广东省高级人民法院关于“僵尸企业”司法处置工作指引
发文时间:2019-05-29
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为全面贯彻中央和省委深化供给侧结构性改革、清理“僵尸企业”的决策部署,落实国家产能政策、环保政策、创新驱动发展政策,充分发挥破产审判拯救和退出市场主体的职能,优化资源配置,推动经济高质量发展,结合我省“僵尸企业”出清和破产审判工作实际,制定本指引。


  一、加强分类指导,切实防范风险


  1.处置“僵尸企业”应遵循市场经济规律和破产审判规律,坚持企业主体、市场运作、政府引导、司法保障,落实企业自身和企业开办人的主体责任,发挥市场在资源配置中的决定性作用,对通过市场手段或行政手段不能实现出清的,人民法院要做好“僵尸企业”司法处置工作。


  2.本指引所指“僵尸企业”司法处置,是指对纳入各级国资部门“僵尸企业”名录的国有企业,以及停产半年以上或半停产一年以上的民营企业,通过破产或强制清算,实现恢复经营活力或退出市场。


  3.司法处置“僵尸企业”要做到精准识别,分类处置。对于经营管理虽存在困难,但仍具备运营价值的“僵尸企业”,依法开展破产重整救治(破产重整救治工作参见《广东省高级人民法院关于企业破产案件若干问题的指引》);对救治无望的“僵尸企业”,及时进行破产清算或强制清算。对“三无”企业或者没有证据证明存在债权债务关系的企业,引导当事人通过强制清算的方式退出市场;对具备破产原因的“僵尸企业”,引导当事人申请破产清算。


  案件受理前,建议国资系统对符合强制清算、破产条件的国有“僵尸企业”,在移送案件时按先容易后复杂、先集中后分散、先批量后个案的原则,将“三无”企业、同一开办单位的企业以及具备关联关系的企业优先移送。


  4.对“僵尸企业”破产或强制清算案件,做到优先受理、优先审理、优先执行,为“僵尸企业”案件开辟绿色通道。


  5.在“僵尸企业”司法处置过程中要切实防范各种风险。做好债务处置风险防范,全面摸清“僵尸企业”的直接债务、统借债务和担保债务,按照国家发改委《关于进一步做好“僵尸企业”及去产能企业债务处置工作的通知》的规定,通过市场化法治化方式实现“僵尸企业”退出信贷市场,防止逃废债务,防范金融风险。做好职工安置风险防范,摸清企业职工基本状况、已安置和未安置情况,切实维护职工合法权益,确保社会稳定。做好国有资产流失风险防范,全面掌握国有“僵尸企业”资产基本情况,做好资产清查工作和财产评估工作,通过市场化公开交易的方式处置国有企业资产,加强资产回收和入库工作。做好“僵尸企业”处置法律风险防范,严格依照法定程序接收公章、账册和资料,依法清理资产,厘清产权关系和出资额,依法开展评估、审计和财产处置,杜绝违法审判和违法清理、违法处置。


  二、强化诉讼指引,坚持依法立案


  6.“僵尸企业”案件要严格做到依法受理。对于破产申请审查案件、强制清算申请审查案件,严格落实登记立案;对破产清算、破产重整和破产和解案件及强制清算案件,经审查符合法定条件的予以立案,不得以债务人人员下落不明、财产状况不清、账册、重要文件缺失等为由不予受理。


  7.对符合简易注销条件的“僵尸企业”,立案前建议当事人或主管单位走简易注销路径。对存在职工安置、职工集资、产权争议、对外投资、企业社会职能移交等历史遗留问题的企业,建议当事人或主管单位先行解决相关问题再申请司法处置,防止出现新的长期未结案件。


  8.非公司制“僵尸企业”法人符合《中华人民共和国民法总则》第六十九条第(一)、(四)项规定的,申请人可依据《中华人民共和国民法总则》七十条、七十一条的规定向企业主要办事机构所在地人民法院申请强制清算,企业主要办事机构所在地不明确或存在争议的,向企业注册登记地人民法院申请强制清算。


  9.债权人向人民法院提出强制清算申请的,一般应递交以下材料:


  (1)强制清算申请书,载明申请目的、事实和理由;


  (2)债权发生的事实、性质、数额、有无担保,并附证据;


  (3)债务人已经发生解散事由的有关证据;


  (4)公司解散后已自行成立清算组的,应提交清算组故意拖延清算、违法清算可能严重损害其利益的相关证据;


  (5)人民法院认为需要提交的其他资料。


  10.被申请人股东(包括主管单位)向人民法院提出强制清算申请的,一般应递交以下材料:


  (1)强制清算申请书,载明申请目的、事实和理由;


  (2)被申请人的资产负债表及资产状况明细表。如债务人有子公司、分公司、持股参股、联营、合作企业等对外投资项目的,应专项说明;


  (3)债权、债务清册,应列明被申请人的债权人及债务人的名称、住所、数额、发生时间及担保情况等;


  (4)被申请人涉讼、仲裁、执行情况说明并附相关法律文书;


  (5)被申请人已经发生解散事由的有关证据;


  (6)公司解散后已自行成立清算组的,应提交清算组故意拖延清算、违法清算可能严重损害其利益的相关证据;


  (7)人民法院认为需要提交的其他资料。


  11.债务人及依法负有清算责任的人(包括主管单位)向人民法院提出破产申请的,一般应递交以下材料:


  (1)破产申请书,载明申请目的、事实和理由;


  (2)职工安置情况报告,如有拖欠职工工资及社保费用的应专项说明;


  (3)财产状况说明、有关财务会计报告、债务人的资产负债表及资产状况明细表,如债务人有子公司、分公司、持股参股、联营、合作企业等对外投资项目的,应专项说明;


  (4)债权、债务清册,应列明债务人的债权人及债务人的名称、住所、数额、发生时间及担保情况等;


  (5)债务人涉讼、仲裁、执行情况说明及相关法律文书;


  (6)人民法院认为需要提交的其他资料。


  12.债权人向人民法院提出对债务人进行破产申请的,一般应提交下列材料:


  (1)破产申请书,申请目的、事实和理由;


  (2)债权发生的事实与证据;


  (3)债权的性质、数额、有无担保,并附证据;


  (4)债务人不能清偿到期债务的证据;


  (5)人民法院认为需要提交的其他资料。


  三、突出重点,加强破产审判保障


  13.债务人、清算义务人(包括主管单位)收到人民法院受理破产裁定后,应提前准备,做好与管理人的交接工作,包括但不限于以下准备工作:


  (1)现金、银行存款、有价证券、债权债务清册、存货、流动资产、固定资产、在建工程、对外投资、无形资产等财产及相关凭证;


  (2)公章、财务专用章、合同专用章、发票专用章、海关报关章、职能部门章、电子印章、法定代表人名章等印章;


  (3)财产状况说明、有关财务会计报告、债务人的资产负债表及资产状况明细表、总账、明细账、台账、日记账等账簿及全部会计凭证、重要空白凭证、银行账号;


  (4)批准设立文件、营业执照、税务登记证书及各类资质证书、章程、涉及股权变动的各类文件资料及各类决议、会议记录、人事档案、电子文档、管理系统授权密码等资料;


  (5)债务人的各类合同、协议及相关债权、债务文件资料;


  (6)有关债务人的诉讼、仲裁、执行案件的材料;


  (7)债务人的其它重要资料。


  对上述财产、印章、财务账册、文书等资料,无法进行交接的,应当逐一作出书面说明或者提供有关证据、线索。


  14.管理人应在收到指定管理人决定书之日起7日内接管债务人财产、印章和账簿、文书等资料。管理人在接管过程中遇到障碍应及时向人民法院报告,且有权要求债务人的主管单位协助配合。管理人自收到指定管理人决定书之日起20日内应完成债务人接管工作,并向人民法院提交接管报告及工作计划;如遇客观原因确实无法在规定时间内完成接管,管理人应向人民法院书面说明有关情况。


  15.管理人开展接管工作应注意如下事项:


  (1)接管前提前和债务人有关人员或上级主管单位沟通,了解与接管有关财产、印章、财务账册、文书等情况;债务人的有关人员无法交出应交接的财产、印章和账簿、文书等资料的,管理人应当要求其作出书面说明或者提供有关证据、线索,无正当理由拒不提供的,书面申请人民法院采取相应的强制措施。


  (2)管理人在对债务人基本了解的前提下,可就债务人的财产、印章、财务账册、文书等资料制定接管方案,并根据接管方案进行接管,可一次性全面接管,也可根据实际情况分期、分批接管。


  (3)管理人在接管前,可将拟接管的内容和范围告知债务人的有关人员,要求作好交接准备,并告知违反交接义务应该承担的法律责任。接管时做好访谈笔录,笔录中释明相关法律责任;管理人调查询问有关人员应有两名调查人员在场并制作调查笔录,调查人员和被询问人员应当在笔录上签字确认。


  (4)管理人对所接管的财产、印章、账册、文书等资料应当及时造册并妥善保管,防止毁损或遗失。财务账册、凭证等资料较多的企业,如有经营场所、主管或托管单位保管场所的,可以原地封存、并做好保管工作。


  (5)管理人完成接管后,经人民法院许可或者债权人会议同意,可以聘用债务人的有关人员作为留守人员。管理人决定聘用留守人员的,应当与其重新签订聘用合同。对税务申报事宜,原则上延用之前的财务经办人员继续完成按月申报,如果之前已经停止税务申报,可由聘用的审计单位申报或另行聘请专业技术人员申报。


  (6)管理人完成接管后应当制作阶段性工作报告,向人民法院书面报告接管工作情况。


  16.管理人接受人民法院指定后即应开始对债务人状况进行调查,管理人调查工作重点如下:


  (1)债务人营业状况;


  (2)债务人资产状况;


  (3)债务人债权、债务情况;


  (4)债务人职工情况,如职工工资、经济补偿金支付及社会保险费用的缴纳等情况;


  (5)债务人股东、董事或实际控制人的基本情况,重点调查债务人出资人的出资情况;


  (6)债务人是否存在《中华人民共和国企业破产法》第三十一条、第三十二条或者第三十三条规定的行为;


  (7)债务人的董事、监事和高级管理人员是否存在利用职权获取非正常收入或者侵占债务人财产的行为;


  (8)债务人未履行完毕的合同情况;


  (9)有关债务人的未审结诉讼、仲裁及未执行完毕的案件情况;


  (10)有关债务人的其他情况。


  17.管理人对债务人财产查控重点如下:


  (1)管理人在收到指定管理人决定书后3日内书面申请人民法院通过全国企业破产重整案件平台对接“总对总”网络执行查控系统对债务人财产信息进行查询,人民法院在收到申请之日起5日内完成网络财产查控,并将查控结果及时通知管理人;


  (2)无法通过网络执行查控系统查询到财产情况的,可依据《最高人民法院关于民事执行中财产调查若干问题的规定》第十二条的规定,在债务人住所地或者可能隐匿、转移财产所在地进行必要现场调查;


  (3)由债权人或其他人员提供证据线索,管理人经调查发现债务人股东、董事、高管及相关人员存在隐匿财产、会计账簿等资料且拒不交出的,可依据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第四百九十六条的规定,书面申请人民法院采取搜查措施;


  (4)经管理人书面报告,人民法院根据案件实际情况,依法准许采取公告悬赏等调查措施;


  第一次债权人会议召开前,管理人应当完成债务人财产调查,并向人民法院提交债务人财产调查情况及工作报告。


  18.依据《中华人民共和国企业破产法》第十五条的规定,债务人及其有关人员有下列情形之一的,经管理人书面申请,人民法院经审查认为有必要的,可以单独或综合采取拘传、罚款、限制出境、司法拘留、限制高消费、失信惩戒等强制措施:


  (1)有义务列席债权人会议的债务人有关人员,经人民法院传唤,无正当理由拒不列席债权人会议的;


  (2)债务人及其有关人员违反企业破产法的规定,拒不提交或者提交不真实的财产状况说明、债务清册、债权清册、有关财务会计报告以及职工工资的支付情况和社会保险费用的缴纳情况的;


  (3)债务人及其有关人员违反企业破产法的规定,拒不向管理人移交财产、印章和账簿、文书等资料的,或者隐匿、伪造、销毁有关财产证据材料而使财产状况不明的;


  (4)债务人的有关人员违反《中华人民共和国企业破产法》的规定,擅自离开住所地的;


  (5)其他不履行协助、配合义务应采取强制措施的。


  19.管理人可以选择通过司法委托方式在人民法院相关名册中选定有资质的中介机构进行鉴定、审计和评估,也可以与人民法院相关名册中的中介机构或其他具备相应资质的中介机构自行协商确定。管理人自行选择的中介机构,应当优先从人民法院相关名册中挑选,并以公开挑选方式经债权人会议同意。在第一次债权人会议之前决定的,应当经人民法院许可,且费用不得高于司法委托产生的费用。


  债务人财产评估,经债权人会议同意,管理人可参照《最高人民法院关于人民法院确定财产处置参考价若干问题的规定》,采取债权人会议议价、定向询价、网络询价、委托评估等方式确定财产处置参考价。无法通过以上四种方式确定参考价或者委托评估费用过高的,可以经债权人会议同意,由管理人根据市场交易价格、财产数据等估算财产处置参考价。


  20.债务人财产查控要充分利用最高人民法院开通的“总对总”网络执行查控系统和我省的“点对点”网络执行查控系统,全面、快速进行财产查控。“执转破”案件中执行财产查询结果未超出3个月的,破产程序中可直接沿用。


  对于执行部门通过“执转破”程序移送的“僵尸企业”案件,参照《最高人民法院关于人民法院确定财产处置参考价若干问题的规定》第三十四条的规定,管理人在议价、询价、评估结果有效期内发布拍卖公告或者直接进入变卖程序,拍卖、变卖时未超过有效期6个月的,无需重新确定参考价,但法律、行政法规、司法解释另有规定的除外。


  21.管理人应参照《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》,积极引导债权人会议优先利用网络拍卖、综合运用拍卖、变卖、实物分配、债权分配等多种财产处置方式高效、便捷、公开、透明处置破产财产,提高破产财产变价率。


  法律法规对特定财产处置方式有特别规定的,适用特别规定。


  四、建立“僵尸企业”案件快速审理机制,提高审判效率


  22.具备下列情形之一的“僵尸企业”破产案件,可以适用快速审理机制:


  (1)破产原因清楚、债务人财产状况较清晰、债权债务关系明确、争议不大的;


  (2)债务人资产较少、债权人人数较少、不存在重大维稳隐患的;


  (3)破产财产不足以支付破产费用或无破产财产可供分配的;


  (4)债务人全部财产或主要财产已经在执行程序中变价的;


  (5)人民法院认为其他适宜适用快速审理机制的情形。


  23.人民法院在破产申请审查阶段,一般通过书面审查决定是否适用快速审理机制,也可以在征询申请人、被申请人、主要债权人的意见后,决定是否适用快速审理机制。


  人民法院裁定受理破产申请后,合议庭决定适用快速审理机制的,应将相关事项及时告知破产案件参与人。


  24.人民法院应当自裁定受理破产申请之日起25日内自行或委托管理人向已知债权人发出书面受理通知,并予以公告。


  进行快速审理的破产清算案件,债权申报期限为30日,自人民法院发布受理破产公告之日起计算。


  进行快速审理的案件,可简化公告方式,直接在“全国企业破产重整案件信息网”及各受理法院网站发布相关公告事宜,并打印相关网页留档存查。


  25.为解决无财产可供分配的“僵尸企业”破产经费问题,建议人民法院将没有财产、财产较少的案件与财产较多的案件一并指定给同一管理人,但“僵尸企业”间存在债权债务关系的除外。


  对于“僵尸企业”案件较多的地区,同一批次进入破产受理、隶属于同一主管单位以及存在关联关系的企业,可采用集中裁定受理、集中选定管理人、集中选定审计机构、集中公告的“四集中”方式降低成本、提高效率。将集中受理的案件分成若干案件包,由不同合议庭分别负责审理。再通过随机方式将案件包指定给同一管理人。管理人选择司法委托时,通过随机方式将同一案件包交给同一审计机构办理。同一批次的案件可提前向地方或省级、全国有影响力的报纸媒体预定版面,统一受理后集中刊登公告。


  26.管理人在委托中介机构时应明确工作时限,中介机构自接受委托之日起30日内应完成相应工作,若工作量大可以适当延长,延长时间不超过30日。如遇客观原因确实无法在规定时间内完成工作的,管理人和中介机构应向债权人会议书面说明有关情况,并报人民法院备案。


  对于债务人近三年审计报告齐全的破产案件,审计机构应当自接受委托之日起30日内完成相应工作。


  27.第一次债权人会议应在债权申报期届满之日起10日内召开。


  债权人会议可以采用函件、传真、电子邮件、短信、微信、QQ及其他网络平台等便利有效的非现场形式召开,对讨论和表决事项可以采用书面或网络投票方式进行。确需集中召开现场债权人会议的,一般不超过两次。


  28.对快速审理的案件,如债权人会议同意不设立债权人委员会的或人民法院认为不需要设立债权人委员会的,一般不设债权人委员会。


  29.适用快速审理的案件,管理人应在破产案件受理后6个月内向人民法院提出终结破产程序申请,有特殊情况需延长期限的,经报主管院领导审批后可延长6个月。


  五、强制清算程序与破产程序的衔接


  30.清算组在清理公司财产、编制资产负债表和财产清单时发现被申请人已经具备法律规定的破产条件的,应当依照《最高人民法院关于适用<中华人民共和国公司法>若干问题的规定(二)》第十七条的规定,引导债权人和清算组协商制作有关债务清偿方案。债权人对债务清偿方案不予确认或人民法院不予认可的,清算组应当在5日内提出破产申请。


  31.强制清算转破产程序的,对于强制清算程序中已申报的债权,在破产清算中视为已申报债权。原清算组的申报债权审查意见,经债权人会议核查通过后,在破产程序中予以确认。但是债权人会议对原清算组审查的债权有异议的,仍按破产程序的规定处理。对原清算组已经对债务人资产进行过审计、评估且未超过6个月的,在破产程序中可直接采用评估、审计的结果。


  原清算组已经对债务人营业进行处理、支付了必要费用,对债务人资产已经进行实体处理的,管理人对前述行为进行审核,如财产处置不存在《企业破产法》第三十一、三十二、三十三条规定的欺诈性转让、个别清偿、无效等行为的,在破产程序中承认其效力。


  32.对于已受理的“僵尸企业”破产清算案件,经申报债权、财产查找、审计评估后,无人申报债权,亦未发现债务人有任何财产的,人民法院应裁定驳回破产申请。


  对于前述破产程序中已经完成的债权申报、财产调查、审计、评估、鉴定等事项效力,在前述程序终结后6个月内由适格主体另行提起强制清算程序的,在强制清算程序中承认其效力。


  六、强化组织保障,全力配合完成处置任务


  33.人民法院内部相关部门要积极支持“僵尸企业”司法处置工作,立案、破产审判、执行、审判管理、司法委托等部门要贯彻“僵尸企业”案件“三优先”原则,紧密配合、通力合作,确保“僵尸企业”司法处置工作公平公正、高效快捷完成。


  34.中级、基层人民法院要高度重视“僵尸企业”司法处置工作,在人员配备上适当向破产审判倾斜。案件较多、有条件的人民法院要设立清算和破产审判业务庭,未设立破产审判庭的中院必须安排固定合议庭负责破产和强制清算工作。在工作考核中要充分考虑破产案件的特殊性,在贯彻最高人民法院《关于强制清算与破产案件单独绩效考核的通知》基础上,继续完善部门考核、人员考核和案件考核机制。


  35.各级人民法院要建立“僵尸企业”案件受理和审结台帐制度及季报制度,安排专人进行专项统计,省法院每季度通报一次,对工作开展不力的中院要约谈主要领导。要将“僵尸企业”司法处置工作纳入各级人民法院考核范围,狠抓工作落实。


  七、依靠党委政府,建立健全长效工作机制


  36.建立“僵尸企业”处置日常工作机制。人民法院在“僵尸企业”司法处置过程中,要紧紧依靠当地党委、政府的支持,加强与党委和政府部门的沟通协作,推动建立涵盖人民法院、工商、税务、社会保障、金融监管、国资、经信等部门参加的常态化府院联动机制,为依法处理破产案件搭建常态化的沟通、协调平台。


  37.加强与各级工商、税务部门的沟通,推动落实国家工商总局《关于全面推进企业简易注销登记改革的指导意见》、国家税务总局《关于深化“放管服”改革更大力度推进优化税务注销办理程序工作的通知》和省国资委、省工商局、省税务局联合下发的《关于省属“僵尸企业”出清重组的指导意见》(粤国资产权〔2018〕16号),为“僵尸企业”工商、税务注销设置绿色通道,管理人可以持人民法院终结强制清算程序的裁定或终结破产程序的裁定,直接向工商、税务机关申请办理注销登记,解决破产或强制清算企业工商和税务注销难的问题。


  38.积极与国资、财政主管部门密切沟通,争取党委、政府财政资金支持,推动建立“僵尸企业”破产费用专项资金,为“僵尸企业”进入破产或强制清算程序提供经费保障。


  39.对无财产可供分配的强制清算、破产案件,根据《诉讼费用交纳办法》第二十条第二款的规定,人民法院免收案件受理费。


  “僵尸企业”作为原告提起破产衍生诉讼并申请缓交案件受理费的,人民法院应予以准许。 


广东省高级人民法院

2019年5月29日


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增值税C2B下自然人非货币性资产投资的税款扣缴问题

  自然人以非货币性资产投资,这个是在企业经营中司空见惯的事。对于自然人以非货币性资产投资入股企业的税务问题,大家以前见到的都是个人所得税中的税务处理规定。按《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)文件第一条规定,一、个人以非货币性资产投资,属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得,应按照“财产转让所得”项目,依法计算缴纳个人所得税。

  41号文的规定看上去是比较简单明了的,对于个人以非货币性资产投资,应按属于“财产转让所得”计算个人所得税,按照41号文第三条规定,“个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的,可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后,自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。”注意这里是个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。即纳税人自行向主管税务机关申报纳税。

  这里个人所得税给了五年的缓冲期,只要在五年内把转让所得的税缴上,税务合规几乎没有问题了。

  那么,在新的《增值税法》和《增值税法实施条例》下,自然人以非货币性资产对外投资,其增值税纳税义务又会面临什么样的局面?纳税义务又将如何履行呢?

  依据《增值税法实施条例》第三十五条规定, 自然人发生符合规定的应税交易,支付价款的境内单位为扣缴义务人。代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。

  也就是说只要自然人发生增值税应税交易,支付价款的境内单位就要为自然人进行增值税税款的扣缴,也为扣缴义务人。

  这里首先需要解决的是自然人以非货币性资产出资(投资),是否属于增值税法下的应税交易?

  新增值税法下应税交易的逻辑,就是建立在“有偿+属于增值税征税范围+境内”的底层逻辑基础上进行判断。从自然人个人以非货币性资产出资,比如以专利技术等无形资产、或者以不动产出资,其取得被投资企业股权,属于《增值税法》第三条“销售货物、服务、无形资产、不动产,是指有偿转让货物、不动产的所有权,有偿提供服务,有偿转让无形资产的所有权或者使用权”,并从中取得其他经济利益。符合有偿的税务属性。其次,以专利技术等无形资产、不动产出资,属于销售无形资产、不动产的增值税征税范围。最后,无形资产在境内使用,不动产位于中国境内,符合境内销售的要求。自然人个人以无形资产、不动产等非货币性资产出资,自然属于增值税应税交易范围。

  其次,需要确认境内单位在这些出资交易中,有没有向投资人支付对应价款。增值税法中的支付价款通常直接表现为货币资金的支付。但是如果自然人在投资中取得股权,是否就不属于支付价款的范畴?

  1.这里我们可以这样理解,是否直接支付货币资金,是构成单位能否采取代扣代缴的条件之一,而不构成自然人不产生增值税应税交易的纳税义务。

  2.对于支付价款应该根据《增值税法》应税销售额的定义去作广义理解。《增值税法》第十七条对销售额的定义是,“销售额,是指纳税人发生应税交易取得的与之相关的价款,包括货币和非货币形式的经济利益对应的全部价款,不包括按照一般计税方法计算的销项税额和按照简易计税方法计算的应纳税额。”也就是这里的价款既包括直接支付的货币形式,也包括非货币形式的经济利益。股权的对价支付,就是典型意义上的非货币形式的经济利益。

  对于自然人以专利技术等无形资产投资入股,原《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号附件3)

  一、下列项目免征增值税

  (二十六)纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

  1.技术转让、技术开发,是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询,是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

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  2.备案程序。试点纳税人申请免征增值税时,须持技术转让、开发的书面合同,到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定,并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

  从上述政策规定可以明确,自然人以专利技术等投资 入股,属于技术转让的一种形式,可享受免征增值税政策。根据政策,享受免征增值税,需要持技术入股的书面合同,到省级科技主管部门进行认定,并将合同及审核意见报主管税务机关备案。

  但是目前营改增的文件已经失效。并且新的《增值税法》第二十四条以列举方式明确了法定免税的范围,而且在本条最后明确的是“前款规定的免税项目具体标准由国务院规定。”而没有授权国务院可以根据经济社会发展的具体情况研究制定新的免税项目。这个问题包括营改增附件4中大量跨境服务的免税项目在新的《增值税法》列举的法定免税项目中也没有出现。而销售跨境服务的单位为境内单位和个人,光此一点,原跨境服务享受免税的项目,其销售服务根据新的《增值税法》规定符合“境内”销售服务的认定。这跟技术转让等问题一样,面临新《增值税法》免税设定方式的大考。

  这个问题我们姑且不论,接着探讨非货币性资产投资入股的税款扣缴问题。

  支付单位对于股权支付的方式,是否就无法采取代扣代缴的方式?通常,被投资企业也可以对自然人投入企业的非货币形资产,依据自然人取得股权的公允价值或者双方协议中确认的自然人股权的价值作为增值税的计税销售额,来确定自然人应缴纳增值税税款,然后在代扣代缴基础上,将纳税人在被投资企业的实收资本按双方确认的投资额,减去自然人应缴纳的增值税税款来进行计算。在被投资企业的会计处理上,做如下分录:

  借:无形资产(或固定资产-不动产)

  贷:实收资本

  应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  这里被投资企业入账的实收资本金额,已经是非货币性资产投资入股双方确认的金额减去代扣代缴增值税款后的差额。被投资企业实际向税务机关缴纳代扣代缴增值税时,做如下分录:

  借:应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  贷:银行存款

  大家还要注意,《增值税法实施条例》第三十五条还留了这么句话

  “《增值税法实施条例》第三十五条

  ------代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。”

  我们也期望具体操作办法中能够考虑到类似非货币形式的价款支付的增值税税款扣缴有一席解决之地。

  当然,如果扣缴义务人没有或不能按照《增值税法》的相关规定履行扣缴义务,按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条规定,“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款。”因此如果对于技术转让等不属于增值税免税范围,自然人应积极想办法解决其自行申报纳税问题。而不能因为这个扣缴义务是支付价款的单位履行的,自己没有自行申报纳税的义务。毕竟税法上认定的非货币性资产投资的增值税纳税人,是取得支付价款的自然人。不过对于自然人纳税义务履行,《增值税法实施条例》第四十四条规定,“按次纳税的纳税人,销售额达到起征点的,应当自纳税义务发生之日起至次年6月30日前申报纳税。”税法给予了一个相对宽松的履行纳税的期限。

  新《增值税法》实施后,自然人以非货币性资产投资的增值税纳税义务问题确实是增加了新的内容。只是以前没有明确支付价款单位向自然人进行价款支付有扣缴义务。而《增值税法实施条例》第三十五条直接就把这个问题挑明在大家眼前。所有在C2B背景下的增值税扣缴单位的扣缴义务的合规风险就非常强烈了。

  我们也期望对于象非货币性资产投资等,尤其以技术出资的增值税问题,能够给予延续既往的政策规定,包括大量既往跨境服务免税的项目,也需要有一个周圆的解决办法。

  此外,新《增值税法》下境外单位和个人向境内单位和个人销售服务、无形资产的扣缴业务中,如跨境电商平台向境内电商在境外电商平台上销售收取的佣金服务,境内单位如何扣缴?境外单位和个人间、境外单位和单位间以及境外个人和个人间在境外转让中国境内单位发行的金融商品,如何进行增值税税款扣缴?增值税税款扣缴依然有很多敏感的难点需要去破解。

境外收入补税追溯至2017年?——“追溯期”还是“追征期”

  今天在飞机上,突然看到一则新闻,“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长,最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发,标题都是严征管。然而,一句话新闻的可怕之处就是,非专业人士并不能准确解读背后的含义,也无法确定,这是个案信息还是普遍趋势,是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此,仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定,尽管追征期和追溯期并不相同。

  关于“追征期”

  “追征期”是征管法上的概念,指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定,具有很强的时间性要求,因为,人们的行为随着时间的推移,意义会改变,而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此,各种法律都会规定一个“追诉时效”(这与新闻中的“追溯期”不是一个概念,因为上面的新闻表达的不是这个意思),即便是刑法,也对犯罪行为规定了追诉时效,这并不是放纵犯罪,而是现实的秩序需要,因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年,刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚,那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此,刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的,在民事法律上,也有诉讼时效,因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

  需要说明的是,在税收程序法理论层面,“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认,它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念(同样的,核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思);后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后,法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”,实为这两个期间的混合体,在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度,目前尚不明朗,本文后续对“追征期”的讨论,暂以现行法为限。

  现行法层面,我国的税法和其他国家的税法一样,都明确规定了追征期,我们在这里就不作具体条文的引述了,一般理解,税法的追征期是这样规定的:1)因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年;2)如果认定偷税,则追征期为无限期追征;3)反避税的追征期一般为10年;4)其他情形一般的追征期认为是5年。原则上,税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求,也就是说,理论上,追溯期不能超过追征期。

  这个一般理解在实践中的确有不少的争议,例如,偷税可以无限期追征,而虽然认定偷税的条件比较复杂,不申报也不必然等于就属于偷税,但是不少税务机关认为,纳税人有纳税义务而不做申报,无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的,对此,即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围,但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款(“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为,或者依法不需要办理设立登记的纳税人,发生应税行为且应纳税额较大,经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税)。另有税务机关从文字解读上认为,其实除了计算错误以外,所有少缴的税款都可以无限期追征,虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1:《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见:“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的,税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税,其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神,一般为三年,特殊情况可以延长至五年。”】冲突,但是仍然也有法院支持这一观点。

  再例如,对于追征期的计算,起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议,有税务机关认为,只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提,不说法律的争议,在理论上,偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长,其实并不合适,真的无限期追征事实上无法实现,而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上,除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外,所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

  关于“追溯期”

  然后我们回来看这则新闻,新闻本身用了“追溯期”,这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义,应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”,也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之,如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得,纳税人未行使追征期抗辩,而是据此自查并补缴了2017年度的税款,税务机关的这一提示(并非追征税款的行政法律行为)和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

  事实上,此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理,税务机关自我限缩了追征,采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中,每个个案不同,不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动,或者也许在个案中也有理由。因此,个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

  个人理解,2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限,是信息交换的源起之年,也是税务机关掌握信息的开始,这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

  然而,如果不做专业的分析,这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧,纳税人对税法的理解可能出现误差,觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度,不是说2017年的境外所得不能征收,因为即使适用老的个人所得税法,征税在法律上在当时也有法律依据。然而,那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说,从现实的角度,做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决,就比如如果追征,必然产生滞纳金,滞纳金应否缴纳?而在现行税法下,2017年的税款滞纳金必然超过本金,超过的部分应否征收?

  所以,作为税法从业的律师,还是有必要做个澄清,上述的追溯期应该只是个案下的个别处理,不能理解为普遍的态度和想法,也不会改变法律对追征期的规定。

  最后,税收合规是每个纳税人的责任,追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护,同样的,在税收法治的概念之下,对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

  叶永青  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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  王一骁  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

  邮箱:wangyixiao@anlilaw.com