近期，笔者在为新能源汽车充电交费后，发现付款软件显示：电费41.08元，服务费8.76元。经了解，笔者遇到的情况并非个案。充电运营企业在处理收入时，将营业收入分为“供电”电费和“供电”服务费两部分。在申报增值税时，通常将“供电”电费收入按照销售电力项目适用13%的增值税税率。但是，对于“供电”服务费收入，部分充电运营企业的财务负责人认为，提供充电服务是其兼营业务之一，应按照现代服务业项目，适用6%的增值税税率;还有部分充电运营企业的财务负责人认为，收取的服务费实质上是混合销售行为，应按照电力销售项目适用13%的增值税税率。

　　交易实质

　　根据《国家发展改革委关于电动汽车用电价格政策有关问题的通知》(发改价格[2014]1668号)第二条第一款规定，充换电设施经营企业可向电动汽车用户收取电费及充换电服务费两项费用。其中，电费执行国家规定的电价政策，充换电服务费用于弥补充换电设施运营成本。也就是说，付款软件显示的“供电”电费，为电动汽车充电所消耗的实际电量成本，执行国家规定的电价;付款软件显示的“供电”服务费，为覆盖充电站建设和运营过程中的各项运营成本，如设备折旧、维护保养、人员工资等。从发改价格[2014]1668号文件规定中不难发现，“供电”服务费的实质，是为了补偿充电运营企业运营成本而向用户收取的费用。

　　政策分析

　　根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号附件1)第三十九条规定，纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;未分别核算的，从高适用税率。第四十条规定，一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户。

　　从兼营销售概念看，兼营通常指的是公司在主营业务之外，还从事其他与主营业务无直接关联或辅助性的经营活动。这些活动可以是销售不同种类商品、提供不同类型服务，或者不同业务领域。从混合销售概念看，其销售行为必须是一项，且该项行为必须既涉及服务又涉及货物，通常指公司同时经营多种不同类型的业务，这些业务之间可能存在一定的关联性或互补性。

　　充电运营企业给新能源汽车提供充电服务，实质上属于“转售电”行为。该销售行为既涉及服务又涉及货物，且“供电”服务费是伴随企业售电过程产生的服务费，该服务脱离售电业务无法独立存在。因此，笔者认为，该销售行为符合混合销售的概念，应按照混合销售相关规定缴纳增值税。

　　同时，根据《电力产品增值税征收管理办法》(国家税务总局令第10号公布、第44号修正)第三条规定，电力产品增值税的计税销售额为纳税人销售电力产品向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的销项税额。价外费用是指纳税人销售电力产品在目录电价或上网电价之外向购买方收取的各种性质的费用。因此，充电运营企业收取的“供电”服务费，属于企业销售电力产品在目录电价或上网电价之外向购买方收取的各种性质的费用，应被认定为“销售电力产品向购买方收取的价外费用”，故企业应按照销售电力产品申报增值税，适用13%的增值税税率。

　　处理建议

　　基于上述分析，笔者认为，充电运营企业的“供电”服务属于增值税混合销售的服务行为，应按混合销售相关规定申报增值税。也就是说，“供电”服务费不应按照现代服务业项目申报，而是应按照销售电力项目申报。以笔者充电后开具的发票为例，发票显示“供电”服务费为8.76元，税率为13%，说明该充电运营企业按照电力销售项目申报增值税，符合政策规定。

　　在分析上述业务过程中，笔者发现，财税[2016]36号附件1虽对混合销售和兼营行为给出了明确的税收概念定义，但对混合销售和兼营行为的判定标准未作出详细解释，这就造成部分财务人员未能准确理解“供电”服务费的申报项目及适用税率。笔者建议，纳税人在对混合销售和兼营行为存在疑虑时，一方面可结合业务实质加以判断，另一方面可咨询主管税务机关，避免产生税务风险。

经济全球化背景下，跨国公司实施全球产业链布局，集团内各成员企业间通过关联交易实施资源优化配置。其中，集团内劳务交易，在各项关联交易安排中所占比重日趋提升。跨国企业集团内劳务形式多样，内容复杂，无实物形态，可比性较低，这样的特点为企业虚增税前扣除额提供了操作空间。笔者提醒，集团内部的劳务活动须符合独立交易原则，才可在税前列支进行扣除。

　　典型案例

　　A公司是一家汽车零部件生产企业，已成立20余年，凭借自身拥有的无形资产及每年持续投入的研发费用，成功申请认定为高新技术企业。A公司的类型为外商独资企业，其母公司是德国的B公司。A公司与B公司的主要关联交易类型为A公司向B公司支付劳务费用。

　　具体来看，A公司接受B公司提供的两类劳务：一种是技术支持服务，主要内容为生产线的安装调试、技术支持(工程师/工人)、工艺策划支持、工厂项目开发等，A公司向B公司支付技术支持服务费;另一种为管理服务，主要内容为B公司分摊下来的集团综合管理费用，A公司向B公司支付行政管理服务费。另外，A公司因使用境外关联方B公司授权的相关技术，每年向B公司支付技术使用费，相关技术成果不归属于A公司所有。

　　政策分析

　　根据企业所得税法规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。

　　《国家税务总局关于发布〈特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2017年第6号)第三十四条规定，企业与其关联方发生劳务交易支付或者收取价款不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关可以实施特别纳税调整。符合独立交易原则的关联劳务交易，应当是受益性劳务交易，并且按照非关联方在相同或者类似情形下的营业常规和公平成交价格进行定价。受益性劳务是指能够为劳务接受方带来直接或者间接经济利益，且非关联方在相同或者类似情形下，愿意购买或者愿意自行实施的劳务活动。

　　第三十五条规定，企业向其关联方支付非受益性劳务的价款，税务机关可以按照已税前扣除的金额全额实施特别纳税调整。非受益性劳务主要包括以下情形：劳务接受方从其关联方接受的，已经购买或者自行实施的劳务活动;劳务接受方从其关联方接受的，为保障劳务接受方的直接或者间接投资方的投资利益而实施的控制、管理和监督等劳务活动;劳务接受方从其关联方接受的，并非针对其具体实施的，只是因附属于企业集团而获得额外收益的劳务活动;劳务接受方从其关联方接受的，已经在其他关联交易中给予补偿的劳务活动;与劳务接受方执行的功能和承担的风险无关，或者不符合劳务接受方经营需要的关联劳务活动;其他不能为劳务接受方带来直接或者间接经济利益，或者非关联方不愿意购买或者不愿意自行实施的关联劳务活动。

　　对于A公司向B公司支付的技术支持服务费，税务部门认为，A公司凭借自身拥有的无形资产及每年持续的研发投入，申请认定为高新技术企业，说明企业具备产品生产所需的技术水平。同时，境外关联方B公司为A公司提供的技术支持服务，已通过A公司支付的技术使用费获得补偿。因此，A公司再度向境外关联方支付技术支持服务费的安排是不合理的。A公司则认为，B公司向其提供的技术服务是可辨识的，与A公司自身掌握的技术及其向B公司支付的技术使用费无关。通过分析相关资料及进一步调查访谈，税务部门判定，A公司接受的技术支持服务费属于“重复性活动”，A公司已经通过自身完成劳务活动，或者正在从第三方获得劳务服务，A公司从其关联方接受的劳务活动，不会对该企业生产活动带来收益，故不应该在税前列支进行扣除。

　　对于A公司向B公司支付行政服务费，税务部门认为，A公司从境外关联方B公司接受的劳务活动，其实质是为了保障B公司的投资利益而实施的控制、管理和监督等劳务活动，A公司并未从所接受的行政服务中受益。A公司则认为，其向B公司支付的集团服务费，是集团基于提供的共享服务分摊的服务费用，适用于集团内的所有成员实体。经税务部门判定，A公司支付的行政服务费对应的项目属于股东受益活动，旨在提高集团的监管及控制能力，而A公司提供的相关资料，也未能证明其从中直接获益，故不应该在税前列支进行扣除。

　　最终，A公司认可其接受的两项集团内劳务属于非受益性劳务，同意税务部门的判定结果，即A公司向境外关联方B公司支付的技术支持费和行政服务费，不符合独立交易原则，并接受补税结果认定，按规定补缴了企业所得税税款，并支付了相应利息。

　　启示建议

　　集团内劳务符合独立交易原则的衡量标准之一，是受益性，即能够为劳务接受方带来直接或者间接经济利益，且非关联方在相同或者类似情形下，愿意购买或者愿意自行实施的劳务活动。实践中，税企双方都应严格把握受益性原则，排除非受益性的劳务安排，包括重复性劳务、仅服务于集团或股东管理，或者集团获得利益的附加活动、已经在其他劳务活动中收到补偿的劳务。

　　集团内部的劳务定价，应当符合独立交易原则。企业须明确接受劳务的计价规则、加成方式，成本构成。尤其是对于间接法分配的劳务成本费用，企业应采取准确合理的归集方法，并做好业务流程记录、明确劳务合同的各项条款。税务部门则应加强对企业关联交易的日常监管，合理利用关联申报、同期资料的信息，以此了解企业的关联交易内容、实质和定价政策，发现疑点并深入调查，挖掘复杂交易中不符合独立交易原则的安排。