房地产开发企业土地增值税清算管理制度
发文时间:2023-11-06
作者:王凯
来源:中道财税
收藏
597


增值税清算,是指纳税人在符合土地增值税清算条件后,依照税收法律、法规及土地增值税有关政策规定,计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额,并填写《土地增值税清算申报表》,向主管税务机关提供有关资料,办理土地增值税清算手续,结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。


一、土地增值税介绍:


1、土地增值税纳税依据:转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入减去法定扣除项目金额后的增值额为计税依据向国家缴纳的一种税赋,不包括以继承、赠予方式无偿转让房地产的行为。


2、纳税义务人:为转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、并取得收入的单位和个人。


3、征税对象:是指有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。土地价格增值额是指转让房地产取得的收入减除规定的房地产开发成本、费用等支出后的余额。


4、适用税率(四级超率累进税率):

图片

5、清算单位:土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,应分别计算增值额。


二、土地增值税清算的条件及时间:


(一)符合下列情形之一的,纳税人应进行土地增值税的清算:

1.房地产开发项目全部竣工、完成销售的;

2.整体转让未竣工决算房地产开发项目的;

3.直接转让土地使用权的。

企业在满足清算条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续


(二)符合下列情形之一的,主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算:

1.已竣工验收的房地产开发项目,已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上,或该比例虽未超过85%,但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的;

2.取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完毕的;

3.纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的;

4.省税务机关规定的其他情况。

企业在收到主管税务机关下达的清算通知之日起90日内办理清算手续。


三、土地增值税清算时应提供的清算资料:


(一)土地增值税清算表及其附表;


(二)房地产开发项目清算说明,主要内容应包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。


(三)项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料。主管税务机关需要相应项目记账凭证的,纳税人还应提供记账凭证复印件。


(四)纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目,还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。


四、非直接销售和自用房地产的收入确定


(一)房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等,发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入按下列方法和顺序确认:

1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定;

2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。


(二)房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时,如果产权未发生转移,不征收土地增值税,在税款清算时不列收入,不扣除相应的成本和费用。


五、土地增值税的扣除项目及要求:


(一)扣除项目:

1.取得土地使用权所支付的金额;

2.开发土地的成本、费用;

3.新建房及配套设施的成本、费用,或者旧房及建筑物的评估价格;

4.与转让房地产有关的税金;

5.财政部规定的其他扣除项目。


(二)扣除项目是否符合下列要求:

1.在土地增值税清算中,计算扣除项目金额时,其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。

2.扣除项目金额中所归集的各项成本和费用,必须是实际发生的。

3.扣除项目金额应当准确地在各扣除项目中分别归集,不得混淆。

4.扣除项目金额中所归集的各项成本和费用必须是在清算项目开发中直接发生的或应当分摊的。

5.纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的,或者同一项目中建造不同类型房地产的,应按照受益对象,采用合理的分配方法,分摊共同的成本费用。

6.对同一类事项,应当采取相同的会计政策或处理方法。会计核算与税务处理规定不一致的,以税务处理规定为准。
  

六、清算后再转让房地产的处理:


在土地增值税清算时未转让的房地产,清算后销售或有偿转让的,纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报,扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。


单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积。


我要补充
0

推荐阅读

船舶制造:根据生产工期调整税务处理

造船业是海洋强国的重要基石。根据中国船舶工业行业协会发布的《2023年船舶工业经济运行分析》,2023年,全国造船完工量4232万载重吨,同比增长11.8%;新接订单量7120万载重吨,同比增长56.4%。船舶制造业企业的日常业务,包括设计、材料采购、船体建造、设备安装、测试和交船等环节。不同类型船舶的建造工期存在差别,在相关税务处理时存在差异。笔者提醒,船舶制造业企业应按照不同船舶的生产工期进行税务处理,避免产生税务风险。

  集装箱船舶建造工期超过12个月

  甲公司是一家从事船舶生产与维修的大型制造业企业,属于增值税一般纳税人,企业所得税实行查账征收。2024年1月,甲公司与买方乙公司签订船舶建造合同,合同内容为建造一艘船体号为CT2001的集装箱船舶,含税合同价为15594万元,不含税价款为13800万元,交船时间为2025年3月31日。

  合同价款按照建造船舶的5个节点,分五期支付:第一期,合同生效后5个工作日,乙公司向甲公司支付1871.28万元(含税);第二期,开工建造,并取得船级社证书后5个工作日内,支付0元;第三期,分段进坞合拢,并取得船级社证书后5个工作日内,支付1871.28万元(含税);第四期,出坞,并取得船级社证书后5个工作日内,支付1715.34万元(含税);第五期,交船后5个工作日内,支付10136.10万元(含税)。甲公司收取货款时,应向乙公司开具增值税专用发票,双方均按合同约定履行。

  根据境外船级社出具的CT2001确认函,该船舶开工时间为2024年3月1日。甲公司根据企业会计准则,按照时点法确认收入,即在将船舶交付给客户时确认收入。

  增值税分五期逐期确认收入

  根据增值税暂行条例及其实施细则规定,采取预收货款方式销售货物,增值税纳税义务发生时间为货物发出的当天,但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,增值税纳税义务发生时间,为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

  案例中,甲公司建造CT2001集装箱船舶,开工时间为2024年3月1日,交船时间为2025年3月31日,即实际生产工期为13个月,超过12个月。所以,甲公司应按照增值税相关规定,在收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天,确认增值税纳税义务。也就是说,甲公司应按合同约定,分五期确认增值税销售额。

  其中,第一期,甲公司应确认增值税销售额=1871.28÷(1+13%)=1656(万元),销项税额=1656×13%=215.28(万元);第二期,应确认增值税销售额0元;第三期,应确认增值税销售额=1871.28÷(1+13%)=1656(万元),销项税额=1656×13%=215.28(万元);第四期,应确认增值税销售额=1715.34÷(1+13%)=1518(万元),销项税额=1518×13%=197.34(万元);第五期,应确认增值税销售额=10136.10÷(1+13%)=8970(万元),销项税额=8970×13%=1166.10(万元)。

  甲公司2024年按合同约定累计收取不含税船舶款为(1871.28+1871.28+1715.34)÷(1+13%)=4830(万元)。甲公司应填报《增值税及附加税费申报表(一般纳税人适用)》附表《增值税及附加税费申报表附列资料(一)》(本期销售情况明细),在“开具增值税专用发票销售额”栏次填报4830万元。

  企业所得税按完工进度处理

  根据企业所得税法实施条例第二十三条规定,企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现:企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第二条规定,企业在各个纳税期末,提供劳务交易的结果能够可靠估计的,可选用发生成本占总成本的比例,计算完工进度。在此基础上,按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额,根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额,确认为当期劳务收入;同时,按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的余额,结转为当期劳务成本。

  本案例中,该船舶目标成本为10350万元,2024年末已发生成本9315万元,完工进度为9315÷10350=90%。2024年,甲公司建造该船舶应确认营业成本9315万元,营业收入=13800×90%=12420(万元)。

  甲公司应填报《未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》(A105020)第7行“持续时间超过12个月的建造合同收入”栏次对应的第2列“账载金额—本年”、第4列“税收金额—本年”、第6列“纳税调整金额”栏次,分别填报0元、12420万元、12420万元。同时,甲公司还应填报《纳税调整项目明细表》(A105000)第12行“二、扣除类调整项目”第30行“(十七)其他”栏次,在“账载金额”栏次填报0万元、“税收金额”栏次填报9315万元、“调减金额”栏次填报-9315万元。


非居民企业间接股权转让是否需要纳税调整: 判断商业目的合理性是关键

近年来,一些非居民企业在低税率国家(地区)或避税地设立中间控股公司,通过不具有合理商业目的的安排,将直接转让中国财产的交易行为转化为间接转让,从而达到避税的目的。对此,国家税务总局陆续出台了一系列政策进行监管。从实务看,判断上述业务的商业目的是否合理,是评估非居民企业间接股权转让是否存在税务风险的关键。

  案例基本情况

  我国境内F公司和K公司是港资全资控股企业,股东为香港Y公司。Y公司是BVI(英属维尔京群岛)注册公司P公司的全资子公司。X公司注册于开曼群岛,在香港上市,持有P公司100%的股权。D公司是X公司股东之一,注册于BVI(英属维尔京群岛),持有X公司27%的股权,双方构成关联关系。

  2019年8月,X公司与D公司签署买卖协议,约定由D公司收购X公司持有P公司的全部股权及债权,总价款为3.8亿元。总价款包括截至2019年5月31日,被转让集团的净资产2.2亿元,以及截至买卖协议日期,P公司欠X公司的销售贷款约1.5亿元,并加成一定比例的溢价。

  税务部门在X上市公司公告中掌握到这一转让信息后,通过情报交换,获取了P公司及Y公司的财务报表、经营场所、在职职工等信息。经过集中梳理和多轮研讨后,税务部门认为,该次转让行为不具有合理的商业目的,并向X公司下达了《税务事项通知书》,提示其积极履行纳税义务。

  税收政策规定

  根据《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第7号,以下简称7号公告)第一条规定,非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排,间接转让中国居民企业股权等财产,规避企业所得税纳税义务的,应按照企业所得税法第四十七条的规定,重新定性该间接转让交易,确认为直接转让中国居民企业股权等财产。

  7号公告所称中国居民企业股权等财产,是指非居民企业直接持有,且转让取得的所得按照中国税法规定,应在中国缴纳企业所得税的中国境内机构、场所财产,中国境内不动产,在中国居民企业的权益性投资资产等(以下称中国应税财产)。间接转让中国应税财产,是指非居民企业通过转让直接或间接持有中国应税财产的境外企业(不含境外注册中国居民企业,以下称境外企业)股权及其他类似权益(以下称股权),产生与直接转让中国应税财产相同或相近实质结果的交易,包括非居民企业重组引起境外企业股东发生变化的情形。间接转让中国应税财产的非居民企业称股权转让方。

  7号公告第三条规定,判断合理商业目的,应整体考虑与间接转让中国应税财产交易相关的所有安排,结合实际情况综合分析以下相关因素:境外企业股权主要价值是否直接或间接来自于中国应税财产;境外企业资产是否主要由直接或间接在中国境内的投资构成,或其取得的收入是否主要直接或间接来源于中国境内;境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业实际履行的功能和承担的风险是否能够证实企业架构具有经济实质;境外企业股东、业务模式及相关组织架构的存续时间;间接转让中国应税财产交易在境外应缴纳所得税情况;股权转让方间接投资、间接转让中国应税财产交易与直接投资、直接转让中国应税财产交易的可替代性;间接转让中国应税财产所得在中国可适用的税收协定或安排情况;其他相关因素。

  商业目的合理性分析

  案例中,X公司的转让行为是否具有合理商业目的?

  X公司认为,P公司和Y公司主要从事投资控股管理活动,且两家公司有在职职工、办公场所等证明资料,公司成立时间较长,并非为转让行为临时设置的中间层公司。本次转让的主要目的,是为了剥离集团内部不良资产,调整公司资产结构和经营策略,而非获取税收利益,具有合理商业目的。

  税务部门认为,本次转让不符合7号公告规定的“安全港”标准,需要依据第三条进行综合判定。从证据资料来看,P公司仅控股Y公司,Y公司仅控股境内F公司和K公司,未进行其他投资活动,职工人数仅为两人,且无法提供投资考察资料,不应认定为具有经营实质。被转让集团股权的主要价值为境内的F公司和K公司,境外公司的收入来源全部为境内公司的分红,且该转让行为发生后,X公司并不需要就转让所得在所在地纳税,均为综合判定中的不利因素,故而认定X公司的转让行为不具有合理商业目的。

  税务部门同时认为,案例中的转让对价也不合理。股权受让方D公司与转让方X公司称其股权价值是第三方综合评估后的结果,符合市场公允价值。实际上,由于D公司与X公司存在关联关系,双方确认转让对价的依据为股权的账面价值并加成一定比例,加成率仅为2%左右,税务部门认为股权评估价值偏低。另外,针对转让对价中1.5亿元的债权问题,税务部门要求企业方提供相关借款合同及转账记录等证明资料,企业方解释称,X公司与P公司之间的转账多为集团内部往来,属于集团内部运营行为,并不需要签署特别的合同或协议。在缺乏借贷关系关键证据资料的情况下,公告中1.5亿元的借贷款项,能否从转让对价中扣除也成为税企双方争议的焦点。

  税务部门对关键资料进一步分析后,确定P公司和Y公司不具备实质性经营活动,该笔转让交易具有避税目的,应确认为直接转让中国居民企业股权并缴纳企业所得税。最终,X公司认可了税务部门的观点,同意就股权转让所得补缴税款。同时,X公司就1.5亿元的债权提供了银行流水、审计报告等证据资料,经税务部门审核后据实扣除。


小程序 扫码进入小程序版