y×50%)=X×50%- Y×50%=(X-Y)×50%

　　从表面上看，新政实施对原规定的减免税额Y打对折了，减免幅度反而少了!

　　实际真的如此吗?再看真相：

　　新政之后，实际缴纳税额=X×50%+Y×50%-Y

　　什么意识呢?就是计算中先对X减半的情况下，里面包换了对Y的减半，由于新政对Y不予叠加减免，所以需要将其返算退回，然后依然是对Y全额减免，并不存在减免打折的问题。

　　这里产生疑惑或者说是错觉的主要原因是对新政减免是否需要将原减税税额叠加的问题，新政恰恰明确是对减除原减免税额之后再予减免一半。

　　问题二：关于所得额超过100万元的“其他政策减免税额”分摊问题

　　为了便于演绎推算，我们首先假设其他政策减免税额为M。依据税总8号公告的计算公式，分摊计算是：

　　其他政策减免税额的扣减分摊=其他政策减免税额×个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分÷经营所得应纳税所得额)

　　现在假设个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分为A，经营所得应纳税所得额为B。

　　分摊比例=A÷B×100%

　　当B≤100万元时，A=B，分摊比例100%，即其他政策减免税额将全部计算为扣减项。那么，此时新政减免税额=(个体工商户经营所得应纳税额-其他政策减免税额)×(1-50%)

　　当B>100万元时，A=100万元，分摊比例<100%，即按照分摊比例计算出的其他政策减免税额部分参与计算扣减项，其他部分直接在B-A的所得部分中进行计算的税额中扣减，即在超过100万元的所得中按照原有优惠政策扣减。

　　由此可见，作为扣减项，分摊比例越高，自然对于个体工商户仅仅从该项优惠看是不利的，即不利于微利的个体工商户。相反，超过100万元后，所得越高，可以享受的优惠反而也越大。

　　对于微小获利的，如果按照不享受优惠政策前计算的应纳税额<其他政策减免税额，那么实质上就是税总8号公告无法享受(不存在减免税额小于0要求缴纳的问题)，这样的情况在一些微小的、存在享受一些税额减免的个体工商户中会存在。

　　这个分摊比例，笔者认为主要是在针对无差别对待所得额的税额减免或者减征比例的基础之上，即不区分所得额的范围，全额适用。对于这样的税额，如果全额在100万元内扣减，显然对于个体工商户不合理，;如果全部在超过100万元的所得中扣减，虽然最有利于个体工商户，但在100万元之上的一定区间内会出现两段的拆分问题，可能计算也比较麻烦。采用分摊方法相对来说是最合理的。

　　但应当指出的是，如果遇到按区间减免税的政策，就会存在一定的问题，需要给予考虑：

　　如，某地对孤老和烈士的所得(朋友所传优惠截图刚好是这个，虽然不是非常贴切，姑且使用一下)实行个税减征，一级是，全年应纳全年所得税额不超过5000(含)元的，减征100%;二级是，全年应纳全年所得税额不超过5000元至20000(含)元的，减征50%;三级是，全年应纳全年所得税额不超过20000元的，减征0%。在这一的减征政策中，仅仅从政策衔接的合理性来说是不适宜采用分摊方法扣减的，而应当采用在政策适用区间内对等适用计算。当然，采用8号公告计算分摊，总体上有利于个体工商户，也是可以的。图片

　　问题三：适用减半征收的应纳税额问题

　　税总8号公告明确指出，是针对个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分的应纳税额，在维持原减免税政策的基础上，再实行减半征收。由此可见，新政的最大减免税额是存在封顶的，即最高峰值为经营所得为100万元时，计算得出的应纳税额×50%。但这是否是最优惠呢?显然不是，虽然从新政的减半幅度来看，这是减免金额最大，但如果有其他减免税额的，虽然拉低了新政效果，但实质性减免总额来看，自然会享受到更多。

　　关于是否存在速算扣除数是否分摊问题：有一种说法，对于年经营所得额超过100万元的，在计算个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分的应纳税额时，也要按照所得比例进行分摊。对于这样的说法是不太确切的。首先，从常理上看，这个所得减免的适用范围是0～100万元之间的所得，超过的部分不予享受，不是在超过100万元所得的所有所得中，随意选择区间进行享受。也不存在按比例分摊的事儿。

　　也有人说，在同一税率区间的计算中，对于超过100万元的所得与100万元所得之间需要对速算扣除数也进行分摊，可以有效减少扣减项、增大减半征收计算基数，有利于个体工商户。这样的说法是不太准确的。速算扣除数只是在达到某一适用税率区间内时，为了计算方便，按照该段的适用税率统一计算，并扣除之前各不同税率区间的税率差异造成的税额调整数，与处于该区间内的所得对应的应纳税额计算没有直接联系。因此，对于该数据的计算，直接采用税总8号公告公式即可，无需另外多虑。