前言

　　自1997年起，逃避追缴欠税罪正式在《中华人民共和国刑法》(以下简称“《刑法》”)中确立。作为刑法分则“危害税收征管罪”一节中的十四个罪名之一，逃避追缴欠税罪是“出场率”不太高的罪名。2024年3月20日起施行的《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(以下简称“《新司法解释》”)第一次对逃避追缴欠税罪中“采取转移或者隐匿财产的手段”进行明确，而关于本罪是否要求税务机关穷尽全部追缴欠税的手段等问题，在司法实践中形成了不同的观点。本文以笔者办理的一起某房企涉嫌逃避追缴欠税案为引，探讨逃避追缴欠税罪的出罪事由。

　　一、基本案情及办案经过

　　(一)风波起挑战至——税务机关催缴税款，法定代表人被采取强制措施

　　2022年6月，某地税务部门向某房企催缴2021年度的企业所得税3600余万元。受经济下行及楼市不景气影响，该企业无力一次性补缴全额税款，在与税务部门多次沟通后，双方达成了还款计划，但后期因资金困难，企业未能按原计划分批次缴纳欠税金额。

　　2023年4月，这家企业一次性收到了税务部门下发的六份催缴文件，内容涵盖企业所得税、城建税、印花税等税种。同年5月，公安机关认为该企业存在转移或者隐匿财产的行为，以涉嫌逃避追缴欠税将该企业法定代表人刑事拘留，次日办理取保候审。

　　(二)善沟通巧化险——专业刑事团队介入取得刑事撤案的完美结果

　　公安机关在办案中发现该企业存在将账户资金转移到集团公司的行为，因而认为企业在明知欠税的情况下仍然转移账户资金，属于逃避追缴欠税的行为。笔者在介入案件后，了解到资金归集行为属于地产行业甚至是大型企业的普遍做法，况且公司名下仍有土地、房产等资产足以覆盖涉案税款，税务部门未穷尽税收保全、查控措施，不应认定该企业主观上有逃避缴税的故意。另外，本案发生在疫情之后“保交房”的社会背景下，司法机关的介入也有着其深远意味。经过与公安机关多次沟通，并且建议该企业及时补缴税款和滞纳金，加快施工进度确保如期交房以防产生民生问题。最终，公安机关采纳了笔者的观点，在企业足额缴纳税款及滞纳金后，公安机关撤销了刑事案件。

　　二、逃避追缴欠税罪的归罪逻辑

　　根据《刑法》第二百零三条的规定，“纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在一万元以上不满十万元的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金;数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金。”该法条较为明确的阐述了该罪的归罪逻辑和量刑标准。

　　另外，本罪实行双罚制，即单位构成犯罪的处以罚金，同时主管人员和直接责任人将被处以有期徒刑或者拘役，并处罚金。因此一旦构成单位犯罪，不仅单位会被处以巨额罚款，相关人员也会面临刑事责任。

　　三、相关案例检索分析

　　经裁判文书网检索，设置“逃避追缴欠税”、“刑事案件”的检索条件，共筛选出120余篇裁判文书，剔除其它罪名、刑事审判监督和刑罚与执行变更案件，合并重复案件后，刑事一审和二审文书共有48篇可供参考。

　　从审理法院所属地区来看，主要位于广东、黑龙江、北京、安徽、四川等地，山东仅有寿光市人民法院1篇案例。

　　从时间跨度来看，近5年的案例超过一半以上。

　　从被告单位和被告人的所属行业来看，房地产行业占到近三分之一。

　　从裁判结果来看，有2个案件公诉机关撤回起诉，2个案件不构成本罪，1个案件发回重审，有近三分之一的案件被告人被宣告缓刑，3个案件被告人免予刑事处罚。

　　从逃避、隐匿手段来看，多数行为人采取的是将公司账户资金转移到个人或别的公司账户，还有将税务部门已经查封的资产私自处置、成立新公司继续经营和搬离原注册地后失联等情况。

　　从宣告缓刑的条件看，在判决以前补缴全部或者大部分税款是必备条件。其中不乏有犯罪数额超过600万元甚至高达1300万元仍被宣告缓刑的情况。

　　四、出罪事由归纳

　　经分析上述案例，结合其归罪逻辑，笔者分析出罪事由如下。

　　事由1：纳税人不存在“采取转移或者隐匿财产的手段”。

　　《新司法解释》列明了采取转移或隐匿财产手段的几种具体情形，并留有兜底条款。

　　第六条 纳税人欠缴应纳税款，为逃避税务机关追缴，具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零三条规定的“采取转移或者隐匿财产的手段”：

　　(一)放弃到期债权的;

　　(二)无偿转让财产的;

　　(三)以明显不合理的价格进行交易的;

　　(四)隐匿财产的;

　　(五)不履行税收义务并脱离税务机关监管的;

　　(六)以其他手段转移或者隐匿财产的。

　　上述情形涵盖了实践中的大部分转移或者隐匿财产的情形，但在实际认定时司法机关仍然要根据具体案情进行判断，如对明显不合理的价格的判断标准、脱离税务机关监管的具体认定情形，仍需借助《民法典》、税收征管的相关法律法规进行综合判断。对律师来说需根据主客观相一致的原则，分析企业的行为是否属于“采取转移或者隐匿财产的手段”。

　　事由2：税务部门未依法对该企业的账户和财产采取税收保全措施或强制执行措施，未穷尽全部追缴欠税的手段。

　　实践中该观点存在不小的争议。在《新司法解释》发布的同时，“两高”发布了八个危害税收征管典型刑事案例，作为“出场率”不高的逃避追缴欠税罪居然也占有一席之地，足以看出司法机关对维护国家税收秩序和诚信经营的市场环境的决心。

　　典型案例：【北京某餐饮公司等逃避追缴欠税案】

　　案号：(2017)京0113刑初1246号，审理法院：北京市顺义区人民法院

　　法院认为：在案证据已充分证明了北京某餐饮公司实施逃避追缴欠税的行为，直接导致税务机关无法追缴欠税，虽然《中华人民共和国税收征收管理法》规定税务机关可通过冻结扣划账户、扣押查封拍卖财产等方式，甚至行使代位权、撤销权以实现税收强制征收，但这是法律授予税务机关的职权，税务机关可以根据实际情况选择采取何种征收措施，本罪并不要求税务机关“穷尽手段”追缴欠税而未能追缴。

　　笔者对该观点持相反观点。《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称“《税收征收管理法》”)第三十八条[1]、第四十条[2]分别规定了税务部门在发现纳税人存在逃避、隐匿财产行为时可以采取保全、强制扣划等措施。《刑法》第二百零三条已明确构成本罪的要件是“采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款”，如税务机关没有穷尽追缴手段，就无法衡量、计算纳税人导致税务机关无法追缴欠缴的税款，因此税务机关穷尽手段追缴欠税是本罪的构成要件。在“张某抽逃出资案”中法院采用此观点。

　　典型案例：【张某抽逃出资案】

　　案号：(2012)唐刑终字第43号，审理法院：河北省唐山市中级人民法院

　　裁判要旨：抗诉机关抗诉所提张某犯逃避追缴欠税罪，经查，税务机关对案涉企业下达《责令限期缴纳税款通知书》后，并未依法对该企业的账户和财产采取税收保全措施或强制执行措施。认定上诉人张某犯逃避追缴欠税罪缺少法律规定的构成要件。故对此抗诉理由，不予支持。

　　事由3：虽采取转移或隐匿财产的手段，并未致使税务机关无法追缴欠缴的税款，不构成逃避追缴欠税罪。

　　如果纳税人在欠税期间有足够的资产，包括但不限于银行存款、车辆、房产和在建资产等，哪怕纳税人存在着转移、隐匿财产的行为，也不会影响到欠税的追缴，因此不构成本罪。笔者在办理的案件中公安机关实际上也采纳了该观点。下述案例中法院将税务机关应予扣划而未扣划的款项进行扣除，这也可作为出罪事由之一

　　典型案例：【祁连丽晴饭店服务有限公司、韩某逃避追缴欠税案】

　　案号：(2020)青2222刑初4号，审理法院：青海省祁连县人民法院

　　裁判要旨：国家税务总局祁连县税务局查询被告单位对公账户后，余额1130.12元，税务机关可将该笔款项予以扣划，用于缴纳欠税，税务机关未进行扣划，故该笔款项不属于税务机关无法追缴的税款，不应计算为犯罪数额。本院对公诉机关指控被告单位逃避追缴欠缴税款52264.71元的数额予以纠正，认定数额为46383.25元。

　　五、结语

　　税收具有优先性，根据《税收征收管理法》四十五条[3]、《中华人民共和国企业破产法》(以下简称“《企业破产法》”)第一百一十三条[4]的规定，即使在纳税人的财产无力支付全部债务时，除用于保障职工工资、伤残抚恤费用、社会保险和在先设立的抵押权等债务外，其它财产要优先支付税款。经过梳理相关案例，笔者发现不少企业存在公户私户混用的情况，在企业如实申报并确定欠税事实后，无偿、低价转移账户资金、处分资产的行为将被视为“采取转移或隐匿财产”，一旦税务部门由此无法追缴欠税，将涉嫌犯罪。笔者建议相关企业务必高度关注并重视在日常经营中的财税管理问题，当面临欠税等问题时，必须审慎对待可能产生的法律风险，尤其是涉及到可能触犯刑法的情形。可借助专业刑事律师，帮助企业找到化解刑事风险的可行路径，从而确保企业的稳健与长久发展。

　　备注：

　　[1]《税收征收管理法》第三十八条第一款：“税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款;在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：(一)书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款;(二)扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。”

　　[2]《税收征收管理法》第四十条第一款：“从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：(一)书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款;(二)扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。”

　　[3]《税收征收管理法》四十五条：“税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外;纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”

　　[4]《企业破产法》第一百一十三条：“破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：(一)破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金(二)破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款;(三)普通破产债权。”