税总发[2013]97号 国家税务总局关于印发《全国税务领军人才培养规划(2013-2022年)》的通知
发文时间:2013-09-16
文号:税总发[2013]97号
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各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局,局内各单位:

为培养和造就一支在推进税收事业科学发展中发挥重要引领作用的税务领军人才队伍,更好地发挥税收职能作用,服务发展大局,国家税务总局制定了《全国税务领军人才培养规划(2013-2022年)》(以下简称《规划》),现予以印发。

培养全国税务领军人才是党和国家“人才强国战略”的重要组成部分,是税务系统“人才强税战略”的主要内容之一,是实现税收工作现代化、国际化、信息化的重要战略工程。各级税务机关要提高认识,高度重视,切实增强责任感和紧迫感,加强领导,精心组织,认真做好税务领军人才培养有关工作。

本《规划》适用于国家税务总局负责培养的全国税务领军人才。省以下税务机关不再单独制定领军人才培养规划,可结合实际研究制定本单位专业人才培养规划。


全国税务领军人才培养规划(2013-2022年)


为适应新时期经济社会发展和税收工作现代化、国际化、信息化需要,培养和造就一支在推进税收事业科学发展中发挥重要引领作用的税务领军人才队伍,根据《国家中长期人才发展规划纲要(2010-2020年)》精神,结合税务系统干部队伍实际,制订本规划。

一、总体要求

(一)指导思想

以邓小平理论、“三个代表”重要思想和科学发展观为指导,围绕我国经济社会发展大局,着眼世界税收发展前沿,坚持以人为本、倾情带队、创新机制、不拘一格选拔、培养和使用人才,造就一支具有国际视野、战略思维、德才兼备、精通业务、善于管理的现代化税务领军人才队伍,为推进税收事业科学发展提供坚强人才保障。

(二)培养目标

到2022年,基本形成覆盖主要税收工作领域、总量为1000名左右的税务领军人才队伍。

税务领军人才应达到以下标准:

——综合素质优秀。政治坚定、善于创新、勇于担当、乐于奉献、团结协作、廉洁自律。

——业务能力卓越。知识结构优化、专业技能精湛、发展后劲较大、实践经验丰富、理论功底深厚、善于攻坚克难。

——引领作用突出。具有国际视野、战略思维、现代理念,在促进税收事业科学发展中具有引领带动和标杆示范作用。

——团队效应显著。具有较强组织协调能力,能够凝聚优秀人才、增强团队合力、发挥团队优势,实现团队效应最大化。

二、人才选拔

(一)培养对象

全国税务系统具有较高政治业务素质、突出工作业绩和较大发展潜力的优秀年轻干部;大型企业主管税务的负责人,涉税中介机构中高级执业管理人员,高等院校及科研机构从事税收教学科研的中坚力量。

(二)培养方向

领军人才培养方向分为综合管理、税收业务和税收信息化管理3类。税收业务类近期拟分税收法制、税务风险评估、国际税收管理、税务稽查、税收经济分析5个专业领域。

(三)选拔条件

1.基本条件:政治素质高,勤奋好学,爱岗敬业,本职工作业绩突出,具有较强开拓创新意识、组织协调能力、实践工作能力、分析研究能力,有较大发展潜力,身体健康。

2.专业条件:

——综合管理类:选拔对象主要是处级、科级优秀年轻税务干部。处级干部年龄一般不超过45周岁(年龄计算截止到报考的当年当月,下同),科级干部一般不超过35周岁。选拔对象应具有硕士研究生学位和相当于大学英语六级以上水平。同等条件下,曾经担任过市、县两级税务机关主要负责人的优先。

——税收业务类:选拔对象为税务干部和税务系统外人员。

税务干部报考条件为:从事税务工作5年以上,具有财税、会计、法律、经济等税收相关专业硕士研究生学位和相当于大学英语六级以上水平。年龄一般不超过40周岁,获国家级或省部级表彰奖励者,可适当放宽到45周岁。

税务系统外人员报考条件为:大型企业分管税务的企业负责人、税务部门负责人;涉税中介机构执业人员,一般应具有注册税务师、注册会计师、律师等执业资格;高等院校、科研机构人员,一般应具有副教授以上职称。以上人员应具有硕士研究生学位和相当于大学英语六级以上水平,年龄不超过45周岁。

——税收信息化管理类:选拔对象为税务干部,应从事相关税务工作5年以上,具有计算机、信息技术等专业硕士研究生学位和大学英语六级以上水平。年龄一般不超过40周岁,获国家级或省部级表彰奖励者,可适当放宽到45周岁。

3.优先条件:符合上述条件,且具备下列条件之一的人员给予加分或优先录取。拥有注册会计师、注册税务师、律师或其他与税收工作密切相关的资格证书者给予加分;职业生涯中有5次及以上年度考核等次为“优秀”者给予加分。

近3年在省级税务机关组织的各类业务竞赛中获得业务标兵、能手等荣誉称号者,在重要专项工作中成绩卓著者,取得重要研究成果者,工作成绩优异受到省部级以上表彰者,在同等条件下优先录取。

(四)选拔程序

按照公开、平等、竞争、择优的原则,实行税务干部和系统外人员统一考试,分别录取,统一培养。通过个人申报、组织推荐、笔试、面试、业绩评价与考察的选拔方式,确定培养对象。其中,综合管理类组织推荐、笔试、面试、业绩评价与考察分别占选拔成绩的5%、35%、30%、30%;税收业务类和税收信息化管理类组织推荐、笔试、面试、业绩评价与考察分别占选拔成绩的5%、35%、35%、25%。税务系统内符合条件未经组织推荐人员可自荐报名,和组织推荐人员一同参加选拔,但无组织推荐分值;系统外人员无组织推荐分值,单独录取。

1.个人申报。所有报考人员须填写《全国税务领军人才培养对象选拔申报表》。

2.组织推荐。税务总局机关和省税务机关按税务总局下达的申报名额,择优推荐,报全国税务领军人才培养领导小组办公室。税务系统外人员经所在单位同意后,直接将申报材料报送领导小组办公室。办公室对报考人员进行资格审核,确定参加笔试人员。

3.笔试。笔试由税务总局组织。笔试包括综合知识、税收业务、信息化、英语等内容。首期选拔笔试需用英语做答试题占10%,其中报考国际税收管理专业方向的人员,需用英语做答试题占40%。英语做答试题占比以后年度逐步加大。

4.面试。面试由税务总局组织,分专业类别进行。面试主要考察组织领导能力、分析判断能力、沟通协调能力、语言表达能力和培养潜质。

5.业绩评价与考察。业绩评价主要是对报考人员工作经历和已经取得的工作业绩进行综合评价考核。考察主要是向报考人员所在单位和相关人员了解其德、能、勤、绩、廉等方面表现及认可情况。

6.审定。由税务总局根据以上程序和成绩,择优录取。

三、培养模式

税务领军人才培养原则上每年招生一次,每4年为一个培养周期,分知识拓展、能力提升、应用提高3个阶段。不同阶段的培养目标和内容各有侧重,根据不同专业类别人才能力框架和素质要求定制教学方案,增强培养针对性和实效性。

——创新培养方式。实行集中培训与在职自学相结合、理论提升与实践应用相结合、系统内培养与系统外培养相结合、境内培训与国际拓展相结合的模式,注重综合培养、专业深化、潜能开发,突出团队依托和项目带动,引导学员在交流、碰撞、感悟中实现提升。

——优化培养课程。课程安排坚持整体设计、围绕实践、循序渐进的原则,向前沿高端逐级递进。在培养初期,侧重引导学员提高自我评价和发现问题能力,优化知识结构,明确发展方向。在培养中期,侧重拓展视野、突出实践,提高专业素质和团队建设能力。在培养后期,侧重提高学员领导能力和学习成果应用转化能力。在整个培养周期内,注重研品经典著作、经典事件、经典人物,学习经典、运用经典、创造经典。

——加强在职自学。在整个培养周期内,根据不——统筹培养机构。以税务总局税务干部进修学院(以下简称干部学院)为基地,充分发挥党校、行政学院、干部学院、高等院校和境内外培训机构等各类培养资源优势,实行联合培养。积极与中央国家机关、地方政府部门、大型企业、涉税行业协会及中介机构、国外政府机构、国际组织等开展合作,搭建人才锻炼提升平台。

——强化教学管理。建立培养质量院校负责制,由承办院校负责选聘优秀师资,精心设计课程,创新研讨交流,确保教学质量。建立导师专家组全程指导制度和网络学习制度,组建网络学习团队。建立联络员跟班管理制度,加强对学员集中培训和在职自学的跟踪管理。

——实行淘汰机制。根据考核成绩逐段淘汰,总淘汰率不低于10%。考核成绩由阶段考试成绩、学分成绩、业绩考核成绩、结业论文成绩构成。考试重点为集中培训课程知识。学分包括学员集中培训期间综合表现、撰写读书报告、核心期刊发表论文、出版专著、取得资格证书等情况。业绩考核包括学员本职岗位工作和团队实践情况。注重学员自评、互评和班主任测评相结合。

(一)知识拓展阶段

第1年为知识拓展阶段。主要任务是找准定位、挖掘特长、查找不足。在此基础上更新知识、开阔视野、创新思维,扬长补短,提高政治、经济、法律理论水平。

——集中培训。共安排3次集中培训。首次集中培训时间为2个月,后两次集中时间分别为14天左右。授课师资主要为税务总局领导和业务司局专家、大学教授、国际组织专家、企业高管等。主要培训方式为课堂讲授、模拟训练、案例研讨、课题研究。主要课程为政治、经济、财税、金融理论及经典著作研究,税收法律与政策分析、风险管理、纳税服务、财务会计、财务软件及信息化应用,领导科学、经济管理、公共管理、组织行为学、文史哲学等。

——实践锻炼。以相关岗位工作实践为主,重点是运用所学理论对本职工作进行总结反思、创新提升。主要任务是参与加强队伍建设的制度创新、税制改革研究和税收政策法规修订、纳税服务和税收风险管理、涉税案件查处、税收信息化建设和管理等重要专项工作。

——阶段考核。以各科目考试成绩和学分成绩为主实施阶段考核,根据考核成绩进行淘汰。

(二)能力提升阶段

第2至3年为能力提升阶段。主要任务是深化专业知识,提升学员专门业务、团队协作、决策分析、组织沟通等能力。

——集中培训。共安排3次集中培训。首次集中培训时间为1个月,以后两次集中时间为14天左右。主要师资为税务总局领导和业务司局专家、著名高校教授、大企业和跨国公司高管、国际组织专家等。分班进行专业知识学习,集中强化英语,分团队按项目部署专项工作任务,制定工作预案,总结实践经验,评估实践成效,提升专业能力。

——实践锻炼。以相关岗位为基础,突出纵向上挂下派锻炼。综合管理班学员到中央国家机关、地方政府、大型企事业单位、不同地区税务机关挂职,进行工作交流。税收业务班学员除安排挂职外,还要参与税制改革及税收政策法规修订、编制重点行业税收风险特征库或行业调查报告、重大涉税案件查处等重要专项工作。税收信息化管理班学员除安排挂职外,还要参与税务总局信息化建设和管理。

——阶段考核。以学分成绩和业绩考核成绩为主,重点是挂职锻炼体会、编写案例、行业调查报告、重点行业税收遵从管理战略、专项工作指南、读书报告、专题论文等完成情况。

(三)应用提高阶段 

第4年为应用提高阶段。主要任务是进一步提升学员战略思维、统筹全局、团队领导等能力,组织跨界交流、强化应用、考察答辩、资格授予。

——集中培训。共安排3次集中培训。前两次培训时间每次一般不超过14天,后一次培训时间不少于1个月。邀请国际顶尖专家学者、跨国公司及国际组织高级官员进行高层次专题讲座,跟踪前沿专业知识理论和最新发展成果。最后一次集中培训主要任务是成果交流、论文答辩、结业总结。

——实践锻炼。主要是在综合、横向上进行拓展锻炼。推荐优秀学员参加国家有关人才培养项目,参加其他部门高层次人才联合培训,参加国家级人才选拔,成为国际、国内有关专家委员会或学会成员。组织学员参与国家级课题研究,到境外大学、科研机构、税务机构、国际组织学习交流,到跨国公司、国际知名事务所或相关国际组织实践锻炼,参加国际会议,担任后续期次领军人才培养课题辅导师资,担任税务干部院校和高校税务专业兼职师资。

——结业考核。组织结业考试,其中业务水平考试采用闭卷方式进行,英语水平考试采用闭卷及演讲、模拟谈判方式进行。开展学员工作业绩考核,组织结业论文答辩,结合四年学分成绩,确定考核总成绩。对合格者,颁发全国税务领军人才证书

四、工作保障

(一)加强组织领导。全国税务领军人才培养工作是一项战略性、先导性、创新性工程。各级税务机关必须高度重视,加强领导,周密组织,强化责任,务求实效。税务总局成立全国税务领军人才培养工作领导小组,由税务总局主要领导担任组长,相关副局长担任副组长。成员单位分别为办公厅、人事司及相关业务司局、干部学院。领导小组下设办公室,办公室设在教育中心。

(二)明确职责分工。税务总局负责全国税务领军人才培养工作。由税务总局教育中心负责牵头,有关司局、干部学院、中国税务学会、中国国际税收研究会、中国注册税务师协会(以下简称“三会”)等共同参与组织实施。人事司负责培养对象选拔资格审核、领军人才使用管理。教育中心牵头培养对象选拔考试工作,参与资格审核、业绩评价与考察,制定培养方案及管理制度、负责项目组织实施与协调、日常学员管理、定期对院校进行培训质量评估考核与督促检查。有关业务司局、“三会”参与相关专业方向教学计划制定、教学指导和实践锻炼组织管理。干部学院负责制定教学计划、选聘优秀师资、组织实施基地教学,管理学员学习生活。各省级税务机关配合做好领军人才的选拔、使用等相关工作。

(三)建立激励机制。按照“人才培养重在使用”的原则,建立领军人才激励机制,搭建领军人才施展才智的平台,充分发挥领军人才作用,拓宽领军人才成长空间和使用提拔路径,让特殊优秀人才脱颖而出。全国税务领军人才使用管理办法另行制订。

(四)加强经费保障。全国税务领军人才培养费用列入税务总局干部教育培训专项经费预算。税务系统内学员所在单位承担差旅费等相关费用。系统外学员相关费用由所在单位按照相关规定办理。

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合伙企业核定征收注销后,税务机关能否向合伙人追补税款?

编者按:长期以来一些地方政府给予合伙企业核定征收政策作为招商引资条件,许多投资者通过合伙企业持股平台进行股权转让等溢价交易享受了低税负的政策红利。财税2021年第41号公告规定持股平台类合伙企业一律按照查账征收方式计征个税有效遏制了此类避税操作。最近,有些投资者接到居住地税务机关通知,针对若干年以前异地合伙企业股权转让核定征收接受调查并被要求补缴税款、罚款。合伙企业股权转让核定缴税是否必然违法,投资者居住地税务机关是否有权追溯查处,投资者又该如何妥善应对此类风险?本文针对上列实务问题作出税法分析。

  01、实案分享

  2017年,居住在A市的李某受甲合伙企业(私募股权投资)的GP邀请,向甲合伙企业投资500万元成为了甲合伙企业的LP。甲合伙企业的注册地在B市,共募集资金1亿元投资了位于C市的乙公司,持有乙公司20%的股权。

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  2020年1月,甲合伙企业将其持有的乙公司股权全部对外转让,取得的股权转让收入为2.5亿元。在办理纳税申报时,由于甲企业与B市政府签订的招商引资协议约定准予甲企业按照10%核定应纳税所得额,因此,甲企业以股转收入2.5亿元的10%即2500万元应纳税所得额为基准,按李某持有的5%合伙份额计算出李某的应纳税所得额为125万元。2020年2月,甲企业在B市为李某按照个体工商户生产经营所得适用超额累进税率办理了纳税申报37.2万元。甲企业根据李某持有的合伙份额计算确认了李某的投资回款为750万元,向B市税务机关代为缴纳税款后向李某支付了712万余元,并将李某的完税凭证交付李某。2020年3月,甲企业完成注销。

  2025年3月,A市税务机关接到李某涉嫌偷税的举报材料,对李某2020年取得712万余元投资收入一事展开调查。A市税务机关经调查后认为,李某投资的甲合伙企业存在违规利用核定征收的避税行为,导致李某的实际税负率仅为5%左右,远远低于法定税负,应当进行纳税调整,并要求李某按照收入750万、成本500万、应纳税所得额250万适用生产经营所得累进税率在A市申报个人所得税80.95万元,补缴个税43.75万元,并拟加收相应滞纳金并按偷税加处0.5倍罚款。

  本案有三个方面值得探讨:

  其一是针对李某在甲合伙企业实现的投资收益的纳税义务地点是在A市还是在B市,即A市税务机关是否有权对李某的该笔收入征收税款并实施处罚。

  其二是甲合伙企业是否构成李某的扣缴义务人。

  其三是甲合伙企业利用核定征收降低李某实际税负的行为是否必然违法,如果存在违法现象,能否视为李某实施的偷税行为并进行处罚,以及对李某相应税款的追缴期限是否可以无限期追缴,是否应当加收滞纳金。

  02、合伙人税源归属于合伙企业实际经营管理所在地,与合伙人居住地无关

  在引入案例中,李某的经常居住地是A市,其投资的甲合伙企业在B市,投资标的乙公司又在C市,那么李某取得投资收益应当由谁来进行纳税申报,是李某自己进行纳税申报,还是由甲合伙企业或乙公司进行纳税申报?李某申报解缴税款应当到A市税务机关办理,还是到B市税务机关亦或是C市税务机关办理?针对上述两个问题,财政部和税务总局有明确的规定。

  财政部、国家税务总局《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税[2000]91号)第二十条第一款规定,“投资者应向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳个人所得税。投资者从合伙企业取得的生产经营所得,由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税,并将个人所得税申报表抄送投资者。”

  据此规定,个人合伙人从合伙企业取得生产经营所得后,纳税申报主体是合伙人,纳税申报的执行主体是合伙企业,税源属于合伙企业实际经营管理所在地主管税务机关,即通常意义上的合伙企业注册所在地。及至本案,李某的经常居住地虽然在A市,但是甲合伙企业的注册地和实际经营管理地都在B市,因此李某的投资收益税源属于B市税务机关,不属于A市税务机关。

  因此,从税收征管合法性的角度来看,尽管A市税务机关有权对李某的财产收入和纳税情况进行管理和调查,但是如果仅仅发现李某来源于甲合伙企业的投资收益纳税违法或不合规的话,则应当将案件转交B市税务机关进行进一步查处,而不能直接作出追缴税款的处理,更不应当直接作出行政处罚。

  此外,从税收征管合理性和正当性的角度来看,由于李某的投资收益涉税事项发生在B市,所有与收入、成本、所得、交易相关的资料和行为也都发生在B市,B市税务机关已经受理了甲企业为李某办理的纳税申报并接收了相应税款,因而B市税务机关已经对李某的纳税义务实施了正常的管理行为,而且也对涉税事项的了解和掌握更为全面,在判断甲合伙企业及李某纳税申报义务履行是否合规以及是否有违法现象上更适格,因而A市税务机关主动将李某的偷税举报线索交由B市税务机关进行调查更具有合理性和正当性。

  03、合伙企业不是合伙人的扣缴义务人,是合伙人的纳税申报协力人

  在引入案例中,甲合伙企业可能存在违规利用核定征收避税的行为,那么李某是否会因甲合伙企业存在的违规行为而被定性为偷税处罚?回答这个问题,首先要弄清楚合伙企业和自然人合伙人之间的关系,即合伙企业是否构成自然人合伙人的法定的扣缴义务人。

  甲合伙企业将其投资的乙公司股权对外转让,股权受让方没有直接将股权转让价款支付给甲合伙企业的各个合伙人,而是直接支付给甲合伙企业,再由甲合伙企业支付给各个合伙人。显然,股权受让方必然不构成合伙人的扣缴义务人,而甲合伙企业是否构成合伙人的扣缴义务人在征管实践中存在各地税局执行口径不一的问题。

  首先,财政部、税务总局关于合伙企业的相关文件没有明确规定合伙企业应当履行对合伙人生产经营所得的扣缴义务,只是强调要先分后税,要代为申报缴纳税款,因此不构成扣缴义务人,而是纳税申报协力人。

  《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》第二条规定,“扣缴义务人,是指向个人支付所得的单位或者个人。扣缴义务人应当依法办理全员全额扣缴申报。”第四条规定,“实行个人所得税全员全额扣缴申报的应税所得包括:(一)工资、薪金所得;(二)劳务报酬所得; (三)稿酬所得;(四)特许权使用费所得;(五)利息、股息、红利所得;(六)财产租赁所得;(七)财产转让所得;(八)偶然所得。”注意,上列需要扣缴税款的所得类型中不含生产经营所得,因此,合伙企业在每个年度终了后向合伙人支付生产经营所得时不负有代扣代缴的法定义务,只是具有法定的代办申报缴纳税款协力义务。

  其次,如果合伙企业取得的所得是被投资公司分配的股息红利所得,那么其再向合伙人支付时则构成扣缴义务人。财税[2000]91号文第四条第二款规定了合伙人生产经营所得的计税依据之一收入的范围,包括销售收入、营运收入、劳务服务收入、工程价款收入、财产出租转让收入、利息收入、其他业务收入等。此处不包含股息红利所得,即股息红利所得不属于生产经营所得范畴。《国家税务总局关于<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>执行口径的通知》(国税函[2001]84号)第二条规定,合伙企业对外投资分回的利息股息红利不并入企业的收入,而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得应税项目计算缴纳个人所得税。注意,此处不仅明确了股息红利所得不属于生产经营所得以外,还把利息收入从生产经营所得中剔除,单独做纳税申报处理。

  2021年4月29日,河南省税务局曾在12366官网互动交流栏目答复网上留言咨询称,“投资公司分配给合伙企业的分红,个人合伙人应缴纳的股息红利所得个人所得税,应由直接向个人合伙人支付所得的合伙企业负责代扣代缴。”一些税务机关公职人员在《中国税务报》发表的文章也明确讲到合伙企业取得分回的股息红利所得时哪怕还没有向合伙人分配,都要在次月15日内履行对个人合伙人的扣缴义务。

  结合上述规定可以看到,合伙企业针对合伙人的生产经营所得应承担“申报”加“缴纳”税款的协力义务,但不构成扣缴义务。实践中,合伙企业为合伙人办理申报缴纳税款的合规流程主要呈现为四步,即在年度终了后30日内,先按照合伙份额确认各个合伙人的利润即所得,再计算各个合伙人的应纳税额,再为各个合伙人办理纳税申报和解缴税款,最后将税后利润支付给各个合伙人。但是,这种类似于代扣代缴税款的操作并不等同于税法中的扣缴义务。

  04、合伙企业利用核定政策申报缴纳税款并不必然违法

  合伙企业利用核定政策代为申报解缴税款的行为并不必然违法,更不能一刀切地认定合伙企业和合伙人构成偷税予以处罚,笔者结合实践中经常出现的两种情形来具体分析。

  情形一:合伙企业依照税务机关的规定和要求如实申请核定并由税务机关鉴定审核同意。

  财税[2000]91号文第七条至第九条就对个人所得税核定征收的范围、标准等进行了规定。根据《税收征管法》,税务机关对核定征收具有鉴定权,既可以主动发起核定,也可以在纳税人申请时进行鉴定并准予核定。目前,国家层面尚无关于个人所得税核定征收鉴定的相关规定,仅有部分省市发布了具体操作通知。例如,北京市《关于调整个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税核定征收方式鉴定工作的通知》(京财税[2011]625号)规定,“主管税务机关应于每年12月开展下一年度核定征收方式鉴定工作。除特殊情形外,征收方式确定后,在一个纳税年度内不做变更;对于新办的独资、合伙企业,主管税务机关应在企业报到后10个工作日内完成鉴定工作。”

  如果合伙企业向主管税务机关如实申报核定征收,主管税务机关经过鉴定审核后作出准予核定的通知,而且合伙企业在核定征收期间取得的收入没有超出其申报核定时填列的收入类型时,那么税务机关就不能肆意改变税款征收方式查补税款,更不能随意指摘合伙企业核定缴税违法甚至是定性偷税处罚。

  情形二:地方政府给予合伙企业核定征收或税负率优惠等招商引资政策。

  如果合伙企业与地方政府签订招商引资协议,协议中明确约定了给予合伙企业应纳税所得额按一定比例核定的扶持政策,或者直接允诺合伙企业实际税负率的优惠待遇。又或者地方政府直接对外出台招商引资政策,规定在一个特定的产业园区内新办企业可以享受核定政策或优惠税负率政策。在这种情况下,当合伙企业直接按照核定方式做纳税申报,或者按照实际税负率倒挤的方式计算收入和成本并进行纳税申报解缴税款,而主管税务机关对地方政府的招商引资做法采取默认的态度,即不事先鉴定审核,也不事中提示风险,更不事后查补税款。合伙企业实施核定申报的行为可能会出现不符合财税[2000]91号文第七条的规定,出现少缴税款的后果,但是不论是合伙企业还是合伙人均不具有偷逃税款的主观故意,而是基于享受招商引资优惠待遇的主观认知和意志来实施核定申报缴税,那么税务机关就不能一刀切地认定合伙企业和合伙人构成偷税予以处罚。

  05、合伙人在合伙企业利用核定政策被质疑的情形下应承担什么责任?

  按照财税[2000]91号文第二十条第一款“由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税,并将个人所得税申报表抄送投资者”以及第二十一条第二款“年度终了后30日内,投资者应向主管税务机关报送《个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税申报表》,并附送年度会计决算报表和预缴个人所得税纳税凭证”的规定,可以看到,针对合伙人的生产经营所得,合伙人是纳税申报义务主体,合伙企业是纳税申报协力义务主体。那么对于生产经营所得纳税申报的真实性、准确性、完整性,合伙企业和合伙人应承担共同责任,如出现未缴少缴税款的,补税责任应由合伙人承担。

  与此同时,税务机关在认定合伙人是否构成偷税时应当慎重处理,尤其是在有限合伙企业这一组织形式中,不应一刀切地认定合伙人少缴税款的行为构成偷税,也不能盲目地无限期追征税款和加收滞纳金,应当根据以下几个方面具体考察。

  第一,合伙人是否参与合伙企业的经营管理活动。实践中,合伙企业的一些合伙人往往仅具有投资人身份,不参与合伙企业的经营管理事务,因而无法掌握合伙企业的经营成本和收入情况,只能根据合伙企业披露的有限信息了解投资获益情况。税务机关一味要求合伙人对其纳税申报的真实性、准确性、完整性负责可能会超出合伙人的客观能力范围。如果纳税申报所涉信息存在不真实、不准确、不完整缺陷的,不能直接推定李某具有偷税的主观过错。

  第二,合伙人办理纳税申报的具体方式。前已述及,合伙人的生产经营所得纳税申报由合伙企业协力完成,二者并非事先建立委托代理关系,而是一种法律拟制关系。如果合伙企业在为合伙人进行纳税申报的过程中实施了虚构、伪造资料、少报收入、多列成本等违法行为,不能直接将合伙企业的偷税行为推定为合伙人的偷税行为。除非有充分证据表明合伙人有偷税的合谋和故意。

  第三,合伙人在取得核定征收政策上所发挥的作用。合伙企业利用核定征收申报缴纳税款面临合法性检验,但不能一刀切地让合伙人承担合法性责任。在引入案例中,甲合伙企业之所以能取得核定征收政策,是由于甲合伙企业与地方政府签订了招商引资协议,在取得核定政策上李某实际上并没有发挥任何作用,对于适用核定征收申报纳税也没有发挥任何决策作用,更不具有否定权。

  第四,合伙人与涉税中介机构之间的关系。在实践中,除了引入案例的情形以外,还有一种常见情况是投资者接受涉税中介机构的税务筹划咨询,委托中介机构实施以合伙企业核定方 式完成股权转让交易的纳税申报。在这种情况下,投资者往往不直接对接当地政府和主管税务机关,而是由涉税中介机构出面与当地政府洽谈招商引资优惠待遇,由中介机构代表投资者注册设立合伙企业并与当地主管税务机关办理纳税申报。在这种情形中,投资者往往具有节税目的和意图,但不必然具有违法取得核定政策以及欺诈舞弊的偷税主观故意。

  综合考察以上四个方面,对于合伙企业出现违规利用核定政策导致合伙人少缴税款的,税务机关应当倾向于对合伙人不按照偷税处罚,如认定合伙人构成偷税并拟对其处罚的,应当提供充分的证据证明合伙人实施了具体的偷税行为,并具有偷税的主观故意,既不能过错推定,也不能客观归责。另外,因税款征收方式从核定改查账而导致应纳税款的变动并非基于申报收入数据的真假所导致,假如税务机关在事前事中事后均未能有效实施监管,对于少缴税款的后果应当承担不作为的执法责任。依照《税收征管法》第五十二条的规定,对于纳税人不具有过错而税务机关又具有一定执法责任的情形,应当适用因税务机关责任的三年税款追征期。如果合伙企业的核定申报缴税行为已经完结超过三年,税务机关依法不能查补追缴税款。即便没有超过税款追征期,税务机关在追征税款时也不能再加收滞纳金。

  结语:财税2021年第41号公告关于禁止持股平台类合伙企业核定征收的规定虽然自2022年1月1日起施行,但实务中仍有一些税务机关对于2022年1月1日之前的已经注销的合伙企业利用核定征收申报纳税的行为予以追溯查处,而且还出现了居住地和经营地税务机关争抢税源现象,给投资者带来了较大的税务风险乃至逃税罪刑事风险,应当予以高度重视。在面临税务检查时,应当审慎评估自身责任风险,全面收集证据材料,积极配合税务机关调查取证,依法依规申辩抗辩,积极寻求税务律师提供法律救济和专业支持。


关于税收征管法修法的三点建议

2025年3月28日,国家税务总局、财政部发布《中华人民共和国税收征收管理法(修订征求意见稿)》(下称《征求意见稿》),新一轮修法全面启动。现行《税收征管法》于1993年实施、2001年全面修订,2013年、2015年小幅修改。

  时隔三年许,新一轮修法再启动,有专业机构认为,本次《征求意见稿》的修订内容体现了对纳税人权益保护的关注,通过多项制度创新和优化,旨在构建更加公平、透明的税收环境。也有不少专家对此表示了担忧:税款滞纳金与迟纳金之变、电商平台协力义务过重、特定原因多交税款不退还、欠税限制出境的主体范围扩大、逃税的无限期追征等等问题,恐扩大征纳权义失衡,并在多个条款中存在与《行政强制法》、《破产法》、《关税法》、《民法典》和《刑法》的冲突。

  为契合依法治税、税收治理现代化的时代要求,《税收征管法》修改应当以维护纳税人权利为首要宗旨,并尽可能地兼顾税务机关立场,通过具体的制度设计,努力达致征纳双方的权义均衡,以实现中央提出的“以服务纳税人缴费人为中心”的目标。为此,2021年9月笔者协助、促成的《税收征管法修订草案(专家意见稿)》,确定了以“保障纳税人权利、促进征纳双方权义均衡”为修法总体宗旨,以及实践性、整体观、前瞻式和变动型的四大修法思路。

  在此,笔者试图就以下若干焦点问题展开讨论,为立法者提供多一个维度的思考。

  清税前置,相当于有罪推定

  《征求意见稿》第一百零一条规定,“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时,可以依法申请行政复议;对行政复议决定不服的,必须先依照税务机关的决定缴纳或者解缴税款及税款迟纳金或者提供相应的担保,然后可以依法向人民法院起诉,人民法院应当凭税务机关出具的缴税证明或者担保证明受理。”

  将清税作为行政诉讼的前置程序,将致纳税人的救济权利丧失,违反《行政诉讼法》第三条规定“行政机关及其工作人员不得干预、阻碍人民法院受理行政案件”,以及第八条“当事人在行政诉讼中的法律地位平等”。

  清税前置相当于有罪推定。如果此条款得以落实,则我国将成为少数坚持全额征税纳税人才能获得救济的国家。

  第六十六条中,对税务机关收集的证据,当事人明确表示认可的,可以认定该证据的证明效力;当事人否认的,应当充分举证。

  当事人否认的证据,要当事人承担举证责任,这违背了《行政诉讼法》关于行政机关负有举证责任的基本原则。

  救济制度是纳税人的合法权利,是营商环境的重要指标。2024年12月开始施行的《关税法》就不存在救济丧失问题。征管法如果坚持引入此条款,则有违公平原则。

  扩大追责范围

  《征求意见稿》新增向出资人追缴欠税制度。第五十六条规定,“纳税人的出资人滥用法人独立地位和出资人有限责任,采取抽逃资金、注销等手段,造成税务机关无法向纳税人追缴不缴、少缴的税款或者多退的税款,情节严重的,税务机关应当向出资人追缴税款、税款迟纳金。 ”

  《征求意见稿》吸收了新《公司法》的修改,直接将法人人格否定纳入了《税收征管法》,税务机关不再需要诉至法院来实现对出资人的追缴。

  《征求意见稿》还扩大了阻止出境范围。现行征管法中,阻止出境仅适用于欠税纳税人或其法定代表人,《征求意见稿》扩大到欠税纳税人的主要负责人、实际控制人。此外,即使没有欠税,查处涉嫌重大税收违法案件时,税务机关也有权阻止上述重要涉案人员出境。

  关于界定“主要负责人”、“实际控制人”的解释有待明确,否则会有被扩大执法的可能。

  滞纳金还是迟纳金?

  《行政强制法》第四十五条规定:行政机关加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。

  对于税款滞纳金是否适用《行政强制法》中滞纳金不得超过金钱给付义务的限制,此前各地税务机关有不同的处理口径,税务机关和法院判例也存在不同见解。目前收录在“人民法院案例库”中的滞纳金涉税案例的观点是,税务机关为依法强制纳税人履行缴纳税款义务而加收滞纳金,属于税务机关实施行政强制执行的方式,因此需要遵循《行政强制法》,税收滞纳金数额不得超过税款数额。

  本次《征求意见稿》将原来的“滞纳金”改为“税款迟纳金”,表明立法者认为税款迟纳金上不封顶,这与最高人民法院的观点存在明显分歧。

  另外,《征求意见稿》中诸如风险管理(第三十八条)、税收违法的处罚限度(第七十三条、七十六条、七十七条、七十八条)、无限期追征(第六十条)、扩充“逃税”定义并增加兜底条款 (第七十三条)等等都成为争议的焦点。

  当前经济形势并不乐观,随着效益下降,企业破产或者“跑路”层出不穷,各类恶性税收案件肯定有所增加,税务部门面临严峻挑战。一方面各类案件的出现,增加了税务部门的工作压力以及执法的难度;另一方面税收收入下降,保证国家财政收入的压力也在增加。然而经济下行下,减轻企业负担、涵养税源更为重要。税收征管法的修法宗旨需与国家发展策略相一致,并努力将税收征管法修订为一部为纳税人服务的法。


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