前些日子,《另辟蹊径之自然人劳务报酬与生产经营所得辨析》揭示新个人所得税法及其实施条例存在的不足：个人取得的工资薪金、劳务报酬、生产经营所得如何准确区分？李舟先生《个税中的劳务报酬与经营所得究竟如何区分？》认为：有税法明文规定的，按照文件规定执行。没有明确文件规定的，如果是纯粹个人行为，应按照劳务报酬缴纳个税。如果是团队经营行为，应当按照经营所得。如咨询，个人替企业提供咨询服务就属于劳务报酬，如果是一个团队，持续性提供经营活动，就应该属于经营所得。

　　要准确界定个人收入属于工资薪金、劳务报酬、生产经营所得，需要依据交易双方的纳税人身份、合同、行为性质、经营形式、款项支付、发票（收据）开具、国家政策规定等情况综合进行判断。例如，张三、李四、王二3个自然人组成一个团队，共同与A建筑公司签署建筑劳务合同。A公司将劳务款项分别支付每个人，三个人分别以自已名义开具发票和收据，那么，每个人按劳务报酬申报个税。如果张三作为包工头与A公司签订承包经营合同，张三以其个人名义开具发票结算工程劳务款，A公司将报酬款项统一支付给张三。张三再向李四、王二转付其应得部分。张三按承包经营所得缴纳个人所得税。根据劳务合同法规定，个人之间不存在劳动合同雇佣关系。李四、王二就其所得按劳务报酬缴纳个人所得税。因此，一个人提供劳务服务还是团队提供服务，不是区分劳务报酬所得与经营所得的关键因素。

　　为了解决建筑施工领域中农民工工资拖欠问题，《国务院办公厅关于全面治理拖欠工资问题的意见》（国办发〔2016〕1号）、《关于实行建设领域农民工工资专用账户管理的通知》、《国务院办公厅关于促进建筑业持续健康发展的若干意见》（国办发[2017]19号）等文件规定，总包单位根据《建设工程农民工工资委托支付协议》通过《建设工程农民工工资专用账户资金托管协议》直接支付本单位、代付分包单位农民工工资。每一个建筑施工项目，建设单位（业主）在办理《工程施工许可证》前必须按规定交纳建设工程劳保统筹和建筑工程项目工伤保险费，每个建筑工地实行用工实名认证管理制度。建筑施工属于高风险行业，工地安全文明生产管理严格，与非普通劳务用工相对自由不同。同时，建筑施工项目作业具有显著的阶段性，具有专业技术的农民工队伍流动性强。因此，农民工与建筑施工企业之间大多建立劳动合同关系。农民工管理制度日益加强，《建筑安装业个人所得税征收管理暂行办法》（国税发〔1996〕127号））适用场景将越来越少。

　　屈健康先生《经营所得还是劳务报酬所得，不想多交个税的你都应该清楚！》认为，应该从合同签订形式和工作内容两个方面进行判断，是否承担经营风险区分劳务报酬所得与经营所得的标准。

　　劳动者个人为企业提供劳动服务是一种不征增值税的“经营行为”，企业是劳动者个人的“客户”。和企业投资者、高管相比，劳动者个人承担的风险不在一个级别。个人销售劳动服务，人工资性收入与其职位、贡献、风险相当。各种考核奖金、罚款、绩效奖、业务提成、股权激励政策，均为劳动者个人的“风险收益”。有的公司与高管签订“对赌协议”，劳资双方均存在收益与风险对称的关系。个人以自已名义按市场价格销售劳务服务，取得劳务服务收入，需要缴纳增值税等相关税费，开具增值税发票，承担经营风险。劳务合同纠纷适用《合同法》第114条第1款规定，个人需要根据违约情况向对方支付一定数额的违约金。无论销售劳动服务还是劳务服务，收益与风险是否对称，不是区分劳务报酬与经营所得的有效方法。

　　关于各项个人所得的范围，《个人所得税法实施条例》第六条第（二）规定，“劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。”同时，第六条第（五）项规定，个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得。上述两处内容相近的表达一度让我迷惑：个人劳务报酬所得与经营所得究竟如何区分？这是不是本轮个税法修订的失误？

　　“依法从事”是什么意思？显然，这此事项涉及社会公共利益、人民生命健康和国家安全，不可以个人名义从事相关活动，必需依法注册成立单位，申办行政许可，接受行政监督检查。《行政许可法》例举783个经营事项需要办理行政许可。本人走访几家诊所医院、幼儿园、驾校，发现个人从事办学、医疗、驾驶员培训等事项需要先拟定经营主体的形式和名称，向登记机关申请核准名称，然后向有关权利机关申请行政许可。例如，医生个人李某拟办一个个体诊所，需要先行向工商机关申请个体工商户名称，然后向区县级卫生与计划生育局申请《医疗卫生执业许可证》，然后到工商局、税务局申请办理个体工商户登记手续。教师贾某拟办一个学校，需要到民政局进行名称核准，然后到区县教育局申办《办学许可证》，民政局审核通过后，发放《民营非企业单位》执业证件。

　　《个人所得税法实施条例》第六条第（五）项规定只提及经营行为的内容，没有明确经营形式及纳税人身份主体。第六条只提及个体工商户、个人独资企业、合伙企业，未提及民营非企业单位、农业合作社等其它单位。个体工商户、个人独资企业、合伙企业的，投资者个人依法缴纳个人所得税。

　　民营非企业单位等单位如何缴纳所得税？《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第三条规定：“企业所得税法第二条所称依法在中国境内成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。”因此，民营非企业单位应先行履行企业所得税纳税义务，投资者个人取得股息、红利所得的，按股息、红利所得缴纳个人所得税。

　　综上所述，区分劳务报酬所得与经营所得的关键因素是，个人以什么样的组织形式（纳税人身份）参与经济活动。从事无需行政许可的事项，以个人名义从事《个人所得税法实施条例》第六条第（二）规定事项的，按劳务报酬所得履行个人所得税纳税义务；对于需要依据《行政许可法》和部门规章规范注册成立经济组织的，根据经济组织的情况判断如何缴纳个人所得税；个人基于承包合同或事实承包合同行为事项，承包人按承包经营所得履行个人所得税。

前几天一位财税网友和我讨论了问题：自然人劳务报酬与生产经营所得如何区分，之所以会有这个问题是因为不少地方生产经营所得可以核定征收，税负比按劳务报酬明显降低，而税务机关的开票平台又放开了经营所得的开票，所以很多自然人就按经营所得申报缴纳个税后开出了增值税发票，企业收票向自然人付款时自然人不同意按劳务报酬代扣代缴个税，而受票企业又担心税局判定劳务报酬以未代扣代缴个税为由对企业课处罚款。

　　这个问题的核心表面上看来是如何区分自然人取得的收入性质是劳务报酬还是生产经营所得。先看看新的个人所得税法实施条例是如何界定的：

　　（二）劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。

　　（五）经营所得，是指：

　　1.个体工商户从事生产、经营活动取得的所得，个人独资企业投资人、合伙企业的个人合伙人来源于境内注册的个人独资企业、合伙企业生产、经营的所得；

　　2.个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得；

　　3.个人对企业、事业单位承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得；

　　4.个人从事其他生产、经营活动取得的所得。

　　不知道各位读者看完后是什么感觉，反正我看完了还是不知道怎么区分。于是我去网上搜了一下业内的观点，大致归纳如下：

　　1、《个税中的劳务报酬与经营所得究竟如何区分？》（作者：李舟）

　　有明确文件规定的，如上面的个人建筑服务按照经营所得缴纳个税，按照文件规定执行；没有明确文件规定的，按照业务实质进行判断，我所理解的业务实质主要是看一项业务是纯粹个人行为还是团队经营行为，如果是纯粹个人行为，又属于劳务报酬列举范围，应按照劳务报酬，如果是团队经营行为，即使在劳务报酬列举范围也应当按照经营所得。

　　2、《如何区分其他个人从事经营所得与劳务报酬所得的区别》（作者：谢华峰）

　　按个人所得税法实施条例第八条来判断啊，其他个人从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业以及其他行业生产、经营取得的所得，为生产、经营所得；设计、装潢、安装、制图、化验等29项为劳务报酬所得。

　　3、《经营所得还是劳务报酬所得，不想多交个税的你都应该清楚！》（作者：屈健康）

　　纳税人在辨析劳务报酬和经营所得时，应该从合同签订形式和工作内容两个方面进行判断。如果双方签订的是劳务合同或者雇佣合同，且按照工作天数或者工作数量计算薪酬，不需要承担经营风险，享受相对固定的收益，应该界定为劳务报酬所得；如果签订的是针对某个事项的服务合同，金额固定或基本确定，自负盈亏，那么这样的合同取得的收益就应该界定为经营所得，按照经营所得计算个人所得税。

　　上述观点部分有合理性，部分值得商榷。先提出作者的核心观点：一、自然人提供劳务，收入性质是劳务报酬还是生产经营所得，与劳务内容无关；二、试图通过个人还是团体、临时性还是持续性、自负盈亏与否等外在表征来区分两者都不具有可操作性；三、劳务报酬还是生产经营所得不如把选择权利交给纳税人。逐点分析：

　　一、收入性质与劳务内容无关

　　有种观点认为劳务报酬的内容已经列的很详细与明确了，可以通过劳务内容来区分自然人的收入性质。作者不认同此意见，理由如下：1、劳务报酬列举的内容与生产经营所得列举的内容有重复，如“医疗、咨询”，有观点认为生产经营所得中有限定语“依法”，从而认为需要“执照”的医疗和咨询劳务属于生产经营所得，反之则为劳务报酬，从“依法”推导出“执照”，这个逻辑本来就略显单薄；2、劳务报酬和生产经营所得并非完全列举，都有兜底条款，而且很多常见劳务（如餐饮、运输等）未在两者列明内容中；3、个体工商户、个人独资企业投资人、合伙企业的个人合伙人从事劳务报酬列明的劳务，仍适用生产经营所得，说明劳务内容并非划分标准。

　　二、外在表征区分两者不具有现实可行性

　　1、临时性还是持续性。作者认为是否持续经营是劳务报酬与生产经营所得的最根本区别，其他表征如个人还是团队、自负盈亏与否都是持续经营导致的。从理论上持续与否用于区分两者可行，但实操陷入不能，比如有个个体工商户生意不好今年就做了两笔业务，另外有个自然人没事接点散活，但行情太好今年干了上百票，你说这两者哪个算临时哪个算持续，想必不好说，所以意愿和能力、实际的脱节使这个问题变得很复杂。如果通过有无固定经营场所来判断，就更加脱节了，小本经营的没固定场所的或者家就是场所的大有人在，场所这个外在表征也说明不了啥。

　　2、个人还是团队。谁说生产经营就不能是一个人？个体工商户或者个人独资企业只有一个经营者的情形十分常见，所以人数不具有判别性。

　　3、自负盈亏与否。有人觉得生产经营你除了收入还有成本、费用、税金啥的，是自负盈亏，劳务报酬往往按工作时间或者工作量来计算，是“旱涝保收”，这个只是看起来是那么回事，你提供劳务，交通、食宿啥的往往也是自理，收不抵支的情况也不是没有，只不过临时性的劳务中大家不太考虑盈亏问题。

　　三、选择权交给纳税人

　　为什么个体工商户、个人独资企业投资人、合伙企业的个人合伙人没有这个问题，因为他们有法律形式的区别，既然自然人的劳务报酬和生产经营所得这么难区分，何不顺水推舟把选择权交给纳税人，让纳税人自主选择提供劳务是否适用生产经营所得，确认的方式可以是声明、备案或者登记等。为了防止纳税人滥用，可以限定一定期限内不得变更计税税目，劳务报酬和生产经营所得在期限内不可并用等方式解决。这里面是不是会有税款流失的风险，作者觉得不要总觉得纳税人能钻点漏洞少交点税，就是十恶不赦了，税务法律体系放一点适度的筹划空间才是常态（再者哪国的税法可以做到完全没漏洞、空间，是要这个漏洞、空间是适度的即可）。举个现实的例子，业务量比较小的增值税纳税人现在可以自主选择是当一般纳税人（实务中基本申请了就会批准）还是小规模纳税人，你说这种选择会不会有税收差异甚至税款流失，肯定有。自然人提供劳务翻不出太大的浪，退一步，征纳双方都可以自得些。