住宅开发重要节点法税处理规定
发文时间:2024-07-05
作者:刘金涛
来源:法税先锋刘金涛
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一、成立开发企业

  (一)法律规定

  1、《城市房地产开发经营管理条例》第五条规定,设立房地产开发企业,除应当符合有关法律、行政法规规定的企业设立条件外,还应当具备下列条件:(一)有100万元以上的注册资本;(二)有4名以上持有资格证书的房地产专业、建筑工程专业的专职技术人员,2名以上持有资格证书的专职会计人员。省、自治区、直辖市人民政府可以根据本地方的实际情况,对设立房地产开发企业的注册资本和专业技术人员的条件作出高于前款的规定。

  2、《城市房地产开发经营管理条例》第七条规定,设立房地产开发企业,应当向县级以上人民政府工商行政管理部门申请登记。工商行政管理部门对符合本条例第五条规定条件的,应当自收到申请之日起30日内予以登记;对不符合条件不予登记的,应当说明理由。工商行政管理部门在对设立房地产开发企业申请登记进行审查时,应当听取同级房地产开发主管部门的意见。

  3、《城市房地产开发经营管理条例》第八条规定,房地产开发企业应当自领取营业执照之日起30日内,提交下列纸质或者电子材料,向登记机关所在地的房地产开发主管部门备案:(一)营业执照复印件;(二)企业章程;(三)专业技术人员的资格证书和聘用合同。

  4、《城市房地产开发经营管理条例》第九条规定,房地产开发主管部门应当根据房地产开发企业的资产、专业技术人员和开发经营业绩等,对备案的房地产开发企业核定资质等级。房地产开发企业应当按照核定的资质等级,承担相应的房地产开发项目。具体办法由国务院建设行政主管部门制定。

  (二)税务规定

  1、《税务登记管理办法》第八条规定,企业,企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所,个体工商户和从事生产、经营的事业单位(以下统称从事生产、经营的纳税人),向生产、经营所在地税务机关申报办理税务登记:(一)从事生产、经营的纳税人领取工商营业执照的,应当自领取工商营业执照之日起30日内申报办理税务登记,税务机关发放税务登记证及副本;(二)从事生产、经营的纳税人未办理工商营业执照但经有关部门批准设立的,应当自有关部门批准设立之日起30日内申报办理税务登记,税务机关发放税务登记证及副本;(三)从事生产、经营的纳税人未办理工商营业执照也未经有关部门批准设立的,应当自纳税义务发生之日起30日内申报办理税务登记,税务机关发放临时税务登记证及副本;(四)有独立的生产经营权、在财务上独立核算并定期向发包人或者出租人上交承包费或租金的承包承租人,应当自承包承租合同签订之日起30日内,向其承包承租业务发生地税务机关申报办理税务登记,税务机关发放临时税务登记证及副本;(五)境外企业在中国境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的,应当自项目合同或协议签订之日起30日内,向项目所在地税务机关申报办理税务登记,税务机关发放临时税务登记证及副本。

  2、《税务登记管理办法》第十三条规定,纳税人提交的证件和资料齐全且税务登记表的填写内容符合规定的,税务机关应当日办理并发放税务登记证件。纳税人提交的证件和资料不齐全或税务登记表的填写内容不符合规定的,税务机关应当场通知其补正或重新填报。

  3、根据《印花税法》规定,要按实收资本(股本)、资本公积合计金额的万分之二点五缴纳印花税。

  二、取得国有土地使用权

  (一)法律规定

  1、《城市房地产开发经营管理条例》第十二条规定,房地产开发用地应当以出让方式取得;但是,法律和国务院规定可以采用划拨方式的除外。土地使用权出让或者划拨前,县级以上地方人民政府城市规划行政主管部门和房地产开发主管部门应当对下列事项提出书面意见,作为土地使用权出让或者划拨的依据之一:(一)房地产开发项目的性质、规模和开发期限;(二)城市规划设计条件;(三)基础设施和公共设施的建设要求;(四)基础设施建成后的产权界定;(五)项目拆迁补偿、安置要求。

  2、《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第十二条规定,土地使用权出让最高年限按下列用途确定:(一)居住用地七十年;(二)工业用地五十年;(三)教育、科技、文化、卫生、体育用地五十年;(四)商业、旅游、娱乐用地四十年;(五)综合或者其他用地五十年。

  3、《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第十四条规定,土地使用者应当在签订土地使用权出让合同后六十日内,支付全部土地使用权出让金。逾期未全部支付的,出让方有权解除合同,并可请求违约赔偿。

  4、《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第十六条规定,土地使用者在支付全部土地使用权出让金后,应当依照规定办理登记,领取土地使用证,取得土地使用权。

  5、《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第二十五条规定,土地使用权和地上建筑物、其他附着物所有权转让,应当依照规定办理过户登记。土地使用权和地上建筑物、其他附着物所有权分割转让的,应当经市、县人民政府土地管理部门和房产管理部门批准,并依照规定办理过户登记。

  (二)税务规定

  1、根据《印花税法》规定,要按土地使用权、房屋等建筑物和构筑物所有权转让书据价款的万分之五缴纳印花税。

  2、《契税法》第一条规定,在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税的纳税人,应当依照本法规定缴纳契税。

  3、《契税法》第三条规定,契税税率为百分之三至百分之五。契税的具体适用税率,由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的税率幅度内提出,报同级人民代表大会常务委员会决定,并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。

  4、《契税法》第四条规定,契税的计税依据:(一)土地使用权出让、出售,房屋买卖,为土地、房屋权属转移合同确定的成交价格,包括应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款。

  三、取得规划许可证

  本部分不涉及税务问题。所以仅涉及如下两方面:

  (一)建设用地规划许可证

  规划许可分为两种:建设用地规划许可证和建设工程规划许可证。根据《城乡规划法》第三十八条第一款规定,前者已作为国有土地使用权出让合同的组成部分。但根据《城乡规划法》第三十八条第二款规定,以出让方式取得国有土地使用权的建设项目,建设单位在取得建设项目的批准、核准、备案文件和签订国有土地使用权出让合同后,仍需要向城市、县人民政府城乡规划主管部门领取建设用地规划许可证。

  (二)建设工程规划许可证

  根据《城乡规划法》第四十条规定,在城市、镇规划区内进行建筑物、构筑物、道路、管线和其他工程建设的,建设单位或者个人应当向城市、县人民政府城乡规划主管部门或者省、自治区、直辖市人民政府确定的镇人民政府申请办理建设工程规划许可证。但根据自然资源部关于以“多规合一”为基础推进规划用地“多审合一、多证合一”改革的通知(自然资规[2019]2号)第二条规定,将建设用地规划许可证、建设用地批准书合并,自然资源主管部门统一核发新的建设用地规划许可证,不再单独核发建设用地批准书。以划拨方式取得国有土地使用权的,建设单位向所在地的市、县自然资源主管部门提出建设用地规划许可申请,经有建设用地批准权的人民政府批准后,市、县自然资源主管部门向建设单位同步核发建设用地规划许可证、国有土地划拨决定书。以出让方式取得国有土地使用权的,市、县自然资源主管部门依据规划条件编制土地出让方案,经依法批准后组织土地供应,将规划条件纳入国有建设用地使用权出让合同。建设单位在签订国有建设用地使用权出让合同后,市、县自然资源主管部门向建设单位核发建设用地规划许可证。

  四、确定建设施工单位

  (一)法律规定

  1、《城市房地产开发经营管理条例》第十六条规定,房地产开发企业开发建设的房地产项目,应当符合有关法律、法规的规定和建筑工程质量、安全标准、建筑工程勘察、设计、施工的技术规范以及合同的约定。房地产开发企业应当对其开发建设的房地产开发项目的质量承担责任。勘察、设计、施工、监理等单位应当依照有关法律、法规的规定或者合同的约定,承担相应的责任。第十四条规定,房地产开发项目的开发建设应当统筹安排配套基础设施,并根据先地下、后地上的原则实施。

  2、《民法典》第七百八十八条规定,建设工程合同是承包人进行工程建设,发包人支付价款的合同。建设工程合同包括工程勘察、设计、施工合同。第七百八十九条规定,建设工程合同应当采用书面形式。第七百九十条规定,建设工程的招标投标活动,应当依照有关法律的规定公开、公平、公正进行。第七百九十五条规定,施工合同的内容一般包括工程范围、建设工期、中间交工工程的开工和竣工时间、工程质量、工程造价、技术资料交付时间、材料和设备供应责任、拨款和结算、竣工验收、质量保修范围和质量保证期、相互协作等条款。

  3、《招标投标法》第三条规定,在中华人民共和国境内进行下列工程建设项目包括项目的勘察、设计、施工、监理以及与工程建设有关的重要设备、材料等的采购,必须进行招标:(一)大型基础设施、公用事业等关系社会公共利益、公众安全的项目;(二)全部或者部分使用国有资金投资或者国家融资的项目;(三)使用国际组织或者外国政府贷款、援助资金的项目。前款所列项目的具体范围和规模标准,由国务院发展计划部门会同国务院有关部门制订,报国务院批准。法律或者国务院对必须进行招标的其他项目的范围有规定的,依照其规定。

  (二)税务规定

  《印花税法》规定,建设工程合同按价款的万分之三,缴纳印花税。

  五、房屋预售

  (一)法律规定

  1、《城市房地产管理法》第四十五条规定,商品房预售,应当符合下列条件:(一)已交付全部土地使用权出让金,取得土地使用权证书;(二)持有建设工程规划许可证;(三)按提供预售的商品房计算,投入开发建设的资金达到工程建设总投资的百分之二十五以上,并已经确定施工进度和竣工交付日期;(四)向县级以上人民政府房产管理部门办理预售登记,取得商品房预售许可证明。商品房预售人应当按照国家有关规定将预售合同报县级以上人民政府房产管理部门和土地管理部门登记备案。商品房预售所得款项,必须用于有关的工程建设。

  2、《城市商品房预售管理办法》第六条规定,商品房预售实行许可制度。开发企业进行商品房预售,应当向房地产管理部门申请预售许可,取得《商品房预售许可证》。未取得《商品房预售许可证》的,不得进行商品房预售。

  3、《城市商品房预售管理办法》第七条规定,开发企业申请预售许可,应当提交下列证件(复印件)及资料:(一)商品房预售许可申请表;(二)开发企业的《营业执照》和资质证书;(三)土地使用权证、建设工程规划许可证、施工许可证;(四)投入开发建设的资金占工程建设总投资的比例符合规定条件的证明;(五)工程施工合同及关于施工进度的说明;(六)商品房预售方案。预售方案应当说明预售商品房的位置、面积、竣工交付日期等内容,并应当附预售商品房分层平面图。

  4、《城市商品房预售管理办法》第八条规定,商品房预售许可依下列程序办理:(一)受理。开发企业按本办法第七条的规定提交有关材料,材料齐全的,房地产管理部门应当当场出具受理通知书;材料不齐的,应当当场或者5日内一次性书面告知需要补充的材料。(二)审核。房地产管理部门对开发企业提供的有关材料是否符合法定条件进行审核。开发企业对所提交材料实质内容的真实性负责。(三)许可。经审查,开发企业的申请符合法定条件的,房地产管理部门应当在受理之日起10日内,依法作出准予预售的行政许可书面决定,发送开发企业,并自作出决定之日起10日内向开发企业颁发、送达《商品房预售许可证》。经审查,开发企业的申请不符合法定条件的,房地产管理部门应当在受理之日起10日内,依法作出不予许可的书面决定。书面决定应当说明理由,告知开发企业享有依法申请行政复议或者提起行政诉讼的权利,并送达开发企业。商品房预售许可决定书、不予商品房预售许可决定书应当加盖房地产管理部门的行政许可专用印章,《商品房预售许可证》应当加盖房地产管理部门的印章。(四)公示。房地产管理部门作出的准予商品房预售许可的决定,应当予以公开,公众有权查阅。

  第九条规定,开发企业进行商品房预售,应当向承购人出示《商品房预售许可证》。售楼广告和说明书应当载明《商品房预售许可证》的批准文号。

  5、《城市商品房预售管理办法》第十条规定,商品房预售,开发企业应当与承购人签订商品房预售合同。开发企业应当自签约之日起30日内,向房地产管理部门和市、县人民政府土地管理部门办理商品房预售合同登记备案手续。

  房地产管理部门应当积极应用网络信息技术,逐步推行商品房预售合同网上登记备案。

  商品房预售合同登记备案手续可以委托代理人办理。委托代理人办理的,应当有书面委托书。

  (二)税务规定

  1、增值税

  (1)《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》第十条规定,一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

  (2)《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》第十一条规定,应预缴税款按照以下公式计算:应预缴税款=预收款÷(1+适用税率或征收率)×3%

  适用一般计税方法计税的,按照9%的适用税率计算;适用简易计税方法计税的,按照3%的征收率计算。

  (3)《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》第十二条规定,一般纳税人应在取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款。

  (4)《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》第十九条规定,房地产开发企业中的小规模纳税人(以下简称小规模纳税人)采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

  (5)《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》第二十条规定,应预缴税款按照以下公式计算:应预缴税款=预收款÷(1+3%)×3%

  (6)《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》第二十一条规定,小规模纳税人应在取得预收款的次月纳税申报期或主管国税机关核定的纳税期限向主管国税机关预缴税款。

  2、土地增值税

  (1)《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定,纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入,由于涉及成本确定或其他原因,而无法据以计算土地增值税的,可以预征土地增值税,待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算,多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。

  3、企业所得税

  (1)《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第八条规定,企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:(一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的,不得低于15%。(二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的,不得低于10%。(三)开发项目位于其他地区的,不得低于5%。(四)属于经济适用房、限价房和危改房的,不得低于3%。

  (2)《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第九条规定,企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额。开发产品完工后,企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额,同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时,企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。

  六、工程竣工验收、交房

  (一)法律规定

  1、《建筑法》第六十一条规定,交付竣工验收的建筑工程,必须符合规定的建筑工程质量标准,有完整的工程技术经济资料和经签署的工程保修书,并具备国家规定的其他竣工条件。建筑工程竣工经验收合格后,方可交付使用;未经验收或者验收不合格的,不得交付使用。

  2、《建筑法》第六十二条规定,建筑工程实行质量保修制度。建筑工程的保修范围应当包括地基基础工程、主体结构工程、屋面防水工程和其他土建工程,以及电气管线、上下水管线的安装工程,供热、供冷系统工程等项目;保修的期限应当按照保证建筑物合理寿命年限内正常使用,维护使用者合法权益的原则确定。具体的保修范围和最低保修期限由国务院规定。

  3、《城市房地产开发经营管理条例》第三十条规定,房地产开发企业应当在商品房交付使用时,向购买人提供住宅质量保证书和住宅使用说明书。

  住宅质量保证书应当列明工程质量监督单位核验的质量等级、保修范围、保修期和保修单位等内容。房地产开发企业应当按照住宅质量保证书的约定,承担商品房保修责任。

  保修期内,因房地产开发企业对商品房进行维修,致使房屋原使用功能受到影响,给购买人造成损失的,应当依法承担赔偿责任。

  4、《城市房地产开发经营管理条例》第三十一条规定,商品房交付使用后,购买人认为主体结构质量不合格的,可以向工程质量监督单位申请重新核验。经核验,确属主体结构质量不合格的,购买人有权退房;给购买人造成损失的,房地产开发企业应当依法承担赔偿责任。

  5、《城市房地产开发经营管理条例》第三十二条规定,预售商品房的购买人应当自商品房交付使用之日起90日内,办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续;现售商品房的购买人应当自销售合同签订之日起90日内,办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续。房地产开发企业应当协助商品房购买人办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续,并提供必要的证明文件。

  建设部关于发布国家标准《建筑地基基础工程施工质量验收规范》的通知

  6、住房和城乡建设部公告第1096号—关于发布国家标准《建筑地基基础设计规范》的公告

  7、住房和城乡建设部公告第193号—关于发布国家标准《建筑工程施工质量验收统一标准》的公告

  8、住房和城乡建设部关于发布国家标准《建筑与市政工程施工质量控制通用规范》的公告

  9、《房屋建筑和市政基础设施工程质量检测技术管理规范》

  (二)税务规定

  1、土地增值税

  (1)第九条规定,纳税人符合下列条件之一的,应进行土地增值税的清算。(一)房地产开发项目全部竣工、完成销售的;(二)整体转让未竣工决算房地产开发项目的;(三)直接转让土地使用权的。

  (2)《土地增值税清算管理规程》第十条规定,对符合以下条件之一的,主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。

  (一)已竣工验收的房地产开发项目,已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上,或该比例虽未超过85%,但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的;

  (二)取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完毕的;

  (三)纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的;

  (四)省(自治区、直辖市、计划单列市)税务机关规定的其他情况。

  对前款所列第(三)项情形,应在办理注销登记前进行土地增值税清算。

  (3)《土地增值税清算管理规程》第十一条规定,对于符合本规程第九条规定,应进行土地增值税清算的项目,纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。对于符合本规程第十条规定税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算的项目,由主管税务机关确定是否进行清算;对于确定需要进行清算的项目,由主管税务机关下达清算通知,纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。

  应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算的纳税人,在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的,主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。

  (4)《土地增值税清算管理规程》第十五条 主管税务机关受理纳税人清算资料后,应在一定期限内及时组织清算审核。具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。

  2、企业所得税

  (1)《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第三条规定,企业房地产开发经营业务包括土地的开发,建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外,其他开发产品符合下列条件之一的,应视为已经完工:(一) 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。(二) 开发产品已开始投入使用。(三) 开发产品已取得了初始产权证明。

  (2)《国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复》规定,根据《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号)规定的精神,房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格,或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续,当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额,同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年(完工年度)应纳税所得额。

  开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)或已开始实际投入使用。

  (3)《国家税务总局关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》规定, 根据《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号)规定精神和《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第三条规定,房地产开发企业建造、开发的开发产品,无论工程质量是否通过验收合格,或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续,当企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)、或已开始实际投入使用时,为开发产品开始投入使用,应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本,并计算企业当年度应纳税所得额。

  七、企业清算注销

  (一)法律规定

  1、公司法

  (1)第三十七条规定,公司因解散、被宣告破产或者其他法定事由需要终止的,应当依法向公司登记机关申请注销登记,由公司登记机关公告公司终止。

  (2)第二百三十九条规定,公司清算结束后,清算组应当制作清算报告,报股东会或者人民法院确认,并报送公司登记机关,申请注销公司登记。

  (3)第二百四十条规定,公司在存续期间未产生债务,或者已清偿全部债务的,经全体股东承诺,可以按照规定通过简易程序注销公司登记。

  通过简易程序注销公司登记,应当通过国家企业信用信息公示系统予以公告,公告期限不少于二十日。公告期限届满后,未有异议的,公司可以在二十日内向公司登记机关申请注销公司登记。

  公司通过简易程序注销公司登记,股东对本条第一款规定的内容承诺不实的,应当对注销登记前的债务承担连带责任。

  (4)第二百四十一条规定,公司被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销,满三年未向公司登记机关申请注销公司登记的,公司登记机关可以通过国家企业信用信息公示系统予以公告,公告期限不少于六十日。公告期限届满后,未有异议的,公司登记机关可以注销公司登记。

  依照前款规定注销公司登记的,原公司股东、清算义务人的责任不受影响。

  2、市场主体登记管理条例

  (1)第三十一条规定,市场主体因解散、被宣告破产或者其他法定事由需要终止的,应当依法向登记机关申请注销登记。经登记机关注销登记,市场主体终止。

  市场主体注销依法须经批准的,应当经批准后向登记机关申请注销登记。

  (2)第三十二条规定,市场主体注销登记前依法应当清算的,清算组应当自成立之日起10日内将清算组成员、清算组负责人名单通过国家企业信用信息公示系统公告。清算组可以通过国家企业信用信息公示系统发布债权人公告。

  清算组应当自清算结束之日起30日内向登记机关申请注销登记。市场主体申请注销登记前,应当依法办理分支机构注销登记。

  (3)第三十三条规定,市场主体未发生债权债务或者已将债权债务清偿完结,未发生或者已结清清偿费用、职工工资、社会保险费用、法定补偿金、应缴纳税款(滞纳金、罚款),并由全体投资人书面承诺对上述情况的真实性承担法律责任的,可以按照简易程序办理注销登记。

  市场主体应当将承诺书及注销登记申请通过国家企业信用信息公示系统公示,公示期为20日。在公示期内无相关部门、债权人及其他利害关系人提出异议的,市场主体可以于公示期届满之日起20日内向登记机关申请注销登记。

  个体工商户按照简易程序办理注销登记的,无需公示,由登记机关将个体工商户的注销登记申请推送至税务等有关部门,有关部门在10日内没有提出异议的,可以直接办理注销登记。

  市场主体注销依法须经批准的,或者市场主体被吊销营业执照、责令关闭、撤销,或者被列入经营异常名录的,不适用简易注销程序。

  (4)第三十四条规定,人民法院裁定强制清算或者裁定宣告破产的,有关清算组、破产管理人可以持人民法院终结强制清算程序的裁定或者终结破产程序的裁定,直接向登记机关申请办理注销登记。

  (二)税务规定

  1、《企业所得税法》第五十五条规定,企业在年度中间终止经营活动的,应当自实际经营终止之日起六十日内,向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。

  企业应当在办理注销登记前,就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。

  2、《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知

  3、《税收征收管理法》第十六条规定,从事生产、经营的纳税人,税务登记内容发生变化的,自工商行政管理机关办理变更登记之日起三十日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前,持有关证件向税务机关申报办理变更或者注销税务登记。

  4、《税务登记管理办法》第二十六条规定,纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形,依法终止纳税义务的,应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前,持有关证件和资料向原税务登记机关申报办理注销税务登记;按规定不需要在工商行政管理机关或者其他机关办理注册登记的,应当自有关机关批准或者宣告终止之日起15日内,持有关证件和资料向原税务登记机关申报办理注销税务登记。

  纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的,应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起15日内,向原税务登记机关申报办理注销税务登记。

  5、《税务登记管理办法》第二十九条规定,纳税人办理注销税务登记前,应当向税务机关提交相关证明文件和资料,结清应纳税款、多退(免)税款、滞纳金和罚款,缴销发票、税务登记证件和其他税务证件,经税务机关核准后,办理注销税务登记手续。

北京税达律师事务所 刘金涛律师

2024年7月3日


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《会计法》修正背景下会计人员的刑事风险浅析

前言

  2024年6月28日,中华人民共和国第十四届全国人民代表大会常务委员会第十次会议表决通过了《中华人民共和国会计法(2024修正)中华人民共和国会计法》(下文简称新《会计法》)(2024年修正),自2024年7月1日起施行。与旧法相比,新《会计法》在保持现行基本制度不变的基础上,重点针对会计工作中的突出问题,通过修正和补充相关规定予以解决,体现了我国加强财会监督、规范会计行为、促进市场健康发展的立法决心。从刑事层面看,新《会计法》的施行,也将对相关会计人员的刑事风险产生直接影响,本文将就此进行简要探讨。

  新《会计法》的修正要点

  自1985年施行以来,《会计法》经历了1993年、2017年两次修正和1999年修订,为规范我国会计工作发挥了至关重要的作用。但随着经济社会的发展,会计监管环节措施乏力、企业内部财务审计缺失、会计违法案件处罚力度偏轻、财务造假等违法行为多发等问题日益突出,新《会计法》便聚焦这些突出问题,有针对性地进行修正。概言之,新《会计法》的修正主要表现在如下方面:

  一是强化会计监管。针对实践中会计监管缺乏有效手段和措施、滥用会计政策和会计估计实施财务造假行为多发等问题,新《会计法》明确提出要加强会计信息安全管理,并要求各单位将单位内部会计监督制度纳入本单位内部控制管理制度。在具体监管层面,新《会计法》对现有的规定进行了细化,明确了财政部门就单位会计情况实施监督过程中发现单位存在重大、重特大违法嫌疑时可以采取的措施。此外,为加强财政、审计、税务、金融管理等监管部门之间的监督检查协作,提高监管效率,同时避免因各部门重复查账给单位带来的影响,新《会计法》在建立部门间会计数据共享机制方面也进行了明确规定。

  二是提高处罚力度。相比于旧法,新《会计法》大幅提高了对财务造假等违法行为的处罚力度 ,增强了法律的权威性和震慑力。一方面,新《会计法》对相关会计违法行为的处罚措施进行了补充和完善。如,针对不依法设置会计账簿、私设会计账簿等十类违法行为,增加了给予警告、通报批评的处罚措施;又如,对伪造、变造会计凭证、会计账簿,编制虚假财务会计报告,隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告的行为,增加了责令限期改正、给予警告、没收违法所得等处罚措施。另一方面,新《会计法》大幅提高了相关会计违法行为的罚款金额。如,对伪造、变造会计凭证、会计账簿,编制虚假财务会计报告,隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告等会计违法行为的罚款额度,从旧法规定的最高十万元,到新法最高处以违法所得十倍之罚款,且未设置罚款金额上限。另外,新《会计法》还将会计人员的违法行为与个人征信进行了衔接,明确规定“因违反本法规定受到处罚的,按照国家有关规定记入信用记录,并向社会公示。”在法律层面确立了会计违法行为失信联合惩戒制度。

  此外,为全方位对实施会计违法行为的机构及人员进行打击,新《会计法》在责任主体上进行了完善,明确了从事会计代理记账的中介机构及其工作人员的法律责任;与此同时,在从严处理的大基调上,为贯彻宽严相济的法律理念,增加规定了可以依照《中华人民共和国行政处罚法》从轻、减轻或者不予处罚的法定情形。

  新《会计法》对相关会计人员涉及刑事风险的直接影响

  从刑事视角看,新《会计法》的施行将会给会计人员的刑事风险带来直接的影响。一方面,会计人员实施财务造假、提供虚假证明文件等犯罪行为的成本将大幅提高,另一方面,在主体层面,中介机构会计人员的涉刑风险也将明显增加。具体而言,新《会计法》对会计人员在刑事风险方面的影响主要体现在以下方面:

  (一)新《会计法》下相关会计人员的犯罪成本将大幅提高

  现阶段,对于会计人员实施的会计违法行为主要通过罚款的方式进行处罚。在行为构成犯罪时,则通过我国《刑法》的相关规定进行处理,而在此类犯罪中,我国《刑法》除了规定相应的自由刑之外,还规定了单处或者并处的财产刑。在新《会计法》大幅提高相关会计违法行为罚款数额的情况下,可以预见,对于情节更为严重的会计犯罪行为,国家也将可能通过修改法律或者颁布司法解释的方式对相应的财产刑进行调整,以维持处罚体系的平衡,体现罪责刑相适应的原则。

  以隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪为例。旧《会计法》对于隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告的违法行为的直接负责主管人员和直接责任人员的罚款金额幅度为三千元以上五万元以下。相应地,我国《刑法》第一百六十二条之一对实施隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告行为人设置的罚金数额幅度为二万元以上二十万元以下。可以看到,此类财务犯罪行为的罚金数额明显高于相应违法行为的罚款数额,这既与行为人不法行为所产生的法律责任相适应,同时也体现了刑罚的严厉性。

  而新《会计法》对此类会计违法行为中直接负责主管人员和其他直接责任人员的罚款幅度提高至十万元以上五十万元以下,情节严重的罚款幅度更是达到五十万元以上二百万元以下,远远高于旧《会计法》的标准。可以预见,我国《刑法》对相应犯罪行为的刑罚设置(尤其是附加刑)也可能会做相应调整,单位会计人员实施隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告的行为构成犯罪时,在将来可能会面临更高数额的罚金处罚。

  (二)中介机构会计人员的涉刑风险将明显增加

  在目前,不具备单独设置会计机构或者配备会计人员条件的单位通常通过委托中介机构代理记账的方式组织本单位的会计工作。虽然旧《会计法》对相关会计违法行为的规定并未将代理记账服务中介机构会计人员与单位会计人员进行区分,我国《刑法》对相应犯罪行为的犯罪主体亦未作特别规定,但由于代理记账的中介机构往往只向不具备单独设置会计机构或者配备会计人员条件的单位提供服务,即便中介机构会计人员存在相关会计违法行为,通常也只是配合相关单位,并非行为的策划者或组织者,实践中对此类中介机构会计人员的法律责任认定较为模糊,相关会计人员受到法律追究的情况也相对较少。

  实践中的做法一定程度上使中介机构会计人员处于法律及会计监管的边缘,也助长了该类人员配合实施会计违法行为的气焰,破坏了我国的会计环境。为此,新《会计法》一方面提高了代理记账模式的适用位阶,将其与其他组织单位会计工作的方式并列,无论单位规模及类型如何均可选择适用。另一方面,基于我国现阶段严厉打击系统造假及配合造假,全面惩处财务造假策划者、组织者、实施者、配合者的需要,在法律层面对代理记账业务中介机构及其工作人员的法律责任予以明确。规定“从事会计代理记账业务的中介机构及其工作人员有本法第四十一条至第四十四条所列行为的,依照本法规定追究法律责任。”这意味着,在新《会计法》背景下,中介机构会计人员实施会计违法行为被依法追究刑事责任的风险将明显增加。

  (三)新《会计法》为情节轻微的会计犯罪行为提供了辩护的方向

  在对相关会计违法行为提高处罚力度的同时,新《会计法》增加了会计违法行为人可以得到从轻、减轻、不予处罚的情形规定。第四十八条规定:“违反本法规定,有主动消除或者减轻违法行为危害后果,违法行为轻微并及时改正且没有造成危害后果,或者初次违法且危害后果轻微并及时改正等法定情形的,依照《中华人民共和国行政处罚法》的规定从轻、减轻或者不予处罚。”

  虽然上述规定主要针对的是违反《会计法》的行为,但对于辩护律师而言,在行为人相关会计违法行为涉嫌犯罪的场合,若行为人存在主动消除或者减轻犯罪行为危害后果,情节轻微并及时改正且没有造成危害后果,或者系初犯且危害后果轻微并及时改正等情形,则上述规定可以成为辩护律师在为行为人争取从轻处罚甚至出罪时的有益参考。

  新《会计法》背景下会计人员可能涉及的具体罪名

  新《会计法》背景下,会计人员履行会计职责的过程将被置于更强的监管体系之下,会计人员实施包括财务造假行为在内的犯罪行为将面临更为严厉的处罚。具体到犯罪行为的性质认定,结合我国《刑法》相关规定,会计人员在履行其会计职责过程中可能涉及的罪名主要有:

  1.隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪

  新《会计法》进一步强调了会计信息的安全建设和管理,规定各单位对会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案,妥善保管。加强会计信息安全管理。根据我国《刑法》第一百六十二条之一规定,会计人员为逃避有关部门监督检查实施隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告,或者依法应当向监察机关、司法机关、行政机关、有关主管部门等提供而隐匿、故意销毁或者拒不交出会计凭证、会计账簿、财务会计报告的,可能构成隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪。

  2.提供虚假证明文件罪/出具证明文件重大失实罪

  根据我国《刑法》第二百二十九条之规定,承担资产评估、验资、验证、会计等职责的中介组织人员故意提供虚假证明文件,情节严重的,将会被处五年以下有期徒刑或者拘役,并处罚金,若提供与证券发行相关的资产评估、验资、验证、会计等虚假证明文件,或者提供与重大资产交易相关的虚假的资产评估、会计、审计等证明文件,情节特别严重的,将会被处以五年以上十年以下有期徒刑,并处罚金。另外,上述人员严重不负责任,出具的证明文件有重大失实,造成严重后果的,也将会面临以出具证明文件重大失实罪进行刑事追究的可能。

  3.职务侵占罪/贪污罪或者挪用资金罪/挪用公款罪

  根据我国《刑法》第二百七十一条之规定,会计人员利用职务便利,将单位财物非法占为己有,数额在三万元以上的,将构成职务侵占罪,如单位会计人员利用管理单位账户的职务便利,截留单位财物用于个人消费,并通过作假账等方式进行掩盖;若该会计人员系国有公司、企业或者其他国有单位中从事公务的人员或系国有公司、企业或者其他国有单位委派到非国有公司、企业以及其他单位从事公务的人员,或者与国家工作人员相勾结,利用职务便利侵吞单位财物的,则可能构成贪污罪。

  即便会计人员没有非法占有的目的,而只是暂时挪用单位资金,根据我国《刑法》第二百七十二条之规定,若会计人员利用职务上的便利,挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人,数额较大、超过三个月未还,或者虽未超过三个月,但数额较大、进行营利活动,或者进行非法活动,如赌博、贩毒等,仍可能构成挪用资金罪。相应地,若实施上述行为的会计人员系国有公司、企业或者其他国有单位中从事公务的人员或系国有公司、企业或者其他国有单位委派到非国有公司、企业以及其他单位从事公务的人员,利用职务便利挪用公款的,则可能构成挪用公款罪。

  4.逃税罪

  实践中,会计人员往往负责单位的税务申报工作,虽然其在进行税务申报工作过程中的行为系受单位相关领导安排而实施,但会计人员通常会被认定为税务申报的直接责任人员。根据我国《刑法》第二百零一条之规定,若会计人员采取诸如伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,另行制作一套假账等欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报,逃避缴纳税额数额较大并且占应纳税额百分之十以上,则可能构成逃税罪。当然,从共同犯罪的角度看,若该会计人员系受到单位领导安排而实施涉案行为,则很可能会被认定为从犯。

  结语

  新《会计法》的施行,体现了我国进一步强化财会监管,提高会计信息质量,打击财务造假等违法行为,净化会计环境的决心。对于会计人员而言,一方面,新《会计法》从严打击会计违法行为的基调,无疑将对会计人员的履职过程提出更为严格的要求,进一步增加会计人员履职过程中的法律风险。另一方面,针对会计人员往往听命于单位领导指示才实施会计违法行为,不听从指示则可能遭受工作调动、撤换职务或者其他打击报复之现实困境,新《会计法》第四十四条和我国《刑法》第二百五十五条均对单位负责人针对依法履职的会计人员实行打击报复的行为进行了明确规定,从法律层面保障了会计人员依法履行会计职责。因此,会计人员应勤勉履行会计职责,做好单位会计工作,坚守法律底线,坚决抵制会计违法行为。若因依法履行职责、抵制违反本法规定行为而受到单位领导的不公对待甚至打击报复,应当勇于进行揭露和控告,通过法律武器维护自身合法权益。


向境外企业支付借款利息,境内企业需要扣缴哪些税?

企业日常经营过程中如果发生资金短缺,除向境内银行借款外,还可能存在向境外企业借款的情形。近期,笔者就遇到了这样一个案例:A公司于2005年开业,是一家从事汽车配件生产和研发的企业。2023年6月,A公司向新加坡B公司贷款5000万元,2024年7月需向B公司支付利息230万元(含增值税)。那么,A公司在向新加坡B公司支付借款利息时,需要自行申报或代扣代缴哪些税呢?

  增值税及城建税处理

  根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号附件1)第六条规定,中华人民共和国境外单位或者个人在境内发生应税行为,在境内未设有经营机构的,以购买方为增值税扣缴义务人。《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税[2016]36号附件2)第一条第十五项规定,境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的,按照适用税率扣缴增值税。也就是说,如果B公司在中国境内没有设立经营机构,A公司向新加坡B公司支付借款利息时,应该按照6%的税率代扣代缴增值税。代扣代缴增值税额为230÷(1+6%)×6%=13.02(万元)。

  在城市维护建设税方面,根据城市维护建设税法第三条规定,对进口货物或者境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的增值税、消费税税额,不征收城市维护建设税。因此,A公司向新加坡B公司支付借款利息不需要代扣代缴城市维护建设税。

  企业所得税处理

  根据企业所得税法及其实施条例规定,居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。利息所得、租金所得、特许权使用费所得,按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定,或者按照负担、支付所得的个人住所地确定。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税,适用税率为20%,减按10%的税率征收企业所得税。本案例中,借款方B公司属于中国的非居民企业,应就其来源于中国境内的所得,即由中国A公司支付的230万元利息,在中国缴纳企业所得税。

  企业所得税法第五十八条规定,中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的,依照协定的规定办理。目前,我国已与114个国家和地区签署了双边税收协定、协议和安排,企业可按照税收协定和国内法规定税率孰低适用。

  根据《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》(国税发[2010]75号)第十一条第二款相关规定,利息来源国对利息享有征税的权利,但对征税权的行使进行了限制,即设定了最高税率,且限制税率与受益所有人自身性质有关,受益所有人为银行或金融机构情况下,利息的征税税率为7%;其他情况下利息的征税税率为10%。由于B公司并不是新加坡银行或金融机构,所以不能享受7%的协定限制税率,应适用10%的税率计算缴纳税款,即230÷(1+6%)×10%=21.7(万元)。

  需要提醒的是,境外企业享受税收协定待遇,采取“自行判断、申报享受、相关资料留存备查”的方式办理。非居民纳税人自行判断符合享受协定待遇条件的,可通过扣缴义务人在扣缴申报时,自行享受协定待遇,同时按照规定归集和留存相关资料备查,并接受税务机关后续管理。

  在对外支付备案方面,《国家税务总局 国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》(国家税务总局 国家外汇管理局公告2013年第40号)规定,境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上(不含等值5万美元)外汇资金,符合规定情形的,均应向所在地主管税务机关进行税务备案。境内A公司向境外B公司支付的直接债务利息收入,属于应当备案的情形。

  印花税处理

  根据印花税法第一条规定,在中华人民共和国境内书立应税凭证、进行证券交易的单位和个人,为印花税的纳税人,应当依照本法规定缴纳印花税。在中华人民共和国境外书立在境内使用的应税凭证的单位和个人,应当依照本法规定缴纳印花税。印花税法所附《印花税税目税率表》规定,借款合同是指银行业金融机构、经国务院银行业监督管理机构批准设立的其他金融机构与借款人(不包括同业拆借)的借款合同。

  上述案例中,B公司不是银行业金融机构,所以A公司与其签订的借款合同不属于我国印花税法的征税范围,A公司与新加坡B公司双方均不需要缴纳印花税。

  


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