冀政办字[2019]79号 河北省人民政府办公厅关于完善建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场的实施意见
发文时间:2019-12-23
文号:冀政办字[2019]79号
时效性:全文有效
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各市(含定州、辛集市)人民政府,各县(市、区)人民政府,雄安新区管委会,省政府各部门:


  为贯彻落实《国务院办公厅关于完善建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场的指导意见》(国办发[2019]34号)精神,加快完善我省建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场,经省政府同意,结合我省实际,提出如下实施意见。


  一、总体要求


  (一)指导思想。以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导,全面贯彻党的十九大和十九届二中、三中、四中全会精神,以建立城乡统一的建设用地市场为方向,以促进土地要素流通顺畅为重点,以提高存量土地资源配置效率为目的,以不动产统一登记为基础,与国土空间规划及相关产业规划相衔接,着力完善土地二级市场规则,健全服务和监管体系,为新时代全面建设经济强省、美丽河北提供有力支撑。


  (二)目标任务。2020年底前各市、县完成交易平台搭建、交易规则制定等工作,初步建立起产权明晰、市场定价、信息集聚、交易安全、监管有效的土地二级市场;到2022年底基本形成一、二级市场协调发展、规范有序、资源利用集约高效的现代土地市场体系。雄安新区可根据开发建设情况,平稳有序推进土地二级市场建设。


  (三)适用范围。建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场的交易对象是国有建设用地使用权,重点针对土地交易以及土地连同地上建筑物、其他附着物等整宗地一并交易的情况。涉及到房地产交易的,应遵守《中华人民共和国城市房地产管理法》《城市房地产开发经营管理条例》等法律、法规。已依法入市的农村集体经营性建设用地使用权转让、出租、抵押,可参照本意见执行。


  二、完善转让规则,保障要素有序流通


  (一)明确转让形式。将各类导致建设用地使用权转移的行为都视为建设用地使用权转让,包括买卖、交换、赠与、出资以及司法处置、资产处置、法人或其他组织合并或分立等形式涉及的建设用地使用权转移。建设用地使用权转移的,地上建筑物、其他附着物所有权应一并转移。涉及到房地产转让的,按照房地产转让相关法律、法规规定,办理房地产转让相关手续。(责任单位:省自然资源厅、省住房城乡建设厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (二)明晰转让条件。以划拨方式取得的建设用地使用权转让,需经土地所在地市、县政府批准,转让后土地用途符合《划拨用地目录》的,可不补缴土地出让价款,按转移登记办理;转让后土地用途不符合《划拨用地目录》的,在符合规划的前提下,应当由受让方办理土地使用权出让手续。政府机构、事业单位和国有独资企业之间划转国有建设用地使用权,划转后符合《划拨用地目录》且保留划拨方式使用的,直接办理土地转移登记手续。


  以出让方式取得的建设用地使用权转让,在符合法律、法规规定和出让合同约定的前提下,依法办理转移登记手续;原出让合同对转让条件另有约定的,从其约定。探索实行预告登记转让制度,以出让方式取得的建设用地使用权转让,对未完成开发投资总额25%的,按照“先投入后转让”的原则,交易双方签订转让合同后办理预告登记,待达到法定转让要求时,再依法办理不动产转移登记。不动产预告登记证明可作为办理建设项目开发建设等相关审批手续的依据。


  以作价出资或入股方式取得的建设用地使用权转让,参照以出让方式取得的建设用地使用权转让有关规定执行;转让后,可保留为作价出资或入股方式,也可根据申请直接变更为出让方式。国有企事业单位改制以作价出资或者入股、授权经营方式处置的,依据法律、法规改变用途、容积率等规划条件的,应报经土地所在地自然资源主管部门批准,并按规定调整补交出让金。(责任单位:省自然资源厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (三)完善土地分割、合并转让政策。分割、合并后的地块应符合规划、具备独立分宗条件,涉及公共配套设施建设和使用的,应在合同中明确有关权利义务。相关规范性文件有明确限制分割转让规定的,原则上应将限制要求写入划拨决定书或有偿使用合同,在分割转让审批中予以落实。拟分割宗地已预售或存在多个权利主体的,应取得相关权利人同意。工业项目配套建设的行政办公及生活服务设施占用的建设用地不得与整宗地分割转让。(责任单位:省自然资源厅、省住房城乡建设厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (四)实施差别化税收政策。健全“以地控税、以税节地”长效合作机制,落实和完善差别化税收政策,促进节约集约用地。对闲置低效用地,应充分发挥土地管理和税收调节作用,引导土地使用人提高土地使用效率或促进土地盘活利用。(责任单位:省税务局、省自然资源厅、省财政厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  三、健全出租制度,营造良好市场环境


  (一)规范有偿取得建设用地使用权出租管理。以出让、租赁、作价出资或入股等有偿方式取得的建设用地使用权出租或转租的,不得违反法律、法规和有偿使用合同的相关约定。全部或部分国有建设用地使用权出租后,有偿使用合同载明的权利、义务仍由建设用地使用权人承担。(责任单位:各市、县政府,雄安新区管委会)


  (二)加强划拨取得建设用地使用权出租管理。以划拨方式取得的建设用地使用权出租的,应按有关规定上缴租金中所含土地收益,纳入土地出让收入管理。宗地长期出租,或部分用于出租且可分割的,应依法补办出让、租赁等有偿使用手续。建立划拨建设用地使用权出租收益年度申报制度,出租人依法申报并缴纳相关收益的,不再另行单独办理划拨建设用地使用权出租的批准手续。各市、县要加快制定划拨建设用地使用权出租收益金缴纳管理办法,规范申报缴纳工作。(责任单位:省自然资源厅、省财政厅、省住房城乡建设厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (三)营造建设用地使用权出租环境。各市、县自然资源主管部门应当提供建设用地使用权出租供需信息发布条件和场所,制定规范的出租合同文本,提供交易鉴证服务,保障权利人的合法权益。加强统计分析,定期发布出租市场动态信息和指南。(责任单位:各市、县政府,雄安新区管委会)


  四、规范抵押机制,依法保障抵押权能


  (一)明确抵押条件。公司、企业、其他经济组织和个人依法取得的划拨土地使用权连同地上建筑物、其他附着物所有权可以依法依规一并设定抵押权,划拨土地抵押权实现时应优先缴纳土地出让收入。划拨土地抵押时,自然资源主管部门依法办理抵押登记手续,即视同批准。以出让、作价出资或入股等方式取得的建设用地使用权可以设定抵押权。以租赁方式取得的建设用地使用权,承租人在按规定支付土地租金并完成开发建设后,根据租赁合同约定,其地上建筑物、其他附着物连同土地可以依法一并抵押。(责任单位:省自然资源厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (二)放宽抵押限制。自然人、企业均可作为抵押权人申请以建设用地使用权及其地上建筑物、其他附着物所有权办理不动产抵押相关手续。自然人、企业之间订立的债权债务主合同符合法律、法规规定的,为保证债权实现,债务方可以依法取得的出让国有建设用地使用权或依法取得的房屋所有权连同该房屋占用范围内的国有建设用地使用权抵押。(责任单位:省自然资源厅、河北银保监局,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (三)保障抵押权能。探索允许不以公益为目的的养老、教育等社会领域企业以有偿取得的建设用地使用权、设施等财产进行抵押融资。各市、县要完善抵押权实现后保障原有经营活动持续稳定的配套措施,确保土地用途不改变、利益相关人权益不受损。工业用地使用权及地上建筑物、其他附着物所有权原则上应一并整体抵押。探索建立建设用地使用权抵押风险提示机制和抵押资金监管机制,防控市场风险。各地要将国有建设用地使用权抵押资金纳入监管范围,严控抵押资金用于贷款批准之外的用途。(责任单位:省地方金融监管局、河北银保监局、人行石家庄中心支行、省自然资源厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  五、建立交易市场体系,提升服务保障能力


  (一)搭建交易平台。各地可按照交易、登记一体化建设原则,依托不动产登记机构,搭建城乡统一的土地市场交易平台,汇集二级市场交易信息,提供交易场所,办理交易事务,推进线上交易平台和信息系统建设,探索实施网上交易。(责任单位:省自然资源厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (二)完善交易规则。各市、县自然资源主管部门要明确土地二级市场各交易环节和流程的基本规则,建立“信息发布—达成意向—签订合同—交易监管”的交易流程。交易双方可自行协商交易,也可委托土地二级市场交易平台公开交易;达成一致后签订合同,依法申报交易价格,申报价格比标定地价低20%以上的,市、县政府可行使优先购买权。转让价格不合理上涨时,市、县政府可采取必要措施,促进土地市场平稳健康发展。(责任单位:省自然资源厅,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (三)提升服务效能。各市、县要加强交易管理与不动产登记的衔接,建立健全信息平台互通共享机制,在土地交易机构或平台汇集交易、登记、税务、金融等相关部门或机构的办事窗口,发展“互联网+政务服务”,推进“一窗受理、一网通办、一站办结”,精简证明材料,压缩办理时间。各市、县自然资源主管部门可以通过公开方式确定中介服务机构并向社会公开,供交易方选择,为交易方提供推介、展示、咨询、估价、经纪、资金监管等服务。(责任单位:省自然资源厅、省税务局、省地方金融监管局、河北银保监局,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (四)强化监测调控。各地要建立健全公示地价体系,定期更新和发布基准地价或标定地价。完善土地二级市场的价格形成、监测、指导、监督机制,防止交易价格异常波动。严禁擅自改变转让土地用途,确需改变的,须符合规划,并报经有批准权限的政府批准。法律、法规以及划拨决定书、有偿使用合同明确约定或者规定改变用途应当由政府收回建设用地使用权的,必须收回。闲置土地不得转让、出租、抵押,未动工开发满两年的,坚决依法收回。土地转让涉及房地产开发的相关资金来源应符合房地产开发企业购地和融资的相关规定。强化土地一、二级市场联动,加强土地投放总量、结构、时序等的衔接,运用财税、金融等手段,加强对土地市场的整体调控,维护市场平稳运行。(责任单位:省自然资源厅、省住房城乡建设厅、省财政厅、省税务局、省地方金融监管局、河北银保监局、人行石家庄中心支行,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (五)完善信用体系。健全以“双随机、一公开”为基本手段、以重点监管为补充、以信用为基础的监管机制,加强对交易方和中介服务机构的信用监管。要结合本地实际,制定土地市场信用评价规则和约束措施,对失信主体要记入信用档案,推送至全国信用共享平台(河北),并实施联合惩戒,推进土地市场信用体系共建共治共享。(责任单位:省社会信用体系建设领导小组成员单位,各市、县政府,雄安新区管委会)


  六、保障措施


  (一)加强组织领导。各地要结合实际抓紧制定具体工作方案。各级自然资源、财政、税务、住房城乡建设、机关事务、国有资产监管、市场监管、金融等主管部门要建立联动机制,明确分工,落实责任,做好人员和经费保障,有序推进土地二级市场建设。要加强业务培训,强化政策指导,提高工作能力和业务水平。加大对土地二级市场相关政策的宣传力度,及时公布交易信息,引导交易主体主动进场交易。(责任单位:省自然资源厅、省财政厅、省税务局、省住房城乡建设厅、省机关事务局、省国资委、省市场监管局、省地方金融监管局,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (二)强化部门协作。涉及建设用地使用权转移的案件,自然资源主管部门应向法院提供所涉不动产的权利状况、原出让合同约定的权利义务情况等。建立健全执行联动机制,司法处置土地可进入土地二级市场交易平台交易。政府有关部门或事业单位进行国有资产处置时涉及划拨建设用地使用权转移的,应征求宗地所在地自然资源主管部门意见,并将宗地有关情况如实告知当事人。各级机关国有建设用地权划转,须征求本级机关事务管理部门意见后,方可办理划转手续。自然资源、住房城乡建设、税务、市场监管等主管部门要建立沟通协作机制,加强对涉地股权转让的联合监管,防止通过转让企业、转让项目、变更股东、变更法定代表人等手段,变相实施土地使用权交易,偷逃税收。建设用地使用权转让、出租、抵押涉及房地产转让、出租、抵押的,住房城乡建设主管部门与自然资源主管部门应加强信息共享。(责任单位:省自然资源厅、省法院、省财政厅、省机关事务局、省国资委、省住房城乡建设厅、省税务局、省市场监管局,各市、县政府,雄安新区管委会)


  (三)严格监督问责。各地要健全风险防控机制,制定防控预案,落实防控责任。加强交易事中事后监管,对违反有关法律、法规或不符合出让合同约定、划拨决定书规定的,不予办理相关手续。严格审批申报制度,对玩忽职守、滥用职权、徇私舞弊,构成犯罪的,依法追究刑事责任。建立监督制约机制,坚决打击各种腐败行为,畅通举报渠道,强化社会监督,一经核实严肃查办。对失职失责导致严重后果的,实行终身追责。(责任单位:各市、县政府,雄安新区管委会)


河北省人民政府办公厅

2019年12月23日


《关于完善建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场的实施意见》解读


  一、出台背景


  党中央、国务院高度重视土地制度改革工作。党的十八届三中全会明确提出要“完善土地二级市场”。2017年以来,经党中央、国务院同意,自然资源部在全国34个市县开展了为期两年的试点工作,形成了一批可复制、可推广的改革经验。2019年5月29日,习近平总书记主持召开中央全面深化改革委员会第八次会议,审议通过《关于完善建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场的指导意见》(以下简称《指导意见》)。7月6日,国务院办公厅印发了《关于完善建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场的指导意见》(国办发[2019]34号)。省政府围绕贯彻落实中央深改委会议和《指导意见》要求,组织省自然资源厅结合我省实际,研究具体落实意见和措施,起草了《关于完善建设用地使用权转让、出租、抵押二级市场的实施意见》,经省政府66次常务会议、省委全面深化改革委员会第六次会议审议通过,12月23日以省政府办公厅名义印发实施。


  二、基本原则


  在起草过程中,主要把握了以下几点:


  一是全面对标对表。认真贯彻习近平总书记关于土地二级市场的重要指示精神,逐项对标对表《指导意见》,准确把握改革要求,精准制定我省具体措施,把党中央、国务院的部署全面体现到《实施意见》中,不折不扣予以落实。


  二是坚持问题导向。全面梳理总结我省土地二级市场工作情况,针对交易规则不健全、交易信息不对称、交易平台不规范、政府服务和监管不完善等突出问题,有针对性地提出相应的政策措施,力求可操作、能落地。


  三是提高行政效能。明确提出各市、县可按照交易、登记一体化建设原则,依托不动产登记机构,搭建城乡统一的土地市场交易平台,并汇集交易、登记、税务、金融等相关部门或机构的办事窗口,建立“信息发布—达成意向—签订合同—交易监管”的交易流程,大力发展“互联网+政务服务”,积极推进“一窗受理、一网通办、一站办结”,大力精简证明材料,压缩办理时间,做到“数据多跑路、群众少跑腿”,提高办事效率和服务水平,保障土地要素流通顺畅。


  三、主要内容


  《实施意见》共6个部分、21条。


  第一部分:总体要求。明确了指导思想,提出了我省到2020年、2022年的目标任务,界定了适用范围。


  第二部分:完善转让规则,保障要素有序流通。一是明确转让形式。明确将各类导致建设用地使用权转移的行为都视为建设用地使用权转让,涉及到房地产转让的,明确按照房地产转让相关法律、法规规定办理相关手续。二是明晰转让条件。分别对以划拨、出让、作价出资或入股方式取得的建设用地使用权转让的条件进行了明确,并提出探索实行预告登记转让制度,待达到法定转让要求时,再依法办理不动产转移登记,并明确不动产预告登记证明可作为办理建设项目开发建设等相关审批手续的依据。三是完善土地分割合并转让政策。对土地分割、合并转让的条件等,在《指导意见》的基础上参照国家产业用地政策进行细化。明确提出工业项目配套建设的行政办公及生活服务设施占用的建设用地不得与整宗地分割转让。四是实施差别化税收政策。提出要健全“以地控税、以税节地”长效合作机制,并分发挥土地管理和税收调节作用,加大对闲置低效用地的盘活利用。


  第三部分:健全出租制度,营造良好出租环境。一是规范有偿取得建设用地使用权出租管理。提出有偿方式取得的建设用地使用权出租或转租的,需依法依规,并明确出租后相关权利、义务仍由建设用地使用权人承担。二是加强划拨取得建设用地使用权出租管理。提出建立划拨建设用地使用权出租收益年度申报制度,明确市县要加快制定划拨建设用地使用权出租收益金缴纳管理办法,规范申报缴纳工作。三是营造建设用地使用权出租环境。明确由市县自然资源主管部门提供出租供需信息发布条件和场所,制定规范的出租合同文本,提供交易鉴证服务,并加强统计分析,定期发布出租市场动态信息。


  第四部分:规范抵押机制,依法保障抵押权能。一是明确抵押条件。分别对以划拨、出让、作价出资或入股方式取得的建设用地使用权抵押条件进行了明确。二是放宽抵押限制。提出自然人、企业均可作为抵押权人申请以建设用地使用权及其地上建筑物、其他附着物所有权办理不动产抵押相关手续。三是保障抵押权能。提出探索允许不以公益为目的的养老、教育等社会领域企业以有偿取得的建设用地使用权、设施等财产进行抵押融资,完善配套措施,确保土地用途不改变、利益相关人权益不受损。明确工业用地使用权及地上建筑物、其他附着物所有权原则上应一并整体抵押。提出探索建立建设用地使用权抵押风险提示机制和抵押资金监管机制,防控市场风险。


  第五部分:建立交易市场体系,提升服务保障能力。一是搭建交易平台。要求各地可按照交易、登记一体化建设原则,依托不动产登记机构,搭建城乡统一的土地市场交易平台,并探索实施网上交易。二是完善交易规则。明确土地二级市场各交易环节和流程的基本规则,建立“信息发布—达成意向—签订合同—交易监管”的交易流程,加强申报价格管控。三是提升服务效能。加强交易管理与不动产登记的衔接,建立健全信息平台互通共享机制,发展“互联网+政务服务”,推进“一窗受理、一网通办、一站办结”式服务。四是强化监测调控。明确建立健全公示地价体系,完善二级市场价格形成指导监督机制,加强转让土地开发利用管理,强化一、二级市场联动,稳定土地市场。五是完善信用体系。提出制定土地市场信用评价规则和约束措施,加强对交易方和中介服务机构的信用监管,实施联合惩戒。


  第六部分:保障措施。提出了加强组织领导、强化部门协作和严格监督问责等3条措施。


  四、出台意义


  文件的出台,对于促进一二级市场协调发展、加快建立城乡统一的建设用地市场、加快推动全省经济高质量发展具有重要意义。《实施意见》充分运用市场机制盘活存量土地和低效用地,针对二级市场运行发展中存在的“交易规则不健全、交易信息不对称、交易平台不规范、政府的服务和监管不完善”等问题,着力完善交易规则,创新运行模式,健全服务监管,促进土地要素流通顺畅,提高存量土地资源配置效率,提高节约集约用地水平,为新时代全面建设经济强省、美丽河北提供有力支撑。


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  对于自然人以专利技术等无形资产投资入股,原《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号附件3)

  一、下列项目免征增值税

  (二十六)纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

  1.技术转让、技术开发,是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询,是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

  ------

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  但是目前营改增的文件已经失效。并且新的《增值税法》第二十四条以列举方式明确了法定免税的范围,而且在本条最后明确的是“前款规定的免税项目具体标准由国务院规定。”而没有授权国务院可以根据经济社会发展的具体情况研究制定新的免税项目。这个问题包括营改增附件4中大量跨境服务的免税项目在新的《增值税法》列举的法定免税项目中也没有出现。而销售跨境服务的单位为境内单位和个人,光此一点,原跨境服务享受免税的项目,其销售服务根据新的《增值税法》规定符合“境内”销售服务的认定。这跟技术转让等问题一样,面临新《增值税法》免税设定方式的大考。

  这个问题我们姑且不论,接着探讨非货币性资产投资入股的税款扣缴问题。

  支付单位对于股权支付的方式,是否就无法采取代扣代缴的方式?通常,被投资企业也可以对自然人投入企业的非货币形资产,依据自然人取得股权的公允价值或者双方协议中确认的自然人股权的价值作为增值税的计税销售额,来确定自然人应缴纳增值税税款,然后在代扣代缴基础上,将纳税人在被投资企业的实收资本按双方确认的投资额,减去自然人应缴纳的增值税税款来进行计算。在被投资企业的会计处理上,做如下分录:

  借:无形资产(或固定资产-不动产)

  贷:实收资本

  应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  这里被投资企业入账的实收资本金额,已经是非货币性资产投资入股双方确认的金额减去代扣代缴增值税款后的差额。被投资企业实际向税务机关缴纳代扣代缴增值税时,做如下分录:

  借:应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  贷:银行存款

  大家还要注意,《增值税法实施条例》第三十五条还留了这么句话

  “《增值税法实施条例》第三十五条

  ------代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。”

  我们也期望具体操作办法中能够考虑到类似非货币形式的价款支付的增值税税款扣缴有一席解决之地。

  当然,如果扣缴义务人没有或不能按照《增值税法》的相关规定履行扣缴义务,按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条规定,“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款。”因此如果对于技术转让等不属于增值税免税范围,自然人应积极想办法解决其自行申报纳税问题。而不能因为这个扣缴义务是支付价款的单位履行的,自己没有自行申报纳税的义务。毕竟税法上认定的非货币性资产投资的增值税纳税人,是取得支付价款的自然人。不过对于自然人纳税义务履行,《增值税法实施条例》第四十四条规定,“按次纳税的纳税人,销售额达到起征点的,应当自纳税义务发生之日起至次年6月30日前申报纳税。”税法给予了一个相对宽松的履行纳税的期限。

  新《增值税法》实施后,自然人以非货币性资产投资的增值税纳税义务问题确实是增加了新的内容。只是以前没有明确支付价款单位向自然人进行价款支付有扣缴义务。而《增值税法实施条例》第三十五条直接就把这个问题挑明在大家眼前。所有在C2B背景下的增值税扣缴单位的扣缴义务的合规风险就非常强烈了。

  我们也期望对于象非货币性资产投资等,尤其以技术出资的增值税问题,能够给予延续既往的政策规定,包括大量既往跨境服务免税的项目,也需要有一个周圆的解决办法。

  此外,新《增值税法》下境外单位和个人向境内单位和个人销售服务、无形资产的扣缴业务中,如跨境电商平台向境内电商在境外电商平台上销售收取的佣金服务,境内单位如何扣缴?境外单位和个人间、境外单位和单位间以及境外个人和个人间在境外转让中国境内单位发行的金融商品,如何进行增值税税款扣缴?增值税税款扣缴依然有很多敏感的难点需要去破解。

境外收入补税追溯至2017年?——“追溯期”还是“追征期”

  今天在飞机上,突然看到一则新闻,“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长,最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发,标题都是严征管。然而,一句话新闻的可怕之处就是,非专业人士并不能准确解读背后的含义,也无法确定,这是个案信息还是普遍趋势,是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此,仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定,尽管追征期和追溯期并不相同。

  关于“追征期”

  “追征期”是征管法上的概念,指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定,具有很强的时间性要求,因为,人们的行为随着时间的推移,意义会改变,而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此,各种法律都会规定一个“追诉时效”(这与新闻中的“追溯期”不是一个概念,因为上面的新闻表达的不是这个意思),即便是刑法,也对犯罪行为规定了追诉时效,这并不是放纵犯罪,而是现实的秩序需要,因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年,刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚,那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此,刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的,在民事法律上,也有诉讼时效,因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

  需要说明的是,在税收程序法理论层面,“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认,它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念(同样的,核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思);后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后,法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”,实为这两个期间的混合体,在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度,目前尚不明朗,本文后续对“追征期”的讨论,暂以现行法为限。

  现行法层面,我国的税法和其他国家的税法一样,都明确规定了追征期,我们在这里就不作具体条文的引述了,一般理解,税法的追征期是这样规定的:1)因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年;2)如果认定偷税,则追征期为无限期追征;3)反避税的追征期一般为10年;4)其他情形一般的追征期认为是5年。原则上,税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求,也就是说,理论上,追溯期不能超过追征期。

  这个一般理解在实践中的确有不少的争议,例如,偷税可以无限期追征,而虽然认定偷税的条件比较复杂,不申报也不必然等于就属于偷税,但是不少税务机关认为,纳税人有纳税义务而不做申报,无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的,对此,即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围,但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款(“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为,或者依法不需要办理设立登记的纳税人,发生应税行为且应纳税额较大,经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税)。另有税务机关从文字解读上认为,其实除了计算错误以外,所有少缴的税款都可以无限期追征,虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1:《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见:“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的,税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税,其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神,一般为三年,特殊情况可以延长至五年。”】冲突,但是仍然也有法院支持这一观点。

  再例如,对于追征期的计算,起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议,有税务机关认为,只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提,不说法律的争议,在理论上,偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长,其实并不合适,真的无限期追征事实上无法实现,而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上,除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外,所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

  关于“追溯期”

  然后我们回来看这则新闻,新闻本身用了“追溯期”,这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义,应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”,也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之,如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得,纳税人未行使追征期抗辩,而是据此自查并补缴了2017年度的税款,税务机关的这一提示(并非追征税款的行政法律行为)和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

  事实上,此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理,税务机关自我限缩了追征,采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中,每个个案不同,不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动,或者也许在个案中也有理由。因此,个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

  个人理解,2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限,是信息交换的源起之年,也是税务机关掌握信息的开始,这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

  然而,如果不做专业的分析,这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧,纳税人对税法的理解可能出现误差,觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度,不是说2017年的境外所得不能征收,因为即使适用老的个人所得税法,征税在法律上在当时也有法律依据。然而,那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说,从现实的角度,做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决,就比如如果追征,必然产生滞纳金,滞纳金应否缴纳?而在现行税法下,2017年的税款滞纳金必然超过本金,超过的部分应否征收?

  所以,作为税法从业的律师,还是有必要做个澄清,上述的追溯期应该只是个案下的个别处理,不能理解为普遍的态度和想法,也不会改变法律对追征期的规定。

  最后,税收合规是每个纳税人的责任,追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护,同样的,在税收法治的概念之下,对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

  叶永青  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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  王一骁  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

  邮箱:wangyixiao@anlilaw.com