什么是企业合并

　　《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）规定：

　　“合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。”

　　企业合并的具体形式

　　企业合并的方式包括控股合并、吸收合并和新设合并。

　　1.控股合并。合并方（或购买方）在企业合并中取得对被合并方（或被购买方）的控制权，被合并方（或被购买方）在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方（或购买方）确认企业合并形成的对被合并方（或被购买方）的投资。

　　2.吸收合并。合并方（或购买方）通过企业合并取得被合并方（或被购买方）的全部净资产，合并后注销被合并方（或被购买方）的法人资格，被合并方（或被购买方）原持有的资产、负债，在合并后成为合并方（或购买方）的资产、负债。

　　3.新设合并。参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业。

　　企业合并后增值税怎么处理

　　根据《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定：

　　“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”

　　合并前存在多次转让的均不征收增值税

　　纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税。

　　——《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第66号）

　　转让不动产、土地使用权不征收增值税

　　在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为属于不征收增值税项目。

　　——《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件二《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（二）项第5点规定

　　增值税留抵税额处理

　　增值税一般纳税人在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。

　　——《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第55号）

这次增值税立法的核心是整合条例和36号文件。立法说明中指出：“为以法律形式巩固改革成果，按照保持现行税制框架总体不变以及保持现行税收负担水平总体不变的原则，我们整合了《条例》和36号文等，并适当调整完善相关内容，形成了《征求意见稿》。”

　　当年，企业所得税法是整合了内资企业所得税和外资企业所得税，个人所得税法是整合了个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商户所得税，情形很多相似，很多经验可以借鉴。

　　下面就可供借鉴处谈个人认识：

　　一、企业所得税整合了一个法定税率，非常值得借鉴。

　　企业所得税法合并前，内外资企业税率有很多：33%、24%、18%、15%、12%、7.5%等，整合后，一个25%的法定税率，20%和15%的优惠税率，加上过渡期政策，比较好的实现了新旧税法的衔接。

　　增值税法整合也面临同样的问题。过多的法定税率，造成了行业歧视和抵扣链的不统一，会带来一系列连锁反应。

　　应该借鉴企业所得税法合并时过渡期政策的做法，逐步统一税率，消除隐患。

　　二、总分机构跨地域管理产生的教训值得借鉴

　　跨地域税收管理如果处理不好，会造成很大的管理漏洞。

　　1、企业经营地税务机关是实施税收管理的最合适责任人。

　　如果税收实行异域管理，比如由企业注册地税务机关管理企业跨地域的外域税收，则会出现有管理权的税务机关无法进行管理或不便于进行管理，而有管理能力的当地税务机关却无权管理的问题。

　　会造成不必要的管理漏洞。

　　2、跨地域转移税源，必须尊重转出地的地方利益。

　　跨地域税收管理造成的另一个严重问题是跨地域转移税源，特别是把税源从经济落后、财政困难地区向经济好财政宽裕的大城市转移，会受到地方政府或明或暗的抵制。

　　如企业所得税法合并后不久，就发文件明确建筑企业在建筑发生地预交0.2%的企业所得税，这种立即破坏新税制的做法应尽可能避免。

　　再会出现的情况是，让企业有了纳税地点的选择权，就可以在两地政府间谈判，逼迫地方政府给予财政补贴或利益让渡，然后选择在利益大的地方纳税。

　　这种税收竞争，会导致财政收入的虚假。而这主要是不好的税收制度造成的。

　　增值税法征求意见稿中，基本取消了当地税务机关对跨地域经营企业的管理权，非常可能产生后患。很有借鉴企业所得税这方面整合教训的必要。

　　三、个人所得税法的艰难整合经验值得借鉴学习

　　1994年的个人所得税，整合了个人所得税、个人收入调节税和城乡个体工商户所得税。特别是个体工商户所得税，它本来是企业所得税性质的，而且个体工商户这个东西，国际上可借鉴的经验少，三个税整合成一个个人所得税，难度非常大。

　　增值税法的这次整合，也是在营改增走出中国自己的特色情况下的整合，难度非常大，应该积极借鉴高难度的个人所得税整合经验，相信会有一个圆满结果。

　　四、个人所得税法整合留下的硬伤，教训值得吸取。

　　由于个人所得税法要整合的三个税（个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商户所得税），差别太大，可借鉴的国际经验少，难免留下硬伤。比如个体工商户留下来的一系列问题：

　　在个人所得税法层面，直到去年修法，个体工商户生产经营所得才被“经营所得”包涵起来。

　　但在条例层面，经营所得仍然被表述为“个体工商户从事生产、经营活动取得的所得”。

　　个人所得税，它的纳税人是个人。个体工商户的所得，和个人是什么关系，有关系还是没关系，在逻辑上还差了一环。

　　就严格的逻辑来讲，个体工商户不是纳税人。（自然人才是纳税人）

　　个体工商户取得的所得，就是个体工商户的所得。个体工商户不是纳税人，因此，个体工商户取得的所得不纳税。

　　这就是法律的规定。在严格的逻辑上，应该这样判断。

　　要让自然人纳税，必须讲清楚自然人和个体工商户是什么关系。否则自然人和个体工商户都没有纳税义务。

　　增值税法的整合，应该也有个体工商户的问题，不是纳税人的人承担纳税义务的问题等等，希望不要留下硬伤和遗憾。