非货币交易的会计、增值税和企业所得税处理
发文时间:2020-06-29
作者:小颖
来源:小颖言税
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 一、会计


  1.企业会计准则第14号——收入


  第十六条合同中存在可变对价的,企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数,但包含可变对价的交易价格,应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能不会发生重大转回时,应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。


  每一资产负债表日,企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额。可变对价金额发生变动的,按照本准则第二十四条和第二十五条规定进行会计处理。


  第二十条合同中包含两项或多项履约义务的,企业应当在合同开始日,按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例,将交易价格分摊至各单项履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。


  第二十一条企业在类似环境下向类似客户单独销售商品的价格,应作为确定该商品单独售价的最佳证据。单独售价无法直接观察的,企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息,采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。在估计单独售价时,企业应当最大限度地采用可观察的输入值,并对类似的情况采用一致的估计方法。


  市场调整法,是指企业根据某商品或类似商品的市场售价考虑本企业的成本和毛利等进行适当调整后,确定其单独售价的方法。


  成本加成法,是指企业根据某商品的预计成本加上其合理毛利后的价格,确定其单独售价的方法。


  余值法,是指企业根据合同交易价格减去合同中其他商品可观察的单独售价后的余值,确定某商品单独售价的方法。


  第二十二条企业在商品近期售价波动幅度巨大,或者因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时,可采用余值法估计其单独售价。


  第二十三条对于合同折扣,企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊。


  有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项(而非全部)履约义务相关的,企业应当将该合同折扣分摊至相关一项或多项履约义务。


  合同折扣仅与合同中一项或多项(而非全部)履约义务相关,且企业采用余值法估计单独售价的,应当首先按照前款规定在该一项或多项(而非全部)履约义务之间分摊合同折扣,然后采用余值法估计单独售价。


  合同折扣,是指合同中各单项履约义务所承诺商品的单独售价之和高于合同交易价格的金额。


  第二十四条对于可变对价及可变对价的后续变动额,企业应当按照本准则第二十条至第二十三条规定,将其分摊至与之相关的一项或多项履约义务,或者分摊至构成单项履约义务的一系列可明确区分商品中的一项或多项商品。


  对于已履行的履约义务,其分摊的可变对价后续变动额应当调整变动当期的收入。


  第二十五条合同变更之后发生可变对价后续变动的,企业应当区分下列三种情形分别进行会计处理:


  (一)合同变更属于本准则第八条(一)规定情形的,企业应当判断可变对价后续变动与哪一项合同相关,并按照本准则第二十四条规定进行会计处理。


  (二)合同变更属于本准则第八条(二)规定情形,且可变对价后续变动与合同变更前已承诺可变对价相关的,企业应当首先将该可变对价后续变动额以原合同开始日确定的基础进行分摊,然后再将分摊至合同变更日尚未履行履约义务的该可变对价后续变动额以新合同开始日确定的基础进行二次分摊。


  (三)合同变更之后发生除本条(一)、(二)规定情形以外的可变对价后续变动的,企业应当将该可变对价后续变动额分摊至合同变更日尚未履行的履约义务。


  2.企业会计准则第39号——公允价值计量


  第二条公允价值,是指市场参与者在计量日发生的有序交易中,出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。


  3.小企业会计准则


  第五十九条第七项等条款规定,收入的实现涉及非货币资产的,按照产品的市场价格或评估价值确定销售商品收入金额。


  二、增值税


  1.《增值税暂行条例》第七条的规定,“纳税人发生应税销售行为的价格明显偏低并无正当理由的,由主管税务机关核定其销售额”,也就是说,获得的非货币形式对价,要符合正常价格。如果获得的非货币形式对价“明显偏低并无正当理由”,无法确定价格的,根据《增值税暂行条例实施细则》第十六条的规定,“按下列顺序确定销售额:


  (1)按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;


  (2)按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;


  (3)按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为:


  组成计税价格=成本×(1+成本利润率)


  属于应征消费税的货物,其组成计税价格中应加计消费税额。


  公式中的成本是指:销售自产货物的为实际生产成本,销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定”。


  关于上述公式中的成本利润率,《增值税若干具体问题的规定》(国税发[1993]154号文件发布)第二条第(四)项规定:“纳税人因销售价格明显偏低或无销售价格等原因,按规定需组成计税价格确定销售额的,其组价公式中的成本利润率为10%。但属于应从价定率征收消费税的货物,其组价公式中的成本利润率,为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率”。


  2.《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号文件附件1)第四十四条的规定,“纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的”的,“主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额:


  (1)按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。


  (2)按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。


  (3)按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为:


  组成计税价格=成本×(1+成本利润率)


  成本利润率由国家税务总局确定。


  不具有合理商业目的,是指以谋取税收利益为主要目的,通过人为安排,减少、免除、推迟缴纳增值税税款,或者增加退还增值税税款”。


  3.《中华人民共和国增值税法(征求意见稿)》第十六条视同发生应税交易以及销售额为非货币形式的,按照市场公允价格确定销售额。


  三、企业所得税


  《企业所得税法实施条例》第十三条规定:“企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。


  前款所称公允价值,是指按照市场价格确定的价值。”


  四、案例


  A、B公司都为一般纳税人,2019年5月10日签订合同,约定A公司以自产的电器产品换取B公司自产的生产设备,A公司将设备记入固定资产。其中A公司电器产品价格为60万元(不含税,公允价值),成本45万元。B公司设备价格为55万元(不含税,公允价值),成本35万元,B公司支付补价5万元。增值税税率均为13%。A公司、B公司相关涉税及会计处理如下:


  1.A公司处理。


  (1)相关计算。


  销项税额:60×13%=7.8(万元)。


  A公司取得B公司开具的增值税专用发票,进项税额:7.15万元(55×13%)。


  (2)会计处理(单位:万元)。


  ①取得销售收入。


  借:银行存款  5.65


  固定资产——设备  55


  应交税费——应交增值税(进项税额)  7.15


  贷:主营业务收入  60


  应交税费——应交增值税(销项税额)  7.8


  ②结转成本。


  借:主营业务成本  45


  贷:库存商品  45


  2.B公司处理。


  (1)增值税处理。


  销项税额:55×13%=7.15(万元)。


  B公司取得A公司开具的增值税专用发票,进项税额7.8万元。


  (2)会计处理(单位:万元)。


  ①取得销售收入。


  借:库存商品——电器  60


  应交税费——应交增值税(进项税额)  7.8


  贷:主营业务收入  55


  应交税费——应交增值税(销项税额)  7.15


  银行存款  5.65


  ②结转成本。


  借:主营业务成本  35


  贷:库存商品  35


  参考资料《企业所得税与增值税差异分析及会计处理》


我要补充
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购置新房:需要缴纳哪些税?

一揽子增量政策密集推出后,11月典型城市开盘去化率年内首次突破四成,一二手房成交规模均创年内新高。以深圳市为例,深圳市房地产业协会发布的数据显示,深圳市11月一二手住宅总网签成交超1.5万套。其中,新房住宅网签8076套,环比上升94.5%,创近46个月以来新高。随着利好政策的出台和落地,楼市持续回暖,那么纳税人购置一手住宅需要缴纳哪些税?又需要注意哪些事项呢?

  购买住房

  一般来说,居民个人购买住房的,涉及契税和印花税。

  对于印花税,根据《财政部 国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税[2008]137号)、《财政部 税务总局关于印花税法实施后有关优惠政策衔接问题的公告》(财政部 税务总局公告2022年第23号)相关规定,对个人购买住房暂免征收印花税。

  对于契税,根据《财政部 国家税务总局 住房城乡建设部关于调整房地产交易环节契税 营业税优惠政策的通知》(财税[2016]23号),对个人购买家庭唯一住房(家庭成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女),面积为90平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为90平方米以上的,减按1.5%的税率征收契税。对个人购买家庭第二套改善性住房,面积为90平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为90平方米以上的,减按2%的税率征收契税。即2024年12月1日前,购房者原则上应遵照上述规定执行。需要注意的是,深圳市作为特殊城市(北京市、上海市、广州市、深圳市)之一,对于改善性住宅并无特殊税收优惠政策。也就是说,2024年12月1日前,在深圳市购买第二套改善性住房,契税应按一般税率而非优惠税率计征。

  为支持房地产市场企稳回暖,近期出台的《财政部 税务总局 住房城乡建设部关于促进房地产市场平稳健康发展有关税收政策的公告》(财政部 税务总局 住房城乡建设部公告2024年第16号,以下简称16号公告)明确,自2024年12月1日起,对个人购买家庭唯一住房(家庭成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女,下同),面积为140平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为140平方米以上的,减按1.5%的税率征收契税。对个人购买家庭第二套住房,面积为140平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为140平方米以上的,减按2%的税率征收契税。同时,16号公告明确,北京市、上海市、广州市、深圳市四个城市,可以与全国其他地区适用统一的家庭第二套住房契税优惠政策,即无论首套还是二套,140平方米以下契税税率均为1%。

  举例来说,2024年11月,深圳的张先生计划购买家庭第一套住房,前往深圳市龙岗区某新开发的楼盘看房。据销售人员介绍,该小区提供88平方米、115平方米、145平方米三种户型,张先生看中了115平方米的户型,总价为400万元(不含增值税)。在看房过程中,销售人员向张先生介绍了国家新出台的促进房地产市场平稳健康发展有关税收政策,并帮助其计算需要缴纳的契税。假设张先生选择购买115平方米的户型,如果根据财税[2016]23号文件,需要缴纳的契税为400×1.5%=6(万元);如果张先生符合适用16号公告的情况,则可以按1%的税率缴纳契税,需要缴纳的税款为400×1%=4(万元)。

  购买非住房

  非住房一般是指商铺、写字楼、厂房、车位等非居住用途建筑,对于个人购买非住房的,涉及的税种为契税和印花税。其中,契税税率为3%—5%,印花税税率为0.05%。购房者如果是小微企业且符合《国家税务总局关于进一步实施小微企业“六税两费”减免政策有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2022年第3号)条件的,可以享受印花税减半的优惠政策。

  举例来说,《广州市住房和城乡建设局关于配建车位车库与商品房同步销售的通知》发布后,广州市商品房项目配建车位车库销售可以按规定与商品房销售同步实施。王女士购买广州市白云区某小区120平方米的新房及15平方米的车位共计300万元。其中,新房价格为290万元(不含增值税),车位价格为10万元(不含增值税)。当王女士询问税款问题时,房产中介人员回复,王女士购买的新房和车位需缴纳契税额为:300×1%=3(万元)。

  然而,这种将住房和非住房混淆计算的做法是错误的。在房产交易中,常常会遇到住房和车位一起销售的情况,对于既涉及普通住房,又涉及非住宅的交易情形,《财政部 税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》(财政部 税务总局公告2021年第23号)第二条明确规定,房屋附属设施(包括停车位、机动车库、非机动车库、顶层阁楼、储藏室及其他房屋附属设施)与房屋为同一不动产单元的,计税依据为承受方应交付的总价款,并适用与房屋相同的税率;房屋附属设施与房屋为不同不动产单元的,计税依据为转移合同确定的成交价格,并按当地确定的适用税率计税。

  也就是说,王女士如果购买的车位和住房登记在同一不动产权证上,且对应唯一的不动产单元号,则车位的契税税率与房屋相同,均按照1%的税率缴纳契税,税款为3万元;如果车位和住房分别对应不同的不动产单元号,则应分别确定计税依据和税率,此时王女士需要缴纳的契税为290×1%+10×3%=3.2(万元)。


一份标准的资产重组适用不征税政策+特殊性税务处理案例

2024年6月13日,山东宏创铝业控股股份有限公司(股票代码:002379,股票简称:宏创控股)发布了《关于向全资子公司划转部分资产并增资的公告》,主要内容如下:

  一、资产划转情况概述

  随着企业的业务发展,为提高经营管理效率,进一步优化公司内部资源和资产结构,公司拟对现有资产及资源进行整合,将公司冷轧业务相关的资产及负债划转至公司全资子公司滨州鸿博铝业科技有限公司(以下简称“鸿博铝业”),并以划转的净资产对鸿博铝业进行增资。

  二、划转双方的基本情况

  1. 划出方:山东宏创铝业控股股份有限公司

  2.划入方:滨州鸿博铝业科技有限公司

  3. 双方关系:鸿博铝业为宏创控股的全资子公司,宏创控股直接持有其100%股权。

  三、本次资产划转方案

  (一)资产划转范围及基准日

  本次划转拟以2023年12月31日为基准日,将现有冷轧业务涉及的相关资产、负债按照账面净值划转至鸿博铝业,同时公司拟根据实际情况将与冷轧业务相关的资质、合同及其他相关权利与义务一并转移至鸿博铝业。青岛德铭资产评估有限公司以2023年12月31日为基准日,采用资产基础法进行评估,于2024年6月7日出具了[2024]德铭评字第057号《山东宏创铝业控股股份有限公司拟增资涉及的冷轧业务相关资产和负债价值资产评估报告》,截止2023年12月31日,公司冷轧业务相关净资产在评估基准日的评估值为63,644.61万元,较其账面值57,863.00万元,增值5,781.61万元,增值率9.99%。具体情况如下:

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  截至2023年12月31日,本次划转的资产总计62,376.61万元,其中负债4,513.61万元,净资产57,863.00万元。划转基准日至实际划转日期间发生的资产、负债变动,公司将根据实际情况进行调整,最终划转的资产、负债以划转实施结果为准。预计划转净资产不超过57,863.00万元,其中20,000.00万元增加鸿博铝业的注册资本,其余转入鸿博铝业的资本公积。

  本次划转资产权属清晰,本次划转资产不存在抵押、质押或者其他第三人权利,不存在重大争议、诉讼或仲裁事项,不存在查封、冻结等妨碍权属转移的情况。

  (二)划转涉及的业务及员工安置

  本次划转前的公司涉及的冷轧业务相关资质、合同、人员及其他相关权利与义务一并根据实际情况转移至鸿博铝业。按照“人随业务、资产走”的原则,公司和鸿博铝业将按照国家有关法律、法规的规定,在履行必要的程序后,为相关员工办理相关劳动合同的重新签订、社会保险转移等手续。

  (三)划转涉及的税务安排

  本次划转拟适用特殊性税务处理,具体以税务部门的认定为准。

  (四)划转涉及的债权债务转移及协议主体变更安排

  对于公司已签订的涉及业务的协议、合同等,将办理协议、合同主体变更手续,将合同、协议的权利义务转移至鸿博铝业;依法或依约不能转移的协议、合同、承诺仍由公司继续履行。

  (五)价款支付

  本次资产划转不涉及价款支付。

  四、本次划转对公司的影响

  1、本次划转有利于完善公司组织结构和管理体系,提高公司经营管理效率,进一步优化公司内部资源,优化资产结构,促进公司健康发展。

  2、本次划转在公司合并报表范围内进行,不会导致公司合并报表范围变更,不会对公司财务状况和经营成果产生重大影响,也不存在损害上市公司或股东利益的情形。

  五、本次划转可能存在的风险

  本次资产划转能否适用特殊性税务处理尚需税务部门认定;划转的债务(如有)需要取得债权人同意,合同主体的变更尚需取得合同对方的同意和配合。

  注:

  1.对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产,凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的,股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动,且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理:

  1)、划出方企业和划入方企业均不确认所得。

  2)、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础,以被划转股权或资产的原账面净值确定。

  3)、划入方企业取得的被划转资产,应按其原账面净值计算折旧扣除。

  政策依据:

  2.[税收政策]财税[2009]59号:关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知

  五、企业重组同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定:

  (一)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

  (二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。

  (三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

  (四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。

  (五)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。

  3.[税收政策]总局公告2011年第13号:关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告:纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税。

  4.《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号,2016年3月23日)(附件2第一条第二项)

  (二)不征收增值税项目。

  ……

  5.在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。


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