年度申报增值税收入是否必须与所得税收入一致?
发文时间:2019-10-01
作者:李舟
来源:中道咨询
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很多财务人员在做账的时候遵循一个潜规则,就是对外开具多少发票,会计收入就做多少,所得税就申报多少。似乎觉得这样做就最为安全,因为始终保持所有的开票收入都同期申报缴纳了企业所得税。但实务中这样真的就安全吗?这就需要分析增值税纳税义务发生时间和企业所得税纳税义务发生时间的相关规定。


一、增值税与所得税纳税义务发生时间

1、增值税纳税义务发生时间规定

中华人民共和国增值税法

第十九条 增值税纳税义务发生时间:

(一)销售货物或者应税劳务,为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。 

(二)进口货物,为报关进口的当天。

财税[2016]36号文中针对营改增行业也做了相应规定:

第四十五条 增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为:

(一)纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。

收讫销售款项,是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天,是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的,为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

两个地方规定的基本逻辑是一样的,基本关注三个要点:

第一,应税行为什么时候发生的?如果是货物就是销售行为,如果是服务就是服务提供,如果应税行为都没有发生,纳税义务通常也没有发生;

第二,是否已经收钱或到了合同约定的收钱时间?应税行为发生不是唯一判断,同时还要看款项是否收到,如果应税行为发生且合同约定收款时间已经到了,增值税纳税义务也发生;

第三,发票是否开具?正常情况下没有交易发生发票当然不能随意开具,实务中常见的是在交易过程中发票现行开具的情况,如果和交易发生只是一个短暂的时间差当然也是没有问题的,但增值税纳税义务就要求以发票开具作为时间节点。

2、企业所得税纳税义务发生时间

所得税收入确认标准主要是在《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)文件中做了规定,

不同业务行为确认标准稍有不同,以销售商品为例:

一、除企业所得税法及实施条例另有规定外,企业销售收入的确认,必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

(一)企业销售商品同时满足下列条件的,应确认收入的实现:

1.商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;

2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制;

3.收入的金额能够可靠地计量;

4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算

这个标准很清晰的表达了所得税“权责发生制”的基本原则,无论是否收款,只要实际交易发生,就应当确认所得税收入。


二、增值税和所得税收入确认哪里不一样?

其实从上面的政策分析可以看出,增值税和所得税确认收入的原则是有差异的,当然在大多数情况下,企业发生销售行为,增值税和所得税纳税义务是同时发生的,但还是要特别注意可能产生差异的地方。我尝试着将常见的差异列出供大家参考:

1、租赁行业收入差异

纳税人提供租赁服务采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。比如房屋对外租赁,一次性收取租金的,增值税应马上缴纳,开具发票,而所得税应按照权责发生制逐步确认收入。

2、固定资产清理收入差异

企业机器设备固定资产清理,转让收入应全额开具增值税发票,而所会计处理只将转让收入与净值的差额转入损益即可,因此所得税收入确认也同会计一样只考虑差额。

3、采用售后回购方式销售商品

销售商品严格按照购进和销售两项业务来处理。按照售价确认增值税销项税额,回购商品按照购进商品确认增值税进项税额。

企业所得税根据业务实质分为两种情况,一般情况下,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。特殊情况下,有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认利息费用。

4、视同销售差异

增值税视同销售和所得税视同销售的规则不完全相同,比如企业外购物品用作对外无偿赠送(无论是在经营中还是促销中),增值税通常要求视同销售,而所得税并不要求视同销售,正常计入相关费用即可。

5、先开发票的情况

前面说过,如果先开发票增值税当然应当正常申报确认收入,但销售行为未发生的活着服务未提供的,所得税通常不确认收入。当然实务中还是建议确保开票和交易尽可能保持一致,避免出现风险。


三、某省的官方答疑

最后一部分以某省税务机关的官方答疑作为收尾吧:

纳税人问:我公司为燃气经营企业,部分业务属于营改增范围,根据《营业税改征增值税试点实施办法》,以开票、收款、收入确认三者先发生当期计缴增值税。所得税按照收入确认时点(收入确认依据会计准则及《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》【国税函[2008]875号】)。由此产生的增值税收入与所得税收入差异是否合理?年度申报增值税收入是否必须与所得税收入一致?有无相关法律条文?

陕西省12366纳税服务中心答复:

尊敬的纳税人(扣缴义务人、缴费人)您好!您提交的网上留言咨询已收悉,现答复如下:

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》:企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则,属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

增值税按纳税义务发生时间确认。

没有规定增值税收入必须与企业所得税收入一致。


结论:

1、增值税纳税义务发生时间确认同所得税并不完全一致,因此企业增值税纳税申报收入同所得税纳税申报收入不同非常正常,强行让二者保持一致反而可能引发风险;

2、实务中常见的二者差异有五个地方,财务人员在遇到这五种情况时应按照税法处理,各自申报;


我要补充
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税务机关拍卖纳税人财产抵缴欠税的行为是否应交税的讨论

田野在其公众号《新田野财税》中有一个四川学员质疑其观点:政府罚款3亿,企业没钱支付,便以房产抵罚款,田野认为不应交税,该学员认为应交。田野进一步举例:纳税人欠税,税务机关查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产,以拍卖或者变卖所得抵缴税款,纳税人以物抵税的行为也不交税。

  本文认为田野老师大错特错了。

  先看三个案例,以是否应交增值税论证行为是否是应税行为:

  1、A公司私自印制发票,税务机关根据《发票管理办法》没收印制发票的设备,拍卖或申请法院拍卖,A公司是否应交增值税?

  2、B公司欠税100万,税务机关拍卖或申请法院拍卖B公司设备,以拍卖款抵缴欠税。 B公司是否应交增值税?

  3、C公司欠D公司100万,D公司申请法院拍卖C公司设备,以拍卖款偿债,C公司是否应交增值税?

  答案是:A公司不应交增值税,B、C公司应交增值税,分析如下:

  《增值税暂行条例》第一条规定:

  在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务,销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人,为增值税的纳税人,应当依照本条例缴纳增值税。结合《增值税暂行条例》其他规定,增值税纳税义务发生应具备四个条件:(1)在境内,(2)发生应税行为,(3)有偿,(4)不是自我服务。

  案例1中税务机关根据《发票管理办法》没收A公司案涉设备的行为是行政处罚行为,自罚没行为生效时,该设备所有权即归国家所有,罚没行为生效时罚没物品所有权已变更这一点是与案例2、3的重要区别。罚没行为对A公司是行政处罚,当然不是应税行为,其后因设备所有权已不属于A,拍卖行为也与A无关。所以A公司就该行为而言不是增值税纳税义务人。

  税务机关是否应交增值税?根据《罚没财物管理办法》(财税[2020]54号)的规定:

  执罚部门应拍卖或变卖罚没物品并上缴国库,纳入一般公共预算管理,罚没收入属于政府非税收入;或者将罚没物品交由同级财政部门统一管理。

《财政部 国家税务总局关于罚没物品征免增值税问题的通知》(财税字[1995]69号)特别规定:

  行政机关就罚没物品取得的罚没收入不交增值税。所以一般情况下执罚部门拍卖或变卖罚没物品是不交增值税的。但是若执罚部门罚没物品后拍卖或变卖收入未上缴国库,或未交由同级财政部门统一管理而留下自用,则不符合财税字[1995]69号文的规定,执罚部门即应交增值税。

  《国家税务总局关于罚没的竹木变价收入是否征收增值税问题的批复》(国税函[1998]460号)中明确:

  未上缴国库,不属于财税字[1995]69号文件规定的不予征收增值税的范围。

  若执罚部门根据财税[2020]54号文的规定将罚没物品如红旗轿车交由同级财政部门统一管理,之后财政部门根据需要又将该红旗轿车拨付该执罚部门。该执罚部门将来处置该红旗轿车时是否应交增值税?行政机关发生应税行为譬如销售货物是否应交增值税?当然应交。此时是行政机关正常销售货物的行为,与财税字[1995]69号文件规定的就罚没物品取得的罚没收入不交增值税的情形截然不同。

  案例2中税务机关拍卖或申请法院拍卖B公司设备时,该设备所有权仍属B公司所有,所有权归属是分析是否为应税行为的关键。包括税务机关在内的执罚部门无权没收与违法行为无关的财产,其拍卖行为对于B公司而言不是行政处罚,而是强制其履行纳税义务的行政措施,采取扣押、查封措施后依法拍卖,以拍卖所得抵缴3亿罚款是同样的道理。B公司在境内发生了转让财产所有权的销售行为并取得了对价,是增值税的纳税义务人,并不需要考虑B公司是自愿拍卖履行纳税义务还是被强制履行纳税义务。如果立法精神是B公司自愿拍卖,就其所得履行纳税义务,其拍卖行为是应税行为,而行政机关依法拍卖从而强制其履行纳税义务就不是应税行为,且不说不符合增值税的相关规定,更会助长纳税人的另一种恶行,并增加行政成本:在欠税又无纳税必要资金的情况下,绝不主动变卖财产以其所得抵交欠税,而是坐等行政机关强制执行从而就财产的转让行为不交增值税,岂不荒唐!《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》(国税函[2005]869号)也明确:法院的强制执行活动即拍卖、变卖行为属司法活动,不具有经营性质,不属于应税行为,税务机关不应向法院的强制执行活动征税。但无论是纳税人的自主行为,还是法院强制执行,纳税人均应就拍卖、变卖财产的全部收入依法缴税,法院应当协助。

  案例3应交增值税,朋友们不会错,不再赘述。

  作者单位:河南正平税务师事务所(普通合伙)


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