个人把拥有的上市公司限售股捐给公益慈善基金会，个人需要缴纳个税吗？

　　【中国财税浪子】这种情况捐赠方不需要缴纳个人所得税。理由在于：

　　1、目前关于限售股转让的政策文件没有将个人将持有的限售股对外捐赠纳入征税范围。

　　《财政部 国家税务总局 证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]167号）第一条明确规定：“自2010年1月1日起，对个人转让限售股取得的所得，按照“财产转让所得”，适用20%的比例税率征收个人所得税。”这就拉开了我国对限售股转让所得征收个税的大幕。167号文第三条还规定：“本通知所称的限售股转让收入，是指转让限售股股票实际取得的收入。”不难看出，167号文对视同销售行为是“有所顾忌”的，事实上，在个人将持有的限售股赠送给慈善基金时并不取得任何经济利益，当然也就不存在转让限售股实际取得的收入。

　　《财政部 国家税务总局关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》（财税[2010]70号文）第二条又对纳入征税范围的限售股转让进行了补充规定，根据《个人所得税法实施条例》第八条、第十条的规定，个人转让限售股或发生具有转让限售股实质的其他交易，取得现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益均应缴纳个人所得税。限售股在解禁前被多次转让的，转让方对每一次转让所得均应按规定缴纳个人所得税。对具有下列情形的，应按规定征收个人所得税：（一）个人通过证券交易所集中交易系统或大宗交易系统转让限售股；（二）个人用限售股认购或申购交易型开放式指数基金（ETF）份额；（三）个人用限售股接受要约收购；（四）个人行使现金选择权将限售股转让给提供现金选择权的第三方；（五）个人协议转让限售股；（六）个人持有的限售股被司法扣划；（七）个人因依法继承或家庭财产分割让渡限售股所有权；（八）个人用限售股偿还上市公司股权分置改革中由大股东代其向流通股股东支付的对价；（九）其他具有转让实质的情形。由于167号文强调的是：“个人转让限售股或发生具有转让限售股实质的其他交易，取得现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益均应缴纳个人所得税。”虽然限售股捐赠发生了限售股权属转移，但是并不会因之取得现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益，不属于交易行为，无需缴纳个人所得税。

　　2、在个人所得税中虽然存在视同销售的界定，但是这种界定不属于一般规则，而属于特殊规则，需要有明确的规范性文件作为依据。比如，《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）第一条就明确规定“个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税。”对于非货币性资产出资行为可以依据财税[2015]41号文按照转让非货币资产处理，但是实务中也有人认为其本身就属于转让财产行为，因为其获取了被投资企业的股权作为对价。

　　在限售股转让这个问题上，目前没有规范性文件要求按照视同销售（视同转让财产）处理。

　　3、个人所得税法实施条例修订草案（征求意见稿）的视同销售条款被否决，说明视同销售缺乏足够的法律基础。2018年10月20日发布征求意见的《中华人民共和国个人所得税法实施条例（修订草案征求意见稿）》第十六条拟做出规定：个人发生非货币性资产交换，以及将财产用于捐赠、偿债、赞助、投资等用途的，应当视同转让财产并缴纳个人所得税，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。但是最终这一条款并未被正式的《个人所得税法实施条例》所采纳。在缺乏明确的法律法规作为执法依据的情况下，“视同销售”这个提法在个人所得税中还是要慎重处理。

上市公司通过股票期权、限制性股票、股票增值税、股权奖励等股权激励个人所得税的计算，以及参照上市公司股权激励计税方法，不满足递延纳税优惠条件的非上市公司股票期权、股权期权、限制性股票、股权奖励等股权激励的个人所得税的计算，对于小税务、小会计们来说，一直都比较懵圈，特别是关于员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，也就是“规定月份数”的理解和确定，以及将股权激励所得按照规定月份数平均折算成月度收入计税后，再按“规定月份数”合并计税，更是如此。

新《个人所得税法》将纳税人划分为居民个人和非居民个人，并对于居民个人取得的工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等四项所得，自2019年1月1日起，实行按年综合纳税，直接影响上市公司股权激励的个人所得税计税方式。为此，财政部、国家税务总局印发《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）第二条，就新《个人所得税法》实施后，过渡期上市公司员工中的居民个人，获得股权激励所得个人所得税计税方法予以简化。

案例：小李2018年1月取得某上市公司授予的股票期权10000股，授予日股票价格为10元，授予期权价格为8元，规定可在2019年2月份行权。假定小李2019年2月28日前行权，且行权当天股票市价为16元，请帮助小李计算行权时应纳个人所得税金额。

企业实施股票期权计划，授予该企业员工股票期权。员工因此在行使期权购买股票时，以低于市场价格（购买股票当日收盘价）的某一特定价格（施权价）购买本公司一定数量的股票，从而获得的施权价与收盘价的差额，是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。其工资薪金应纳税所得额的确，依据《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）规定，按下列公式计算：

股票期权形式的工资薪金应纳税所得额=(行权股票的每股市场价-员工取得该股票期权支付的每股施权价)×股票数量

则小李在2019年2月28日行权时取得工资薪金应纳税所得额＝（16－8）×10000＝80000元

《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）规定，自2019年1月1日起，居民个人取得股票期权等股权激励，在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式为：

应纳税额＝股权激励收入×适用税率－速算扣除数

因此，小李取得的股票期权激励，应全额单独计税，

应纳个人所得税额＝80000*10%－2520＝5480元

案例拓展：假定，小李2019年10月31日再次行使股票期权，又取得公司股票5000股，每股施权价8元，10月31日当日公司股票收盘价23元，则小李该如何计算并缴纳个人所得税。

《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）规定，2019年1月1日到2021年12月31日，居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应将各次的所得合并后，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。《个人所得税法》规定，纳税年度，自公历一月一日起至十二月三十一日止。

小李的第二次行使股票期权是2019年10月31日，与2月28日第一次行权在同一个纳税年度内，因此，小李的第二次股权激励所得，应当与第一次合并计税。具体如下：

第二次股权激励工资薪金应纳税所得额＝（23－8）*5000＝75000元

合并二次股权激励应纳税所得额＝80000+75000＝155000元

第二次股权激励应申报纳税＝155000*20%－16920－5480＝8600元

案例拓展：假定，小李2020年1月1日第三次行使股票期权，再次购买公司股票5000股，每股施权价8元，当日公司股票收盘价21元，则小李该如何计算并缴纳个人所得税。

小李第三次行使股票期权是2020年1月1日，与前两次行权不在同一纳税年度，不需要与前两次行权所得合并计税，全额单独适用综合所得税率表计税。

2020年1月1日行权时取得工资薪金应纳税所得额＝（21－8）*5000＝65000元

应纳税额＝65000*10%－2520＝3980元

需要关注的是：上市公司股权激励的对象，员工不仅仅包括居民个人，还可能会是非居民个人。在原税法规定中，并没有针对员工的纳税人分类单独设计，对于员工中的“在中国境内无住所个人”，股权激励所得需要按照《关于在中国境内无住所个人以有价证券形式取得工资薪金所得确定纳税义务有关问题的通知》（国税函〔2000〕190号）确定的原则，准确划分境内、境外收入的基础上，对确认的境内收入也同样按照财税〔2005〕35号第四条第一项的规定计算并缴纳个人所得税。

近发的《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）文件，自2019年1月1日起，废止了《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）第四条第（一）项，并对上市公司员工因参加股票期权计划而从中国境内取得的所得个人所得税计算方式按照新《个人所得税法》的原则，做了过渡性安排。但是，却没有对上市公司、非上市公司股权激励的员工中的非居民个人取得股权激励所得如何计算个人所得税做出制度性安排——是作为取得当月的工资、薪金所得，按照新《个人所得税法》关于非居民个人取得工资、薪金所得计税方法予以计税？还是沿续原财税〔2005〕35号文件规定，需要按照“规定月份数”予以均分后，区别于所在月份的其他工资薪金所得，单独予以计税？或者还是按照其他更加合理的方式计税？还有待进一步明确。