国办发[2001]93号 国务院办公厅转发财政部 关于深化收支两条线改革进一步加强财政管理意见的通知
发文时间:2001-12-10
文号:国办发[2001]93号
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各省、自治区、直辖市人民政府,国务院各部委、各直属机构:

  财政部《关于深化收支两条线改革进一步加强财政管理的意见》已经国务院

  同意,现转发给你们,请认真贯彻执行。


中华人民共和国国务院办公厅

二○○一年十二月十日


 关于深化收支两条线改革进一步加强财政管理的意见

(财政部 二○○一年十一月十五日)

  

  党的十五届六中全会通过的《中共中央关于加强和改进党的作风建设的决定》明确提出,要“推行和完善部门预算、国库集中收付、政府采购、招投标等制度。”“强化预算管理和审计监督,经费按预算支出,不得随意追加。加强财政专户管理,逐步实行预算内外资金统管的财政综合预算。清理和取消‘小金库’,严禁设立账外账。”“执收执罚部门都要严格执行收支两条线制度。”从制度上、源头上治理腐败,加强和改进党的作风建设。为了认真贯彻这一精神,从根本上解决预算外资金管理中存在的突出问题,我部在反复研究并征求有关部门意见的基础上,对深化收支两条线改革,进一步加强财政管理提出以下意见。

  一、目前预算外资金管理的有关情况

  近年来,各地区、各部门按照国务院和中纪委的有关规定,不断推进和加强政府收费和罚没收入“收支两条线”的管理工作,财政部先后会同有关部门制定了一系列收费和罚没收入“收支两条线”管理以及银行账户管理等方面的规定。罚没收入和相当一部分收费收入已纳入预算管理,对绝大部分预算外资金实行了财政专户管理。当前存在的主要问题是:上缴的收费和罚没收入与执收单位的支出安排仍存在挂钩现象;部门预算未将执收单位预算内外资金统筹安排;中央本级大部分收费仍由单位自收自缴,没有实行收缴分离;执收单位预算外资金使用仍不够规范、合理等,从而导致部门之间行政开支、职工收入水平差距较大,收费和罚没收入中乱收、乱罚、截留、挪用现象比较突出,群众意见较大,影响了党和政府的形象。

  二、深化“收支两条线”改革的意见

  深化“收支两条线”改革需要做好三个方面的工作:一是要将各部门的预算外收入全部纳入财政专户管理,有条件的纳入预算管理,任何部门不得“坐收”、“坐支”。二是部门预算要全面反映部门及所属单位预算内外资金收支状况,提高各部门支出的透明度。同时,财政部门要合理核定支出标准,并按标准足额供给经费。三是要根据新的情况,修订、完善有关法规和规章制度,使“收支两条线”管理工作法制化、制度化、规范化。

  (一)对中央部门区分不同情况,分别采取将预算外资金纳入预算管理或实行收支脱钩管理等办法

  1.抓好基础工作,继续清理整顿现行收费。在进一步清理整顿的基础上,陆续公布取消不合法、不合理的收费项目;将部分不体现政府行为的行政事业性

  收费转为经营服务性收费并依法征税。同时,加强对收费的财政审批管理和监督检查,规范收费行为。

  2.将公安部、最高人民法院、海关总署、工商总局、环保总局5个行政执法部门按规定收取的预算外收入(不含所属院校的收费,下同。见附件1)全部纳入预算,全额上缴中央国库;其支出由财政部按该部门履行职能的需要核定,确保经费供给。

  3.对国家质检总局、外经贸部、证监会、保监会等28个中央部门的预算外资金(见附件2),实行收支脱钩管理。其预算外收入缴入财政专户,财政部按核定的综合定额标准,统筹安排年度财政支出,编制综合财政预算。

  4.改变国税系统、海关系统按收入比例提取经费的办法,实行“预算制”。从2002年起,按照部门预算的统一要求核定经费支出。

  5.为了保证试点单位的支出需要,对上述实行预算外收入纳入预算管理和收支脱钩试点的部门,按适当的比例核定部门机动经费,由部门按规定使用。

  6.其他有预算外收入的部门,暂维持现行管理方式,但要进一步强化预算外收支管理,今后将根据改革的进展情况研究制订规范的管理办法。

  (二)从2002年开始,在编制部门预算时,中央级行政事业单位要编制基本支出预算、项目预算以及政府采购预算

  1.对中央级行政单位和依照国家公务员制度管理的一级事业单位所开支的行政性经费,以及具备试行定员定额管理条件的事业单位开支的事业费,要按定员定额管理方法编制基本支出预算。

  2.所有编制基本支出预算的单位,要同时编制项目预算。项目支出预算要在对申报项目进行充分的可行性论证和严格审核的基础上,按照轻重缓急进行项目排序,并结合当年财力状况,优先安排急需、可行的项目。对财政预算安排的项目,其实施过程及完成结果要进行绩效考评,追踪问效。

  3.所有编制项目预算的单位,都要正式编制政府采购预算,财政部在批复其部门预算时一并批复。

  (三)改革预算外资金收缴制度,实行收缴分离

  从2002年开始,按照财政国库管理制度改革方案的要求,对中央单位现行的预算外资金收缴制度进行改革,实行收缴分离。

  1.取消现行各执收单位开设的各类预算外资金账户,改由财政部门按执收单位分别开设预算外资金财政汇缴专户,从根本上避免资金的截留、挤占、挪用和坐收坐支。该账户只能用于预算外收入收缴,不得用于执收单位的支出。应缴纳有关收费的单位或个人,根据执收单位发出的缴款通知,直接将收入缴入指定

  的预算外资金财政汇缴专户。暂时难以直接缴入财政汇缴专户的少量零星收入和当场执收的收入(如工本费等),可先由缴款单位和个人直接缴给执收单位,再由执收单位及时将收入缴入预算外资金财政汇缴专户。同时,取消原对一些单位实行的预算外收入按一定比例留用、不上缴财政专户的管理办法。

  2.对预算外资金汇缴专户实行零余额管理。预算外资金财政汇缴专户的收缴清算业务,由财政部门按规定程序委托代理银行办理。每日由代理银行通过资金汇划清算系统将缴入预算外资金财政汇缴专户的资金,全部划转到预算外资金财政专户,实行零余额管理。同时,代理银行根据财政部门的规定,按照与财政部门签订的委托代理协议的要求,对收缴的收入按部门进行分账核算,并及时向执收单位及其主管部门、财政部门反馈有关信息。

 预算外资金收入收缴制度改革是实施财政收入收缴制度改革的第一步。今后,还将对纳入预算管理的其他非税收收入和税收收入收缴制度实施改革。

  (四)促进地方加大“收支两条线”改革力度

  从总体上看,地方都在大力推进“收支两条线”的改革工作,但地区之间不平衡。为了进一步促进地方加强“收支两条线”管理,从2002年起,地方公安、法院、工商、环保、计划生育等执收执罚部门的预算外收费收入要全部上缴地方国库,纳入预算管理。地方其他行政事业单位收费一律缴入财政专户管理。在收缴制度上,继续推行和完善收费、罚没收入实行“单位开票、银行代理、财政统管”的征管体制。同时,地方要加快部门预算的改革步伐。2002年省级财政都要对公安、法院、工商、环保、计划生育等部门实行部门预算,并尽可能扩大省级实行部门预算的范围;地(市)级财政也要对上述部门实行部门预算,并为扩大部门预算改革范围做好准备;有条件的地区还可以在县级财政进行部门预算改革试点。2003年省级财政对全部行政单位都要实行部门预算,省以下单位实行部门预算的范围要进一步扩大。

  三、推进上述改革需要注意解决的几个问题

  对实行规范的“收支两条线”管理可能遇到的有关问题,采取以下措施妥善解决:

  (一)关于各单位津贴补助水平问题。目前,各部门为了解决本单位福利待遇问题,在国家统一规定的工资之外,还发放了数额不等的津贴。这些津贴补助所需资金有的来自预算外收入,有的来自机关服务中心或从下属单位集中的资金。改革后,由于这部分津贴失去部分资金来源,可能要影响到部分单位的津贴补助水平。对此,应通过建立规范的津贴制度解决。考虑到2002年部门预算已经开始编制,为在2002年部门预算中体现深化“收支两条线”改革的要求,先采取以下过渡办法:请各部门如实报送上年放津贴补助的数额及资金来源,在核定的基础上,对其中用预算外资金安排的部分,由财政在部门预算中予以安排;用其他资金来源安排的部分可暂维持原渠道。采取上述办法后,各部门不得再从预算外资金中另行安排相应的支出。

  (二)关于差旅费等公用经费问题。过去财政核定的差旅费等公用经费标准偏低,是造成各部门行政经费紧张的重要原因之一,相当一些部门用预算外资金

  或向下转移等办法弥补差旅费、会议费、接待费等公用经费的不足。对此,财政部已经在2001年进行定员定额试点时,较大幅度提高了行政单位的支出定额。在编制2002年部门预算时,财政部将进一步提高支出定额,逐步使行政经费预算能够基本符合行政单位行使职能的实际支出需要,杜绝部门乱拉、挪用其他资金弥补行政支出的问题。在提高行政单位支出定额的同时,财政部要积极会同有关部门抓紧研究修改差旅费等公用经费开支标准。

  (三)关于公费医疗经费超支问题。目前一些部门公费医疗经费超支严重,许多部门使用预算外收入弥补公费医疗经费不足。由于2002年中央、国家机关和事业单位将按属地化的原则参加北京市的公费医疗制度改革,单位缴付的基本医疗保险费和公务员的医疗补助经费由财政列入当年财政预算予以保证,并实行专款专用、单独建账、单独管理,因此不会再出现公费医疗经费超支的情况。对于以前年度积累下来的公费医疗超支经费,财政部将会同有关部门尽快研究解决办法。

  (四)关于事业单位改革问题。中央事业单位的预算外资金规模较大,加强这部分预算外资金的管理,需要与事业单位改革结合起来。我们将根据事业单位改革的进展情况,提出事业单位预算外资金管理改革的措施。

  (五)关于一些单位支出水平过高的问题。目前有些单位因情况特殊和历史原因,人员经费、日常公用经费水平很高,又缺乏相应的开支标准,实行收支脱钩管理后,支出核定亟须制定相应的标准。为保证2002年部门预算及时编制,对有关单位暂维持其现有开支水平。同时,由财政部会同有关部门抓紧研究制订这些单位的经费开支标准,待国务院批准后,从2003年起改按新的开支标准核定支出。

  (六)关于超编人员的经费处理问题。目前,一些部门,尤其是地方部门的超编人员经费主要通过预算外资金解决,深化“收支两条线”改革后,各项收费全部纳入预算上缴国库,支出由财政根据职能需要重新核定,超编人员经费将失去来源。在国务院有关部门研究提出妥善解决人员超编问题的办法之前,可采取过渡办法,即在一定时间内财政只安排超编人员的个人经费,不再安排公用经费。

  (七)关于可能出现上缴收入下降问题。实行收支脱钩以后,如果管理工作跟不上,一些部门和相关人员可能出现应收不收、应罚不罚,弱化执法力度问题,也会加大中央和地方财政的支出压力。对此,有关部门要切实贯彻《违反行政事业性收费和罚没收入收支两条线管理规定行政处分暂行规定》(国务院令第281号),加强监督检查,对不履行职责,应收不收,应罚不罚的有关责任人员,要予以严肃查处,并选择典型案例予以曝光,确保预算外资金的依法收缴和清算。

  (八)关于严肃财经纪律问题。深化“收支两条线”改革后,各部门必须严格执行国务院有关规定,将罚没收入、行政性收费和预算外收入,及时足额地缴入国库或预算外资金财政专户,严禁转移、截留资金,严禁私设过渡性收入账户滞留不缴,严禁挪用、坐支,严禁私分或擅自用于职工福利,严禁将执收执罚权力擅自下放给所属事业单位。违反上述规定的,监察部门要严肃追究有关部门主要领导和相关人员的责任,给予必要的政纪处分。触犯刑律的,要追究刑事责任。

  深化“收支两条线”改革是一项复杂的工作。财政部门要切实转变工作作风,从讲政治、顾大局、反腐败的高度认识这项改革的重大意义,增强改革意识、服务意识和保障意识。该保证的经费要足额安排,该拨付的资金要及时拨付,确保预算单位行使职能不受影响。要充分考虑改革单位的实际情况,实事求是地合理核定收支规模与支出标准。2002年中央和地方预算安排都要留有余地,确保如出现收入下降时能保证必需的支出。

  

  附件:1.预算外资金纳入预算管理部门及预算外收入项目表

              2.预算外资金实行收支脱钩管理部门及预算外收入项目表


  附件1  预算外资金纳入预算管理部门及

  预算外收入项目表  部门名称 预算外收入项目

       1 公安部 消防产品质量认证收费 

  2 最高人民法院 诉讼费 

  3 海关总署 车辆超时占用验场费,报关员培训考试发证费,货物行李物品保管费,验车费 

  4 环保总局 环境监测服务费,核设施环境影响报告审评费,化学品进口登记费,利用外资项目管理费 

  5 工商总局 经济合同示范文本工本费

  注:各部门预算外收入均未包括其高校、中专的院校收费。

  附件2  预算外资金实行收支脱钩管理部门及

   预算外收入项目表

  部门名称 预算外收入项目 

  1 外交部 驻外使馆公证翻译费,代办外国签证费,代发电报收费,其他预算外收入 

  2 外经贸部 机电产品进口证明工本费,政府性基金(援外合资合作基金、对外工程保函基金) 

  3 国土资源部 饮用天然矿泉水生产审评费,地质成果资料有偿使用费,地质勘察报告审批费,探矿权、采矿权使用费和价款,大型精密仪器协作共用费 

  4 人事部 高级公务员培训费,价格鉴定师执业资格考试考务费,经济员资格考试报名考务费,人才流动服务费,职称外语等级考试合格证书工本书,注册城市规划师资格考试考务费,专业技术资格证书工本费,机关事业单位工人技术岗位证书费,国际商务师考务费,执业药师考务费,监理工程师考务费,造价工程师考务费,注册税务师考务费,企业法律顾问考务费,资产评估师考务费 

  5 测绘局 测绘成果成图资料收费,测绘产品质量监检费,测绘仪器检测收费,测绘工作证、资格证工本费,主管部门集中的收入 

  6 民航总局 其他预算外收入 

  7 中国贸促会 货物原产地证明书费,认证费,仲裁费,涉外经贸调解费,ATA单证册收费 

  8 药品监管局 药品检验费,麻醉药品、精神药物进出口许可证费,特殊化学品出口许可证费 

  9 劳动保障部 主管部门集中收入 

  10 国防科工委 核应急准备基金 

  11 中直机关事务管理局 明传电报收费,商用密码产品科研、生产单位证估费,商用密码产品特许销售年费 

  12 海洋局 海洋废弃物倾倒费 

  13 文化部 其他预算外收入 

  14 建设部 城市规划设计证书收费 

  15 国管局 培训费,考试费,会计证工本费 

  16 档案局 档案收费,科学技术档案信息资源收费 

  17 统计局 统计专业职称资格考试报名费,统计人员岗位培训费 

  18 中国对外友好协会 其他预算外收入 

  19 铁道部 罐车安全生产许可证费 

  20 人民银行 贷款证收费 

  21 知识产权局 专利代理人资格考试报名考务费,知识产权培训中心办学经费 

  22 中央党校 其他预算外收入 

  23 行政学院 培训费 

  24 武警消防局 消防产品生产许可证费,消防产品质量认证费 

  25 外文出版发行事业局 主管部门集中收入 

  26 质检总局 条型码服务费,统一代码标识证书费,计量器具检定收费,仲裁检定费,新产品定型检定费,计量检定费,定级鉴定费,制造、修理计量器具许可证费,棉花监督检验收费,棉花检验师资格考试收费,产品质量监督检验费,计量器具型式合格证书费,锅炉压力容器、管道及特许设备制造许可证费,生产许可证收费,进出口商品检验鉴定费,进出境动植物检疫费,国境卫生检疫费,进口食品卫生检验费 

  27 证监会 证券、期货市场监管费,报名考试费,证券、期货从业人员资格证书工本费 

  28 保监会 保险业务监管费,精算师资格考试费,保险中介人资格考试费,《保险代理人资格证书》工本费,《保险经纪人资格证书》工本费,《保险公估人资格证书》工本费

注:各部门预算外收入均未包括其高校、中专的院校收费。

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审计署通报中国银行“私募”扮“公募”被认定违规或属实,但被定性逃税则未必……

  一、审计署的通报内容

  6月23日,审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告。金融风险领域的一则通报引发市场强烈震动。国有大行中国银行被查实存在系统性涉税违规问题:2023年4月至2025年8月,该行借助两家下属金融机构通道,组织大量本行员工以1元至100元小额出资“凑人头”,将11只私募基金违规包装为公募基金,利用公募基金免征所得税的政策红利,累计逃避缴纳税款23.67亿元。

  二、私募基金合格合格投资者的条件

  (一)《中华人民共和国证券投资基金法》(主席令第七十一号)

  “第八十八条 非公开募集基金应当向合格投资者募集,合格投资者累计不得超过二百人。

  前款所称合格投资者,是指达到规定资产规模或者收入水平,并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力、其基金份额认购金额不低于规定限额的单位和个人。

  合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

  (二)《私募投资基金监督管理条例》(国务院令第762号)

  “第十八条 私募基金应当向合格投资者募集或者转让,单只私募基金的投资者累计不得超过法律规定的人数。私募基金管理人不得采取为单一融资项目设立多只私募基金等方式,突破法律规定的人数限制;不得采取将私募基金份额或者收益权进行拆分转让等方式,降低合格投资者标准。

  前款所称合格投资者,是指达到规定的资产规模或者收入水平,并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力,其认购金额不低于规定限额的单位和个人。

  合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

  (三)《私募投资基金监督管理暂行办法》(中国证券监督委员会2017-12-29 )

  “第十二条 私募基金的合格投资者是指具备相应风险识别能力和风险承担能力,投资于单只私募基金的金额不低于100万元且符合下列相关标准的单位和个人:

  (一)净资产不低于1000万元的单位;

  (二)金融资产不低于300万元或者最近三年个人年均收入不低于50万元的个人。

  前款所称金融资产包括银行存款、股票、债券、基金份额、资产管理计划、银行理财产品、信托计划、保险产品、期货权益等。

  第十三条 下列投资者视为合格投资者:

  (一)社会保障基金、企业年金等养老基金,慈善基金等社会公益基金;

  (二)依法设立并在基金业协会备案的投资计划;

  (三)投资于所管理私募基金的私募基金管理人及其从业人员;

  (四)中国证监会规定的其他投资者。

  以合伙企业、契约等非法人形式,通过汇集多数投资者的资金直接或者间接投资于私募基金的,私募基金管理人或者私募基金销售机构应当穿透核查最终投资者是否为合格投资者,并合并计算投资者人数。但是,符合本条第(一)、(二)、(四)项规定的投资者投资私募基金的,不再穿透核查最终投资者是否为合格投资者和合并计算投资者人数。”

  【对照上述法律法规文件,中国银行被认定为违规或属实】

  三、证券投资基金的所得税政策

  《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]1号):

      “二、关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策

  (一)对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。

  (二)对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。

       (三)对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。”

  【从财税[2008]1号中可以得出:

       1、对证券投资基金从证券市场中取得的收入,暂不征收企业所得税;

       2、也可以得出并没有将证券投资基金区分为公募和私募而分别对待;

       3、截止2026年审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告,也没有查到财政部或国家税务总局明确的将私募证券投资基金从财税[2008]1号文适用范围中排除的明确的文件规定】

  四、百思不得其解的问题

  有稽查案例支持,有专家撰文背书,现在又有审计署也这么说。

  但谁能明确指出:私募证券投资基金不适应财税[2008]1号文的暂免征收企业所得税的规定到底出自哪法哪规哪文呢?

疑问:私募基金征收企业所得税有法律依据吗?

  这个问题的答案,关乎当前资本市场中大量私募基金及其投资者的纳税义务边界,也关乎财税〔2008〕1号文施行近二十年后仍在制造的征纳争议。从税法和政策两个维度展开分析,结论指向一个严肃的判断:现行法律框架下,对私募基金征收企业所得税的依据并不充分,当前的征管实践建立在扩大解释和内部口径之上,缺乏正式规范性文件的支撑。

       企业所得税实务操作政策指引(北京税务)

       2.证券投资投资基金分红免税问题

       2012 年修订后的《中华人民共和国证券投资基金法》(从2013年6月1日起施行)将证券投资基金分为公开募集基金和非公开募集基金,公开募集基金简称公募基金,非公开募集基金简称私募基金,而修订前的《证券投资基金法》不包括私募基金。按照《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第二条第(二)项的规定,对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。

       问:对投资者从私募基金分配中取得的收入能否享受暂不征收企业所得税的税收优惠?

       答:考虑到一是财税〔2008〕1号出台时,是针对原《证券投资基金法》中规定的公募基金给予免税,政策出台时不包括私募基金;二是私募基金操作方式灵活,受监管程度低,且其投资者多为高净值人群,不适用于社会普通大众,大众参与度低,因此从优惠取向和维护社会公平的角度,不应对投资者从私募基金取得的分红适用免税政策。因此,对投资者从私募基金取得的分红暂不享受免税政策。

  一、财税〔2008〕1号的文义:证券投资基金未作任何排除

  《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第二条规定,对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。

  该条文三款并列,分别覆盖基金本身、投资者、管理人三个层面的所得税优惠。条文使用的核心概念是“证券投资基金”,未出现“公开募集”“非公开募集”“仅限公募”或任何排除性表述。

  从文义解释的基本原则出发,当法律条文的表述清晰、没有歧义时,应当按照条文的字面含义予以适用,不得随意添加限制条件或扩大适用范围。财税〔2008〕1号第二条的“证券投资基金”一词,在字面上不设任何限定,解释者无权在条文中添加“公募”二字。

  二、证券投资基金法的统一定义:私募基金属于证券投资基金

  《中华人民共和国证券投资基金法》第二条开宗明义:在中华人民共和国境内,公开或者非公开募集资金设立证券投资基金,由基金管理人管理,基金托管人托管,为基金份额持有人的利益,进行证券投资活动,适用本法。

  该条文对“证券投资基金”作出统一法律定义,明确将公开募集基金和非公开募集基金共同纳入“证券投资基金”的法律概念之内。这是法律层面的定义,是全国人大常委会通过立法程序确立的分类体系,具有最高层级的法规范效力。

  证券投资基金法于2012年12月28日修订通过,自2013年6月1日起施行。原2003年版本的证券投资基金法仅规范公募基金,修订后的法律在第十章专门增设“非公开募集基金”,将私募基金正式纳入证券投资基金的法律框架。这一修订不是对概念的简单扩张,而是法律对经济现实的确认和规范。

  三、上位法与下位法的关系:规范性文件不得与法律相抵触

  《中华人民共和国立法法》第九十六条规定,下位法违反上位法规定的,由有关机关依照权限予以改变或者撤销。

  财税〔2008〕1号是财政部和国家税务总局制定的规范性文件,在效力层级上低于全国人大常委会制定的证券投资基金法。证券投资基金法对“证券投资基金”作出了统一的法律定义,财税〔2008〕1号作为下位规范性文件,没有对该概念作出特别定义或作出限缩规定。

  当上位法对某一法律概念作出明确界定时,下位法使用同一概念时应当遵循上位法的定义,除非下位法明确作出了不同的规定。财税〔2008〕1号既没有对“证券投资基金”给出自己的定义,也没有表述为“公开募集的证券投资基金”,更没有表述为“本法所称证券投资基金仅限于公开募集基金”。按照法律解释的一般规则,下位法使用与上位法相同的术语时,应当推定其含义与上位法一致。

  四、十三年不作修订的制度含义

  证券投资基金法修订施行至今已逾十三年。在这十三年间,财政部和国家税务总局完全有条件、有机会对财税〔2008〕1号进行修订,明确“证券投资基金”是否包含私募基金,或者明确将私募基金排除在优惠范围之外。

  十三年不作修订,这一立法不作为本身传递了一个制度信号。如果政策制定机关认为私募基金不应享受该优惠,出台一纸补充通知或修订条文并不存在法律障碍或程序障碍。长期不作表态,意味着政策制定机关至少在主观上没有形成排除私募基金的明确意志。在这种情况下,由税务机关通过内部口径、纳税咨询答复、稽查实务等方式事实上限制法律条文的适用范围,实质上绕开了正式的制度修正程序。

  五、税务机关口径的法律效力问题

  当前税务征管实践中,多地税务机关通过12366纳税咨询、内部政策指引等方式,表达“私募基金不适用财税〔2008〕1号优惠”的立场。国家税务总局及广东、江苏、湖北、深圳、北京等多地税务机关的统一口径是:该优惠的立法背景仅针对公募基金,私募基金不属于适用主体。

  这种口径在法律效力层面面临根本性困境。

  《中华人民共和国税收征收管理法》第三条规定,税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的,依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定,擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。

  税收优惠的限制和取消,与税收的开征具有同等性质,属于税收法定原则的核心内容。如果财税〔2008〕1号在文义上包含私募基金,那么限制私募基金适用该优惠,实质上是对现行有效规范性文件适用范围的限缩,必须通过正式修订或出台同等效力的规范性文件来完成。各地税务机关的内部口径和纳税咨询答复,不属于法律、行政法规或正式规范性文件,不具备限制或取消税收优惠的法律效力。

  从纳税人的角度来看,一个合规设立的私募基金依据证券投资基金法属于“证券投资基金”,依据财税〔2008〕1号主张享受所得税免税优惠,在文义层面具有充分的法律依据。税务机关以内部口径否定纳税人的主张,一旦进入行政复议或行政诉讼程序,税务机关的执法依据将面临严格的司法审查。

  六、私募基金与公募基金适用同一优惠条款的实质合理性

  反对私募基金享受优惠的主要理由是政策目的论:财税〔2008〕1号的立法初衷是扶持面向社会公众的普惠型公募理财,降低普通居民理财税负。私募基金面向合格投资者,不具备普惠属性,不应纳入扶持范围。

  这种目的论解释存在两个层面的问题。

  第一,法律解释应当以条文文义为基础,目的论解释只能在文义存在模糊时作为补充,不能在文义清晰时替代文义解释。财税〔2008〕1号的“证券投资基金”一词,在证券投资基金法已经作出统一定义的前提下,文义上不存在模糊空间。以政策目的为由限缩文义的适用范围,不是法律解释,而是法律修改。

  第二,即使从政策目的角度分析,证券投资基金法在2013年修订时将私募基金纳入法律规范框架,本身就是为了规范和发展私募基金行业,将其纳入多层次资本市场的组成部分。法律给予私募基金合法地位,就是为了促进私募基金行业的健康发展。财税优惠政策跟随法律概念同步覆盖私募基金,在法律政策体系上具有一致性。

  七、国务院制定税收优惠的权限与约束

  《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条规定,根据国民经济和社会发展的需要,或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的,国务院可以制定企业所得税专项优惠政策,报全国人民代表大会常务委员会备案。

  财税〔2008〕1号开篇即明确“根据《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条的规定,经国务院批准”。这是国务院依据企业所得税法授权制定的专项优惠政策,具有法律授权的正当性,在效力层级上属于经法律授权制定的行政法规性文件。

  国务院在制定该优惠时,依据当时有效的2003年版证券投资基金法,彼时“证券投资基金”仅指公募基金。但当全国人大常委会通过修订证券投资基金法,将私募基金纳入“证券投资基金”的法律定义后,国务院依据原授权制定的优惠政策,在文义上自动覆盖了法律重新定义的“证券投资基金”全部范围。国务院如果要限缩范围,应当通过相同层级的程序重新明确,而不是由下属部门通过内部口径操作。

  八、总结:对私募基金征收企业所得税的法律依据不充分

  综合以上分析,从税法和政策角度可以得出以下判断。

  第一,财税〔2008〕1号第二条“证券投资基金”的文义包含私募基金。条文未作排除,解释者无权添加限制条件。

  第二,证券投资基金法第二条将私募基金纳入“证券投资基金”的法定定义。下位规范性文件使用同一术语,应当遵循上位法的定义。

  第三,税收法定原则要求税收优惠的限制和取消必须通过正式规范性文件完成。各地税务机关的内部口径不具备限制优惠适用范围的法律效力。

  第四,十三年不作修订的制度事实,客观上形成了私募基金适用优惠的合理期待,政策制定机关的沉默不能成为税务机关扩大征税权力的依据。

  第五,当前对私募基金征收企业所得税的征管实践,建立在内部口径和政策解释之上,缺乏正式规范性文件的明确支撑。在法律层面,对私募基金征收企业所得税的依据不充分。

  制度层面的真正问题在于:财税〔2008〕1号长期未根据证券投资基金法的修订作出同步调整,制造了长达十余年的法律适用模糊地带。纳税人依据文义主张免税有充分理由,税务机关依据内部口径要求征税也有行政惯性,而真正的解决方案只能是财政部和国家税务总局出台正式文件,对“证券投资基金”在财税〔2008〕1号中的含义作出明确界定。在正式文件出台之前,向私募基金征收企业所得税的法律依据,始终处于争议之中,而这种不确定性本身,就是对税收法治原则的一种持续消解。