国函[2015]81号 国务院关于北京市服务业扩大开放综合试点总体方案的批复
发文时间: 2015-05-05
文号:国函[2015]81号
时效性:全文有效
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北京市人民政府、商务部:

一、同意在北京市开展服务业扩大开放综合试点,试点期为自批复之日起3年。原则同意《北京市服务业扩大开放综合试点总体方案》(以下简称《方案》),请认真组织实施。

二、要按照党中央、国务院的决策部署,紧紧围绕京津冀协同发展战略,着力推动北京市服务业现代化和提升服务贸易发展水平,建立健全具有中国特色、首都特点、时代特征的体制机制,构建与国际规则相衔接的服务业扩大开放基本框架,使北京市服务业扩大开放综合试点成为国家全方位主动开放的重要实践,为探索开放型经济新体制作出贡献。

三、北京市人民政府要加强对《方案》实施的组织领导。要坚持主动、渐进、可控的原则,强化试点工作顶层设计,科学规划开放路径,优先选取服务业发展较为成熟、市场潜力较大的重点领域先行先试,稳步扩大试点范围,推进服务业有序开放。注重体制机制创新,加快市场准入机制和监管模式改革,推动配套支撑体系建设,激发市场活力,建立健全服务业促进体系,带动服务业整体转型升级。

四、国务院有关部门要按照职责分工,积极支持北京市开展服务业扩大开放综合试点,先行试验一些重大的改革开放措施。商务部要会同有关部门加强指导和协调推进,组织开展督查和评估工作,确保《方案》各项改革开放措施落实到位。

五、试点期间,暂时调整实施相关行政法规、国务院文件和经国务院批准的部门规章的部分规定,具体由国务院另行印发。国务院有关部门根据《方案》相应调整本部门制定的规章和规范性文件。《方案》实施中的重大问题,北京市人民政府、商务部要及时向国务院请示报告。

国务院

2015年5月5日

附件1


北京市服务业扩大开放综合试点总体方案


为全面有效推进北京市服务业扩大开放综合试点工作,制定本方案。

一、总体要求

(一)指导思想。全面贯彻党的十八大和十八届二中、三中、四中全会精神,以邓小平理论、“三个代表”重要思想、科学发展观为指导,按照党中央、国务院的决策部署,紧紧围绕京津冀协同发展战略,着力推动北京市服务业现代化和提升服务贸易发展水平,建立健全具有中国特色、首都特点、时代特征的体制机制,构建与国际规则相衔接的服务业扩大开放基本框架,为探索开放型经济新体制作出贡献。

(二)主要原则。

强化顶层设计。立足北京市服务业发展特点,注重与国家全面深化改革各项政策和国际经贸规则相衔接,强化改革的系统性、整体性、协同性。同时,科学规划开放路径,在局部性、阶段性实践的基础上,稳步推进北京市服务业开放。注重制度创新。以促进国际国内要素有序自由流动、资源高效配置、市场深度融合为目的,建立健全服务业扩大开放的体制机制。制定服务业扩大开放清单,深化金融保障、高端人才引进等制度改革,构建科学规范、高效透明的服务业促进体系。聚焦重点领域。发挥北京市服务业的比较优势,率先推动科学技术服务、互联网和信息服务、文化教育服务、金融服务、商务和旅游服务、健康医疗服务等六大重点领域扩大开放,同时深化对外投资管理体制改革,带动服务业整体转型升级。着力营造环境。加快国际化、市场化、法治化营商环境建设,健全社会信用体系和知识产权保护体系,促进企业创新发展、创建品牌、高效运营,促进高端企业总部聚集,提高生产性和生活性服务业发展质量。围绕人才要素自由流动需要,加快国际人才发展环境建设,提高工作和居住便利度,促进高端人才聚集。

(三)发展目标。经过三年试点,通过放宽市场准入、改革监管模式、优化市场环境,努力形成与国际接轨的北京市服务业扩大开放新格局,积累在全国可复制可推广的经验,使服务业扩大开放综合试点成为国家全方位主动开放的重要实践。

二、构建服务业扩大开放格局

(四)科学技术服务领域。强化首都全国科技创新中心的核心功能,聚焦中关村建设具有全球影响力的科技创新中心,大力发展基于信息技术的新兴服务业、科技服务业、电子商务、现代物流和节能环保等产业。支持中关村建设互联网金融创新中心,探索科技企业境外投资管理制度创新,简化中关村企业外汇资本金结汇手续,促进企业投资和贸易便利化。对境外科技、教育、经济类非政府组织在中关村设立代表机构,以及境外组织或个人发起设立科技、经济类民办非企业单位进行试点登记,形成国内外社会组织协同创新、相互促进的良好环境,提升中关村的国际影响力和竞争力。发挥中关村标准计量检测认证公共服务平台作用,吸引国际国内标准、计量、检测、认证服务机构入驻。支持科技服务“走出去”,鼓励知识产权服务机构开展境外服务,引导科研院所、高校和企业在境外申请专利,鼓励参与制定国际标准,推动科技服务加快融入全球化进程。降低技术服务领域外资准入门槛,取消外资工程设计(不包括工程勘察)企业首次申请资质时对投资者的工程设计业绩要求,取消外商投资飞机维修项目中方控股的限制。

(五)互联网和信息服务领域。促进互联网和信息服务业国内外资本合作。鼓励外资进入软件及信息服务、集成电路设计等新兴产业,推动云计算、物联网、移动互联网、下一代互联网等服务模式和商业模式创新。吸引跨国公司在京设立研发中心、离岸服务中心、经营总部,通过人才引进、技术引进、合作开发等方式开展合资合作。延伸信息服务产业链,支持外资从事信息技术支持管理、财务结算等国际服务外包业务,推动服务外包高端化、国际化发展,打造全球领先接包地。开展电子发票与电子会计档案综合试点,完善跨境电子商务运行模式和管理政策,拓展国际市场渠道。

(六)文化教育服务领域。推进文化、教育等服务业领域有序开放。拓宽文化创意产业资本运营渠道,在国家法律法规许可范围内,鼓励国内外著名文化创意、制作、经纪、营销机构与北京市文化企业合资合作。发展文化市场多元化服务模式,选择文化娱乐业聚集的特定区域,允许外商投资者独资设立演出经纪机构,在北京市市域范围内提供服务。创新文化服务海外推广新模式,支持以传统手工技艺、武术、戏曲、民族音乐和舞蹈等为代表的非物质文化遗产与旅游、会展相结合的商业开发模式,鼓励广播影视、新闻出版等企业以项目合作方式进入国际市场,试点国外巡演的商业化运作,提升文化服务核心竞争力。扩大教育开放合作,鼓励外商投资设立外籍人员子女学校(香港特别行政区、澳门特别行政区、台湾地区的投资者参照执行),支持外商通过中外合作办学方式投资设立教育培训机构及项目,积极引进世界知名院校开展中外合作办学,实现教育资源良性互动。

(七)金融服务领域。支持符合条件的民间资本和外资进入金融服务领域。优化金融机构股权结构,在符合相关法规的条件下,便利外资金融机构设立外资银行、民营资本与外资金融机构共同设立中外合资银行,使外资金融机构和民营资本在平等的市场环境下提供金融服务和参与市场竞争。积极发展保险业务,支持设立外资专业健康医疗保险机构,探索商业保险参与基本医疗、基本养老服务体系建设。健全多层次资本市场体系,鼓励金融创新,丰富金融市场层次和品种,拓宽企业直接融资渠道,支持在京金融机构参与信贷资产证券化试点,支持在京商业银行发行创新型资本工具补充资本。推动金融市场向国际延伸,在商业可持续、风险可控的前提下,支持有实力的金融机构通过设立境外分支机构、并购等多种渠道开展境外业务,适时引导证券等金融机构到境外开展国际业务。

(八)商务和旅游服务领域。推进商务服务领域对社会资本开放。放开会计审计、商贸物流、电子商务等领域外资准入限制,鼓励外资投向节能环保、创业投资、知识产权服务等商务服务业,支持外资以参股、并购等方式参与国内商务服务企业改造和重组。允许外商投资资信调查公司(港澳服务提供者先行先试),逐步扩大开放范围,促进国外资信公司在京落地并开展法人化经营。允许符合条件的取得中国注册会计师资格的港澳专业人士担任合伙制会计师事务所合伙人。促进会计、咨询服务等商务服务领域发展,为国内会计师事务所设立境外分支机构、开拓国际业务、塑造品牌提供政策支持。推动本土企业在全球范围内提供对外投资、融资管理、工程建设等领域的高端咨询服务。提高人力资源市场对外开放水平,在中关村设立中外合资人才中介机构,外方合资者可拥有不超过70%的股权,最低注册资本金由30万美元降低至12.5万美元。深化旅游综合改革试点,进一步完善扩大旅游业开放机制。鼓励外商投资旅游业,参与商业性旅游景区景点开发建设,投资旅游商品和设施。在扩大中外合资旅行社开展出境旅游业务试点中,支持在京设立并符合条件的中外合资旅行社从事除台湾地区以外的出境旅游业务。提高中国(北京)国际服务贸易交易会、中国北京国际科技产业博览会等品牌会展国际化程度,引进国际知名的品牌会展在京落户,实现国内外会展业资源整合、优势互补,打造国际活动聚集之都。

(九)健康医疗服务领域。加快形成医疗服务多元化发展格局。支持社会资本以出资新建、参与改制、托管、公办民营等多种形式进入医疗服务业。按照逐步开放、风险可控的原则,在符合区域医疗机构设置规划和进行外资投资风险评估的基础上,逐步放宽中外合资、合作办医条件,调整审批权限,便利投资者申报。允许外资举办非营利性医疗机构、提供基本医疗卫生服务。推动健康服务专业化发展,放开养老领域外资准入限制,引导外资投向康复护理、老年护理、家庭护理等护理服务以及母婴照料服务、心理健康服务等医疗卫生领域。新增卫生资源须按照有关规划和标准进行审批。推动建设全国中医药服务贸易示范省(市),推动特色化医疗服务开拓国际市场,建立以国际市场为导向的中医药服务贸易促进体系。发挥中医药服务贸易龙头企业示范引领作用,完善海外市场推广渠道,树立中医药服务的国际品牌。

(十)深化对外投资管理体制改革。按照市场导向和企业自主决策原则,确立企业和个人对外投资主体地位,简化企业境外投资核准程序,实行以备案制为主的管理模式。支持中关村企业利用国际创新要素发展,鼓励其设立海外研发机构、开展海外技术收购等技术投资。鼓励投资主体发挥自身优势到境外开展投资合作,支持“走出去”开展绿地投资、并购投资、证券投资、联合投资等。加强政策支持和引导,促进各类所有制服务业企业有序开展境外投资合作,通过在境外设立研发中心、合资企业、产业投资基金等多种方式,开展研发、生产、物流、销售等方面国际化经营,创建海外分销中心、展示中心等国际化营销网络和物流服务网络,吸纳先进生产要素,培育国际知名品牌,提高市场竞争力。

三、优化配套支撑体系

(十一)优化社会信用环境。健全社会信用体系,发挥政府、行业、市场的力量和作用,建立完善个人信用记录制度,加快推进信用信息系统建设,推进信用信息的公开、共享和应用。构建守信激励和失信惩戒机制,加强部门联动,对守信主体实行优先办理、简化程序等支持激励政策,对失信主体加大市场性、行业性、社会性的约束和惩戒,营造诚信经商的社会信用环境。加强知识产权保护,健全知识产权执法机制,完善知识产权服务体系,构建知识产权经营体系和交易平台,为知识产权服务机构的健康发展营造良好环境。

(十二)改革市场监管模式。制定与首都城市战略定位和人口资源环境承载力要求相适应的服务业六大重点领域扩大开放清单,建立平等规范、公开透明的市场准入标准,进一步增强准入管理的便利性、规范性和透明度。推进工商注册制度便利化,简化流程,优化服务方式,提高服务效能。健全事中、事后监管体系,建立分类风险管理机制,注重风险监测和预警,完善举报投诉管理制度,维护市场经营秩序。

(十三)创新高端人才聚集机制。加大对服务业六大重点领域海外高层次人才引进力度,对符合条件的海外高层次人才及其配偶、子女申请多次往返签证或居留许可,由北京市人力资源社会保障、出入境管理部门按规定快速办理。对服务业六大重点领域引进的外籍高层次人才申请永久居留,由人力资源社会保障、公安部门开辟绿色通道,加快办理进度。鼓励外籍高端人才在京创业,优化外籍人员在中关村创办科技型企业的审批流程,积极推动与国际接轨的创新创业环境建设。

(十四)加大金融保障力度。深化外汇管理改革,加快推进资本项目可兑换。简化境外投资外汇登记程序,在中关村境外并购外汇管理改革试点的基础上,逐步扩大试点企业范围,支持在京企业抓住境外并购的有利时机,迅速获取国际市场资源,掌握高精尖技术,提高企业在国际市场上的竞争力。促进跨境投融资便利,鼓励服务业企业广泛参与国际并购重组活动,帮助企业拓展适合国际市场规则的融资渠道和方式。推动金融产品和服务方式创新,加大对在京服务业重点领域企业信贷支持力度,逐步允许在京注册的服务业企业、非银行金融机构以及其他经济组织按规定从境外融入本外币资金满足经营需要,增强金融服务实体经济发展力度。

(十五)提高通关便利化水平。充分发挥海关特殊监管区域政策功能优势,进一步提高通关便利化水平。推动服务业六大重点领域以及中关村示范区软件园、生命科学园、动漫园等特殊功能区域内符合条件的企业设立保税仓库。试点简化生物医药研发所需特殊物品出入境审批手续,提高审批效率。探索对会展、拍卖等服务业企业所需国际展品、艺术品等的监管模式创新,提高通关便利。

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增值税C2B下自然人非货币性资产投资的税款扣缴问题

  自然人以非货币性资产投资,这个是在企业经营中司空见惯的事。对于自然人以非货币性资产投资入股企业的税务问题,大家以前见到的都是个人所得税中的税务处理规定。按《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)文件第一条规定,一、个人以非货币性资产投资,属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得,应按照“财产转让所得”项目,依法计算缴纳个人所得税。

  41号文的规定看上去是比较简单明了的,对于个人以非货币性资产投资,应按属于“财产转让所得”计算个人所得税,按照41号文第三条规定,“个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的,可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后,自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。”注意这里是个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。即纳税人自行向主管税务机关申报纳税。

  这里个人所得税给了五年的缓冲期,只要在五年内把转让所得的税缴上,税务合规几乎没有问题了。

  那么,在新的《增值税法》和《增值税法实施条例》下,自然人以非货币性资产对外投资,其增值税纳税义务又会面临什么样的局面?纳税义务又将如何履行呢?

  依据《增值税法实施条例》第三十五条规定, 自然人发生符合规定的应税交易,支付价款的境内单位为扣缴义务人。代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。

  也就是说只要自然人发生增值税应税交易,支付价款的境内单位就要为自然人进行增值税税款的扣缴,也为扣缴义务人。

  这里首先需要解决的是自然人以非货币性资产出资(投资),是否属于增值税法下的应税交易?

  新增值税法下应税交易的逻辑,就是建立在“有偿+属于增值税征税范围+境内”的底层逻辑基础上进行判断。从自然人个人以非货币性资产出资,比如以专利技术等无形资产、或者以不动产出资,其取得被投资企业股权,属于《增值税法》第三条“销售货物、服务、无形资产、不动产,是指有偿转让货物、不动产的所有权,有偿提供服务,有偿转让无形资产的所有权或者使用权”,并从中取得其他经济利益。符合有偿的税务属性。其次,以专利技术等无形资产、不动产出资,属于销售无形资产、不动产的增值税征税范围。最后,无形资产在境内使用,不动产位于中国境内,符合境内销售的要求。自然人个人以无形资产、不动产等非货币性资产出资,自然属于增值税应税交易范围。

  其次,需要确认境内单位在这些出资交易中,有没有向投资人支付对应价款。增值税法中的支付价款通常直接表现为货币资金的支付。但是如果自然人在投资中取得股权,是否就不属于支付价款的范畴?

  1.这里我们可以这样理解,是否直接支付货币资金,是构成单位能否采取代扣代缴的条件之一,而不构成自然人不产生增值税应税交易的纳税义务。

  2.对于支付价款应该根据《增值税法》应税销售额的定义去作广义理解。《增值税法》第十七条对销售额的定义是,“销售额,是指纳税人发生应税交易取得的与之相关的价款,包括货币和非货币形式的经济利益对应的全部价款,不包括按照一般计税方法计算的销项税额和按照简易计税方法计算的应纳税额。”也就是这里的价款既包括直接支付的货币形式,也包括非货币形式的经济利益。股权的对价支付,就是典型意义上的非货币形式的经济利益。

  对于自然人以专利技术等无形资产投资入股,原《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号附件3)

  一、下列项目免征增值税

  (二十六)纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

  1.技术转让、技术开发,是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询,是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

  ------

  2.备案程序。试点纳税人申请免征增值税时,须持技术转让、开发的书面合同,到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定,并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

  从上述政策规定可以明确,自然人以专利技术等投资 入股,属于技术转让的一种形式,可享受免征增值税政策。根据政策,享受免征增值税,需要持技术入股的书面合同,到省级科技主管部门进行认定,并将合同及审核意见报主管税务机关备案。

  但是目前营改增的文件已经失效。并且新的《增值税法》第二十四条以列举方式明确了法定免税的范围,而且在本条最后明确的是“前款规定的免税项目具体标准由国务院规定。”而没有授权国务院可以根据经济社会发展的具体情况研究制定新的免税项目。这个问题包括营改增附件4中大量跨境服务的免税项目在新的《增值税法》列举的法定免税项目中也没有出现。而销售跨境服务的单位为境内单位和个人,光此一点,原跨境服务享受免税的项目,其销售服务根据新的《增值税法》规定符合“境内”销售服务的认定。这跟技术转让等问题一样,面临新《增值税法》免税设定方式的大考。

  这个问题我们姑且不论,接着探讨非货币性资产投资入股的税款扣缴问题。

  支付单位对于股权支付的方式,是否就无法采取代扣代缴的方式?通常,被投资企业也可以对自然人投入企业的非货币形资产,依据自然人取得股权的公允价值或者双方协议中确认的自然人股权的价值作为增值税的计税销售额,来确定自然人应缴纳增值税税款,然后在代扣代缴基础上,将纳税人在被投资企业的实收资本按双方确认的投资额,减去自然人应缴纳的增值税税款来进行计算。在被投资企业的会计处理上,做如下分录:

  借:无形资产(或固定资产-不动产)

  贷:实收资本

  应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  这里被投资企业入账的实收资本金额,已经是非货币性资产投资入股双方确认的金额减去代扣代缴增值税款后的差额。被投资企业实际向税务机关缴纳代扣代缴增值税时,做如下分录:

  借:应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  贷:银行存款

  大家还要注意,《增值税法实施条例》第三十五条还留了这么句话

  “《增值税法实施条例》第三十五条

  ------代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。”

  我们也期望具体操作办法中能够考虑到类似非货币形式的价款支付的增值税税款扣缴有一席解决之地。

  当然,如果扣缴义务人没有或不能按照《增值税法》的相关规定履行扣缴义务,按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条规定,“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款。”因此如果对于技术转让等不属于增值税免税范围,自然人应积极想办法解决其自行申报纳税问题。而不能因为这个扣缴义务是支付价款的单位履行的,自己没有自行申报纳税的义务。毕竟税法上认定的非货币性资产投资的增值税纳税人,是取得支付价款的自然人。不过对于自然人纳税义务履行,《增值税法实施条例》第四十四条规定,“按次纳税的纳税人,销售额达到起征点的,应当自纳税义务发生之日起至次年6月30日前申报纳税。”税法给予了一个相对宽松的履行纳税的期限。

  新《增值税法》实施后,自然人以非货币性资产投资的增值税纳税义务问题确实是增加了新的内容。只是以前没有明确支付价款单位向自然人进行价款支付有扣缴义务。而《增值税法实施条例》第三十五条直接就把这个问题挑明在大家眼前。所有在C2B背景下的增值税扣缴单位的扣缴义务的合规风险就非常强烈了。

  我们也期望对于象非货币性资产投资等,尤其以技术出资的增值税问题,能够给予延续既往的政策规定,包括大量既往跨境服务免税的项目,也需要有一个周圆的解决办法。

  此外,新《增值税法》下境外单位和个人向境内单位和个人销售服务、无形资产的扣缴业务中,如跨境电商平台向境内电商在境外电商平台上销售收取的佣金服务,境内单位如何扣缴?境外单位和个人间、境外单位和单位间以及境外个人和个人间在境外转让中国境内单位发行的金融商品,如何进行增值税税款扣缴?增值税税款扣缴依然有很多敏感的难点需要去破解。

境外收入补税追溯至2017年?——“追溯期”还是“追征期”

  今天在飞机上,突然看到一则新闻,“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长,最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发,标题都是严征管。然而,一句话新闻的可怕之处就是,非专业人士并不能准确解读背后的含义,也无法确定,这是个案信息还是普遍趋势,是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此,仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定,尽管追征期和追溯期并不相同。

  关于“追征期”

  “追征期”是征管法上的概念,指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定,具有很强的时间性要求,因为,人们的行为随着时间的推移,意义会改变,而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此,各种法律都会规定一个“追诉时效”(这与新闻中的“追溯期”不是一个概念,因为上面的新闻表达的不是这个意思),即便是刑法,也对犯罪行为规定了追诉时效,这并不是放纵犯罪,而是现实的秩序需要,因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年,刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚,那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此,刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的,在民事法律上,也有诉讼时效,因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

  需要说明的是,在税收程序法理论层面,“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认,它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念(同样的,核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思);后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后,法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”,实为这两个期间的混合体,在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度,目前尚不明朗,本文后续对“追征期”的讨论,暂以现行法为限。

  现行法层面,我国的税法和其他国家的税法一样,都明确规定了追征期,我们在这里就不作具体条文的引述了,一般理解,税法的追征期是这样规定的:1)因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年;2)如果认定偷税,则追征期为无限期追征;3)反避税的追征期一般为10年;4)其他情形一般的追征期认为是5年。原则上,税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求,也就是说,理论上,追溯期不能超过追征期。

  这个一般理解在实践中的确有不少的争议,例如,偷税可以无限期追征,而虽然认定偷税的条件比较复杂,不申报也不必然等于就属于偷税,但是不少税务机关认为,纳税人有纳税义务而不做申报,无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的,对此,即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围,但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款(“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为,或者依法不需要办理设立登记的纳税人,发生应税行为且应纳税额较大,经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税)。另有税务机关从文字解读上认为,其实除了计算错误以外,所有少缴的税款都可以无限期追征,虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1:《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见:“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的,税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税,其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神,一般为三年,特殊情况可以延长至五年。”】冲突,但是仍然也有法院支持这一观点。

  再例如,对于追征期的计算,起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议,有税务机关认为,只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提,不说法律的争议,在理论上,偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长,其实并不合适,真的无限期追征事实上无法实现,而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上,除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外,所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

  关于“追溯期”

  然后我们回来看这则新闻,新闻本身用了“追溯期”,这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义,应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”,也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之,如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得,纳税人未行使追征期抗辩,而是据此自查并补缴了2017年度的税款,税务机关的这一提示(并非追征税款的行政法律行为)和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

  事实上,此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理,税务机关自我限缩了追征,采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中,每个个案不同,不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动,或者也许在个案中也有理由。因此,个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

  个人理解,2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限,是信息交换的源起之年,也是税务机关掌握信息的开始,这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

  然而,如果不做专业的分析,这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧,纳税人对税法的理解可能出现误差,觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度,不是说2017年的境外所得不能征收,因为即使适用老的个人所得税法,征税在法律上在当时也有法律依据。然而,那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说,从现实的角度,做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决,就比如如果追征,必然产生滞纳金,滞纳金应否缴纳?而在现行税法下,2017年的税款滞纳金必然超过本金,超过的部分应否征收?

  所以,作为税法从业的律师,还是有必要做个澄清,上述的追溯期应该只是个案下的个别处理,不能理解为普遍的态度和想法,也不会改变法律对追征期的规定。

  最后,税收合规是每个纳税人的责任,追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护,同样的,在税收法治的概念之下,对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

  叶永青  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

  邮箱:yeyongqing@anlilaw.com

  王一骁  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

  邮箱:wangyixiao@anlilaw.com