各省、自治区、直辖市人民政府,国务院各部委、各直属机构:
党中央、国务院高度重视养老服务,党的十八大以来,出台了加快发展养老服务业、全面放开养老服务市场等政策措施,养老服务体系建设取得显著成效。但总的看,养老服务市场活力尚未充分激发,发展不平衡不充分、有效供给不足、服务质量不高等问题依然存在,人民群众养老服务需求尚未有效满足。按照2019年政府工作报告对养老服务工作的部署,为打通“堵点”,消除“痛点”,破除发展障碍,健全市场机制,持续完善居家为基础、社区为依托、机构为补充、医养相结合的养老服务体系,建立健全高龄、失能老年人长期照护服务体系,强化信用为核心、质量为保障、放权与监管并重的服务管理体系,大力推动养老服务供给结构不断优化、社会有效投资明显扩大、养老服务质量持续改善、养老服务消费潜力充分释放,确保到2022年在保障人人享有基本养老服务的基础上,有效满足老年人多样化、多层次养老服务需求,老年人及其子女获得感、幸福感、安全感显著提高,经国务院同意,现提出以下意见。
一、深化放管服改革
(一)建立养老服务综合监管制度。制定“履职照单免责、失职照单问责”的责任清单,制定加强养老服务综合监管的相关政策文件,建立各司其职、各尽其责的跨部门协同监管机制,完善事中事后监管制度。健全“双随机、一公开”工作机制,加大对违规行为的查处惩戒力度,坚持最严谨的标准、最严格的监管、最严厉的处罚、最严肃的问责。市场监管部门要将企业登记基本信息共享至省级共享平台或省级部门间数据接口;民政部门要及时下载养老机构相关信息,加强指导和事中事后监管。加快推进养老服务领域社会信用体系建设,2019年6月底前,建立健全失信联合惩戒机制,对存在严重失信行为的养老服务机构(含养老机构、居家社区养老服务机构,以及经营范围和组织章程中包含养老服务内容的其他企业、事业单位和社会组织)及人员实施联合惩戒。养老服务机构行政许可、行政处罚、抽查检查结果等信息按经营性质分别通过全国信用信息共享平台、国家企业信用信息公示系统记于其名下并依法公示。(民政部、发展改革委、人民银行、市场监管总局按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(二)继续深化公办养老机构改革。充分发挥公办养老机构及公建民营养老机构兜底保障作用,在满足当前和今后一个时期特困人员集中供养需求的前提下,重点为经济困难失能(含失智,下同)老年人、计划生育特殊家庭老年人提供无偿或低收费托养服务。坚持公办养老机构公益属性,确定保障范围,其余床位允许向社会开放,研究制定收费指导标准,收益用于支持兜底保障对象的养老服务。探索具备条件的公办养老机构改制为国有养老服务企业。制定公建民营养老机构管理办法,细化评审标准和遴选规则,加强合同执行情况监管。公建民营养老机构运营方应定期向委托部门报告机构资产情况、运营情况,及时报告突发重大情况。(民政部、发展改革委、财政部、中央编办、国资委、卫生健康委按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(三)解决养老机构消防审验问题。依照《建筑设计防火规范》,做好养老机构消防审批服务,提高审批效能。对依法申报消防设计审核、消防验收和消防备案的养老机构,主动提供消防技术咨询服务,依法尽快办理。各地要结合实际推行养老服务行业消防安全标准化管理,注重分类引导,明确养老机构建筑耐火等级、楼层设置和平面布置、防火分隔措施、安全疏散和避难设计、建筑消防设施、消防管理机构和人员、微型消防站建设等配置要求,推动养老机构落实消防安全主体责任,开展隐患自查自改,提升自我管理水平。农村敬老院及利用学校、厂房、商业场所等举办的符合消防安全要求的养老机构,因未办理不动产登记、土地规划等手续问题未能通过消防审验的,2019年12月底前,由省级民政部门提请省级人民政府组织有关部门集中研究处置。具备消防安全技术条件的,由相关主管部门出具意见,享受相应扶持政策。(应急部、住房城乡建设部、自然资源部、民政部、市场监管总局按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(四)减轻养老服务税费负担。聚焦减税降费,养老服务机构符合现行政策规定条件的,可享受小微企业等财税优惠政策。研究非营利性养老服务机构企业所得税支持政策。对在社区提供日间照料、康复护理、助餐助行等服务的养老服务机构给予税费减免扶持政策。落实各项行政事业性收费减免政策,落实养老服务机构用电、用水、用气、用热享受居民价格政策,不得以土地、房屋性质等为理由拒绝执行相关价格政策。(财政部、税务总局、发展改革委、市场监管总局按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(五)提升政府投入精准化水平。民政部本级和地方各级政府用于社会福利事业的彩票公益金,要加大倾斜力度,到2022年要将不低于55%的资金用于支持发展养老服务。接收经济困难的高龄失能老年人的养老机构,不区分经营性质按上述老年人数量同等享受运营补贴,入住的上述老年人按规定享受养老服务补贴。将养老服务纳入政府购买服务指导性目录,全面梳理现行由财政支出安排的各类养老服务项目,以省为单位制定政府购买养老服务标准,重点购买生活照料、康复护理、机构运营、社会工作和人员培养等服务。(财政部、民政部、卫生健康委按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(六)支持养老机构规模化、连锁化发展。支持在养老服务领域着力打造一批具有影响力和竞争力的养老服务商标品牌,对养老服务商标品牌依法加强保护。对已经在其他地方取得营业执照的企业,不得要求其在本地开展经营活动时必须设立子公司。开展城企协同推进养老服务发展行动计划。非营利性养老机构可在其登记管理机关管辖区域内设立多个不具备法人资格的服务网点。(市场监管总局、知识产权局、民政部、发展改革委按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(七)做好养老服务领域信息公开和政策指引。建立养老服务监测分析与发展评价机制,完善养老服务统计分类标准,加强统计监测工作。2019年6月底前,各省级人民政府公布本行政区域现行养老服务扶持政策措施清单、养老服务供需信息或投资指南。制定养老服务机构服务质量信息公开规范,公开养老服务项目清单、服务指南、服务标准等信息。集中清理废除在养老服务机构公建民营、养老设施招投标、政府购买养老服务中涉及地方保护、排斥营利性养老服务机构参与竞争等妨碍统一市场和公平竞争的各种规定和做法。(统计局、发展改革委、民政部、财政部、市场监管总局按职责分工负责,各省级人民政府负责)
二、拓宽养老服务投融资渠道
(八)推动解决养老服务机构融资问题。畅通货币信贷政策传导机制,综合运用多种工具,抓好支小再贷款等政策落实。对符合授信条件但暂时遇到经营困难的民办养老机构,要继续予以资金支持。切实解决养老服务机构融资过程中有关金融机构违规收取手续费、评估费、承诺费、资金管理费等问题,减少融资附加费用,降低融资成本。鼓励商业银行探索向产权明晰的民办养老机构发放资产(设施)抵押贷款和应收账款质押贷款。探索允许营利性养老机构以有偿取得的土地、设施等资产进行抵押融资。大力支持符合条件的市场化、规范化程度高的养老服务企业上市融资。支持商业保险机构举办养老服务机构或参与养老服务机构的建设和运营,适度拓宽保险资金投资建设养老项目资金来源。更好发挥创业担保贷款政策作用,对从事养老服务行业并符合条件的个人和小微企业给予贷款支持,鼓励金融机构参照贷款基础利率,结合风险分担情况,合理确定贷款利率水平。(人民银行、财政部、银保监会、证监会、自然资源部按职责分工负责)
(九)扩大养老服务产业相关企业债券发行规模。根据企业资金回流情况科学设计发行方案,支持合理灵活设置债券期限、选择权及还本付息方式,用于为老年人提供生活照料、康复护理等服务设施设备,以及开发康复辅助器具产品用品项目。鼓励企业发行可续期债券,用于养老机构等投资回收期较长的项目建设。对于项目建成后有稳定现金流的养老服务项目,允许以项目未来收益权为债券发行提供质押担保。允许以建设用地使用权抵押担保方式为债券提供增信。探索发行项目收益票据、项目收益债券支持养老服务产业项目的建设和经营。(发展改革委、人民银行、银保监会、证监会按职责分工负责)
(十)全面落实外资举办养老服务机构国民待遇。境外资本在内地通过公建民营、政府购买服务、政府和社会资本合作等方式参与发展养老服务,同等享受境内资本待遇。境外资本在内地设立的养老机构接收政府兜底保障对象的,同等享受运营补贴等优惠政策。将养老康复产品服务纳入中国国际进口博览会招展范围,探索设立养老、康复展区。(民政部、发展改革委、商务部按职责分工负责)
三、扩大养老服务就业创业
(十一)建立完善养老护理员职业技能等级认定和教育培训制度。2019年9月底前,制定实施养老护理员职业技能标准。加强对养老服务机构负责人、管理人员的岗前培训及定期培训,使其掌握养老服务法律法规、政策和标准。按规定落实养老服务从业人员培训费补贴、职业技能鉴定补贴等政策。鼓励各类院校特别是职业院校(含技工学校)设置养老服务相关专业或开设相关课程,在普通高校开设健康服务与管理、中医养生学、中医康复学等相关专业。推进职业院校(含技工学校)养老服务实训基地建设。按规定落实学生资助政策。(人力资源社会保障部、教育部、财政部、民政部、市场监管总局按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(十二)大力推进养老服务业吸纳就业。结合政府购买基层公共管理和社会服务,在基层特别是街道(乡镇)、社区(村)开发一批为老服务岗位,优先吸纳就业困难人员、建档立卡贫困人口和高校毕业生就业。对养老服务机构招用就业困难人员,签订劳动合同并缴纳社会保险费的,按规定给予社会保险补贴。加强从事养老服务的建档立卡贫困人口职业技能培训和就业指导服务,引导其在养老服务机构就业,吸纳建档立卡贫困人口就业的养老服务机构按规定享受创业就业税收优惠、职业培训补贴等支持政策。对符合小微企业标准的养老服务机构新招用毕业年度高校毕业生,签订1年以上劳动合同并缴纳社会保险费的,按规定给予社会保险补贴。落实就业见习补贴政策,对见习期满留用率达到50%以上的见习单位,适当提高就业见习补贴标准。(人力资源社会保障部、教育部、财政部、民政部、扶贫办按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(十三)建立养老服务褒扬机制。研究设立全国养老服务工作先进集体和先进个人评比达标表彰项目。组织开展国家养老护理员技能大赛,对获奖选手按规定授予“全国技术能手”荣誉称号,并晋升相应职业技能等级。开展养老护理员关爱活动,加强对养老护理员先进事迹与奉献精神的社会宣传,让养老护理员的劳动创造和社会价值在全社会得到尊重。(人力资源社会保障部、民政部、卫生健康委、广电总局按职责分工负责)
四、扩大养老服务消费
(十四)建立健全长期照护服务体系。研究建立长期照护服务项目、标准、质量评价等行业规范,完善居家、社区、机构相衔接的专业化长期照护服务体系。完善全国统一的老年人能力评估标准,通过政府购买服务等方式,统一开展老年人能力综合评估,考虑失能、失智、残疾等状况,评估结果作为领取老年人补贴、接受基本养老服务的依据。全面建立经济困难的高龄、失能老年人补贴制度,加强与残疾人两项补贴政策衔接。加快实施长期护理保险制度试点,推动形成符合国情的长期护理保险制度框架。鼓励发展商业性长期护理保险产品,为参保人提供个性化长期照护服务。(民政部、财政部、卫生健康委、市场监管总局、医保局、银保监会、中国残联按职责分工负责)
(十五)发展养老普惠金融。支持商业保险机构在地级以上城市开展老年人住房反向抵押养老保险业务,在房地产交易、抵押登记、公证等机构设立绿色通道,简化办事程序,提升服务效率。支持老年人投保意外伤害保险,鼓励保险公司合理设计产品,科学厘定费率。鼓励商业养老保险机构发展满足长期养老需求的养老保障管理业务。支持银行、信托等金融机构开发养老型理财产品、信托产品等养老金融产品,依法适当放宽对符合信贷条件的老年人申请贷款的年龄限制,提升老年人金融服务的可得性和满意度。扩大养老目标基金管理规模,稳妥推进养老目标证券投资基金注册,可以设置优惠的基金费率,通过差异化费率安排,鼓励投资人长期持有养老目标基金。养老目标基金应当采用成熟稳健的资产配置策略,控制基金下行风险,追求基金资产长期稳健增值。(银保监会、证监会、人民银行、住房城乡建设部、自然资源部按职责分工负责)
(十六)促进老年人消费增长。开展全国老年人产品用品创新设计大赛,制定老年人产品用品目录,建设产学研用协同的成果转化推广平台。出台老年人康复辅助器具配置、租赁、回收和融资租赁办法,推进在养老机构、城乡社区设立康复辅助器具配置服务(租赁)站点。开展系统的营养均衡配餐研究,开发适合老年人群营养健康需求的饮食产品,逐步改善老年人群饮食结构。(民政部、发展改革委、工业和信息化部、科技部、卫生健康委按职责分工负责)
(十七)加强老年人消费权益保护和养老服务领域非法集资整治工作。加大联合执法力度,组织开展对老年人产品和服务消费领域侵权行为的专项整治行动。严厉查处向老年人欺诈销售各类产品和服务的违法行为。广泛开展老年人识骗防骗宣传教育活动,提升老年人抵御欺诈销售的意识和能力。鼓励群众提供养老服务领域非法集资线索,对涉嫌非法集资行为及时调查核实、发布风险提示并依法稳妥处置。对养老机构为弥补设施建设资金不足,通过销售预付费性质“会员卡”等形式进行营销的,按照包容审慎监管原则,明确限制性条件,采取商业银行第三方存管方式确保资金管理使用安全。(市场监管总局、公安部、民政部、卫生健康委、人民银行、银保监会、广电总局按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
五、促进养老服务高质量发展
(十八)提升医养结合服务能力。促进现有医疗卫生机构和养老机构合作,发挥互补优势,简化医养结合机构设立流程,实行“一个窗口”办理。对养老机构内设诊所、卫生所(室)、医务室、护理站,取消行政审批,实行备案管理。开展区域卫生规划时要为养老机构举办或内设医疗机构留出空间。医疗保障部门要根据养老机构举办和内设医疗机构特点,将符合条件的按规定纳入医保协议管理范围,完善协议管理规定,依法严格监管。具备法人资格的医疗机构可通过变更登记事项或经营范围开展养老服务。促进农村、社区的医养结合,推进基层医疗卫生机构和医务人员与老年人家庭建立签约服务关系,建立村医参与健康养老服务激励机制。有条件的地区可支持家庭医生出诊为老年人服务。鼓励医护人员到医养结合机构执业,并在职称评定等方面享受同等待遇。(卫生健康委、民政部、中央编办、医保局按职责分工负责)
(十九)推动居家、社区和机构养老融合发展。支持养老机构运营社区养老服务设施,上门为居家老年人提供服务。将失能老年人家庭成员照护培训纳入政府购买养老服务目录,组织养老机构、社会组织、社工机构、红十字会等开展养老照护、应急救护知识和技能培训。大力发展政府扶得起、村里办得起、农民用得上、服务可持续的农村幸福院等互助养老设施。探索“物业服务+养老服务”模式,支持物业服务企业开展老年供餐、定期巡访等形式多样的养老服务。打造“三社联动”机制,以社区为平台、养老服务类社会组织为载体、社会工作者为支撑,大力支持志愿养老服务,积极探索互助养老服务。大力培养养老志愿者队伍,加快建立志愿服务记录制度,积极探索“学生社区志愿服务计学分”、“时间银行”等做法,保护志愿者合法权益。(民政部、发展改革委、财政部、卫生健康委、住房城乡建设部、教育部、共青团中央、中国红十字会总会按职责分工负责)
(二十)持续开展养老院服务质量建设专项行动。继续大力推动质量隐患整治工作,对照问题清单逐一挂号销账,确保养老院全部整治过关。加快明确养老机构安全等标准和规范,制定确保养老机构基本服务质量安全的强制性国家标准,推行全国统一的养老服务等级评定与认证制度。健全养老机构食品安全监管机制。扩大养老服务综合责任保险覆盖范围,鼓励居家社区养老服务机构投保雇主责任险和养老责任险。(民政部、卫生健康委、应急部、市场监管总局、银保监会按职责分工负责)
(二十一)实施“互联网+养老”行动。持续推动智慧健康养老产业发展,拓展信息技术在养老领域的应用,制定智慧健康养老产品及服务推广目录,开展智慧健康养老应用试点示范。促进人工智能、物联网、云计算、大数据等新一代信息技术和智能硬件等产品在养老服务领域深度应用。在全国建设一批“智慧养老院”,推广物联网和远程智能安防监控技术,实现24小时安全自动值守,降低老年人意外风险,改善服务体验。运用互联网和生物识别技术,探索建立老年人补贴远程申报审核机制。加快建设国家养老服务管理信息系统,推进与户籍、医疗、社会保险、社会救助等信息资源对接。加强老年人身份、生物识别等信息安全保护。(工业和信息化部、民政部、发展改革委、卫生健康委按职责分工负责)
(二十二)完善老年人关爱服务体系。建立健全定期巡访独居、空巢、留守老年人工作机制,积极防范和及时发现意外风险。推广“养老服务顾问”模式,发挥供需对接、服务引导等作用。探索通过公开招投标方式,支持有资质的社会组织接受计划生育特殊家庭、孤寡、残疾等特殊老年人委托,依法代为办理入住养老机构、就医等事务。积极组织老年人开展有益身心健康的活动。重视珍惜老年人的知识、技能、经验和优良品德,发挥老年人的专长和作用,鼓励其在自愿和量力的情况下,从事传播文化和科技知识、参与科技开发和应用、兴办社会公益事业等社会活动。(民政部、卫生健康委、人力资源社会保障部按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(二十三)大力发展老年教育。优先发展社区老年教育,建立健全“县(市、区)—乡镇(街道)—村(居委会)”三级社区老年教育办学网络,方便老年人就近学习。建立全国老年教育公共服务平台,鼓励各类教育机构通过多种形式举办或参与老年教育,推进老年教育资源、课程、师资共享,探索养教结合新模式,为社区、老年教育机构及养老服务机构等提供支持。积极探索部门、行业企业、高校所举办老年大学服务社会的途径和方法。(教育部、卫生健康委、中央组织部、民政部按职责分工负责)
六、促进养老服务基础设施建设
(二十四)实施特困人员供养服务设施(敬老院)改造提升工程。将补齐农村养老基础设施短板、提升特困人员供养服务设施(敬老院)建设标准纳入脱贫攻坚工作和乡村振兴战略。从2019年起实施特困人员供养服务设施(敬老院)改造提升工程,积极发挥政府投资引导作用,充分调动社会资源,利用政府和社会资本合作、公建民营等方式,支持特困人员供养服务设施(敬老院)建设、改造升级照护型床位,开辟失能老年人照护单元,确保有意愿入住的特困人员全部实现集中供养。逐步将特困人员供养服务设施(敬老院)转型为区域性养老服务中心。(民政部、发展改革委按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(二十五)实施民办养老机构消防安全达标工程。从2019年起,民政部本级和地方各级政府用于社会福利事业的彩票公益金,采取以奖代补等方式,引导和帮助存量民办养老机构按照国家工程建设消防技术标准配置消防设施、器材,针对重大火灾隐患进行整改。对因总建筑面积较小或受条件限制难以设置自动消防系统的建筑,加强物防、技防措施,在服务对象住宿、主要活动场所和康复医疗用房安装独立式感烟火灾探测报警器和局部应用自动喷水灭火系统,配备应急照明设备和灭火器。(财政部、民政部、应急部按职责分工负责)
(二十六)实施老年人居家适老化改造工程。2020年底前,采取政府补贴等方式,对所有纳入特困供养、建档立卡范围的高龄、失能、残疾老年人家庭,按照《无障碍设计规范》实施适老化改造。有条件的地方可积极引导城乡老年人家庭进行适老化改造,根据老年人社会交往和日常生活需要,结合老旧小区改造等因地制宜实施。(民政部、住房城乡建设部、财政部、卫生健康委、扶贫办、中国残联按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(二十七)落实养老服务设施分区分级规划建设要求。2019年在全国部署开展养老服务设施规划建设情况监督检查,重点清查整改规划未编制、新建住宅小区与配套养老服务设施“四同步”(同步规划、同步建设、同步验收、同步交付)未落实、社区养老服务设施未达标、已建成养老服务设施未移交或未有效利用等问题。完善“四同步”工作规则,明确民政部门在“四同步”中的职责,对已交付产权人的养老服务设施由民政部门履行监管职责,确保养老服务用途。对存在配套养老服务设施缓建、缩建、停建、不建和建而不交等问题的,在整改到位之前建设单位不得组织竣工验收。按照国家相关标准和规范,将社区居家养老服务设施建设纳入城乡社区配套用房建设范围。对于空置的公租房,可探索允许免费提供给社会力量,供其在社区为老年人开展日间照料、康复护理、助餐助行、老年教育等服务。市、县级政府要制定整合闲置设施改造为养老服务设施的政策措施;整合改造中需要办理不动产登记的,不动产登记机构要依法加快办理登记手续。推进国有企业所属培训中心和疗养机构改革,对具备条件的加快资源整合、集中运营,用于提供养老服务。凡利用建筑面积1000平方米以下的独栋建筑或者建筑物内的部分楼层改造为养老服务设施的,在符合国家相关标准的前提下,可不再要求出具近期动迁计划说明、临时改变建筑使用功能说明、环评审批文件或备案回执。对养老服务设施总量不足或规划滞后的,应在城市、镇总体规划编制或修改时予以完善,有条件的地级以上城市应当编制养老服务设施专项规划。(住房城乡建设部、自然资源部、生态环境部、民政部、国资委按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
(二十八)完善养老服务设施供地政策。举办非营利性养老服务机构,可凭登记机关发给的社会服务机构登记证书和其他法定材料申请划拨供地,自然资源、民政部门要积极协调落实划拨用地政策。鼓励各地探索利用集体建设用地发展养老服务设施。存量商业服务用地等其他用地用于养老服务设施建设的,允许按照适老化设计要求调整户均面积、租赁期限、车位配比及消防审验等土地和规划要求。(自然资源部、住房城乡建设部、民政部按职责分工负责,地方各级人民政府负责)
国务院建立由民政部牵头的养老服务部际联席会议制度。各地、各有关部门要强化工作责任落实,健全党委领导、政府主导、部门负责、社会参与的养老服务工作机制,加强中央和地方工作衔接。主要负责同志要亲自过问,分管负责同志要抓好落实。将养老服务政策落实情况纳入政府年度绩效考核范围,对落实养老服务政策积极主动、养老服务体系建设成效明显的,在安排财政补助及有关基础设施建设资金、遴选相关试点项目方面给予倾斜支持,进行激励表彰。各地要充实、加强基层养老工作力量,强化区域养老服务资源统筹管理。
国务院办公厅
2019年3月29日
《增值税法实施条例(征求意见稿)》核心变化深度解析
一、征求意见稿的出台背景
增值税作为我国第一大税种,其收入规模与征管效率直接影响国家财政稳定与市场主体发展。据财政部数据显示,2024年我国增值税收入达6.67万亿元,占全年税收总收入的38%,覆盖国民经济全行业、全链条,涉及千万级市场主体的切身利益。即将于2026年1月1日施行的《中华人民共和国增值税法》(以下简称“增值税法”),标志着我国增值税制度从“暂行条例”向“法律”的正式转型,而《增值税法实施条例征求意见稿》(以下简称“征求意见稿”)的发布,正是落实税收法定原则、细化法律条款、衔接现行政策的关键举措。
从制度逻辑看,制定征求意见稿的核心目标在于解决三方面问题:一是填补增值税法的“原则性规定”与“实操性需求”之间的空白,对增值税法中未明确的应税交易界定、税率适用规则等内容进行细化;二是整合现行增值税政策体系,将现行《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号,以下简称“36号文”)及后续出台的规范性文件中成熟的征管规范、优惠政策等上升为行政法规,增强制度稳定性;三是衔接国际增值税制度及实践,尤其是在跨境服务与无形资产交易的“境内消费”判定等难点问题上,实现制度与国际接轨,为跨境贸易便利化提供支持。
二、征求意见稿的十大核心条文深度分析
1. 应税交易范围的界定
征求意见稿第二条对“货物、服务、无形资产、不动产”的定义进行了分层细化:
· 货物:明确包含“有形动产、电力、热力、气体”,延续现行政策口径,通过“列举+等字兜底”方式明确了货物“以实物形态存在且可流转”的核心特征及其主要表现形式,排除了其与服务、无形资产和不动产混淆的可能;
· 服务:采用“列举+等字兜底”的方式,明确涵盖交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务及生产生活服务等六大类,与36号文的分类基本保持一致,并将36号文中的“现代服务”和“生活服务”归并为“生产生活服务”,表达更为周延,也更便于分类理解“服务的提供需伴随经济利益转移”的含义;
· 无形资产与不动产:直接而明确地规定了无形资产和不动产“无实物形态但能带来经济利益”“不可移动且移动后性质改变”的核心属性,并列举技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权、其他无形资产和建筑物、构筑物等作为无形资产和不动产的典型形态,解决了实务中“特许经营权是否属于无形资产”“临时搭建物是否属于不动产”等争议问题。
2. 纳税人分类的规则优化
征求意见稿第六条、第七条在纳税人分类上实现两大突破:
一是明确“个人”的范围包含个体工商户与自然人,解决了36号文对“个人”界定模糊的问题。在此前实务中,部分地区将自然人排除在小规模纳税人之外,导致自然人代开发票时适用税率较为混乱,而征求意见稿明确“自然人属于小规模纳税人”,统一了政策执行口径;
二是确立一般纳税人“登记制”,规定“适用一般计税方法的纳税人为一般纳税人,实行登记制度,具体办法由国务院税务主管部门制定”。这一规则替代了36号文的“审批制”,简化了一般纳税人认定流程,同时与增值税法中“年销售额500万元”的小规模纳税人标准形成衔接。但需注意的是,“自然人属于小规模纳税人”的规定与“年销售额500万元”的标准如何进行有效衔接,可能需要此次征求意见后进行补全规定或待后续通过主管部门的细则进一步明确自然人销售额的计算周期与例外情形。
3. 零税率范围的划定
征求意见稿第四条、第八条、第九条对增值税法规定的零税率范围进行了实操性细化:
· 跨境服务与无形资产:结合“境内消费”原则,明确服务的“实际接受方在境外”“无形资产的使用地在境外”等判定条件,解决了36号文下“跨境服务是否在境内消费”的判定难题。例如,对于跨境咨询服务,若咨询成果仅用于境外项目,且款项由境外单位支付,即可适用零税率,无需再通过“服务地点”等模糊标准判断。
· 出口货物:明确“向海关报关实际离境并销售给境外单位或个人”的核心判定标准,同时保留“国务院规定的其他情形”的弹性条款,为特殊贸易形态(如跨境电商9710、9810模式)的零税率适用预留空间;
4. 多税率混合交易的规则明确
在实务中,纳税人经常面临“一项交易涉及多个税率”的情形(如销售设备同时提供安装服务),36号文仅原则性规定“分别核算适用不同税率的销售额”,但未明确“无法分别核算”或“主要业务难以界定”时的处理规则。征求意见稿第十条对此补充规定:“一项应税交易涉及不同税率、征收率的货物、服务、无形资产、不动产的,按照应税交易的主要业务适用税率、征收率”,并明确“主要业务”以“销售额占比超过50%”为判定标准,不仅符合增值税基本原理,而且可为企业提供清晰的操作指引,减少税务机关与纳税人就相关税法条款的理解争议。
5. 进项税额抵扣的管理
征求意见稿第十一条、第十三条、第二十条、第二十三条在进项税额抵扣方面的改进主要体现在四方面:
一是明确扣税凭证的法定范围。征求意见稿第十一条以“列举+概括”方式规定了扣税凭证的具体情形,“增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票等符合国务院税务主管部门规定的凭证”方可作为抵扣依据,排除了不符合规定的普通发票、收据等凭证的抵扣资格;
二是规范销售折让、中止或退回的处理,规定“因销售折让、中止或退回而退还给购买方的增值税税额,应从当期销项税额中扣减;已抵扣的进项税额,应从当期进项税额中扣减”,解决了实务中“红字发票开具与税额调整不同步”的问题;
三是细化特殊业务的抵扣限制。在增值税进项税额抵扣规则的理解与适用中,存在一处关键争议点,即“购进贷款服务及相关费用”的进项税额抵扣问题。从现行制度与立法衔接来看,虽然增值税法中未直接列明“购进贷款服务”属于不得抵扣销项税额的情形,但这并不意味着该类进项税额即可抵扣。究其根源,购进贷款服务进项税额不得抵扣的规则,源于2016年营业税改征增值税时对利息相关营业税政策的“平移”,其核心目的是维持税制转换过程中的税负稳定。若在增值税立法后取消此项限制,可能会导致增值税收入大幅减少。征求意见稿针对此类特殊业务的抵扣限制作出细化安排,为规则适用提供了更清晰的指引。征求意见稿明确规定“贷款服务及与贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费”对应的进项税额不得抵扣,与36号文保持一致,但补充了“直接相关”的判定标准(如费用支付对象与贷款发放方一致、费用金额与贷款额度挂钩等),避免政策被误读滥用。
四是无法划分的进项税额转出需按年清算调整。对于“一般纳税人购进货物(不含固定资产)、服务,用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额”,现行增值税政策和征求意见稿都规定了按照销售额的比例计算“当期不得抵扣的进项税额”。区别在于现行增值税政策规定“主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算”,而征求意见稿第二十三条要求“纳税人应当按照上述公式逐期计算不得抵扣的进项税额,并在次年1月纳税申报期内依据全年汇总数据进行清算调整”。这一要求顺应了“放管服”改革以来纳税人申报以纳税人为主的基本精神,但也给企业的申报及合规带来了新的要求。
6. 混合用途资产进项税抵扣的处理
对于“既用于一般计税项目,又用于免税、简易计税项目”的长期资产(原值超过500万元的固定资产、无形资产、不动产),36号文采用“购进时按比例分摊抵扣”的规则,导致企业需在购进时即准确预判用途,操作难度较大。
征求意见稿第二十六条对此进行优化,采用“购进时全额抵扣+后续逐年调整”的模式:企业在购进混合用途长期资产时,可全额抵扣进项税额;后续使用过程中,若用于免税、简易计税项目的,需按“(资产原值×免税/简易计税项目销售额占比)÷资产折旧/摊销年限”计算不得抵扣的进项税额,在折旧或摊销期间逐年调整。这一规则既简化了购进时的抵扣流程,又符合“增值税征抵一致”的原则,兼顾了政策平稳过渡与税制科学性。
7. 对税收优惠作进一步规定
征求意见稿“第四章税收优惠”对税收优惠政策口径的优化体现在两方面:
一是明确免税项目的具体标准。比如,第二十七条对“农业生产者”和“农产品”作了更明确的界定,分别是“从事农业生产的单位和个人”和“初级农产品”;第二十八条明确规定享受优惠政策的医疗机构“不包括美容医疗机构(含美容医疗诊所)”;第三十一条将享受优惠政策的“托儿所、幼儿园”“养老服务”“残疾人服务机构”的范围作了“依照有关规定设立”“依法办理登记”的限定,同时还明确托儿所、幼儿园的免税收入是指“有关收费标准规定以内的教育费、保育费”,享受免税政策的养老机构的业务范围是“为老年人提供生活照料、康复护理等服务”,从而避免优惠政策的扩大化适用;第三十三条明确规定符合规定的门票收入是指“第一道门票收入”。
二是强化优惠政策的管理要求。征求意见稿第三十四条规定,“税收优惠的适用范围、标准、条件及征管措施需依法及时公开”。第三十五条明确规定,纳税人未单独核算优惠项目销售额、进项税额或者通过提供虚假材料等各种手段违法违规享受增值税优惠的,不得享受税收优惠,以保障优惠政策的精准性与严肃性。
8. 征收管理相关规则进一步明确
征求意见稿“第五章征收管理”重点解决了三类实务难题:
一是特殊情形纳税人认定。第三十六条明确“资管产品运营过程中发生的增值税应税交易,认定资管产品管理人为纳税人”,解决了实践中资管产品征税的纳税人认定争议。
二是跨境征管规则。第三十七条新增“境外单位和个人向自然人出租境内不动产,需委托境内代理人履行纳税义务”的规定,补全了境外主体向自然人提供服务的征管规则。
三是纳税义务发生时间细化。第四十一条对“收讫销售货款”“取得销售款项索取凭据的当日”等概念作了进一步明确,前者是指“纳税人发生应税交易过程中或者完成后收到款项”,后者“是指书面合同确定的付款日期,未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的,是指应税交易完成的当日”,其中“应税交易完成的当日,是指货物发出、服务完成、金融商品所有权转移、无形资产转让完成或者不动产权属变更的当日”,相关规定延续了36号文的内容,但表述更为严谨和细化,避免纳税人因时间判定模糊导致的逾期申报风险。
9. 整合预缴税款的范围
征求意见稿第四十八条整合了现行增值税政策中不同文件规定的预缴税款的范围,基本平移了现行的预缴税款政策,包括异地提供建筑服务、采取预收款方式提供建筑服务、采取预售方式销售房地产项目、转让和出租异地不动产、油气田企业异地销售与生产原油、天然气相关的服务。需要注意的是,现行增值税政策中的“采取预收款方式销售自行开发的房地产项目”在征求意见稿中调整为“采取预售方式销售房地产项目”,其预缴税款的范围可能有所扩大。
10. 新增反避税条款
征求意见稿第五十六条新增反避税条款:“纳税人实施不具有合理商业目的的安排而减少、免除、推迟缴纳增值税税款,或者增加、提前退还增值税税款的,税务机关有权按照合理方法予以调整。”增值税法第二十条及征求意见稿第十八条,已有纳税人销售额明显偏低或偏高且无正当理由的核定条款,但可能还无法应对现实中复杂的避税情形。而一般反避税条款属于兜底性质,覆盖了其他没有合理商业原因的安排,且“按照合理方法予以调整”将比“核定销售额”的调整手段更为宽泛,需要税务机关和纳税人对商业目的、避税目的进行综合判断。
三、对征求意见稿及后续政策的七项优化建议
1.优化两类纳税人的界定与转换规则
增值税法第九条第一款明确规定,小规模纳税人,是指年应征增值税销售额未超过五百万元的纳税人。征求意见稿第七条明确自然人属于小规模纳税人,同时规定行政单位、军事单位、不经常发生应税交易且主要业务不属于应税交易范围的其他非企业单位,可以选择成为小规模纳税人。那么多年应征增值税超过500万元的自然人是否仍为小规模纳税人,这种情况存在不同理解。建议对年应征增值税超过500万元、并同时满足一定业务频率、经常发生业务事项的自然人不作为小规模纳税人处理。同时,对于一般纳税人确因市场变化等客观原因导致业务规模达到小规模纳税人标准且持续一段时间、满足规定条件的,可以作为小规模纳税人处理,但此种情况下纳税人应当提供相关经营材料备查。
2.对“非应税交易”概念做必要的界定
增值税法第三条、第五条、第六条分别明确了“应税交易”“视同应税交易”“不属于应税交易”的范围,但未提及“非应税交易”这一概念。征求意见稿第二十二条新设“非应税交易”概念,却未对其内涵(如是否等同于“不属于应税交易”)、外延(如具体包含哪些情形)作出解释,易导致征管实践中税务机关与纳税人对概念的理解出现偏差,引发执行混乱。在后续的法规修订或政策解释中,可以清晰界定“非应税交易”的内涵,明确其与“不属于应税交易”的区别与联系。可以通过列举具体情形,详细说明“非应税交易”的范围,如明确规定资产重组中的哪些具体行为属于“非应税交易”,让企业和税务机关在判断时有明确的依据。
3.对服务、无形资产在境内外消费作出更明确的界定
相较于36号文的规定,增值税法优化了“在境内销售服务、无形资产”的定义,强调“服务、无形资产在境内消费”。征求意见稿第四条又进一步明确了服务、无形资产在境内消费的情形,第九条则明确了完全在境外消费适用零税率的情形,相关细化规定符合《OECD国际增值税及商品与服务税指引》中关于有关消费地判断的国际实践管理,提高了跨境交易增值税处理判断的确定性和可预期性。对于征求意见稿第四条第(二)项中“与境内的货物、不动产、自然资源直接相关”和第九条第(一)(二)项中“完全在境外消费”的判断标准,在实操中可能有一定的争议,需要制定进一步的细则规定。
4.对价外费用概念做必要取舍
征求意见稿第十五条将增值税法第十七条所述“全部价款”解释为“包含纳税人发生应税交易取得的各种性质的价外费用”,但增值税法第十七条强调,应税交易的销售额需与交易本身具有“因果性、关联性、对应性”,即价款需是交易对价的直接体现;而征求意见稿中“各种性质”的表述,侧重强调款项类型范围,未突出与应税交易的实质关联,易导致非交易对价性质的款项被错误纳入计税范畴。尽管“价外费用”作为约定俗成的增值税项下的相关概念,但其本身缺乏清晰的法理支撑。若已明确为“全部价款”,则不应存在“价格之外的费用”;若属于“价外”范畴,则不应纳入交易对价,该概念在逻辑上可能存在矛盾。且在征管实务中,因其界定标准模糊,税企间也易发生争议。建议对征求意见稿中关于价外费用的相关规定作出进一步优化,将“各种性质”调整为与增值税法一致的“与之相关”,较为明确地界定“价外费用”的含义和判定标准,或者不再使用“价外费用”的概念,直接按照增值税法的规定进行细化概括或表述即可。
5. 明确一般纳税人交易凭证的价税分列
征求意见稿第五条仅针对增值税专用发票,要求分别标注销售额与增值税税额;而增值税法第七条明确,增值税税额需依据国务院规定在交易凭证上单独列明,且交易凭证包含发票、收据、订单、银行流水等多种形式,并非仅局限于增值税专用发票。从当前实际征管情况看,增值税普通发票已实现销售额与税额的分列标注,征求意见稿对交易凭证的范围作出限缩解释,与增值税法的立法表述存在偏差。因此,建议严格遵循增值税法规定,明确现阶段各类发票均需单独列明增值税税额,同时分阶段推进收据、订单等其他交易凭证实现销售额与税额的分列标注。
6.进一步优化税收优惠项下政策的精准性
征求意见稿第二十八条规定,“增值税法第二十四条第一款第二项所称医疗机构,是指依据有关规定具有医疗机构执业资格的机构,包括军队、武警部队各级各类医疗机构,不包括美容医疗机构(含美容医疗诊所)”。但医疗美容机构也提供一般医疗服务,普通医疗机构有可能存在医疗美容的科室。按照业务类型来享受优惠政策,而非经营主体可能更合理。建议进一步制定和优化按照业务类型来享受优惠政策的规则。
附件:征求意见稿与现行36号文、增值税法的核心差异对比 .pdf(请在网页端打开)
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