总包单位支付农民工工资注意事项
发文时间:2019-01-10
作者:杨中英
来源:每日税讯
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农民工是指户籍仍在农村,进入城市务工和在当地或异地从事非农产业劳动6个月及以上的劳动者。


  农民工是中国改革开放和工业化、城镇化进程中涌现的一支新型劳动大军,已成为中国产业工人的重要组成部分,对中国现代化建设做出了重大贡献。


  为保障农民工工资支付问题,特别是对建筑领域的农民工工资,劳动保障部建设部下发《建设领域农民工工资支付管理暂行办法》(劳社部发[2004]22号)文件,规定了“企业必须严格按照《劳动法》、《工资支付暂行规定》和《最低工资规定》等有关规定支付农民工工资,不得拖欠或克扣。”在发放对象上明确“企业应将工资直接发放给农民工本人,严禁发放给‘包工头’或其他不具备用工主体资格的组织和个人。企业可委托银行发放农民工工资。”并指定“工程总承包企业应对劳务分包企业工资支付进行监督,督促其依法支付农民工工资。”在支付款项安排上强调“企业因被拖欠工程款导致拖欠农民工工资的,企业追回的被拖欠工程款,应优先用于支付拖欠的农民工工资。”同时要求设立企业应按有关规定缴纳工资保障金,存入当地政府指定的专户,用于垫付拖欠的农民工工资制度。随之,各地纷纷出台保障农民工工资支付管理类文件,代付工资则为主推。如《陕西省建筑施工企业农民工工资支付办法》明确了“实行总包企业代分包企业支付农民工工资制度,总包企业项目部应按照分包企业核算的农民工工资标准,通过银行按月逐人支付农民工工资。”


  以上措施在很大程度上让农民工血汗收入有了保障,同时,也存在需关注问题。如在实务中,我们曾经看到总包单位在支付农民工工资时,仅凭分包单位提供的一张表格上注明人员姓名、金额和银行卡号资料,为保证收款人与分包单位用工人员相符,建议总包向分包单位索要收款人的相关用工合同或协议等证明,确保农民工工资进入本人的“腰包”。


  总包单位在支付农民工工资时,一个重要问题不能忽视,这就是收款人涉及的个人所得税,总包单位为扣缴义务人,还是分包单位扣缴义务人,应引起重点关注。判断谁为扣缴人时可依照《国家税务总局关于个人所得税偷税案件查处中有关问题的补充通知》(国税函发[1996]602号)规定:“三、关于扣缴义务人的认定扣缴义务人的认定,按照个人所得税法的法规,向个人支付所得的单位和个人为扣缴义务人。由于支付所得的单位和个人与取得所得的人之间有多重支付的现象,有时难以确定扣缴义务人。为保证全国执行的统一,现将认定标准法规为:凡税务机关认定对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人,即为扣缴义务人。”


  对照上述规定,分包单位对农民工工资在支付对象和支付数额上具有决定权,应做为个人所得税的扣缴义务人。因此,总包单位在代为支付农民工工资时,应与分包单位明确相关的个税扣缴和申报义务,并将农民工应缴个人所得税交由分包公司办理个人所得税扣缴申报和缴纳。即既要保证农民工收入及时取得,也要保证国家税款的及时入库。


我要补充
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设立农民工工资专用账户情况下建筑企业总承包方与农民工签订劳动合同直接发放农民工工资的财税处理

根据《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》(国办发[2016]1号)和《保障农民工工资支付条例》规定,在工程建设领域,鼓励实行分包企业农民工工资委托施工总承包单位设立农民工工资专用账记直接代发的办法。


  一、建筑工程项目的三种分类


  根据建筑企业工程项目是否办理农民工工资专用账户和实名制管理进行分类,建筑企业可以分为以下三大类。


  第一类建筑工程项目:既办理农民工工资专用账户又办理农民工实名制管理的项目。主要是房建工程和市政工程。


  根据《建筑工人实名制管理办法(试行)》(建市[2019]18号)规定,建筑工人实名制管理办法适用于房屋建筑和市政基础设施工程。2020年5月1日实施的《保障农民工工资支付条例》规定,在建筑领域推行农民工工资专用账户管理,将农民工工资和非人工工程款分账管理。因此,房建筑工程和市政工程必须是既要办理农民工工资专用账户又要办理农民工实名制管理的工程项目。


  第二类建筑工程项目:既不要办理农民工工资专用账户又不要办理农民工实名制管理的项目。主要是地下管道工程、煤矿建设工程、石油化工煤气建设工程、绿化工程、拆迁工程、爆破工程、家庭室内装修工程等,以及以下不需要办理《建筑工程施工许可证》的工程项目:工程投资额在30万元以下或者建筑面积在300平方米以下的建筑工程,文物保护的纪念建筑物和古建筑等的修缮,抢险救灾及其他临时性房屋建筑和农民自建低层住宅的建筑活动。


  第三类建筑工程项目:必须要办理农民工工资专用账户但不要办理农民工实名制管理的项目。主要是国家交通工程、水利水电工程、国家电网工程。


  从以上三类建筑工程项目的划分来看,建筑公司挂靠劳务公司开具发票主要适用于第二类、第三类建筑工程项目,第一类建筑工程项目完全不适用挂靠劳务公司开具发票入成本。


  二、设立农民工工资专用账户的建筑企业总承包方与农民工签订劳动合同(适合第一类建筑施工项目)直接发放农民工工资的财税处理


  1、农民工个税的扣缴义务人和申报缴纳地点


  根据《中华人民共和国劳动合同法》的规定,设立农民工工资专用账户的建筑企业总承包方与农民工签订劳动合同(适合第一类建筑施工项目),则农民工与建筑企业构成雇佣与被雇佣的劳动关系。《中华人民共和国个人所得税法》第九条、《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》(国家税务总局公告2018年第61号)个人所得税以所得人为纳税人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人;扣缴义务人,是指向个人支付所得的单位或者个人,扣缴义务人向居民个人支付工资、薪金所得时,应当按照累计预扣法计算预扣税款,并按月办理扣缴申报。因此,如果建筑企业与农民工签订劳动合同,农民工的个人所得税的扣缴义务人是设立农民工工资专用账户的建筑企业总承包方。根据(国家税务总局2015年公告第52号文件)的规定,跨省、直辖市异地工程作业人员和本省跨市、县(区)工程作业人员,包括农民工的个人所得税申报缴纳地点在工程作业所在地税务机关。当然也有的地方税务局规定,本省跨市、县(区)工程作业人员包括农民工的个人所得税申报缴纳地点在建筑企业机构注册地税务机关。


  2、农民工个税的征收方式:核定征收个人所得税和查账征收个人所得税


  (1)第一种班组长和农民工个税的处理方法:核定征收工程项目部作业人员个人所得税。


  如果劳务工程所在地税务主管部门针对跨省异地施工或省内异地施工的劳务公司按照劳务公司经营收入或劳务公司不含增值税的开票金额的一定比例,例如广东省、江苏省规定是0.4%,浙江省规定是0.5%,青岛市规定0.5%,湖北省规定0.6%,深圳市规定0.2%,代征工程项目的管理人员、技术人员和其他工作人员(包括农民工)的个人所得税,则劳务公司必须索取税务局开具的一份“中华人民共和国税收完税证明”,特别提醒:该“中华人民共和国税收完税证明”上的第二列“税种”栏填写“个人所得税”,第三列“品目名称”栏填写“工资薪金所得”字样,而不是填写“个人承包承租经营所得”字样。根据国家税务总局2015年公告第52号文件的规定,建筑企业在公司注册地凭借农民工工地上真实的工资表(注意:不要都是每月每人5000元,而是如实的工资数额,必如:6000元,7000元,10000元)入工资成本,建筑企业总承包方不需要在工程所在地税务局通过个税申报系统进行全员全额申报农民工个人所得税。


  特别温馨提示:工程所在地税务局代征工程项目部的管理人员、技术人员和其他工作人员(包括农民工)的个人所得税后,建筑企业和劳务公司的项目部班组长、项目负责人的工资在项目部发放,社保费用在公司注册地缴纳,建筑公司总承包方不要单独在公司注册地另行通过个税申报系统申报其个人所得税。


  (2)第二种农民工个税的处理方法:查账征收农民工个人所得税(全员全额申报个人所得税)


  如果工程项目所在地税务主管部门针对跨省异地施工或省内异地施工的建筑企业没有按照建筑企业经营收入不含增值税的开票金额的一定比例,代征工程项目的管理人员、技术人员和其他工作人员(包括农民工)的个人所得税,则建筑企业依照《中华人民共和国个人所得税法》和国家税务总局2015年公告第52号文件的规定,建筑企业必须对农民工的工资,在工程项目所在地的税务局通过个税申报系统实行全员全额预缴个人所得税。但是由于农民工流动频繁和工作时间长短不一样,有的工作1个月,2个月,6个月等就离开工地的实际情况,导致建筑企业实施农民工全员全额申报个人所得税工作的繁琐,因此,建议按照以下两种方法进行处理。


  第一种农民工个税申报与劳动合同约定相匹配的处理方法。


  如果农民工工资标准预计每月5000元以下的,则建筑企业与农民工签订劳动合同时,在劳动合同中“工资结算和支付”条款中约定:要么约定日工资制,要么约定计件工资制,建筑企业每月向工程所在地税务局,通过个税申报系统进行全员全额零申报农民工个人所得税。


  第二农民工个税申报与劳动合同约定相匹配的处理方法。


  如果农民工工资标准预计每月超过5000元以上,年收入低于12万元(含12万元)的,则实行“日工资制或计件工资制+绩效考核”的薪酬制度。即劳务公司与农民工签订劳动合同时,在劳动合同中“工资结算和支付”条款中约定:日工资或计件工资标准(每日或每件基本工资+每日或每件绩效考核奖),农民工工资由月基本工资和月绩效考核奖组成,每月由建筑企业通过农民工工资专用账户(第三类建筑项目)或由建筑企业通过现金或银行(第二类建筑项目)发放基本工资,每月底考核一次,每月考核绩效奖将于农民工离岗前或年底12月31日前进行一次性总考核结算后,由建筑企业通过现金或银行发放给农民工本人。建筑企业每个月向工程所在地税务局,就发放或预提农民工的基本工资通过个税申报系统进行全员全额零申报农民工个人所得税。当农民工离开建筑企业或年底12月31日前离开建筑企业前,建筑企业将农民工的绩效考核奖一次性发给农民工本人。该绩效奖直接用农民工本签字按手印的支付明细单入项目成本,不申报个人所得税。理由分析如下:


  财税[2018]164号规定居民个人取得全年一次性奖金,符合国税发[2005]9号规定的,在2021年12月31日前,不并入当年综合所得,也可以选择并入当年综合所得计算纳税。自2022年1月1日起,居民个人取得全年一次性奖金,应并入当年综合所得计算缴纳个人所得税。如果不并入当年综合所得计税纳税,则以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额,按照本通知所附按月换算后的综合所得税率表(以下简称月度税率表),确定适用税率和速算扣除数,单独计算纳税。计算公式为:


  应纳税额=全年一次性奖金收入×适用税率-速算扣除数


  因此,自2022年1月1日起,居民(农民工)个人取得全年一次性奖金(年度绩效考核奖),必须并入当年综合所得计算缴纳个人所得税,不能不并入当年综合所得计税纳税。


  财政部税务总局公告2019年第94号和国家税务总局公告2019年第44号规定,2019年1月1日至2020年12月31日居民个人取得的综合所得,年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税的,或者年度汇算清缴补税金额不超过400元的,居民个人可免于办理个人所得税综合所得汇算清缴。居民个人取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形除外。


  因此,在2019年度、2020年度的两年之内,只要建筑企业每月给农民工全员全额预扣预缴申报农民工个人所得税的情况下,由于建筑企业支付给农民工的绩效考核奖没有申报个人所得税,所以农民工一个年度内预缴的个人所得税小于应纳个人所得税,应办理个税汇算清缴补税。但是农民工年度综合所得收入不超过12万元(实际工作中,农民以年绝对工作时间不到12个月,肯定年工资薪金综合所得小于12万元),在2019年度和20120年度符合“免于办理个人所得税综合所得汇算清缴”的条件:年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税。


  例如,某建筑劳务公司承包一工程劳务项目,聘请100位农民工工作,劳务公司与100位农民工签订了“以完成一定工作任务的期限”的劳动合同,时间是2019年2月1日—2019年11月30日,实行日工资制,每日工资300元(每日基本工资200元,每日绩效考核奖100元),每月实际工作天数为25天,工作时间为10个月,则每月发放农民工工资5000元,在工程所在第税务局通过个税申报系统零申报个人所得税0元,每月绩效奖2500元到农民工离开或年底结算清楚,一次性给予农民工本人。由于一次性支付农民工本人的每人绩效奖为25000元(10个月×2500),劳务公司不申报个税,用支付明细列入成本。农民工一年收入75000元小于120000元,收到绩效奖25000元,劳务公司没有申报个税,依法要进行个人所得税汇算清缴!但是在2019年度和20120年度符合“免于办理个人所得税综合所得汇算清缴”的条件:年度综合所得收入不超过12万元且需要汇算清缴补税。


  因此,建筑企业农民工免于办理或无须办理个人所得税综合所得汇算清缴必须同时具备以下三个条件:


  第一个条件:建筑企业依法履行每月给农民工办理预扣预缴个人所得税;


  第二个条件:建筑企业必须将农民工年度绩效奖并入当年工资薪金综合所得计算缴纳个人所得税;


  第三个条件:建筑企业雇佣的农民工一年工资薪金综合所得收入不超过12万元。


  3、农民工工资的财务处理


  (1)会计核算凭证:由于设立农民工工资专用账户的建筑企业与农民工、班组长签订劳动合同构成劳动关系,所以建筑企业总承包方以农民工本人签字按手印的每月的“农民工工资表”、“农民工工时考勤表”、身份证复印件和盖有银行章的农民工工资专用账户发放农民工工资的银行付款清单,作为会计核算凭证。


  (2)农民工工资成本的会计核算。农民工的工资在建筑企业的“应付职工薪酬”会计科目中进行成本核算。账务处理为:借:工程施工——合同成本(项目部人工费用),贷:应付职工薪酬——应付农民工工资。支付时:借:应付职工薪酬——应付农民工工资,贷:银行存款——农民工工资专用账户支付农民工工资。


  肖太寿财税工作室温馨提示:由于“应付职工薪酬”列支的农民工工资会涉及到工会经费和残保基金的缴纳成本,所以建议财务上发生的农民工工资的会计核算不要通过“应付职工薪酬”科目核算,直接入“工程施工——合同成本(人工费用)”。


农民工工资专用账户管理的法务、财务和税务处理


民工工资专用账户管理,是指在房屋建筑和市政基础设施工程建设过程中,实行人工费(工资款)与其他工程款分账管理,施工总承包企业(包括直接承包建设单位发包工程的专业承包企业,)设立农民工工资专用账户(简称“工资专用账户”)并为农民工办理实名制工资支付银行卡(简称“工资卡”),建设单位(包括项目业主、项目代建管理单位)按照合同约定将应付工程款中的人工费(工资款)拨付至工资专用账户,施工总承包企业委托工资专用账户开户银行(简称“开户银行”)直接将农民工工资发放至工资卡的一系列监督管理活动。在这种农民工工资专用账户管理中,涉及到如何签订建筑合同、财务核算和税务处理等一系列问题。


(一)实施农民工工资专用账户管理的法律缘由:规避建筑施工企业拖欠民工工资的法律风险。


1、拖欠建筑劳务民工工资的施工企业将列入黑名单,面临降低建筑资质的法律风险。


《国务院办公厅关于促进建筑业持续健康发展的若干意见》(国办发[2017]19)第六条第(十三)项规定:“健全工资支付保障制度,按照谁用工谁负责和总承包负总责的原则,落实企业工资支付责任,依法按月足额发放工人工资。将存在拖欠工资行为的企业列入黑名单,对其采取限制市场准入等惩戒措施,情节严重的降低资质等级。”《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》(国办发〔2016〕1号)第四条第(十)项规定:“建立拖欠工资企业“黑名单”制度,定期向社会公开有关信息。”《拖欠农民工工资“黑名单”管理暂行办法》(人社部规〔2017〕16号)第五条规定,用人单位存在下列情形之一的,人力资源社会保障行政部门应当自查处违法行为并作出行政处理或处罚决定之日起20个工作日内,按照管辖权限将其列入拖欠工资“黑名单”。


①克扣、无故拖欠农民工工资报酬,数额达到认定拒不支付劳动报酬罪数额标准的;


②因拖欠农民工工资违法行为引发群体性事件、极端事件造成严重不良社会影响的。


将劳务违法分包、转包给不具备用工主体资格的组织和个人造成拖欠农民工工资且符合前款规定情形的,应将违法分包、转包单位及不具备用工主体资格的组织和个人一并列入拖欠工资“黑名单”。


基于以上法律规定,建筑施工企业今后发生拖欠民工工资的现象,将被政府管理部门列入黑名单,面临降低建筑资质的风险。


2、拖欠民工工资的施工企业将被列为失信企业,严重影响施工企业的社会信誉,以后在建筑市场上很难生存发展。


《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》(国办发〔2016〕1号)第四条第(十)项规定:“将查处的企业拖欠工资情况纳入人民银行企业征信系统、工商部门企业信用信息公示系统、住房城乡建设等行业主管部门诚信信息平台或政府公共信用信息服务平台。”同时第四条第(十一)项规定:“对拖欠工资的失信企业,由有关部门在政府资金支持、政府采购、招投标、生产许可、履约担保、资质审核、融资贷款、市场准入、评优评先等方面依法依规予以限制,使失信企业在全国范围内“一处违法、处处受限”,提高企业失信违法成本。”《拖欠农民工工资“黑名单”管理暂行办法》(人社部规〔2017〕16号)第八条:“人力资源社会保障行政部门应当按照有关规定,将拖欠工资“黑名单”信息纳入当地和全国信用信息共享平台,由相关部门在各自职责范围内依法依规实施联合惩戒,在政府资金支持、政府采购、招投标、生产许可、资质审核、融资贷款、市场准入、税收优惠、评优评先等方面予以限制。”


基于以上规定,拖欠民工工资的施工企业将没有信誉,被列为失信企业,将很难从银行获得贷款,很难在建筑市场上作为参与中标的入选单位。


3、拖欠民工工资的现象发生,建筑单位和建筑总承包单位承担主要责任。


《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》(国办发〔2016〕1号)第二条第(三)项规定:“在工程建设领域,施工总承包企业(包括直接承包建设单位发包工程的专业承包企业,下同)对所承包工程项目的农民工工资支付负总责,分包企业(包括承包施工总承包企业发包工程的专业企业,下同)对所招用农民工的工资支付负直接责任,不得以工程款未到位等为由克扣或拖欠农民工工资,不得将合同应收工程款等经营风险转嫁给农民工。”同时,第三条第(九)项规定:“在工程建设领域,建设单位或施工总承包企业未按合同约定及时划拨工程款,致使分包企业拖欠农民工工资的,由建设单位或施工总承包企业以未结清的工程款为限先行垫付农民工工资。建设单位或施工总承包企业将工程违法发包、转包或违法分包致使拖欠农民工工资的,由建设单位或施工总承包企业依法承担清偿责任。”基于以上法律政策规定,如果工程建筑领域存在拖欠农民工工资的现象,建筑单位和总承包企业负主要责人。


(二)实施农民工工资专用账户管理的相关法务处理


1、实行农民工用工实名制管理


《国务院办公厅关于促进建筑业持续健康发展的若干意见》(国办发[2017]19)第六条第(十二)项规定:“建立全国建筑工人管理服务信息平台,开展建筑工人实名制管理,记录建筑工人的身份信息、培训情况、职业技能、从业记录等信息,逐步实现全覆盖。”《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》(国办发〔2016〕1号)第二条第(四)项规定:“施工总承包企业和工程项目部应配备劳资专管员,留存每名农民工身份证、劳动合同书等复印件;健全农民工进退场、考勤计量、工资支付等管理台账,逐步实现信息化实名制管理。”


2、建立健全农民工工资(劳务费)专用账户管理制度


根据《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》(国办发〔2016〕1号)第三条第(八)的规定,在工程建设领域,实行人工费用与其他工程款分账管理制度,推动农民工工资与工程材料款等相分离。施工总承包企业应分解工程价款中的人工费用,在工程项目所在地银行开设农民工工资(劳务费)专用账户,专项用于支付农民工工资。建设单位应按照工程承包合同约定的比例或施工总承包企业提供的人工费用数额,将应付工程款中的人工费单独拨付到施工总承包企业开设的农民工工资(劳务费)专用账户。农民工工资(劳务费)专用账户应向人力资源社会保障部门和交通、水利等工程建设项目主管部门备案,并委托开户银行负责日常监管,确保专款专用。开户银行发现账户资金不足、被挪用等情况,应及时向人力资源社会保障部门和交通、水利等工程建设项目主管部门报告。


3、实行农民工工资由总承包方代发的制度


根据《国务院办公厅关于全面治理拖欠农民工工资问题的意见》(国办发〔2016〕1号)的规定,在工程建设领域,鼓励实行分包企业农民工工资委托施工总承包企业直接代发的办法。分包企业负责为招用的农民工申办银行个人工资账户并办理实名制工资支付银行卡,按月考核农民工工作量并编制工资支付表,经农民工本人签字确认后,交施工总承包企业委托银行通过其设立的农民工工资(劳务费)专用账户直接将工资划入农民工个人工资账户。


基于以上政策规定,在政府工程建设领域,必须要求实施农民工工资专用账户管理,建设单位或业主按照工程进度将工程进度款拨入总承包建筑企业在工程所在地设立的农民工工资专用账户,然后由总承包企业委托农民工工资专用账户的开户行代发农民工工资。


(二)农民工工资专户管理的财务处理


在农民工工资专用账户管理及银行代发制度下的会计核算将面临一定的难度。下面以一般计税方法计征增值税为例进行具体的财务处理:


1、建筑总承包方与建设单位或业主与之间的会计核算


当建设单位与建筑总承包方结算工程进度款,并按照工程进度款的一定比例拨付农民工工资到农民工工资专户,并且收到一部分工程进度款时,建筑总承包方的会计核算。


借:银行存款——总承包方基本户


银行存款——农民工工资专用账户


应收账款——建设单位拖欠的部分工程结算进度款(建筑合同中约定拖欠的部分工程款到工程最后验收合格后再进行支付)


贷:工程结算【总承包方与建设单位结算的进度款÷(1+10%)】


应交税费——待转销项税额【建设单位拖欠的部分工程结算进度款÷(1+10%)】


应交税费——应交增值税(销项税额)【总承包方收到的部分工程结算进度款(含拨付农民工工资专户的农民工工资)÷(1+10%)×10%】


以后工程竣工验收合格后,建设单位支付总承包方的拖欠的工程进度款时,建筑总承包方的会计核算;


借:应交税费-------待转销项税额【建设单位拖欠的部分工程结算进度款÷(1+10%)】


贷:应交税费——应交增值税(销项税额)


2、建筑企业总承包方与建筑劳务公司或建筑专业分包方之间会计核算


当建筑总承包方与建筑劳务公司或建筑专业分包方之间结算工程进度款,并按照工程进度款的一定比例通过农民工工资专户代发农民工资,同时支付建筑劳务公司或建筑专业分包方一部分劳务款或工程进度款时,拖欠另一部分劳务款或工程进度款时的会计核算。


(1)建筑企业总承包方的会计核算(劳务公司和专业分包方都开增值税专用发票)


借:工程施工——分包合同成本


应交税费——应交增值税(待认证抵扣进项税额)【(支付分包方部分劳务款或工程进度款+通过农民工工资专户代发农民工工资)÷(1+10%)×10%】


贷:应付账款((建筑分包合同中约定拖欠的部分劳务款或工程进度款到工程最后验收合格后再进行支付)


银行存款——通过农民工工资专户代发农民工工资


银行存款——支付分包方部分劳务款或工程进度款


当建筑企业总承包方认证抵扣增值税专用发票时的会计核算:


借:应交税费——应交增值税(进项税额)


贷:应交税费——应交增值税(待认证抵扣进项税额)【(支付分包方部分劳务款或工程进度款+通过农民工工资专户代发农民工工资)÷(1+10%)×10%】


(2)劳务公司或建筑专业分包方的会计核算


借:银行存款——收到总承包方支付的部分劳务款或工程进度款


应付账款——通过总包代付农民工工资


贷:工程结算【(收到总承包方支付的部分劳务款或工程进度款+通过总包代付农民工工资)÷(1+10%)】


应交税费——应交增值税(销项税额)【(收到总承包方支付的部分劳务款或工程进度款+通过总包代付农民工工资)÷(1+10%)×10%】


应交税费——待转销项税额【总承包方拖欠的部分工程进行款÷(1+10%)×10%】


3、劳务公司或建筑专业分包方与农民工的劳务结算的会计核算


借:工程施工——分包合同成本(农民工工资)


贷:应付账款——通过总包代付农民工工资


(三)农民工工资专户管理的税务处理


1、存在的税务风险


根据国家税务总局2018年公告第28号文件第二条的规定,税前扣除凭证,是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时,证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生,并据以税前扣除的各类凭证。


《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发[1995]192号)第一条第(三)项规定:“纳税人购进货物或应税劳务,支付运输费用,所支付款项的单位,必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致,才能够申报抵扣进项税额,否则不予抵扣。”


基于以上税收政策分析,在农民工工资专用账户管理及银行代发制度下的涉税风险主要体现在两方面:


第一、建筑企业总承包方与建设单位或业主之间的合同与发票开具不匹配,票款不一致,不可以抵扣增值税进项税和企业所得税。


第二、建筑企业总承包方与用工主体(专用分包方或劳务公司)之间的合同与发票开具不匹配,票款不一致,不可以抵扣增值税进项税和企业所得税。


2、涉税风险管控之策一:合同控税策略


(1)建筑企业总承包方与建筑单位或业主签订总承包合同时,必须在总承包合同中约定以下两条涉税风险规避条款。


①在总承包合同中约定“农民工工资支付管理”条款,该条款约定以下内容:


第一、设立工资专用账户。施工总承包企业在项目所在地选择一家银行设立农民工工资专用账户;


第二、办理工资卡。施工总承包企业负责为该项目所用农民工(含分包企业农民工)免费办理工资卡,开通短信通知业务,交由农民工本人保管和使用;


第三、拨付人工费(工资款)及责任。


建设单位应按照合同约定及时确认施工总承包企业已完工产值,以不低于当月已完工产值的一定比例,例如25%,作为当月人工费(工资款),单独拨付至施工总承包企业的工资专用账户对应项目中(若人工费数额大于当月已完工产值的一定比例时,按实际人工费数额拨付;若人工费数额小于当月已完工产值的一定比例时,按当月已完工产值的一定比例拨付)。同时合同约定建设方未按期拨付工程款的违约责任等事宜,承担因未按期拨付人工费(工资款)而导致的工期延误、停工损失等全部责任,不得将未完成审计作为延期工程结算、拖欠工程款的理由。


第四、委托银行代发农民工工资。施工总承包企业委托工资专用账户开户银行(简称“开户银行”)直接将农民工工资发放至工资卡。


②在总承包合同中约定“发票开具”条款,该条款约定以下内容:


建筑总承包方向建设单位或业主开具增值税专用发票时,在发票备注栏打印“含建设单位向农民工工资专户拨付农民工工资****元”,建设单位将银行盖章的拨付至施工总承包企业的农民工工资专用账户对应项目流水单交给建筑总承包方,建筑总承包方将该银行盖章的农民工资拨付流水单与增值税发票存根联一同装订备查。


(2)总承包企业与劳务分包企业或专业分包企业签订分包合同或者专业分包方与劳务公司签订分包合同时,必须在合同中约定以下两条涉税风险规避条款。


①总承包企业与劳务分包企业或专业分包企业签订分包合同或者专业分包方与劳务公司签订分包合同时,必须在合同中专门有一条“农民工工资支付条款”。该条款必须明确以下几条:


第一、用工单位(专用分包人和劳务公司)的农民工工资实行建筑总承包方代发制度。


第二、劳务分包企业或专业分包企业负责为招用的农民工在建筑工地所在地建委指定的农民工工资专用账户的开户行申办银行个人工资账户并办理实名制工资支付银行卡,并负责将工资卡发放至农民工本人手中。


第三、劳务分包企业或专业分包企业指定的劳资专管员负责每月考核农民工工作量并编制工资支付表,经农民工本人签字确认后,将“农民工工时考勤表”和“农民工工资表”交劳务分包企业或专业分包企业负责人审核无误并签字后,一式二份,其中一份交施工总承包单位委托银行通过其设立的农民工工资专用账户直接将工资划入农民工个人工资支付银行卡。


②在专业分包合同或劳务分包合同中约定“发票开具”条款,该条款约定以下内容:


第一、建筑专业分包企业或劳务公司向建筑总承包方或劳务公司向专业分包企业开具增值税专用发票时,在发票“备注栏”打印“含总包企业通过农民工工资专户代付农民工工资****元”,建筑总承包方将银行盖章的农民工资发放流水单交给专业分包企业或劳务公司,专业分包企业或劳务公司将该银行盖章的农民工资发放流水单与增值税发票存根联一同装订备查。


第二、专业分包方向建筑总承包方开具增值税发票或劳务公司向建筑专业分包方开具增值税发票时,必须在发票“备注栏”打印“项目所在地的县市(区)和项目的名称”。


【案例分析】


劳务分包合同规避税务风险签订要点的示范举例


某建筑公司总承包方与劳务公司签定劳务分包合同1000万元,工程所在地和项目名称为:江西省宁都县翠微路桥项目。,该建筑公司代发劳务公司农民工工资940万元,劳务公司给建筑公司开1000万元(含增值税),则劳务合同的签订要点如下:


一是在劳务分包合同中“劳务人员工资发放办法”条款中明确“注明建筑企业代发劳务公司农民工工资”。


二是在劳务分包合同中的“发票开具”条款中约定:劳务公司给建筑公司开劳务发票时必须在发票“备注栏”中写明两点:


(1)建筑公司代发劳务公司农民工工资940万元。


(2)江西省宁都县翠微路桥项目。


3、涉税风险管控之策二:建立农民工工资涉税管理内控制度。


建筑企业和劳务公司必须加强民工管理,建立农民工工资涉税管理内控制度,具体的管理制定如下:


第一、劳资专管员做实民工工时考勤记录工作。


施工企业必须在工程项目部配备一名劳资专管员(可以是劳工队包工头或工头),加强民工的进场、出场登记管理,每月编制由劳资专管员和民工本人签字的“民工工时考勤记录表”,记录表一式两份(只存在建筑总承包方与专业分包人或建筑总承包方与劳务公司签订分包合同的情况下),一份给建筑企业总承包方存档备查,一份给建筑专业分包方或劳务公司做账进行会计核算的依据。或一式三份(存在建筑总承包方分包给建筑专业分包方,然后专业分包方分包给劳务公司的情况下),一份给建筑企业总承包方存档备查,一份给建筑专业分包方做账进行会计核算的依据。,一份给劳务公司做账进行会计核算的依据。


第二、法务部门或合同管理部门每月核对“民工工时考勤记录表”上名单的真实性。


建筑企业或劳务公司的法务部门或合同管理部门必须每月依照“劳动合同签订名单名册”上的民工姓名对劳资专管员递交给法务部门或合同管理部门的“民工工时考勤记录表”上的民工姓名进行核对,确保“民工工时考勤记录表”上名单的真实性。然后法务部门或合同管理部门负责人在审核后的“民工工时考勤记录表”上的“核对人”栏上签字后,将一份“民工工时考勤记录表”递交给建筑总承包企业财务部作为代发民工工资的依据;另一份递交给劳务公司或建筑专业分包方财务部做账的依据。具体的表格格式如下:

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第三、办理农民工工资卡


施工总承包企业负责在农民工工资专用账户的开户行为该项目所用农民工(含分包企业农民工,下同)免费办理工资卡,开通短信通知业务,交由农民工本人保管和使用;分包企业(包括承接施工总承包企业发包工程的专业企业、劳务企业,下同)应及时将所用农民工花名册报施工总承包企业。施工总承包企业负责农民工工资卡的补办、变更等事宜。


第四、收集每一位农民工本人签字的身份证复印件


劳资专管员必须收集每一位民工的身份证复印件,并要求民工本人务必在其身份证复印件上签字确认。


第五、编制每月民工工资表


施工企业和劳务公司的班组长或劳资专管员根据“民工工时考勤记录表”编制每月“民工工资表”,要求民工本人在工资清单上签字并按手印,一式两份,一份给施工企业总承包企业代发工资的依据,一份给建筑专业分包方或劳务公司做成本核算依据。


第六、财务部每月核对“民工工资表””上名单的真实性。


建筑企业或劳务公司的财务部必须每月依照审核签字无误后的“民工工时考勤记录表”,将“民工工时考勤记录表”上的民工姓名、工作时间或工程量与““民工工资表””进行核对,确保““民工工资表””上的民工姓名、工作时间或工程量的真实性。然后财务部负责人在审核后的““民工工资表””的“核对人”栏上签字后,交给财务部负责人签字后,财务部留一份作为代发民工工资的依据;另一份递交给劳务公司财务部做账的依据。具体的表格格式如下:

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第七、在项目部公示工资表


用工主体(包括直接使用农民工的施工总承包企业和分包企业)按月考核农民工完成工作量编制“农民工工资支付表,经由农民工本人签字确认后交施工总承包企业在建筑工地醒目位置予以公示,公示期不得少于5日。农民工工资发放公示表如下所示:

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第八、建筑总承包企业出纳凭审核的“三张表”支付农民工工资。


建筑总承包企业财务部出纳凭每个月审核后的“民工工时考勤记录表”、“民工工资表”、“劳动合同签订名单名册”,依法将工资打入民工本人工资卡。


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