商业折扣、销售折让、现金折扣的区别,会计上的账务处理,发票的开具规定
发文时间:2019-05-01
来源:三丰智汇
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商业折扣是一种商品优惠,在购买时即进行折扣,会计按照折扣后金额确认收入。开票折扣开在金额栏里。
 
销售折让是因为商品销售后出现质量问题或者市场价格下降而进行的补偿,会计冲减收入,开票开红票。
 
现金折扣是为了督促购买方尽快付款而给与的优惠,具有融资性质,会计上计入财务费用,不开票。

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从“满减”说起的商业折扣涉税处理及会计核算

目前无论是在京东、天猫、拼多多等网购的平台上,还是在日常的超市,我们见到许多这样的广告,买80立减5元、买200元打八折等。还有各种优惠券,上例的满99元减5元的优惠券就是其中一种,这就是当下最火的促销方式,俗称“满减”。


  “满减”是指商户为鼓励客户多购商品,承诺客户购买商品达到一定金额后,商家对客户在价格上的打折优惠,是一种商业折扣。


  对于商业折扣税法是怎样规定的?


  [国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知](国税函[2008]875号)第一条第五项规定:企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。


  [国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知](国税发[1998]154号)第二条第(二)项规定:“纳税人采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税”。


  也就是说,对于采用商业折扣销售货物的,如果商家在发票中将销售额与销售折扣额,在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的金额征收增值税。


  同时,[国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知](国税函[2010]56号)对如何在同一张发票上注明,做了进一步规定:


  纳税人采取折扣方式销售货物,销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额,而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的,折扣额不得从销售额中减除。


  也就是说商业折扣必须在金额栏注明,不能在备注栏注明。


  目前的情况是,大多数商家开出的发票,并没有在发票上另行注明折扣额,而是直接按“满减”后的单价开票。因此我们认为“满减”应是商家的一种定价政策,多买低价,或者只是商家促销的噱头,并不是真正的商业折扣。


  还有一种“满减”,例如,今年618期间,某超市打出的广告:“用××银行APP支付,满50元减20元,一天只能用一次,仅限前100名。


  这种“满减”,其实是银行为扩大其APP的使用范围的一种推销本行APP的宣传活动,由于银行本身并不卖货,真正销货的是超市,因此实行商业折扣的也只是超市。


  超市与银行签订的合同规定:“满减”后超市少收的货款由银行补足,所以银行补足超市折让后的货款,实际是超市收取的银行促销活动的手续费或服务费,不是商品的折扣费用,因此银行支付该笔费用属于手续费或服务费支出,在会计上应计入银行的营业费用中。


  超市收到该笔费用属于服务费收入,应给银行开具发票,交纳6%的增值税。


  一些超市收到该笔费用直接冲减货款收入,这是非常错误的,属于少计收入,漏缴税款的行为,具有很大的税务风险。


  以上讲的是商业折扣的单价折扣,还有一种促销是在销售商品中的赠与行为,也就是我们常说的,“买一赠一或在广告中常见的加量不加价”。


  [增值税暂行条例实施细则]第四条第八款规定,将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人视同销售货物。


  “买一赠一”税法上是归属于商业折扣,还是要视同销售?


  [国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知](国税函[2008]875号)第三条规定:


  企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。


  这是企业所得税文件的规定,增值税如何处理,总局没有文件,我们认为,买一赠一是一种销售附赠行为,不同于单纯赠予,单纯赠予税法规定要视同销售,但销售附赠行为销售过程中,商家给客户销售数量的折让,属于另一种形式的商业折扣。


  [四川省国家税务局关于买赠行为增值税处理问题的公告](四川省国家税务局公告2011年第6号)第一条对于“买一赠一”作了明确的规定:


  “买物赠物”方式,是指在销售货物的同时赠送同类或其他货物,并且在同一项销售货物行为中完成,赠送货物的价格不高于销售货物收取的金额。对纳税人的该种销售行为,按其实际收到的货款申报缴纳增值税,但应按照[国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知(国税函[2008]875号)第三条的规定,在账务上将实际收到的销售金额,按销售货物和随同销售赠送货物的公允价值的比例来分摊确认其销售收入,同时应将销售货物和随同销售赠送的货物品名、数量以及按各项商品公允价值的比例分摊确认的价格和金额在同一张发票上注明。


  对随同销售赠送的货物品种较多,不能在同一张发票上列明赠送货物的品名、数量的,可统一开具“赠品一批”,同时需开具[随同销售赠送货物清单],并作为记账的原始凭证。


  因此,按以上规定,“买一赠一或在广告中常见的加量不加价”,不视同销售,企业可按实际收到的款项,缴纳增值税。


  会计如何处理?


  按现行[企业会计准则第14号——收入]的规定,销售商品涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。


  2017年修改后[企业会计准则第14号——收入]第二十三条对合同折扣又做了进一步明确:对于合同折扣,企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊。


  举个例子


  例如,商家销售某进口品牌的燃气热水器,客户购买金额在5000元以上的,可以获得50元优惠券。如果这款热水器折扣前的打包价(含税)5000元,其中含货款4000元和1000元安装费,货物成本(不含税价)2000元,安装成本600元。


  按新修订的收入准则,对于折扣,商家应按订单中各单项履约义务之间比例分摊。


  因此,货物收入应摊销的折扣=500×4000/5000=400元


  安装收入应摊销的折扣=500×1000/5000=100元


  会计处理:


  借:银行存款  4500


  贷:主营业务收入——货款收入  3185.84


  ——安装收入796.46(由于此销售属于混合销售,税率均为13%)


  应交税费——应缴增值税(销项税额)  517.70


  同时结转成本:


  借:主营业务成本——销货成本  2000


  安装成本  700


  贷:库存商品——燃气热水器  2000


  ——外包安装成本  700


  最后提醒:开具发票时,要在发票金额栏标明折扣金额500元。


新收入准则下,如何处理现金折扣和商业折扣?

01、抛出疑问


  新收入准则从2020年1月1日开始执行,到现在已经快2年了。在执行的过程中,对收入确认的大致处理事实上未发生改变,但是对复杂收入的判断过程,有了更多准则上的指引。


  具体在实务中的问题,无非集中在合同负债和合同资产的适用场景和具体应用、总额法和净额法的区分、运输费用在哪个科目列示更合适等。


  而对于控制权的转移,相对于之前的“风险报酬”转移,虽然实质上是存在细微变化的,但在实务中的运用前后未发生大的变化。


  今天,我们来聊聊销售过程中经常会出现的现金折扣和商业折扣,在新旧准则中的处理。处理的结论并不是最重要的,而是这一思考的过程,值得回味。


  02、简单了解“是什么”


  尽管对商业折扣、现金折扣已基本了解,我们还是先来说说,什么是商业折扣、现金折扣。


  商业折扣


  是指企业按照商品的零售价格开出发票,在此基础上给予买方一定比例的销货折扣。


  比如出售一批图书,大于5000册可以在定价基础上按折扣率95%来计算;大于1万册可以在定价基础上按折扣率90%来计算。这就是我们所说的商业折扣。


  现金折扣


  指销货方为鼓励购货方在规定的期限内尽快付款,而协议许诺给予购货方的一种折扣优待,即从应支付的货款总额中扣除一定比例的金额。


  现金折扣通常以分数形式反映,如2/10(说明10天内付款可得到2%的折扣)、1/20等。


  我们知道,在实际的销售过程中,通过双方的协商谈判,会存在各式各样的销售优惠,包括折扣、折让、返利、补贴等。我们选取其中最有代表性的商业折扣和现金折扣,来看看新旧收入准则的处理差异。


  03、相关规定


  有关于商业折扣,它实际影响了合同的交易价格,也就是收入五步法模型中的第四步。而交易价格,则和以下要素有关:


  可变对价


  合同中的重大融资成分


  非现金对价


  应付客户对价


  而商业折扣,则和可变对价有关。可变对价为:


  可变对价


  合同中的交易对价可能是固定的,也可能因折扣、折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。


  合同中存在可变对价的,企业应当对计入交易价格的可变对价进行估计。


  在存在商业折扣的情况下,可变对价比较好确定,因为商业折扣是具体的折扣比例,因此按折扣后计算的销售金额,即为交易价格。同时这部分会计确认的收入,由于和开票金额一致,也不会存在财税差异,是很容易被理解的做法。


  但现金折扣,应该按照如何来处理,这是存在疑惑的。在2020年12月发布的准则实施问答中,对现金折扣的处理有这样一句话:


  企业在销售商品时给予客户的现金折扣,应当按照《企业会计准则第14号——收入》(财会〔2017〕22号)中关于可变对价的相关规定进行会计处理。


  这段内容有点模棱两可,说按照可变对价的相关规定进行会计处理,但也没说就按照可变对价来处理,还是说要判断是否属于可变对价的范畴。关键没有具化案例,所以实务中也没获得统一。


  那今天,我们来看看具体的案例怎么样处理。


  04、案例分析


  案例一:鼎通精密


  这是一家主营通讯高速连接器、汽车连接器、微细电子连接器的企业,典型的制造业,申请在科创板上市。目前已在科创板上市,代码为688668。


  这家单位对现金折扣的会计处理是这样的:

image.png

也就是说,未按照可变对价的处理来做,现金折扣是计入财务费用的。但审核没有对此再提出疑问,目前也通过审核了,这是否值得我们参考?


  我们发现,这次问询是在2020年8月回复的,当时财政部也没有出实施问答。在当时的情况下,对于现金折扣的处理,仍是按照旧收入准则下的方式来执行,是能被监管认可的一种做法。


  我们再来看看案例二。


  案例二:三生国健


  三生国健公司是一家研发和生产抗体药物的创新型生物医药企业。也是申请在科创板上市,目前已通过审核。


  值得注意的是这家单位是从18年1月1日就开始执行新收入准则的。具体新旧准则对现金折扣的不同做法如下:

image.png

在旧准则下,公司将现金折扣计入财务费用;在新准则下,公司按照“扣除现金折扣”后的金额确认为营业收入,在现金折扣实际发生时,再确认营业收入。


  这是和鼎通精密完全不一样的做法。这家单位也通过审核了,也是监管所认可的做法。


  我们不禁很纳闷,到底该如何做呢?上述2个案例都是在财政部的实施问答之前。那我们就来找一个在实施问答之后的案例,来看看是怎么来处理的。


  案例三:东利机械


  东利机械是一家从事汽车零部件的研发、生产和销售的公司,申请在创业板上市,目前仍在审核过程中。这家公司对现金折扣的会计处理是这样的:

image.png

这是2020年12月回答的反馈。回复中说到,需要考虑现金折扣是否属于可变对价。也就是现金折扣是否会影响到事实上的交易价格。要说完全没有影响,那也不太实际。


  公司对此会计处理的解释是,现金折扣属于偶发行为,意思是对交易价格的影响不广泛,比较小。同时又解释说不存在稳定的历史数据统计,因此将现金折扣计入财务费用。


  审核好像也没有不认可。所以目前确实对现金折扣的做法没有得到统一。


  对于应该如何来处理,实质上是判断“现金折扣”这一经济行为,主要是为了融资,还是基于销售。虽然现金折扣具有一定的融资性质,但我个人认为,实质仍是基于销售出发的,为了保障回款尽快收回,提高资金周转效率。


  因此,应按照可变对价的规定来做,参考案例二“三生国健”的做法。也欢迎大家一起探讨。当然,基于可变对价的预计估计值,每个企业的情况又会不太一样。


  05、总结


  我们简单来总结一下,划下小黑板:


  商业折扣在新旧收入准则下的会计处理一致,且税务和会计处理也是一致的;


  现金折扣在新收入准则下的会计处理在实务中尚未达成一致,我更倾向于以可变对价的方式来处理,而不是计入财务费用;


  在具体考虑第2点所述的会计处理时,如何来合理预估准确的交易价格,显得有难度。同时,税务和会计下确认收入的口径也会存在差异;


  具体如何来处理,仍需要结合每家公司的实际情况出发。


  最后,希望本文对你有所启发~