作者牵头清算的某房地产开发项目已经向主管税局提交了土地增值税清算报告，主管税局在清算审核中提出该项目部分工程款以商票（商业汇票）方式支付，上述商票虽已由开发商承兑，但为远期商票，截至清算审核时开发商仍未以现金（含银行存款）方式兑付，应付票据和应付工程款虽名义不同，实质都是开发商欠施工企业钱，此部分工程款应认定为未实际支付，不得在清算中予以扣除。

　　注：关于土地增值税清算中实际发生与实际支付的争议与区别，本文不作探讨。

　　本文要论述的两个问题：商票支付算不算支付？商票债务和工程债务是否实质一致？

　　一、商票支付算不算支付？

　　商票作为法定票据的一种，是公认的支付方式之一，因此商票支付是支付方式之一，商票支付应认为是已支付。

　　主要相关法律条款摘选如下：

　　1、《中华人民共和国票据法》（主席令第22号）

　　第二条 适用范围

　　在中华人民共和国境内的票据活动，适用本法。本法所称票据，是指汇票、本票和支票。

　　第四条票据行为、票据权利与票据责任

　　票据出票人制作票据，应当按照法定条件在票据上签章，并按照所记载的事项承担票据责任。持票人行使票据权利，应当按照法定程序在票据上签章，并出示票据。其他票据债务人在票据上签章的，按照票据所记载的事项承担票据责任。本法所称票据权利，是指持票人向票据债务人请求支付票据金额的权利，包括付款请求权和追索权。本法所称票据责任，是指票据债务人向持票人支付票据金额的义务。

　　第十九条 汇票的定义和种类

　　汇票是出票人签发的，委托付款人在见票时或者在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。汇票分为银行汇票和商业汇票。

　　2、《支付结算办法》（银发[1997]393号）

　　第三条本办法所称支付结算是指单位、个人在社会经济活动中使用票据、信用卡和汇兑、托收承付、委托收款等结算方式进行货币给付及其资金清算的行为。

　　第二十一条本办法所称票据，是指银行汇票、商业汇票、银行本票和支票。

　　二、商票债务和工程债务是否实质一致？

　　主管税局认为应付票据和应付工程款虽名义不同，实质都是开发商欠施工企业钱，这个观点有一定的迷惑性，从债权人/债务人的角度来看，不管是应付票据还是应付工程款，债权人/债务人都是施工企业/开发商，从这点来看，应付票据还是应付工程款都是开发商欠施工企业的钱。但应付票据和应付工程款是两个完全不同的法律关系，两者存在诸多区别与差异（注：下面作者一个非法律从业者又要班门弄斧了）：

　　应付票据是票据之债，而应付工程款是合同之债。票据债务因票据的签发和交付而发生，并依票据而存在，是无因债务

一、案例引入

　　某房地产开发商与总包（一般纳税人）签订的某房地产新项目总包合同原约定按工程进度现金支付工程款，后开发商提出工程款由现金支付改为商票（开发商的商业承兑汇票）支付，商票兑付时间为签发后3个月/6个月/1年不等。总包收到上述商票后可向指定的金融机构办理贴现。为补偿总包的贴现费用，开发商和总包签订补充协议支付总包5%补偿款。问：增加的5%金额是工程款还是利息？总包应开具什么税率什么税目的增值税发票？上述款项可否作为房地产开发成本在土增税清算中扣除？

　　二、其他意见

　　就这个问题，作者和个别税务系统内的及企业界的专业人士做过一些讨论，对方持有的观点是上述增加的5%价款，实际上是开发商向总包融资而支付的融资费用，应按照利息的税目开具增值税发票，适用6%的增值税税率，土增税中不可作为房地产开发成本据实扣除，而应作为财务费用处理。

　　三、作者的观点

　　很多税务问题的源头并不在税法，而在于思维逻辑，上例中一个最大的思维误区就是人为把一个行为从中分拆出一部分当作另一个独立的行为来判别性质。举个例子就拿常见的房地产开发总包（暂不讨论清包工及甲供）来说，总包提供的是建安服务，是一个庞杂组成部分糅合在一起的行为，如果你要把总包这个行为拆开来看里面有许多貌似独立的行为：如钢筋水泥算不算卖给开发商的（销售货物）？所以行为这个东西最怕人为的分拆，否则就会引起混乱——你可以从会务服务中分拆出不动产租赁；从货物销售中分拆出运输服务（如送货上门）；从广告单印刷中分拆出设计服务……所以上例首先是要解决这个5%价款是不是一个独立的行为，如何界定一个行为，在于个人的理解与判断，作者也没法下一个严谨而周密的定义，但只要按常理，多数情况下大家都没有争议。回到上例中，作者认为压根就没有形成一个独立的融资行为，5%价款只是对建安服务支付方式的改变及对价的变更，但本身并非独立的行为。可能有人会说这个不就相当于开发商先按原合同现金结算，总包收到钱立马又借给开发商，开发商付利息么？“相当于”这个逻辑在税务实务中还是少用为妙，不然麻烦大了去了，举上文中的例子，钢筋水泥是不是可以“相当于”总包先卖给开发商，开发商再拿来给总包盖楼呢？回到合同法层面，法律界也不会认可在原来的建安合同之外成立了一个新的资金借贷法律关系，只会认为上述条款是对原合同的支付方式及对价条例的变更及补充而已。所以无论如何上述5%价款还是总包这个行为的一部分。其实如果你用增值税价外费用的逻辑去理解这个问题也是水到渠成，上述5%价款是总包提供建安服务在合同价款之外收取的费用，其属性应和合同价款一致，因此应按建安服务税目开票，开票税率9%，土增税中也可列支为房地产开发成本，作为加计扣除的基数。