税总发[2017]84号 国家税务总局关于贯彻落实《政府网站发展指引》的通知
发文时间:2017-07-31
文号:税总发[2017]84号
时效性:全文有效
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各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局,局内各单位:

  为贯彻落实国务院办公厅印发的《政府网站发展指引》(以下简称《指引》),进一步加强和规范税务网站建设管理,深入推进政务公开和“互联网+政务服务”,提高税务机关网上履职能力和服务水平,现就有关事项通知如下。

  一、充分认识贯彻《指引》的重要意义

  《指引》是政府网站建设的纲领性文件,对政府网站建设管理作出顶层设计,立足于解决政府网站建设管理中存在的内容功能不规范、服务实用性差、安全防护能力弱、管理体制机制不顺等方面问题,围绕建设整体联动、高效惠民的网上政府,提出了政府网站发展的指导思想、发展目标、基本原则和有关要求。

  《指引》强调,要按照建设法治政府、创新政府、廉洁政府和服务型政府的要求,坚持分级分类、问题导向、利企便民、开放创新、集约节约的原则,严格开办流程,推进资源集约,打通信息壁垒,加强监管考核,实现各级政府网站有序健康发展,不断提升政府网上履职能力和服务水平,以信息化推进国家治理体系和治理能力现代化,让亿万人民在共享互联网发展成果上有更多获得感。

  税务网站是政府网站的重要组成部分,是税务机关与纳税人和社会公众密切联系的重要桥梁,在推行政务公开、开展税收宣传、服务纳税人、与公众互动交流方面发挥了重要作用。《指引》的出台,对于加强税务网站建设管理具有重要的指导意义。各级税务机关要深入学习领会《指引》精神,组织学习培训,采取有效措施确保各项要求落到实处。

  二、全面细化落实《指引》的各项任务

  《指引》对政府网站建设管理提出全面、系统的要求,各级税务机关要结合实际,细化落实职责分工、集约建设、网站功能、安全管理、机制保障等方面工作任务。有条件的单位可根据自身实际,探索新技术、新应用、新功能,推动创新发展。

  (一)理顺职责分工

  1.明确管理职责。税务总局办公厅是全国税务系统网站的主管单位,负责推进、指导、监督全国税务系统网站建设;省税务机关办公室是本系统网站的主管单位,负责推进和组织协调本系统网站建设。税务总局和省税务机关网信办统筹协调网站安全管理工作。

  2.落实办站职责。税务总局办公厅和省税务机关办公室是本级网站的主办单位,负责网站建设规划、组织保障、信息内容和安全管理等工作;纳税服务部门负责网站纳税服务频道和栏目建设与管理;信息技术部门负责网站平台技术规划、运维和安全防护;各业务部门负责提供主管业务的相关信息和服务,做好有关业务系统与网站的对接和前端整合。

  (二)推进集约建设

  1.实行两级平台建设。全国税务系统按照税务总局和省税务机关两级集中模式建设网站集约化平台,税务总局和省税务机关内设机构及市、县税务机关不得单独建设网站平台,不符合要求的网站要整合到集约化平台。集约化平台要持续优化完善功能,加强安全防护。

  2.统筹三级网站开设。税务总局开设门户网站,省、市税务机关在省税务机关集约化平台上开设部门网站,县税务机关不开设网站,通过市税务机关网站开展政务公开、提供政务服务。各级税务机关按职责实行分级管理和维护,并自行安排有关经费。网站开设、整合和变更备案要按照《指引》规定的流程办理。

  3.统一规范名称标识。网站要以机构名称命名,网站域名要使用“.gov.cn”为后缀的英文域名和符合要求的中文域名。税务网站统一使用新式税服帽徽和“中国税务”组合图案作为徽标,一般不设置宣传语。

  (三)规范网站功能

  税务网站的功能主要包括信息发布、解读回应、纳税服务和互动交流。要规范网页设计,实现展现布局、地址链接和网页标签的规范化、标准化。

  1.规范信息发布。各级税务机关要建立完善网站信息发布机制,充分发挥税务网站作为税务机关政务公开第一平台的作用,及时准确发布重要会议、重要活动和重大政策信息。落实政务公开有关规定,依法公开各类信息,推进决策、执行、管理、服务、结果全过程公开。建立保密审查机制,严禁涉密信息上网。健全网站信息更新保障机制,对信息和数据科学分类、及时更新,对无力持续更新或维护的栏目要进行优化调整。

  2.加强解读回应。研究制定重要税收政策时,要同步做好网络宣传解读方案。政策公开发布时,应在税务网站上同步发布解读材料,逐步形成网站政策发布、解读、访谈、评论和纳税咨询为一体的宣传解读链条。制作解读产品,通过数字化、图表图解、音频、视频等便于公众理解和互联网传播的形式予以展现。涉及税务机关的重大突发事件和社会公众关注的热点问题,要按程序发布回应信息。涉及税务机关的网络谣言,要及时发布辟谣信息。回应信息要主动向各类传统媒体和新媒体平台推送,扩大传播范围,增强互动效果。

  3.优化纳税服务。要按照“互联网+政务服务”工作部署,依托税务网站,整合本单位办税服务资源与数据,统一纳税服务入口,建成集纳税咨询、税法宣传、办税服务、投诉受理、需求管理、纳税人满意度调查等功能于一体的纳税服务平台,在线发布办税服务事项目录,拓展网上纳税服务功能,完善纳税服务渠道,创新纳税服务手段。细化规范办税指南,列明相关事项及办理要求,提供规范表格、填写说明和示范文本,确保内容准确。将纳税服务平台与政策法规库、互动交流平台有机关联,实现综合服务。

  4.推动互动交流。要畅通互动交流渠道,根据工作需要实现留言评论、在线访谈、征集调查、咨询投诉等功能,加强与公众的互动交流,倾听公众意见建议,接受社会批评监督,搭建税务机关与公众交流的“直通车”。进一步完善局长信箱、税收违法检举、干部违纪举报的审看、处理和反馈机制,认真研判网民意见建议。做好意见建议受理反馈情况和征集活动开展情况的公开工作。定期整理咨询及答复内容,在网民提出类似咨询时,推送可供参考的答复口径。

  (四)加强安全管理

  1.严格管理要求。根据网络安全法等要求,落实网络安全等级保护制度,做好网站安全定级、备案、检测评估、整改和检查工作,网站安全与网站开设要同步规划、同步建设、同步实施。明确网站安全责任人,落实安全保护责任。建立网站信息数据安全保护制度,防止数据泄露、损毁、丢失。

  2.强化技术防护。采取必要措施对攻击、侵入和破坏网站的行为以及影响网站正常运行的意外事故进行防范,确保网站稳定、可靠、安全运行。前台发布页面和后台管理系统应分别部署在不同的主机环境中,防止后台管理系统暴露在互联网中。加强用户管理,设置身份鉴别和权限管理机制。

  3.加强监测应急。实时监测网站软硬件环境,留存网站运行日志不少于6个月。建立应急响应机制,明确应急处置流程,开展应急演练,提高应急处置能力。对监测发现或网民举报的假冒税务网站,要及时商请网信、公安和电信部门处理。

  (五)强化机制保障

  1.健全监管机制。落实常态化监管,每季度开展巡查抽检,抽查比例不得低于30%,抽查结束后要及时在网站公开检查情况。对问题严重的要进行通报并约谈有关责任人。安排专人每天及时处理网民纠错意见,在3个工作日内答复网民。定期组织对网站安全管理和技术防护措施进行检查。编制网站监管年度报表,每年1月31日前向社会公开。

  2.完善运维机制。落实专人负责制度,指定专门人员对网站信息内容和安全运行负总责,明确专门人员分别负责网站内容编辑和技术运维。明确栏目责任人,负责栏目的策划、信息编发和内容质量等。建立24小时值班制度,及时处理突发事件,编辑、审核和发布信息。健全读网制度,设立质量管理岗位,加强日常监测,及时发现问题、纠正错漏并做好记录。统筹考虑并科学核定内容保障和运行维护经费需要,把网站经费足额纳入预算。编制网站年度工作报表,每年1月31日前向社会公开。

  3.拓展协同机制。加强税务网站与宣传部门、主要媒体的沟通协调,提高税务信息的传播力影响力。建立税务网站间协同联动机制,畅通沟通渠道,形成传播合力。上级税务机关网站和本级政府门户网站发布的重要政策信息,应在12小时内转载;需上级税务机关网站和本级政府门户网站发布的重要信息,应及时报送并协商发布,共同打造整体联动、同步发声的网站体系。

  三、切实抓好税务网站对标落实工作

  (一)加强组织领导。税务网站建设管理是一项系统工程,涉及面广、工作量大、社会关注度高。各级税务机关要切实加强对网站工作的组织领导,统筹研究部署《指引》贯彻落实工作,建立健全管理体制和工作机制,进一步细化分解工作任务,扎实推进各项工作。

  (二)狠抓任务落实。各级税务机关办公厅(室)要承担网站建设管理主体责任,主动与纳税服务、信息技术和有关业务部门进行沟通协调,共同做好《指引》对标落实工作;有关责任部门要根据工作部署,将工作任务逐项落实到岗、责任到人,明确责任人和完成时限,确保各项要求不折不扣落实到位。

  (三)开展培训交流。各级税务机关要组织学习《指引》,把提升网上履职能力作为教育培训的重要内容,不断提高机关工作人员知网、懂网、用网的意识和水平。积极建立交流平台,开展业务研讨,交流经验做法,共同提高管网、建网、办网能力。

  (四)强化督查考评。各级税务机关要把《指引》贯彻落实工作纳入督查督办和绩效管理,及时跟踪问效,推进工作落实。税务总局将根据《指引》要求制定网站评估指标,联合第三方专业机构开展网站评估,以评估促管理、促规范,将评估结果纳入绩效考评。

 国家税务总局

2017年7月31日

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合伙企业核定征收注销后,税务机关能否向合伙人追补税款?

编者按:长期以来一些地方政府给予合伙企业核定征收政策作为招商引资条件,许多投资者通过合伙企业持股平台进行股权转让等溢价交易享受了低税负的政策红利。财税2021年第41号公告规定持股平台类合伙企业一律按照查账征收方式计征个税有效遏制了此类避税操作。最近,有些投资者接到居住地税务机关通知,针对若干年以前异地合伙企业股权转让核定征收接受调查并被要求补缴税款、罚款。合伙企业股权转让核定缴税是否必然违法,投资者居住地税务机关是否有权追溯查处,投资者又该如何妥善应对此类风险?本文针对上列实务问题作出税法分析。

  01、实案分享

  2017年,居住在A市的李某受甲合伙企业(私募股权投资)的GP邀请,向甲合伙企业投资500万元成为了甲合伙企业的LP。甲合伙企业的注册地在B市,共募集资金1亿元投资了位于C市的乙公司,持有乙公司20%的股权。

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  2020年1月,甲合伙企业将其持有的乙公司股权全部对外转让,取得的股权转让收入为2.5亿元。在办理纳税申报时,由于甲企业与B市政府签订的招商引资协议约定准予甲企业按照10%核定应纳税所得额,因此,甲企业以股转收入2.5亿元的10%即2500万元应纳税所得额为基准,按李某持有的5%合伙份额计算出李某的应纳税所得额为125万元。2020年2月,甲企业在B市为李某按照个体工商户生产经营所得适用超额累进税率办理了纳税申报37.2万元。甲企业根据李某持有的合伙份额计算确认了李某的投资回款为750万元,向B市税务机关代为缴纳税款后向李某支付了712万余元,并将李某的完税凭证交付李某。2020年3月,甲企业完成注销。

  2025年3月,A市税务机关接到李某涉嫌偷税的举报材料,对李某2020年取得712万余元投资收入一事展开调查。A市税务机关经调查后认为,李某投资的甲合伙企业存在违规利用核定征收的避税行为,导致李某的实际税负率仅为5%左右,远远低于法定税负,应当进行纳税调整,并要求李某按照收入750万、成本500万、应纳税所得额250万适用生产经营所得累进税率在A市申报个人所得税80.95万元,补缴个税43.75万元,并拟加收相应滞纳金并按偷税加处0.5倍罚款。

  本案有三个方面值得探讨:

  其一是针对李某在甲合伙企业实现的投资收益的纳税义务地点是在A市还是在B市,即A市税务机关是否有权对李某的该笔收入征收税款并实施处罚。

  其二是甲合伙企业是否构成李某的扣缴义务人。

  其三是甲合伙企业利用核定征收降低李某实际税负的行为是否必然违法,如果存在违法现象,能否视为李某实施的偷税行为并进行处罚,以及对李某相应税款的追缴期限是否可以无限期追缴,是否应当加收滞纳金。

  02、合伙人税源归属于合伙企业实际经营管理所在地,与合伙人居住地无关

  在引入案例中,李某的经常居住地是A市,其投资的甲合伙企业在B市,投资标的乙公司又在C市,那么李某取得投资收益应当由谁来进行纳税申报,是李某自己进行纳税申报,还是由甲合伙企业或乙公司进行纳税申报?李某申报解缴税款应当到A市税务机关办理,还是到B市税务机关亦或是C市税务机关办理?针对上述两个问题,财政部和税务总局有明确的规定。

  财政部、国家税务总局《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税[2000]91号)第二十条第一款规定,“投资者应向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳个人所得税。投资者从合伙企业取得的生产经营所得,由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税,并将个人所得税申报表抄送投资者。”

  据此规定,个人合伙人从合伙企业取得生产经营所得后,纳税申报主体是合伙人,纳税申报的执行主体是合伙企业,税源属于合伙企业实际经营管理所在地主管税务机关,即通常意义上的合伙企业注册所在地。及至本案,李某的经常居住地虽然在A市,但是甲合伙企业的注册地和实际经营管理地都在B市,因此李某的投资收益税源属于B市税务机关,不属于A市税务机关。

  因此,从税收征管合法性的角度来看,尽管A市税务机关有权对李某的财产收入和纳税情况进行管理和调查,但是如果仅仅发现李某来源于甲合伙企业的投资收益纳税违法或不合规的话,则应当将案件转交B市税务机关进行进一步查处,而不能直接作出追缴税款的处理,更不应当直接作出行政处罚。

  此外,从税收征管合理性和正当性的角度来看,由于李某的投资收益涉税事项发生在B市,所有与收入、成本、所得、交易相关的资料和行为也都发生在B市,B市税务机关已经受理了甲企业为李某办理的纳税申报并接收了相应税款,因而B市税务机关已经对李某的纳税义务实施了正常的管理行为,而且也对涉税事项的了解和掌握更为全面,在判断甲合伙企业及李某纳税申报义务履行是否合规以及是否有违法现象上更适格,因而A市税务机关主动将李某的偷税举报线索交由B市税务机关进行调查更具有合理性和正当性。

  03、合伙企业不是合伙人的扣缴义务人,是合伙人的纳税申报协力人

  在引入案例中,甲合伙企业可能存在违规利用核定征收避税的行为,那么李某是否会因甲合伙企业存在的违规行为而被定性为偷税处罚?回答这个问题,首先要弄清楚合伙企业和自然人合伙人之间的关系,即合伙企业是否构成自然人合伙人的法定的扣缴义务人。

  甲合伙企业将其投资的乙公司股权对外转让,股权受让方没有直接将股权转让价款支付给甲合伙企业的各个合伙人,而是直接支付给甲合伙企业,再由甲合伙企业支付给各个合伙人。显然,股权受让方必然不构成合伙人的扣缴义务人,而甲合伙企业是否构成合伙人的扣缴义务人在征管实践中存在各地税局执行口径不一的问题。

  首先,财政部、税务总局关于合伙企业的相关文件没有明确规定合伙企业应当履行对合伙人生产经营所得的扣缴义务,只是强调要先分后税,要代为申报缴纳税款,因此不构成扣缴义务人,而是纳税申报协力人。

  《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》第二条规定,“扣缴义务人,是指向个人支付所得的单位或者个人。扣缴义务人应当依法办理全员全额扣缴申报。”第四条规定,“实行个人所得税全员全额扣缴申报的应税所得包括:(一)工资、薪金所得;(二)劳务报酬所得; (三)稿酬所得;(四)特许权使用费所得;(五)利息、股息、红利所得;(六)财产租赁所得;(七)财产转让所得;(八)偶然所得。”注意,上列需要扣缴税款的所得类型中不含生产经营所得,因此,合伙企业在每个年度终了后向合伙人支付生产经营所得时不负有代扣代缴的法定义务,只是具有法定的代办申报缴纳税款协力义务。

  其次,如果合伙企业取得的所得是被投资公司分配的股息红利所得,那么其再向合伙人支付时则构成扣缴义务人。财税[2000]91号文第四条第二款规定了合伙人生产经营所得的计税依据之一收入的范围,包括销售收入、营运收入、劳务服务收入、工程价款收入、财产出租转让收入、利息收入、其他业务收入等。此处不包含股息红利所得,即股息红利所得不属于生产经营所得范畴。《国家税务总局关于<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>执行口径的通知》(国税函[2001]84号)第二条规定,合伙企业对外投资分回的利息股息红利不并入企业的收入,而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得应税项目计算缴纳个人所得税。注意,此处不仅明确了股息红利所得不属于生产经营所得以外,还把利息收入从生产经营所得中剔除,单独做纳税申报处理。

  2021年4月29日,河南省税务局曾在12366官网互动交流栏目答复网上留言咨询称,“投资公司分配给合伙企业的分红,个人合伙人应缴纳的股息红利所得个人所得税,应由直接向个人合伙人支付所得的合伙企业负责代扣代缴。”一些税务机关公职人员在《中国税务报》发表的文章也明确讲到合伙企业取得分回的股息红利所得时哪怕还没有向合伙人分配,都要在次月15日内履行对个人合伙人的扣缴义务。

  结合上述规定可以看到,合伙企业针对合伙人的生产经营所得应承担“申报”加“缴纳”税款的协力义务,但不构成扣缴义务。实践中,合伙企业为合伙人办理申报缴纳税款的合规流程主要呈现为四步,即在年度终了后30日内,先按照合伙份额确认各个合伙人的利润即所得,再计算各个合伙人的应纳税额,再为各个合伙人办理纳税申报和解缴税款,最后将税后利润支付给各个合伙人。但是,这种类似于代扣代缴税款的操作并不等同于税法中的扣缴义务。

  04、合伙企业利用核定政策申报缴纳税款并不必然违法

  合伙企业利用核定政策代为申报解缴税款的行为并不必然违法,更不能一刀切地认定合伙企业和合伙人构成偷税予以处罚,笔者结合实践中经常出现的两种情形来具体分析。

  情形一:合伙企业依照税务机关的规定和要求如实申请核定并由税务机关鉴定审核同意。

  财税[2000]91号文第七条至第九条就对个人所得税核定征收的范围、标准等进行了规定。根据《税收征管法》,税务机关对核定征收具有鉴定权,既可以主动发起核定,也可以在纳税人申请时进行鉴定并准予核定。目前,国家层面尚无关于个人所得税核定征收鉴定的相关规定,仅有部分省市发布了具体操作通知。例如,北京市《关于调整个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税核定征收方式鉴定工作的通知》(京财税[2011]625号)规定,“主管税务机关应于每年12月开展下一年度核定征收方式鉴定工作。除特殊情形外,征收方式确定后,在一个纳税年度内不做变更;对于新办的独资、合伙企业,主管税务机关应在企业报到后10个工作日内完成鉴定工作。”

  如果合伙企业向主管税务机关如实申报核定征收,主管税务机关经过鉴定审核后作出准予核定的通知,而且合伙企业在核定征收期间取得的收入没有超出其申报核定时填列的收入类型时,那么税务机关就不能肆意改变税款征收方式查补税款,更不能随意指摘合伙企业核定缴税违法甚至是定性偷税处罚。

  情形二:地方政府给予合伙企业核定征收或税负率优惠等招商引资政策。

  如果合伙企业与地方政府签订招商引资协议,协议中明确约定了给予合伙企业应纳税所得额按一定比例核定的扶持政策,或者直接允诺合伙企业实际税负率的优惠待遇。又或者地方政府直接对外出台招商引资政策,规定在一个特定的产业园区内新办企业可以享受核定政策或优惠税负率政策。在这种情况下,当合伙企业直接按照核定方式做纳税申报,或者按照实际税负率倒挤的方式计算收入和成本并进行纳税申报解缴税款,而主管税务机关对地方政府的招商引资做法采取默认的态度,即不事先鉴定审核,也不事中提示风险,更不事后查补税款。合伙企业实施核定申报的行为可能会出现不符合财税[2000]91号文第七条的规定,出现少缴税款的后果,但是不论是合伙企业还是合伙人均不具有偷逃税款的主观故意,而是基于享受招商引资优惠待遇的主观认知和意志来实施核定申报缴税,那么税务机关就不能一刀切地认定合伙企业和合伙人构成偷税予以处罚。

  05、合伙人在合伙企业利用核定政策被质疑的情形下应承担什么责任?

  按照财税[2000]91号文第二十条第一款“由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税,并将个人所得税申报表抄送投资者”以及第二十一条第二款“年度终了后30日内,投资者应向主管税务机关报送《个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税申报表》,并附送年度会计决算报表和预缴个人所得税纳税凭证”的规定,可以看到,针对合伙人的生产经营所得,合伙人是纳税申报义务主体,合伙企业是纳税申报协力义务主体。那么对于生产经营所得纳税申报的真实性、准确性、完整性,合伙企业和合伙人应承担共同责任,如出现未缴少缴税款的,补税责任应由合伙人承担。

  与此同时,税务机关在认定合伙人是否构成偷税时应当慎重处理,尤其是在有限合伙企业这一组织形式中,不应一刀切地认定合伙人少缴税款的行为构成偷税,也不能盲目地无限期追征税款和加收滞纳金,应当根据以下几个方面具体考察。

  第一,合伙人是否参与合伙企业的经营管理活动。实践中,合伙企业的一些合伙人往往仅具有投资人身份,不参与合伙企业的经营管理事务,因而无法掌握合伙企业的经营成本和收入情况,只能根据合伙企业披露的有限信息了解投资获益情况。税务机关一味要求合伙人对其纳税申报的真实性、准确性、完整性负责可能会超出合伙人的客观能力范围。如果纳税申报所涉信息存在不真实、不准确、不完整缺陷的,不能直接推定李某具有偷税的主观过错。

  第二,合伙人办理纳税申报的具体方式。前已述及,合伙人的生产经营所得纳税申报由合伙企业协力完成,二者并非事先建立委托代理关系,而是一种法律拟制关系。如果合伙企业在为合伙人进行纳税申报的过程中实施了虚构、伪造资料、少报收入、多列成本等违法行为,不能直接将合伙企业的偷税行为推定为合伙人的偷税行为。除非有充分证据表明合伙人有偷税的合谋和故意。

  第三,合伙人在取得核定征收政策上所发挥的作用。合伙企业利用核定征收申报缴纳税款面临合法性检验,但不能一刀切地让合伙人承担合法性责任。在引入案例中,甲合伙企业之所以能取得核定征收政策,是由于甲合伙企业与地方政府签订了招商引资协议,在取得核定政策上李某实际上并没有发挥任何作用,对于适用核定征收申报纳税也没有发挥任何决策作用,更不具有否定权。

  第四,合伙人与涉税中介机构之间的关系。在实践中,除了引入案例的情形以外,还有一种常见情况是投资者接受涉税中介机构的税务筹划咨询,委托中介机构实施以合伙企业核定方 式完成股权转让交易的纳税申报。在这种情况下,投资者往往不直接对接当地政府和主管税务机关,而是由涉税中介机构出面与当地政府洽谈招商引资优惠待遇,由中介机构代表投资者注册设立合伙企业并与当地主管税务机关办理纳税申报。在这种情形中,投资者往往具有节税目的和意图,但不必然具有违法取得核定政策以及欺诈舞弊的偷税主观故意。

  综合考察以上四个方面,对于合伙企业出现违规利用核定政策导致合伙人少缴税款的,税务机关应当倾向于对合伙人不按照偷税处罚,如认定合伙人构成偷税并拟对其处罚的,应当提供充分的证据证明合伙人实施了具体的偷税行为,并具有偷税的主观故意,既不能过错推定,也不能客观归责。另外,因税款征收方式从核定改查账而导致应纳税款的变动并非基于申报收入数据的真假所导致,假如税务机关在事前事中事后均未能有效实施监管,对于少缴税款的后果应当承担不作为的执法责任。依照《税收征管法》第五十二条的规定,对于纳税人不具有过错而税务机关又具有一定执法责任的情形,应当适用因税务机关责任的三年税款追征期。如果合伙企业的核定申报缴税行为已经完结超过三年,税务机关依法不能查补追缴税款。即便没有超过税款追征期,税务机关在追征税款时也不能再加收滞纳金。

  结语:财税2021年第41号公告关于禁止持股平台类合伙企业核定征收的规定虽然自2022年1月1日起施行,但实务中仍有一些税务机关对于2022年1月1日之前的已经注销的合伙企业利用核定征收申报纳税的行为予以追溯查处,而且还出现了居住地和经营地税务机关争抢税源现象,给投资者带来了较大的税务风险乃至逃税罪刑事风险,应当予以高度重视。在面临税务检查时,应当审慎评估自身责任风险,全面收集证据材料,积极配合税务机关调查取证,依法依规申辩抗辩,积极寻求税务律师提供法律救济和专业支持。


关于税收征管法修法的三点建议

2025年3月28日,国家税务总局、财政部发布《中华人民共和国税收征收管理法(修订征求意见稿)》(下称《征求意见稿》),新一轮修法全面启动。现行《税收征管法》于1993年实施、2001年全面修订,2013年、2015年小幅修改。

  时隔三年许,新一轮修法再启动,有专业机构认为,本次《征求意见稿》的修订内容体现了对纳税人权益保护的关注,通过多项制度创新和优化,旨在构建更加公平、透明的税收环境。也有不少专家对此表示了担忧:税款滞纳金与迟纳金之变、电商平台协力义务过重、特定原因多交税款不退还、欠税限制出境的主体范围扩大、逃税的无限期追征等等问题,恐扩大征纳权义失衡,并在多个条款中存在与《行政强制法》、《破产法》、《关税法》、《民法典》和《刑法》的冲突。

  为契合依法治税、税收治理现代化的时代要求,《税收征管法》修改应当以维护纳税人权利为首要宗旨,并尽可能地兼顾税务机关立场,通过具体的制度设计,努力达致征纳双方的权义均衡,以实现中央提出的“以服务纳税人缴费人为中心”的目标。为此,2021年9月笔者协助、促成的《税收征管法修订草案(专家意见稿)》,确定了以“保障纳税人权利、促进征纳双方权义均衡”为修法总体宗旨,以及实践性、整体观、前瞻式和变动型的四大修法思路。

  在此,笔者试图就以下若干焦点问题展开讨论,为立法者提供多一个维度的思考。

  清税前置,相当于有罪推定

  《征求意见稿》第一百零一条规定,“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时,可以依法申请行政复议;对行政复议决定不服的,必须先依照税务机关的决定缴纳或者解缴税款及税款迟纳金或者提供相应的担保,然后可以依法向人民法院起诉,人民法院应当凭税务机关出具的缴税证明或者担保证明受理。”

  将清税作为行政诉讼的前置程序,将致纳税人的救济权利丧失,违反《行政诉讼法》第三条规定“行政机关及其工作人员不得干预、阻碍人民法院受理行政案件”,以及第八条“当事人在行政诉讼中的法律地位平等”。

  清税前置相当于有罪推定。如果此条款得以落实,则我国将成为少数坚持全额征税纳税人才能获得救济的国家。

  第六十六条中,对税务机关收集的证据,当事人明确表示认可的,可以认定该证据的证明效力;当事人否认的,应当充分举证。

  当事人否认的证据,要当事人承担举证责任,这违背了《行政诉讼法》关于行政机关负有举证责任的基本原则。

  救济制度是纳税人的合法权利,是营商环境的重要指标。2024年12月开始施行的《关税法》就不存在救济丧失问题。征管法如果坚持引入此条款,则有违公平原则。

  扩大追责范围

  《征求意见稿》新增向出资人追缴欠税制度。第五十六条规定,“纳税人的出资人滥用法人独立地位和出资人有限责任,采取抽逃资金、注销等手段,造成税务机关无法向纳税人追缴不缴、少缴的税款或者多退的税款,情节严重的,税务机关应当向出资人追缴税款、税款迟纳金。 ”

  《征求意见稿》吸收了新《公司法》的修改,直接将法人人格否定纳入了《税收征管法》,税务机关不再需要诉至法院来实现对出资人的追缴。

  《征求意见稿》还扩大了阻止出境范围。现行征管法中,阻止出境仅适用于欠税纳税人或其法定代表人,《征求意见稿》扩大到欠税纳税人的主要负责人、实际控制人。此外,即使没有欠税,查处涉嫌重大税收违法案件时,税务机关也有权阻止上述重要涉案人员出境。

  关于界定“主要负责人”、“实际控制人”的解释有待明确,否则会有被扩大执法的可能。

  滞纳金还是迟纳金?

  《行政强制法》第四十五条规定:行政机关加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。

  对于税款滞纳金是否适用《行政强制法》中滞纳金不得超过金钱给付义务的限制,此前各地税务机关有不同的处理口径,税务机关和法院判例也存在不同见解。目前收录在“人民法院案例库”中的滞纳金涉税案例的观点是,税务机关为依法强制纳税人履行缴纳税款义务而加收滞纳金,属于税务机关实施行政强制执行的方式,因此需要遵循《行政强制法》,税收滞纳金数额不得超过税款数额。

  本次《征求意见稿》将原来的“滞纳金”改为“税款迟纳金”,表明立法者认为税款迟纳金上不封顶,这与最高人民法院的观点存在明显分歧。

  另外,《征求意见稿》中诸如风险管理(第三十八条)、税收违法的处罚限度(第七十三条、七十六条、七十七条、七十八条)、无限期追征(第六十条)、扩充“逃税”定义并增加兜底条款 (第七十三条)等等都成为争议的焦点。

  当前经济形势并不乐观,随着效益下降,企业破产或者“跑路”层出不穷,各类恶性税收案件肯定有所增加,税务部门面临严峻挑战。一方面各类案件的出现,增加了税务部门的工作压力以及执法的难度;另一方面税收收入下降,保证国家财政收入的压力也在增加。然而经济下行下,减轻企业负担、涵养税源更为重要。税收征管法的修法宗旨需与国家发展策略相一致,并努力将税收征管法修订为一部为纳税人服务的法。


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