自2018年8月20日，财税微波曾就农产品深加工增值税加计扣除的公式，写了一篇拙文《这个公式请注意》（点击标题阅读），文中提出购进农产，购进渠道不同，实际应用加计扣除进项税额计算公式时也有所不同。

　　前两天偶尔又翻出此文一读，却又想到了另外的问题。

　　一、农产品税率（扣除率）调整

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》根据2017年11月19日《国务院关于废止〈中华人民共和国营业税暂行条例〉和修改〈中华人民共和国增值税暂行条例〉的决定》第二次修订时，将粮食等农产品、食用植物油、食用盐增值税税率由先前的13%降到11%，同时规定，农业生产者销售的自产农产品免征增值税。

　　实际上，自2017年7月1日起，根据《财政部 税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》（财税〔2017〕37号）规定，纳税人购进农产品,取得一般纳税人开具的增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书的，以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额为进项税额；从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的金额和11%的扣除率计算进项税额；取得（开具）农产品销售发票或收购发票的，以农产品销售发票或收购发票上注明的农产品买价和11%的扣除率计算进项税额。

　　营业税改征增值税试点期间，纳税人购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品维持原扣除力度不变。

　　2018年4月4日，《财政部 税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号）规定，自2018年5月1日起，纳税人购进农产品，原适用11%扣除率的，扣除率调整为10%。

　　《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）规定，纳税人购进农产品，原适用10%扣除率的，扣除率调整为9%。纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。

　　二、农产品深加工进项税额加计扣除

　　虽然财税〔2017〕37号规定营业税改征增值税试点期间，纳税人购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品维持原扣除力度不变，国家税务总局公告2017年第19号将《增值税纳税申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）中的第8栏“其他”栏次调整为两栏，分别为“加计扣除农产品进项税额”和“其他”，但是，财税文件与税务总局公告却没有讲明如何计算加计扣除。

　　国家税务总局在对2017年第19号公告的解读中指出，加计扣除农产品进项税额=当期生产领用农产品已按11%税率（扣除率）抵扣税额÷11%×（简并税率前的扣除率-11%）

　　随着财税〔2018〕32号、财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号的发布，上述公式%中的税率（扣除率）已从11%变为10%、9%。

　　但是，国家税务总局公告2019年第19号规定，自2019年5月1日起《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2017年第19号）止。

　　那么，国家税务总局公告2017年第19号解读中有关加计扣除农产品进项税额的公式，还有效吗？

　　财税微波认为，应该是继续有效的。

　　三、加计扣除进项税额的时间

　　财税[2017]37号、财税[2018]32号、财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，以及国家税务总局公告2017年第19号、2018年第17号、2019年第15号，均没有明确加计扣除的时间。

　　三份财税文件说的分别是，“营业税改征增值税试点期间，纳税人购进用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的农产品维持原扣除力度不变”。“纳税人购进农产品，原适用11%扣除率的，扣除率调整为10%”。“纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额”。

　　从文件的表述来，似乎没有对扣除的时间有要求，购进用于深加工（高税率）货物的农产品，就可以加计扣除。

　　但是，在国家税务总局公告2017年第19号的解读中，是这样写的，纳税人购买的农产品（包括购买时取得增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票或者销售发票等情形）用于生产销售或委托受托加工17%税率货物，于生产领用当期按简并税率前的扣除率与11%之间的差额计算当期可加计扣除的农产品进项税额，填入《增值税纳税申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）第8a栏“加计扣除农产品进项税额”“税额”栏。

　　问题是该份公告被2019年第15号公告废止，该解读内容是否还有效？

　　四、库存管理中的问题

　　与工业品相比较，农产品库存管理中最大的问题，是没有统一的规格与包装，条码管理成本高、难度大。不同批次采购进货，难于区分，对于生鲜农产品，更是难上加难。还有木材加工行业，收购树枝杈加工板材，收购的树枝在经济上没有编码的可行性。

　　同一种类的农产品收购中，供货渠道可能多样化，有农业生产者直接销售，也有小规模纳税人是中间商，还有一般纳税人的中间商。实务管理中，农产品加工企业不可能按不同类型的供货商划分仓库存放。

　　在会计核算上，对生产领用的农产品，核算出来生产领用农产品已按低税率（扣除率）抵扣税额，如果存多种供货渠道的情况，是不可能完成的任务。

　　五、解决建议

　　1、于用于生产或者委托加工13%税率货物的购进当期即加计扣除1%，如果有用于其他税率货/服务时，将相应加计扣除税额转出。但在转出时存在前述问题，不能准确计算应转出金额。

　　2、在会计账簿上分不同采购渠道（即供应不同发票类型）以明细账记录农产品库存，在领用时，顺序扣减库存。即每一采购渠道库存扣除完毕后，再扣除另一库存，但在实物管理上不作区分。

　　这种做法，可能需要和主管税务机关作沟通确认。

国家为鼓励农业生产，对农产品执行低税率，并规定农业生产者销售自产农产品免征增值税。增值税环环抵扣，具有传导机制，国家对上游的初级农产品免税，如果不进行政策上的特殊规定，最直接的结果会导致下游企业没办法抵扣进项税或高征低抵，多缴增值税，整体看就是税负转移，而不是扶持农业了。对于购进农产品抵扣进项税，一种是凭票抵扣，一种是核定扣除。凭票抵扣又分根据票面税额抵扣、计算抵扣。本文主要围绕凭票抵扣，关于核定扣除，会在另外一篇文章中进行总结归纳。

　　一、什么是农产品？

　　《财政部 国家税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》（财税〔2017〕37号）附件1《适用11%增值税税率货物范围注释》第一条规定，农产品，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。具体征税范围暂继续按照《财政部 国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税字〔1995〕52号）及现行相关规定执行，并包括挂面、干姜、姜黄、玉米胚芽、动物骨粒、按照《食品安全国家标准—巴氏杀菌乳》（GB19645—2010）生产的巴氏杀菌乳、按照《食品安全国家标准—灭菌乳》（GB25190—2010）生产的灭菌乳。

　　二、购进农产品的可以抵扣的凭证种类

　　购进农产品可以抵扣的凭证有：增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、从农业生产者（含农民专业合作社）购入免税农产品取得的农产品收购发票或者销售发票。

政策依据

　　《财政部 国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》（财税〔2008〕81号）第一条规定，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。

　　农业生产者销售自产农产品免征增值税，不能开具专用发票，所以农产品收购发票或者销售发票都是增值税普通发票。农产品销售发票，是指农业生产者销售自产农产品适用免征增值税政策而开具的普通发票。农产品收购发票是收购方自己开给自己的，发票左上角自动打印“收购”字样，纳税人只能是向农业生产者个人购买自产农产品才能开具，向从事农业生产的自然人以外的单位和个人购进农产品，应索取发票，不能自行开具农产品收购发票。农产品销售发票和收购发票作为扣税凭证，仅限于纳税人从农业生产者购入的自产免税农产品，自开的农产品收购发票或农业生产者开具的销售发票。

政策依据

　　《关于简并增值税税率有关政策的通知》（财税〔2017〕37号）规定，《中华人民共和国增值税暂行条例》第八条第二款第（三）项和本通知所称销售发票，是指农业生产者销售自产农产品适用免征增值税政策而开具的普通发票。

　　《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第19号）第二条第（五）项规定，纳税人使用增值税普通发票开具收购发票，系统在发票左上角自动打印“收购”字样。

　　目前可以开具农产品免税发票的情形有六种：一是农业生产者销售的自产农产品；二是农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品；三是采取”公司＋农户“经营模式销售畜禽；四是制种企业在特点生产经营模式下生产销售种子；五是对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜；六是从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品。

　　前四种都属于农业生产者销售自产农业产品，取得这四种免税发票，可以按农产品销售发票抵扣进项税。后两种情形属于流通环节对蔬菜、鲜活肉蛋的免税发票，不能抵扣进项税。

　　政策依据

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十五条第（一）项规定，农业生产者销售的自产农产品免征增值税。

　　财税[2008]81号第一条规定，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。第二条规定，增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%（注：现为9％）的扣除率计算抵扣增值税进项税额。

　　国家税务总局公告2013年第8号规定，一些纳税人采取“公司＋农户”经营模式从事畜禽饲养，即公司与农户签订委托养殖合同，向农户提供畜禽苗、饲料、兽药及疫苗等(所有权属于公司)，农户饲养畜禽苗至成品后交付公司回收，公司将回收的成品畜禽用于销售。在上述经营模式下，纳税人回收再销售畜禽，属于农业生产者销售自产农产品，应根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的有关规定免征增值税。

　　国家税务总局公告2010年第17号规定，制种企业在下列生产经营模式下生产销售种子，属于农业生产者销售自产农业产品，应根据《中华人民共和国增值税暂行条例》有关规定免征增值税：制种企业利用自有土地或承租土地，雇佣农户或雇工进行种子繁育，再经烘干、脱粒、风筛等深加工后销售种子。制种企业提供亲本种子委托农户繁育并从农户手中收回，再经烘干、脱粒、风筛等深加工后销售种子。

　　财税[2011]137号第一条规定，对从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。

　　财税[2012]75号第一条规定，对从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品免征增值税。