政策性搬迁采用资产置换的，被拆迁的资产账面价值低于换入的资产的公允价值，应如何进行财税处理?

　　政策性搬迁采用资产置换，比如原商铺账面原值是1000万元，已经折旧500万元，还剩净值500万元，但是评估价是2000万元。政策性拆迁后，置换新的商铺价值是2000万元+搬迁损失100万元。应如何会计处理和企业所得税处理?

　　解答：

　　1.政策性搬迁的会计处理

　　依据《财政部关于印发企业会计准则解释第3号的通知》(财会〔2009〕8号)规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。

　　其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理(注：按照新政府补助准则不再计入)。

　　2017版《企业会计准则——政府补助》(财会[2017]15号)规定，自2017年6月12日起，企业可以根据情况选择适用总额法或净额法对政府补助进行会计处理。总额法是在确认政府补助时，不冲减相关资产或成本、费用、损失的账面金额，而是全额确认为收益;净额法，则是与总额法相反，是全部用于冲减相关资产和成本、费用、损失的账面金额，而不是确认为收益。

　　(1)收到搬迁补偿款的会计处理

　　借：银行存款 100.00万元

　　贷：专项应付款 100.00万元

　　(2)政府收回旧商铺，冲减固定资产账面价值的会计处理：

　　借：固定资产清理 500.00万元

　　累计折旧 500.00万元

　　贷：固定资产——房屋建筑物(旧) 1000.00万元

　　(3)收到新商铺的会计处理：

　　借：固定资产——房屋建筑物(新) 2000.00万元

　　贷：固定资产清理 500.00万元

　　专项应付款 1500.00万元

　　(4)结转政策性搬迁结余：

　　借：专项应付款 1600.00万元

　　贷：递延收益 1600.00万元

　　(5)按照新政府补助会计准则第八条规定，与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益。与资产相关的政府补助确认为递延收益的，应当在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益。

　　因此，以后新商铺折旧的同时，结转“递延收益”，假设按照20年折旧，则每年摊销=1600/20=80万元。

　　借：递延收益 80.00万元

　　贷：其他收益 80.00万元

　　2.政策性搬迁(资产置换)的企业所得税处理

　　依照《国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第11号)第二条规定：“企业政策性搬迁被征用的资产，采取资产置换的，其换入资产的计税成本按被征用资产的净值，加上换入资产所支付的税费(涉及补价，还应加上补价款)计算确定。”并按照该公告第一条规定，各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。同时整个公告中均没有要求计算搬迁所得。

　　因此，换入的新商铺的计税基础是400万元(500万元-100万元)，其可以税前扣除的折旧只能是400万元除以税法最低来年限20年，税前扣除折旧额=400万元/20年=20万元/年。

　　但是，会计核算假如也按照20年计提折旧，则会计折旧额=2000/20=100万元;同时，会计核算确认收益80.00万元/年;因此，对于会计利润影响额是-20万元。由于这个-20万元/年不得税前扣除，应做纳税调增。

　　企业如果对该项政策性搬迁选择适用了《国家税务总局关于发布〈企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2012年第40号)的话，在搬迁完成后就意味着需要计算搬迁所得，并按规定缴纳企业所得税。

　　综上所述，政策性搬迁(资产置换)的会计处理与税务处理比较复杂，需要注意税会差异以及纳税调整。