最新《契税法》执行口径公告明确了一系列重要征管口径问题
发文时间:2021-07-08
作者:财税星空
来源:财税星空
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昨天,财政部、国家税务总局发布了《关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》(财政部 税务总局公告2021年第23号),明确了一系列重要的契税征管口径,也部分解决了以前契税中一些重大争议问题:


  一、明确了“城市基础设施配套费”必须要作为契税计税依据


  关于房地产开发公司取得土地后向规划部门缴纳的城市基础设施配套费是否要缴纳契税,在《契税法》实施之前一直是一个有重大争议的问题。现有网上暴露出来的成都地税局的口径认为不征,后有河南省地税局回复人大代表提案,揭示总局要求是要征收。其实,当时大家争议的焦点就在于《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》(财税〔2004〕134号 ,这次仍没废止)规定的是:以竞价方式出让的,其契税计税价格,一般应确定为竞价的成交价格,土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。


  这里,134号文提到的要交契税的是“市政配套费”,但房地产公司缴纳的是“城市基础设施配套费”,这两个名字不一样。因此,大家认为这两个费用属于不同的收费名目,所以城市基础设施配套费不属于134号文中说的市政配套费,不应该缴纳契税。类似分析文章很多。


  这次大家看到,在财政部 税务总局公告2021年第23号中,直接就将“城市基础设施配套费”明确列入了契税计税依据,同时,鉴于财税〔2004〕134号也没废止,则你即使叫“市政配套费”那也要缴纳契税。


  所以,这个关于基础实施配套费是否要缴纳契税的问题,自23号公告后应该明确了。其实,我认为,这个基本原理要从国土资源部、国家发改委价格司关于土地出让金的价格组成的历史变迁中去寻求答案。


  比如,房地产公司缴纳的“耕地占用税”是否要缴纳契税。这个在相关文件,包括最新23号公告中都没有写。那房地产公司缴纳的“耕地占用税”是否作为契税计税依据呢。这个要从问题的源头来看。按道理,国有土地出让已经是非耕地了,耕地的征收主体应该是国土局或相关下属机构,房地产公司不是耕地占用税的纳税人。那为什么又房地产公司通过招、拍、挂取得国有土地还要缴纳耕地占用税呢?国土部门征收耕地环节如果先期缴纳了耕地占用税,那这个应该作为后期国有土地出让金的价格组成部分。如果国土部门征收耕地环节就没有缴纳耕地占用税,说明后期土地出让金的价格组成部分中是没包含耕地占用税的。因此,房地产公司缴纳的耕地占用税,实质上是缴纳的土地出让金。所以,这个也应该作为契税的计税依据。


  二、进一步明确了契税可退税情形


  23号公告明确了如下三种情况可退契税:


  1.因人民法院判决或者仲裁委员会裁决导致土地、房屋权属转移行为无效、被撤销或者被解除,且土地、房屋权属变更至原权利人的;


  2.在出让土地使用权交付时,因容积率调整或实际交付面积小于合同约定面积需退还土地出让价款的;


  3.在新建商品房交付时,因实际交付面积小于合同约定面积需返还房价款的。


  最近,有一家房地产公司咨询我们“财税星空”,原来政府出让一块土地给房地产公司,出让金交完,契税交完,土地证已经办理完毕。后期因为这块土地涉及规划调整,政府收回这块土地。此时,企业咨询原土地缴纳的契税是否可以退税。从23号公告来看,由于原土地出让合同已经履行完毕,不存在撤销问题。且也没有发生《合同法》规定的,法院判决合同无效的情形,按照规定就不能退还契税。


  三、司法裁决过户契税缴纳时点问题争议待解


  基于《物权法》第二十八条因人民法院、仲裁委员会的法律文书或者人民政府的征收决定等,导致物权设立、变更、转让或者消灭的,自法律文书或者人民政府的征收决定等生效时发生效力。所以,我们在23号公告中规定了:因人民法院、仲裁委员会的生效法律文书或者监察机关出具的监察文书等发生土地、房屋权属转移的,纳税义务发生时间为法律文书等生效当日。


  但是,《物权法》的这条规定在实际执行环节存在很多不确定性,一般这种不动产过户还是要以执行环节不动产实际过户为准。如果我们《契税法》完全参照《物权法》的规定,后面遇到在实际执行中,对于同一不不动产,上海法院和北京法院在同一时间把该不动产判决给A和B不同的人。或者在存在轮候查封的情况下,虽然法院先判决了不动产给A,但此时只有法院判决书,还没有实际到房产局执行过户。突然该房产另外一个法院执行了,并办理过户了给B。


  如果你要严格就按人民法院、仲裁委员会的法律文书生效征收契税,就会导致同一套不动产,多个人缴纳契税的情况。


  因此,虽然现实中存在这很多法院判决过户,但迟迟没过户,也没缴纳契税的情况存在。但对于这种法院判决过户,但实际被另外法院执行走了情况,如果重复缴纳了契税,能否办理退税,或者还是延迟到实际执行过户环节缴纳契税。这些传统的争议问题,23号公告并没有给予回答。


我要补充
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8月12日,国家税务总局发布《中华人民共和国契税法》(以下简称《契税法》),自2021年9月1日起施行。比对1997年7月7日国家税务总局发布的《中华人民共和国契税暂行条例》(以下简称《暂行条例》)(国务院令第224号)可知,契税税率并没有提高,当时规定的也是3%至5%。那么,此次新的《契税法》,哪里有变化呢?

一.适用条件变化

《契税法》规定,契税是在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属时,承受的单位和个人应纳的税。“转移土地、房屋权属”其中就包括“土地使用权转让,包括出售、赠与、互换”。

旧的《暂行条例》上,声明“土地使用权转让不包括农村集体土地承包经营权的转移”。新《契税法》这一说法有变化,“不包括土地承包经营权和土地经营权的转移”。


二、差别税率

《暂行条例》未对差别税率有规定,只提到省、自治区、直辖市人民政府的税率在3%到5%的幅度内按照本地区的实际情况确定。这一点《契税法》有保留,并增加了一条“省、自治区、直辖市可以依照前款规定的程序对不同主体、不同地区、不同类型的住房的权属转移确定差别税率”。

财政部税政司司长王建凡指出,这一规定体现了健全地方税体系改革思路,赋予了地方一定税政管理权限,有利于调动地方加强税政管理的积极性,因城施策促进房地产市场健康发展。


三、减免征范围扩大

《暂行条例》和《契税法》对于减免征契税的范围,有相同的,如对国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的免征契税,对因不可抗力灭失住房而重新购买住房的,酌情准予减征或者免征。

与《暂行条例》相比,契税法适当拓展了税收优惠政策。

新增为免征范围的有:

1、承受荒山、荒地、荒滩土地使用权用于农、林、牧、渔业生产;

2、非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助;

3、婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属;

4、法定继承人通过继承承受土地、房屋权属;

5、依照法律规定应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆和国际组织驻华代表机构承受土地、房屋权属。


新增为减免征范围的有:

1、因土地、房屋被县级以上人民政府征收、征用,重新承受土地、房屋权属;

2、根据国民经济和社会发展的需要,国务院对居民住房需求保障、企业改制重组、灾后重建等情形可以规定免征或者减征契税,报全国人民代表大会常务委员会备案。

《暂行条例》中“城镇职工按规定第一次购买公有住房的,免征”一条被删除。


四、缴纳契税时间

《暂行条例》规定:纳税人应当自纳税义务发生之日(纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天,或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天)起10日内,向土地、房屋所在地的契税征收机关办理纳税申报,并在契税征收机关核定的期限内缴纳税款。

《契税法》中更改为:纳税人应当在依法办理土地、房屋权属登记手续前申报缴纳契税。

王建凡说,契税法将契税申报和缴纳时间合二为一,减轻纳税人负担,促进纳税遵从,提高征管效率。


五、契税征收机关

《暂行条例》规定,契税征收机关为土地、房屋所在地的财政机关或者地方税务机关。具体征收机关由省、自治区、直辖市人民政府确定。

《契税法》中更改为:契税由土地、房屋所在地的税务机关征收管理。


六、退税条件

《契税法》新增一条:在依法办理土地、房屋权属登记前,权属转移合同、权属转移合同性质凭证不生效、无效、被撤销或者被解除的,纳税人可以向税务机关申请退还已缴纳的税款,税务机关应当依法办理。

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七、隐私条款

《契税法》同时新增了对纳税人的隐私保护条款:税务机关及其工作人员对税收征收管理过程中知悉的纳税人的个人信息,应当依法予以保密,不得泄露或者非法向他人提供。


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  城建税法取消了专项用途规定


  王建凡介绍说,与城建税暂行条例相比,城建税法主要有三个方面的变化:


  取消了专项用途规定。城建税开征之初,主要是为了加强城市维护建设、扩大和稳定城市维护建设资金的来源。城建税暂行条例对此作了规定,并明确城建税专项用于城市的公用事业、公共设施的维护建设以及乡镇的维护建设。随着预算制度的不断改革,自2016年起城建税收入已由一般公共预算统筹安排,不再指定专项用途。同时,考虑税收分配和使用属于财政体制和预算管理问题,一般不在税法中规定,因此,城建税法不再规定城建税专项用途。


  增加了增值税留抵退税涉及城建税的相关规定。经国务院批准,从2011年开始,对集成电路企业购进设备形成的增值税期末留抵税额予以退还;2018年,对先进制造业、现代服务业和电网企业增值税期末留抵税额予以退还。实行增值税期末留抵退税的企业,由于前期留抵进项税额已退还企业,后期缴纳的增值税额会有较大幅度增加,虽然企业增值税总体税负没有变化,但以增值税缴纳额计征的城市维护建设税会额外增加。为避免增加留抵退税企业的负担,2018年,财政部、税务总局发文明确,对实行增值税期末留抵退税的纳税人,允许其从城建税的计税依据中扣除退还的增值税税额。城建税法将现行规定上升为法律,明确从城建税的计税依据中扣除期末留抵退税退还的增值税税额。


  明确征收管理相关规定。城建税暂行条例规定,城建税的征收、管理、纳税环节、奖罚等事项,比照增值税、消费税、营业税的有关规定办理。为规范城建税的征管,城建税法明确规定了城建税的纳税义务发生时间、扣缴义务人、扣缴义务发生时间。


  纳税人所在地由各省份具体确定


  城建税开征之初专项用于城镇维护建设,因城市、县镇和农村地区筹集维护建设资金的需求不同,城建税暂行条例按纳税人所在地不同,分别设置了7%、5%和1%三档税率。为不增加纳税人税负,城建税立法平移了现行税率规定。


  王建凡说,考虑到城建税属于地方税,各地实际情况有所不同,城建税法没有对纳税人所在地作统一规定,而是授权各省、自治区、直辖市具体确定。确定纳税人所在地是为了确定城建税具体适用税率,与纳税地点不是一个概念,如海洋油气勘探开发所在地在海上,不属于市区、县城或者镇,适用1%税率,但其纳税地点不在海上。


  按照健全地方税体系改革思路,适当赋予地方一定税政管理权限的要求,为避免统一“纳税人所在地”标准带来纳税人适用税率和税负的变化,城建税法规定“纳税人所在地,是指纳税人住所地或者与纳税人生产经营活动相关的其他地点,具体地点由省、自治区、直辖市确定”。


  契税法增加多个税收优惠政策


  王建凡指出,与契税暂行条例相比,契税法主要有三方面的变化:


  适当拓展税收优惠政策。契税法基本延续了契税暂行条例关于税收优惠的规定,同时还增加了其他税收优惠政策:为体现对公益事业的支持,增加对非营利性学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助免征契税等规定。


  简化申报缴税程序。申报缴税期限由契税暂行条例规定的纳税义务发生后10日内申报并在税务机关核定期限内缴税,修改为办理土地、房屋权属登记手续前申报缴税。


  增加了退税规定。为保护纳税人权益,契税法规定纳税人在依法办理土地、房屋权属登记前,因合同不生效、无效、被撤销或者被解除的,纳税人可以向税务机构申请退还已缴纳的税款,税务机关应当依法办理退税。


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  对于契税申报时间和缴纳时间合并的原因,王建凡解释说,主要考虑到以下几方面原因:减轻纳税人负担。按照现行规定,契税申报和缴纳时间为两个时点,纳税人发生一次应税行为,却需要多次到税务机关办理涉税业务。将两者统一,可以减少纳税人办税次数,增加办税便利性;促进纳税遵从。在契税法中明确统一的契税申报缴纳时间,简化了税制,增强了政策的稳定性,也减少了地区间政策的执行差异,有利于纳税人理解和遵从;提高征管效率。将申报和缴纳时间合一,有利于简并征管环节,可以减轻基层税务机关申报受理压力,有效提升征管效率。


  值得注意的是,契税法授权省级地方对住房的权属转移制定差别税率。


  王建凡说,契税法授权省、自治区、直辖市可以对不同主体、不同地区、不同类型的住房权属转移确定差别税率。这一规定体现了健全地方税体系改革思路,赋予了地方一定税政管理权限,有利于调动地方加强税政管理的积极性,因城施策促进房地产市场健康发展。


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