国发[2010]28号 国务院关于中西部地区承接产业转移的指导意见
发文时间:2010-08-31
文号:国发[2010]28号
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<p>各省、自治区、直辖市人民政府,国务院各部委、各直属机构:</p><p>  产业转移是优化生产力空间布局、形成合理产业分工体系的有效途径,是推进产业结构调整、加快经济发展方式转变的必然要求。当前,国际国内产业分工深刻调整,我国东部沿海地区产业向中西部地区转移步伐加快。中西部地区发挥资源丰富、要素成本低、市场潜力大的优势,积极承接国内外产业转移,不仅有利于加速中西部地区新型工业化和城镇化进程,促进区域协调发展,而且有利于推动东部沿海地区经济转型升级,在全国范围内优化产业分工格局。为进一步指导中西部地区有序承接产业转移,完善合作机制,优化发展环境,规范发展秩序,现提出以下意见:</p><p>  一、总体要求&nbsp;</p><p>  (一)指导思想。深入贯彻落实科学发展观,紧紧抓住国际国内产业分工调整的重大机遇,以市场为导向,以自愿合作为前提,以结构调整为主线,以体制机制创新为动力,着力改善投资环境,促进产业集中布局,提升配套服务水平;着力在承接中发展,提高自主创新能力,促进产业优化升级;着力加强环境保护,节约集约利用资源,促进可持续发展;着力引导劳动力就地就近转移就业,促进产业和人口集聚,加快城镇化步伐;着力深化区域合作,促进要素自由流动,实现东中西部地区良性互动,逐步形成分工合理、特色鲜明、优势互补的现代产业体系,不断增强中西部地区自我发展能力。</p><p>  (二)基本原则。</p><p>  ——坚持市场导向,减少行政干预。遵循市场规律,尊重各类企业在产业转移中的主体地位,充分发挥市场配置资源的基础性作用;注重规划和政策引导,改善投资环境,完善公共服务,规范招商引资行为。</p><p>  ——坚持因地制宜,加强分类指导。从各地实际情况出发,立足比较优势,合理确定产业承接发展重点,防止低水平重复建设;进一步优化产业空间布局,引导产业集聚,推动重点地区加快发展。</p><p>  ——坚持节能环保,严格产业准入。加强生态建设,注重环境保护,强化污染防治,严禁污染产业和落后生产能力转入;发展循环经济,推进节能减排,促进资源节约集约利用,提高产业承载能力。</p><p>  ——坚持深化改革,创新体制机制。深化重点领域和关键环节改革,突破发展瓶颈,优化发展环境,增强发展活力和动力;扩大对内对外开放,加强区域互动合作,建立利益共享机制,实现良性竞争、互利共赢。</p><p>  二、因地制宜承接发展优势特色产业</p><p>  依托中西部地区产业基础和劳动力、资源等优势,推动重点产业承接发展,进一步壮大产业规模,加快产业结构调整,培育产业发展新优势,构建现代产业体系。</p><p>  (三)劳动密集型产业。承接、改造和发展纺织、服装、玩具、家电等劳动密集型产业,充分发挥其吸纳就业的作用。引进具有自主研发能力和先进技术工艺的企业,吸引内外资参与企业改制改组改造,推广应用先进适用技术和管理模式,加快传统产业改造升级,建设劳动密集型产业接替区。</p><p>  (四)能源矿产开发和加工业。积极吸引国内外有实力的企业,大力发展能源矿产资源开发和精深加工产业,加快淘汰落后产能。在有条件的地区适当承接发展技术水平先进的高载能产业。加强资源开发整合,允许资源富集地区以参股等形式分享资源开发收益。</p><p>  (五)农产品加工业。发挥农产品资源丰富的优势,积极引进龙头企业和产业资本,承接发展农产品加工业、生态农业和旅游观光农业。推进农业结构调整和发展方式转变,加快农业科技进步,完善农产品市场流通体系,提升产业化经营水平。</p><p>  (六)装备制造业。引进优质资本和先进技术,加快企业兼并重组,发展壮大一批装备制造企业。积极承接关联产业和配套产业,加大技术改造投入,提高基础零部件和配套产品的技术水平,鼓励有条件的地方发展新能源、节能环保等产业所需的重大成套装备制造,提高产品科技含量。</p><p>  (七)现代服务业。适应新型工业化和居民消费结构升级的新形势,大力承接发展商贸、物流、文化、旅游等产业。积极培育软件及信息服务、研发设计、质量检验、科技成果转化等生产性服务企业,发展相关产业的销售、财务、商务策划中心,推动服务业与制造业有机融合、互动发展。依托服务外包示范城市及省会等中心城市,承接国际服务外包,培育和建立服务贸易基地。</p><p>  (八)高技术产业。发挥国家级经济技术开发区、高新技术产业开发区的示范带动作用,承接发展电子信息、生物、航空航天、新材料、新能源等战略性新兴产业。鼓励有条件的地方加强与东部沿海地区创新要素对接,大力发展总部经济和研发中心,支持建立高新技术产业化基地和产业“孵化园”,促进创新成果转化。</p><p>  (九)加工贸易。改善加工贸易配套条件,提高产业层次,拓展加工深度,推动加工贸易转型升级,鼓励加工贸易企业进一步开拓国际市场,加快形成布局合理、比较优势明显、区域特色鲜明的加工贸易发展格局。发挥沿边重点口岸城镇区位和资源优势,努力深化国际区域合作,鼓励企业在“走出去”和“引进来”中加快发展。</p><p>  三、促进承接产业集中布局</p><p>  加强规划统筹,优化产业布局,引导转移产业向园区集中,促进产业园区规范化、集约化、特色化发展,增强重点地区产业集聚能力。</p><p>  (十)引导转移产业向园区集中。把产业园区作为承接产业转移的重要载体和平台,加强园区交通、通信、供水、供气、供电、防灾减灾等配套基础设施建设,增强园区综合配套能力,引导转移产业和项目向园区集聚,形成各具特色的产业集群。发挥园区已有重点产业、骨干企业的带动作用,吸引产业链条整体转移和关联产业协同转移,提升产业配套能力,促进专业化分工和社会化协作。</p><p>  (十一)规范发展产业园区。统筹规划产业园区建设,合理确定产业定位和发展方向,形成布局优化、产业集聚、用地集约、特色明显的产业园区体系。支持符合条件的产业园区扩区升级。支持发展条件好的产业园区拓展综合服务功能,促进工业化与城镇化相融合。因地制宜发展特色产业园区,大力推进园区整合发展,避免盲目圈地布点和重复建设,防止一哄而起。</p><p>  (十二)发挥重点地区引领和带动作用。按照推动形成主体功能区的要求,合理调整产业布局,在中西部地区着力培育和壮大一批承载能力强、发展潜力大、经济实力雄厚的重点经济区(带),促进产业集聚发展,发挥规模效应,提高辐射带动能力。</p><p>  四、改善承接产业转移环境</p><p>  完善基础设施保障,加强公共服务平台建设,打破地区封锁,消除地方保护,为承接产业转移营造良好的环境。</p><p>  (十三)完善承接地交通基础设施。加强区域间交通干线和区域内基础交通网建设,加快发展多式联运,构建便捷高效的综合交通运输体系。促进物流基础设施资源整合和有效利用,完善现代物流体系,进一步降低物流成本。</p><p>  (十四)强化公共服务支撑。发展跨区域产业技术创新战略联盟,建立完善公共信息、公共试验、公共检测、技术创新等服务平台,规范发展技术评估、检测认证、产权交易、成果转化等中介机构。加快社会诚信体系建设,建立区域间信用信息共享机制。</p><p>  (十五)改善营商环境。规范政府行为,防止越位和错位,不得采取下硬性指标等形式招商引资,清理各种变相优惠政策,避免盲目投资和恶性竞争。整顿和规范市场秩序,促进投资贸易便利化。推进依法行政,加强知识产权保护,完善法制环境,保障投资者权益。</p><p>  五、加强资源节约和环境保护</p><p>  将资源承载能力、生态环境容量作为承接产业转移的重要依据,加强资源节约和环境保护,推动经济发展与资源、环境相协调。</p><p>  (十六)严把产业准入门槛。产业承接必须符合区域生态功能定位,严禁国家明令淘汰的落后生产能力和高耗能、高排放等不符合国家产业政策的项目转入,避免低水平简单复制。全面落实环境影响评价制度,对承接项目的备案或核准严格执行有关能耗、物耗、水耗、环保、土地等标准,做好水资源论证、节能评估审查、职业病危害评价等工作。加强承接产业转移中的环境监测。</p><p>  (十七)推进资源节约集约利用。加强耕地资源保护,防止在承接产业转移中侵占基本农田。制定相关行业建设用地控制标准,推广多层标准厂房建设,提高土地投资强度和用地密度。加强水资源保护和合理利用,建立和推行用水定额管理制度,大力提高废污水处理回用率。鼓励企业采用节能、节水、节材、环保先进适用技术,改造生产流程及实施相关项目建设,降低单位产出的能源资源消耗。鼓励和支持承接产业转移园区发展循环经济。</p><p>  (十八)加大污染防治和环境保护力度。加强产业园区污染集中治理,建设污染物集中处理设施并保证其正常运行,实现工业废弃物循环利用。大力推行清洁生产,加大企业清洁生产审核力度。严格执行污染物排放总量控制制度,实现污染物稳定达标排放,完善节能减排指标、监测和考核体系。加强对生态系统的保护,着力改善生态环境。</p><p>  六、完善承接产业转移体制机制</p><p>  完善政府管理与服务,提高行政效能,深化经济体制改革,推动区域合作向纵深发展,创新产业承接模式,探索建立合作发展、互利共赢新机制。</p><p>  (十九)深化行政管理和经济体制改革。加快转变政府职能,减少行政审批,简化办事程序,提高服务效率。推动相关行政许可跨区域互认,做好转移企业工商登记协调衔接。继续推进国有企业改革,大力发展非公有制经济,进一步放宽市场准入,扩大民间投资的领域和范围。发展和完善土地、资本、劳动力、技术等要素市场,促进生产要素优化配置。加快资源型产品价格和环保收费改革。</p><p>  (二十)创新园区管理模式和运行机制。鼓励中西部地区通过委托管理、投资合作等多种形式与东部沿海地区合作共建产业园区,积极探索承接产业转移新模式,实现优势互补、互利共赢。支持中西部毗邻地区之间合作共建产业园区,创新管理体制和运行机制,实现资源整合、联动发展。</p><p>  (二十一)加强区域互动合作。推动建立省际间产业转移统筹协调机制、重大承接项目促进服务机制等,引导和鼓励东部沿海地区产业向中西部地区有序转移。充分发挥行业协会、商会的桥梁和纽带作用,搭建产业转移促进平台。提升各类大型投资贸易会展活动的质量和水平。在中西部条件较好的地方设立承接产业转移示范区,充分发挥其典型示范和辐射带动作用。做好产业转移与对口支援、对口帮扶工作的衔接。</p><p>  七、强化人力资源支撑和就业保障</p><p>  大力发展职业教育和培训,促进农村劳动力转移,加强人才开发和就业服务,完善社会保障制度,为承接产业转移提供必要的人力资源和智力支持。</p><p>  (二十二)加强职业技能培训。加快职业教育基础能力建设步伐,健全职业教育培训网络,重点建设一批高水平职业院校,推进公共实训基地建设。落实就读中等职业学校逐步免学费政策和职业培训补贴政策。支持职业院校面向产业转移需要,新增和调整相关专业,定向培养中高级技工和熟练工人。落实农民工培训补贴政策,切实做好农民工培训工作。</p><p>  (二十三)完善就业和社会保障服务。健全就业服务体系,培育和完善统一开放、竞争有序的人力资源市场。鼓励各地引导社会资金投资建设适合农民工租住的住房,改善农民工居住条件。支持农村劳动力转移就业和返乡创业,加快建立和完善社会保险关系转移接续机制。</p><p>  (二十四)引进高层次人才。创新高层次人才引进、使用、激励和服务保障机制,积极为高层次人才搭建创新创业平台。推动人才合理流动,实行来去自由的政策,吸引东部沿海地区和海外高层次人才根据本人意愿在中西部地区落户。</p><p>  八、加强政策支持和引导</p><p>  为进一步改善中西部地区投资环境,引导和支持产业有序转移和科学承接,在财税、金融、投资、土地等方面给予必要的政策支持。</p><p>  (二十五)财税政策。中央财政通过加大转移支付等政策,支持中西部地区改善民生和促进基本公共服务均等化,优化产业承接环境。对中西部地区符合条件的国家级经济技术开发区和高新技术开发区公共基础设施项目贷款实施财政贴息。对投资中西部地区国家鼓励类产业和外商投资优势产业的项目,在投资总额内进口的自用设备,按规定免征关税。完善和规范物流企业营业税差额纳税办法。</p><p>  (二十六)金融政策。鼓励和引导金融机构对符合条件的产业转移项目提供信贷支持。鼓励金融机构在风险可控的前提下为东部地区企业并购、重组中西部地区企业提供支持。支持中西部地区金融机构参与全国统一的同业拆借市场、票据市场、债券市场、外汇市场和黄金市场的投融资活动。鼓励和引导外资银行到中西部地区设立机构和开办业务。有序推进村镇银行、贷款公司等新型农村金融机构试点工作。支持符合条件的企业发行企业债券、中期票据、短期融资券、企业集合债券和上市融资。</p><p>  (二十七)产业与投资政策。修订产业结构调整指导目录和政府核准投资项目目录,强化对产业转移的引导和支持。根据中西部地区产业发展实际,研究制定差别化产业政策,适当降低中西部地区鼓励类产业门槛,适当下放核准权限。根据《外商投资产业指导目录》修订情况,加快修订《中西部地区外商投资优势产业目录》,增加劳动密集型产业类别。对符合国家产业政策的产业转移项目,根据权限优先予以核准或备案。支持在有条件的地方建设国家高技术产业基地。鼓励省级技术改造等财政专项资金优先用于符合条件的产业转移项目。支持中西部地区根据产业发展和自主创业的需要,设立产业投资基金和创业投资基金。</p><p>  (二十八)土地政策。在坚持节约集约用地的前提下,进一步加大对中西部地区新增建设用地年度计划指标的支持力度,优先安排产业园区建设用地指标。严格执行工业用地最低出让价标准,进一步完善体现国家产业政策导向的最低价标准实施政策。探索工业用地弹性出让和年租制度。</p><p>  (二十九)商贸政策。支持在条件成熟的地区设立与经济发展水平相适应的海关特殊监管区域或保税监管场所。支持有条件的沿边地区设立边境经济合作区、跨境经济合作区。培育和建设一批加工贸易梯度转移重点承接地。对加工贸易重点企业给予贷款支持。加大对“大通关”建设和口岸建设的支持力度,推进中西部地区与东部省份的区域通关改革。</p><p>  (三十)科教文化政策。鼓励东部地区转让先进技术,大力发展跨区域产业技术创新联盟,促进中西部地区完善产业技术创新体系。加大对产业园区技术创新体系建设、知识产权运用以及自主知识产权产业化的支持力度,提高集成创新和再创新能力。鼓励东部地区高校、科研机构、企业与中西部地区开展多种形式的产学研合作,推动有条件的企业在中西部地区建立研发机构和中试基地。支持中西部地区高等学校提升人才培养与创新服务能力,结合产业转移重点办好特色专业。支持中西部地区文化产业振兴发展,加强公共文化服务体系建设,合理开发利用和保护历史文化资源,营造良好的人文环境。</p><p>  引导和支持中西部地区承接产业转移,是深入实施西部大开发和促进中部地区崛起战略的重大任务。各地区、各部门要进一步统一思想,提高认识,切实加强工作指导,认真落实各项政策措施。中西部地区要结合自身实际,制定具体实施方案,完善各项配套措施,有序推进承接产业转移工作。国务院有关部门要按照职能分工,加强协作配合,在政策实施、体制创新等方面给予指导和支持,注意研究新情况、解决新问题,推动中西部地区承接产业转移工作健康开展。                         </p>

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增值税C2B下自然人非货币性资产投资的税款扣缴问题

  自然人以非货币性资产投资,这个是在企业经营中司空见惯的事。对于自然人以非货币性资产投资入股企业的税务问题,大家以前见到的都是个人所得税中的税务处理规定。按《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)文件第一条规定,一、个人以非货币性资产投资,属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得,应按照“财产转让所得”项目,依法计算缴纳个人所得税。

  41号文的规定看上去是比较简单明了的,对于个人以非货币性资产投资,应按属于“财产转让所得”计算个人所得税,按照41号文第三条规定,“个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的,可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后,自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。”注意这里是个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。即纳税人自行向主管税务机关申报纳税。

  这里个人所得税给了五年的缓冲期,只要在五年内把转让所得的税缴上,税务合规几乎没有问题了。

  那么,在新的《增值税法》和《增值税法实施条例》下,自然人以非货币性资产对外投资,其增值税纳税义务又会面临什么样的局面?纳税义务又将如何履行呢?

  依据《增值税法实施条例》第三十五条规定, 自然人发生符合规定的应税交易,支付价款的境内单位为扣缴义务人。代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。

  也就是说只要自然人发生增值税应税交易,支付价款的境内单位就要为自然人进行增值税税款的扣缴,也为扣缴义务人。

  这里首先需要解决的是自然人以非货币性资产出资(投资),是否属于增值税法下的应税交易?

  新增值税法下应税交易的逻辑,就是建立在“有偿+属于增值税征税范围+境内”的底层逻辑基础上进行判断。从自然人个人以非货币性资产出资,比如以专利技术等无形资产、或者以不动产出资,其取得被投资企业股权,属于《增值税法》第三条“销售货物、服务、无形资产、不动产,是指有偿转让货物、不动产的所有权,有偿提供服务,有偿转让无形资产的所有权或者使用权”,并从中取得其他经济利益。符合有偿的税务属性。其次,以专利技术等无形资产、不动产出资,属于销售无形资产、不动产的增值税征税范围。最后,无形资产在境内使用,不动产位于中国境内,符合境内销售的要求。自然人个人以无形资产、不动产等非货币性资产出资,自然属于增值税应税交易范围。

  其次,需要确认境内单位在这些出资交易中,有没有向投资人支付对应价款。增值税法中的支付价款通常直接表现为货币资金的支付。但是如果自然人在投资中取得股权,是否就不属于支付价款的范畴?

  1.这里我们可以这样理解,是否直接支付货币资金,是构成单位能否采取代扣代缴的条件之一,而不构成自然人不产生增值税应税交易的纳税义务。

  2.对于支付价款应该根据《增值税法》应税销售额的定义去作广义理解。《增值税法》第十七条对销售额的定义是,“销售额,是指纳税人发生应税交易取得的与之相关的价款,包括货币和非货币形式的经济利益对应的全部价款,不包括按照一般计税方法计算的销项税额和按照简易计税方法计算的应纳税额。”也就是这里的价款既包括直接支付的货币形式,也包括非货币形式的经济利益。股权的对价支付,就是典型意义上的非货币形式的经济利益。

  对于自然人以专利技术等无形资产投资入股,原《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号附件3)

  一、下列项目免征增值税

  (二十六)纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

  1.技术转让、技术开发,是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询,是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

  ------

  2.备案程序。试点纳税人申请免征增值税时,须持技术转让、开发的书面合同,到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定,并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

  从上述政策规定可以明确,自然人以专利技术等投资 入股,属于技术转让的一种形式,可享受免征增值税政策。根据政策,享受免征增值税,需要持技术入股的书面合同,到省级科技主管部门进行认定,并将合同及审核意见报主管税务机关备案。

  但是目前营改增的文件已经失效。并且新的《增值税法》第二十四条以列举方式明确了法定免税的范围,而且在本条最后明确的是“前款规定的免税项目具体标准由国务院规定。”而没有授权国务院可以根据经济社会发展的具体情况研究制定新的免税项目。这个问题包括营改增附件4中大量跨境服务的免税项目在新的《增值税法》列举的法定免税项目中也没有出现。而销售跨境服务的单位为境内单位和个人,光此一点,原跨境服务享受免税的项目,其销售服务根据新的《增值税法》规定符合“境内”销售服务的认定。这跟技术转让等问题一样,面临新《增值税法》免税设定方式的大考。

  这个问题我们姑且不论,接着探讨非货币性资产投资入股的税款扣缴问题。

  支付单位对于股权支付的方式,是否就无法采取代扣代缴的方式?通常,被投资企业也可以对自然人投入企业的非货币形资产,依据自然人取得股权的公允价值或者双方协议中确认的自然人股权的价值作为增值税的计税销售额,来确定自然人应缴纳增值税税款,然后在代扣代缴基础上,将纳税人在被投资企业的实收资本按双方确认的投资额,减去自然人应缴纳的增值税税款来进行计算。在被投资企业的会计处理上,做如下分录:

  借:无形资产(或固定资产-不动产)

  贷:实收资本

  应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  这里被投资企业入账的实收资本金额,已经是非货币性资产投资入股双方确认的金额减去代扣代缴增值税款后的差额。被投资企业实际向税务机关缴纳代扣代缴增值税时,做如下分录:

  借:应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  贷:银行存款

  大家还要注意,《增值税法实施条例》第三十五条还留了这么句话

  “《增值税法实施条例》第三十五条

  ------代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。”

  我们也期望具体操作办法中能够考虑到类似非货币形式的价款支付的增值税税款扣缴有一席解决之地。

  当然,如果扣缴义务人没有或不能按照《增值税法》的相关规定履行扣缴义务,按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条规定,“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款。”因此如果对于技术转让等不属于增值税免税范围,自然人应积极想办法解决其自行申报纳税问题。而不能因为这个扣缴义务是支付价款的单位履行的,自己没有自行申报纳税的义务。毕竟税法上认定的非货币性资产投资的增值税纳税人,是取得支付价款的自然人。不过对于自然人纳税义务履行,《增值税法实施条例》第四十四条规定,“按次纳税的纳税人,销售额达到起征点的,应当自纳税义务发生之日起至次年6月30日前申报纳税。”税法给予了一个相对宽松的履行纳税的期限。

  新《增值税法》实施后,自然人以非货币性资产投资的增值税纳税义务问题确实是增加了新的内容。只是以前没有明确支付价款单位向自然人进行价款支付有扣缴义务。而《增值税法实施条例》第三十五条直接就把这个问题挑明在大家眼前。所有在C2B背景下的增值税扣缴单位的扣缴义务的合规风险就非常强烈了。

  我们也期望对于象非货币性资产投资等,尤其以技术出资的增值税问题,能够给予延续既往的政策规定,包括大量既往跨境服务免税的项目,也需要有一个周圆的解决办法。

  此外,新《增值税法》下境外单位和个人向境内单位和个人销售服务、无形资产的扣缴业务中,如跨境电商平台向境内电商在境外电商平台上销售收取的佣金服务,境内单位如何扣缴?境外单位和个人间、境外单位和单位间以及境外个人和个人间在境外转让中国境内单位发行的金融商品,如何进行增值税税款扣缴?增值税税款扣缴依然有很多敏感的难点需要去破解。

境外收入补税追溯至2017年?——“追溯期”还是“追征期”

  今天在飞机上,突然看到一则新闻,“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长,最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发,标题都是严征管。然而,一句话新闻的可怕之处就是,非专业人士并不能准确解读背后的含义,也无法确定,这是个案信息还是普遍趋势,是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此,仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定,尽管追征期和追溯期并不相同。

  关于“追征期”

  “追征期”是征管法上的概念,指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定,具有很强的时间性要求,因为,人们的行为随着时间的推移,意义会改变,而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此,各种法律都会规定一个“追诉时效”(这与新闻中的“追溯期”不是一个概念,因为上面的新闻表达的不是这个意思),即便是刑法,也对犯罪行为规定了追诉时效,这并不是放纵犯罪,而是现实的秩序需要,因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年,刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚,那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此,刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的,在民事法律上,也有诉讼时效,因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

  需要说明的是,在税收程序法理论层面,“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认,它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念(同样的,核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思);后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后,法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”,实为这两个期间的混合体,在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度,目前尚不明朗,本文后续对“追征期”的讨论,暂以现行法为限。

  现行法层面,我国的税法和其他国家的税法一样,都明确规定了追征期,我们在这里就不作具体条文的引述了,一般理解,税法的追征期是这样规定的:1)因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年;2)如果认定偷税,则追征期为无限期追征;3)反避税的追征期一般为10年;4)其他情形一般的追征期认为是5年。原则上,税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求,也就是说,理论上,追溯期不能超过追征期。

  这个一般理解在实践中的确有不少的争议,例如,偷税可以无限期追征,而虽然认定偷税的条件比较复杂,不申报也不必然等于就属于偷税,但是不少税务机关认为,纳税人有纳税义务而不做申报,无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的,对此,即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围,但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款(“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为,或者依法不需要办理设立登记的纳税人,发生应税行为且应纳税额较大,经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税)。另有税务机关从文字解读上认为,其实除了计算错误以外,所有少缴的税款都可以无限期追征,虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1:《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见:“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的,税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税,其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神,一般为三年,特殊情况可以延长至五年。”】冲突,但是仍然也有法院支持这一观点。

  再例如,对于追征期的计算,起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议,有税务机关认为,只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提,不说法律的争议,在理论上,偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长,其实并不合适,真的无限期追征事实上无法实现,而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上,除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外,所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

  关于“追溯期”

  然后我们回来看这则新闻,新闻本身用了“追溯期”,这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义,应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”,也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之,如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得,纳税人未行使追征期抗辩,而是据此自查并补缴了2017年度的税款,税务机关的这一提示(并非追征税款的行政法律行为)和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

  事实上,此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理,税务机关自我限缩了追征,采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中,每个个案不同,不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动,或者也许在个案中也有理由。因此,个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

  个人理解,2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限,是信息交换的源起之年,也是税务机关掌握信息的开始,这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

  然而,如果不做专业的分析,这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧,纳税人对税法的理解可能出现误差,觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度,不是说2017年的境外所得不能征收,因为即使适用老的个人所得税法,征税在法律上在当时也有法律依据。然而,那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说,从现实的角度,做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决,就比如如果追征,必然产生滞纳金,滞纳金应否缴纳?而在现行税法下,2017年的税款滞纳金必然超过本金,超过的部分应否征收?

  所以,作为税法从业的律师,还是有必要做个澄清,上述的追溯期应该只是个案下的个别处理,不能理解为普遍的态度和想法,也不会改变法律对追征期的规定。

  最后,税收合规是每个纳税人的责任,追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护,同样的,在税收法治的概念之下,对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

  叶永青  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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  王一骁  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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