中发[1997]11号 中共中央国务院关于进一步加强土地管理切实保护耕地的通知
发文时间:1997-04-15
文号:中发[1997]11号
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       土地是十分宝贵的资源和资产。我国耕地人均数量少,总体质量水平低,后备资源也不富裕。保护耕地就是保护我们的生命线。但近年来,一些地方乱占耕地、违法批地、浪费土地的问题没有从根本上解决,耕地面积锐减,土地资产流失,不仅严重影响了粮食生产和农业发展,也影响了整个国民经济的发展和社会的稳定。对于土地管理特别是耕地保护这个事关全国大局和中华民族子孙后代的大问题,党中央、国务院高度重视,经过多次研究认为,从我国国情出发,我国的土地管理特别是耕地保护措施必须是十分严格的,必须认真贯彻“十分珍惜和合理利用每寸土地,切实保护耕地”的基本国策,必须采取治本之策,扭转在人口继续增加情况下耕地大量减少的失衡趋势。为此,特通知如下:

  一、加强土地的宏观管理

  各省、自治区、直辖市必须严格按照耕地总量动态平衡的要求,做到本地耕地总量只能增加,不能减少,并努力提高耕地质量。各级人民政府要按照提高土地利用率,占用耕地与开发、复垦挂钩的原则,以保护耕地为重点,严格控制占用耕地,统筹安排各业用地的要求,认真做好土地利用总体规划的编制、修订和实施工作。不符合上述原则和要求的土地利用总体规划,都要重新修订。土地利用总体规划的编制和修订要经过科学论证,严密测算,切实可行;土地利用总体规划一经批准,就具有法定效力,并纳入国民经济和社会发展五年计划和年度计划,严格执行。在修订的土地利用总体规划批准前,原则上不得批准新占耕地。

  实行占用耕地与开发、复垦挂钩政策。要严格控制各类建设占地,特别要控制占用耕地、林地,少占好地,充分利用现有建设用地和废弃地等。农业内部结构调整也要充分开发利用非耕地。除改善生态环境需要外,不得占用耕地发展林果业和挖塘养鱼。非农业建设确需占用耕地的,必须开发、复垦不少于所占面积且符合质量标准的耕地。开发耕地所需资金作为建设用地成本列入建设项目总投资,耕地复垦所需资金列入生产成本或建设项目总投资。占用耕地进行非农业建设,逐步实行由建设单位按照当地政府的要求,将所占耕地地表的耕作层用于重新造地。在国家统一规划指导下,按照谁开发耕地谁受益的原则,以保护和改善生态环境为前提,鼓励耕地后备资源不足的地区与耕地后备资源较丰富的地区进行开垦荒地、农业综合开发等方面的合作。各地要大力总结和推广节约用地以及挖掘土地潜力的经验。

  加强土地利用计划的管理。各级人民政府要根据国民经济与社会发展规划、国家产业政策和土地利用总体规划的要求,按照国民经济和社会发展计划的编报程序,制定包括耕地保护、各类建设用地征用、土地使用权出让、耕地开发复垦等项指标在内的年度土地利用计划,加强土地利用的总量控制。各项建设用地必须符合土地利用总体规划和城市总体规划,并纳入年度土地利用计划。年度土地利用计划实行指令性计划管理,一经下达,必须严格执行、不得突破。

  严格贯彻执行《基本农田保护条例》。各地人民政府要以土地利用现状调查的实有耕地面积为基数,按照(基本农田保护条例》规定划定基本农田保护区,建立严格的基本农田保护制度,并落实到地块,明确责任,严格管理。要建立基本农田保护区耕地地力保养和环境保护制度,有效地保护好基本农田。

  积极推进土地整理,搞好土地建设。各地要大力总结和推广土地整理的经验,按照土地利用总体规划的要求,通过对田、水、路、林、村进行综合整治,搞好土地建设,提高耕地质量,增加有效耕地面积,改善农业生产条件和环境。

  二、进一步严格建设用地的审批管理

  对农地和非农地实行严格的用途管制。自本通知下发之日起,冻结非农业建设项目占用耕地1年,确实需要占用耕地的,报国务院审批。解决城镇中低收入家庭住房困难户住房和安居工程以及经国家批准的重点建设项目用地,仍按原规定报批。

  各项建设用地都必须严格按照法定权限和程序报批。在建设项目可行性研究报告评审阶段,土地管理部门就要对项目用地进行预审。凡不符合土地利用总体规划的、城市内的建设项目不符合城市总体规划的、未纳入年度土地利用计划的、以及不符合土地管理法规和建设用地有关规定的建设项目。都不得批准用地,项目不得开工建设。

  三、严格控制城市建设用地规模

  城市规划、建设和管理必须严格执行《中华人民共和国城市规划法》和《国务院关于加强城市规划工作的通知》(国发[1996]18号)等有关法律、法规,严格控制大城市的用地规模,特别要严格控制中等城市和小城市用地。对城市建设规划规模过大的,要坚决压缩到标准控制规模以内。自本通知下发之日起,冻结县改市的审批。

  城市建设用地应充分挖掘现有潜力,尽可能利用非耕地和提高土地利用率。城市的建设和发展要严格按照经批准的城市总体规划,从实际出发,量力而行,分步实施。城市建设总体规划要与土地利用总体规划相衔接。用地规模不得突破土地利用总体规划。

  对城市总体规划进行局部调整或作重大变动,必须在得到审批机关认可后进行,并按照《国务院关于加强城市规划工作的通知》要求备察或报批。对各类城市的建设用地,要在城市规划中实行规定标准管理,从我国国情出发,统筹安排,确定人均占地标准,具体落实到每个城镇,不得突破。大城市的城市建设用地和人口规模,到2000年应控制在经批准的总体规划的近期规划范围内,不得再扩大。要加强对用地的集中统一管理,不得下放规划管理权和用地审批权。

  四、加强农村集体土地的管理

  要结合划定基本农田保护区,制定好村镇建设规划。村镇建设要集中紧凑、合理布局,尽可能利用荒坡地、废弃地,不占好地。在有条件的地方,要通过村镇改造将适宜耕种的土地调整出来复垦、还耕。

  农村居民的住宅建设要符合村镇建设规划。有条件的地方,提倡相对集中建设公寓式楼房。农村居民建住宅要严格按照所在的省、自治区、直辖市规定的标准,依法取得宅墓地。农村居民每户只能有一处不超过标准的宅基地,多出的宅基地,要依法收归集体所有。

  严禁耕地撂荒。对于不再从事农业生产,不履行土地承包合同而弃耕的土地,要按规定收回承包权。鼓励采取多种形式进行集约化经营。

  积极推行殡葬改革,移风易俗,提倡火葬。土葬不得占用耕地。山区农村可集中划定公共墓地。平原地区的农村,提倡建骨灰堂,集中存放骨灰。要在做好深入细致的思想工作、取得当事人支持与配合的前提下,对占用耕地、林地形成的坟地,采取迁移、深葬等办法妥善处理,以不影响耕种或复垦还耕、还林。

  发展乡镇企业要尽量不占或少占耕地、节约使用土地。乡镇企业用地,要按照经批准的村镇建设规划的要求,合理布局,适当集中,依法办理用地审批手续。大力推广新型墙体材料,限制粘土砖生产,严禁占用耕地建砖瓦窑。已经占用耕地建砖瓦窑的,要限期调整、复耕。

  除国家征用外,集体土地使用权不得出让,不得用于经营性房地产开发,也不得转让、出租用于非农业建设。用于非农业建设的集体土地,因与本集体外的单位和个人以土地入股等形式兴办企业,或向本集体以外的单位和个人转让、出租、抵押附着物,而发生土地使用权交易的,应依法严格审批,要注意保护农民利益。

  集体所有的各种荒地,不得以拍卖、租赁使用权等方式进行非农业建设。

  五、加强对国有土地资产的管理

  严格控制征用耕地出让土地使用权。禁止征用耕地、林地和宜农荒地出让土地使用权用于高尔夫球场、仿古城、游乐宫、高级别墅区等高档房地产开发建设以及兴建各种祠堂、寺庙、教堂。

  国有土地使用权有偿出让,主要采取公开招标拍卖的方式,鼓励公平竞争。建立土地基准地价和标定地价评估的公布制度。国有土地使用权拍卖底价须在科学估价的基础上,依照国家产业政策确定。成交价格应向社会公布。

  涉及国防安全、军事禁区、国家重点保护区域等的国有土地使用权出让和外商投资进行成片土地开发的项目,一律报国务院审批。禁止对外出让整个岛屿的土地使用权。

  国家对原以划拨方式取得国有土地使用权用于非农业经营的,除法律规定可以继续实行划拨外,逐步实行有偿有限期使用办法。国有企业改制为有限责任公司或股份有限公司涉及的原划拨土地使用权,必须经过地价评估,依法实行有偿使用。国有企业改组涉及的原划拨土地使用权,按国家有关规定办理。旧城区改造涉及的原划拨土地使用权,可由政府依法收回,除按法律规定的范围实行划拨外,其余一律依法实行有偿有限期使用。

  规范土地使用权转让市场,严禁炒买炒卖“地皮”等非法交易。以出让方式取得的国有土地使用权,未按法律规定的期限和条件开发、利用的,其土地使用权不得转让。非法转让的,应依法处罚,没收其非法所得,直至终止其土地使用权。国有土地使用权转让,必须依法进行土地权属变更登记,未经登记的,属于非法转让,要依法查处。

  今后,原有建设用地的土地收益全部留给地方,专款用于城市基础设施建设和土地开发。中低产田改造;农地转为非农建设用地的土地收益,全部上缴中央,原则用于耕地开发,具体办法国务院另行规定。国有土地使用权出让等有关土地收益全部纳入财政预算管理,各级人民政府及其财政、审计部门要加强对土地收益的监督管理,防止资产流失。

  六、加强土地管理的执法监督检查

  要在总结一些地方进行土地执法监察试点经验的基础上,建立和完善土地执法监察制度,强化土地管理的执法监督工作。

  各省、自治区、直辖市人民政府要组织力量,对辖区内1991年以来各类建设(包括各类开发区建设)以及农村宅基地用地情况进行全面的清查,对发现的问题,要依法处理。清查工作要在1997年10月底之前完成,并向党中央、国务院报告清查及查处情况。

  清查的主要内容包括:

  (1)凡未经国务院或省级人民政府批准的各类开发区一律撤除,并立即停止一切非农业建设活动,限期复垦还耕,对已经国务院或省级人民政府批准的各类开发区未按计划进行开发的土地,要依法处理。

  (2)全面清理整顿经营性房地产开发项目(包括高尔夫球场等)用地。对未按审批权限依法办理审批手续的用地,要逐个依法清理检查。对未按照合同规定期限进行开发的土地,也要依法情理检查,属于农田的,必须限期恢复农业用途。

  (3)依法全面清查土地使用权转让、出租、抵押等交易行为。对于非法炒买炒卖“地皮”牟取暴利的行为,要依法从严惩处。

  (4)全面清理整顿乡镇企业、村镇建设、农村宅基地等占用的土地,特别是要全面清理整顿占用的耕地。

  国务院责成国家土地管理局、建设部、监察部会同有关部门,组织联合执法检查组,对各地的土地清查工作情况进行执法监察,并提出相应的监察建议。土地执法监察要形成制度,对发现的问题要从严查处。违反土地利用总体规划、破坏耕地的,国家工作人员滥用职权违法批地、严重渎职的,要依法追究刑事责任。

  土地管理部门要抓紧建立全国土地管理动态信息系统,采用现代技术手段,加强对全国土地利用状况的动态监测。

  七、加强对土地管理工作的组织领导

  土地问题涉及全民族的根本利益,必须服从国家的统一管理。国家管理土地的职能只能加强,不能削弱。要进一步改革和完善土地管理体制,加强土地管理的法制建设。

  各级党委,人民政府都要高度重视土地管理特别是耕地保护工作,支持土地管理部门依法行政。各级土地管理部门要切实履行职责,严格执法,依法管好土地。要将加强土地管理、切实保护耕地,合理利用土地资源工作情况,作为考核地方各级党委和人民政府及其负责人工作的重要内容,实施监督、监察,并接受社会的监督。

  要加强全民的土地国情国策的宣传教育。重点是教育广大干部特别是领导干部增强土地忧患意识,提高保护耕地的自觉性。在干部教育中要增加土地国情国策的内容。发展经济要以保护耕地为前提,办一切事业都要十分珍惜和合理利用每寸土地。

  各省、自治区、直辖市党委、人民政府,要认真学习和传达本通知精神,并研究贯彻落实的具体措施,在1997年6月底前向党中央,国务院作出报告。国务院责成国家土地管理局会同监察部等有关部门监督检查本通知的贯彻执行情况。

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推动普惠托育的税收政策:现状与优化

党的二十大报告明确提出“优化人口发展战略,建立生育支持政策体系,降低生育、养育、教育成本”。近些年,我国人口生育率持续低迷。2020年我国总和生育率为1.3,低于国际警戒线1.5。2022年以来人口自然增长率连续两年负增长,不仅对劳动供给、经济发展、创新活力极为不利,还加重养老负担和财政压力(Aksoy 等,2019;王维国 等,2022)。调查发现,婴幼儿无人照料是阻碍生育的首要因素。对此,党的二十届中央财经委员会第一次会议提出“大力发展普惠托育服务体系……推动建设生育友好型社会,促进人口长期均衡发展”。党的二十届三中全会通过的《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》进一步提出,“完善生育支持政策体系和激励机制”“加大个人所得税抵扣力度”“加强普惠育幼服务体系建设”。普惠托育是普惠育幼的核心构成内容,也是全国各地鼓励生育最普遍采用的政策举措。

  参照《中共中央 国务院关于优化生育政策促进人口长期均衡发展的决定》,普惠托育是指政府扶持下,为3岁以下婴幼儿(以下简称“婴幼儿”)提供方便可及、价格可接受、质量有保障的托育服务。调查发现,截至2024年6月15日,我国有近3 000万3岁以下婴幼儿,其中超过三成婴幼儿家庭有托育需求,然而普惠托育供给不足导致多数婴幼儿家庭想托不能托。《2022年我国卫生健康事业发展统计公报》显示,2022年全国托育机构7.57万家,提供托位数362.4万个,但其中九成是营利性机构,价格昂贵,超出普通家庭承受能力,不能满足婴幼儿家庭托育需求。尽管近年来国家及地方出台了一系列政策推动普惠托育,但发展时间尚短,目前普惠托位仍存在较大缺口。当前全国各地积极采用财政政策支持普惠托育,包括给予普惠托育机构建设补贴、运营补贴及对婴幼儿家庭发放托育消费券等,但近些年我国财政紧平衡压力不断增大,如何通过完善税收政策共同推动普惠托育实现应托尽托亟待讨论。

  一、我国普惠托育税收政策的现状

  税收政策是降低普惠托育服务价格、扩大普惠托育供给、减轻婴幼儿家庭送托经济负担的重要手段,对于推动普惠托育意义重大(何凌云 等,2019;范子英 等,2023)。一方面,税收优惠政策可直接降低普惠托育机构运营成本,有利于其减少收费,并引导更多营利性托育机构转为普惠托育机构,从而扩大普惠托育供给;另一方面,税收优惠政策可直接降低婴幼儿家庭缴纳的托育费用,使更多婴幼儿家庭托育需求得以满足。当前我国积极采用税收政策支持普惠托育,包括托育机构可享受免征增值税、房产税、城镇土地使用税、契税及减计企业所得税应纳税所得额收入总额等,为推动普惠托育机构扩大托位供给提供了重要支撑。同时3岁以下婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除政策也为婴幼儿家庭减轻了经济压力,助力其实现送托意愿。为深入分析我国普惠托育税收政策面临的困境进而提出未来优化路径,笔者于2023年6—12月对北京市海淀区、西城区、丰台区及江苏省某二线城市和辽宁省某五线城市的16家普惠托育机构的运营情况及税收政策支持情况、现实困境、未来政策需求等开展专题调研,并对160个参与普惠托育的婴幼儿家庭发放问卷,调查其享受的税收政策支持情况和未来需求等。调研发现,我国普惠托育税收政策面临着税收优惠覆盖范围有限、税收激励不足、针对性不够、政策种类单一等诸多困境。

  (一)税收优惠覆盖范围有限

  1.税收优惠政策并未面向所有类型普惠托育机构。根据国家税务总局发布的《支持教育事业发展税费优惠政策指引》(以下简称《指引》),当前各类托育机构提供的保育和教育服务免征增值税、自用的房产和土地免征房产税和城镇土地使用税。对于社区托育还有更多税收优惠。社区托育是指在家庭居住附近的社区内为辖区居民提供的托育服务,由于离家近便于家庭接送而备受社会需要,因而国家也高度重视优先发展社区托育服务,除增值税、房产税和城镇土地使用税与其他类型托育机构同等优惠外,财政部等部门还联合印发《关于养老、托育、家政等社区家庭服务业税费优惠政策的公告》(财政部公告2019年第76号)(以下简称《公告》),出台了企业所得税等优惠政策。《公告》规定,社区提供托育服务取得的收入在计算企业所得税应纳税所得额时,减按90%计入收入总额;承受房屋、土地用于提供社区托育服务的免征契税。

  笔者调研发现,社区托育因方便可及、价格低廉而供不应求,很多婴幼儿家庭需要排队半年以上才能获得入托名额,亟须开拓更多普惠托位满足婴幼儿家庭托育需求。而幼儿园开设托班、党政机关和企事业单位等为职工提供福利性托育服务的单位托育点及利用住宅提供托育服务的家庭托育点,在提供普惠托位上同样发挥了重要作用,但这些机构并未享受与社区托育机构同等税收优惠,不利于全方位扩大普惠托位供给。

  2.税收优惠政策覆盖的普惠托育服务范围较为有限。普惠托育机构不仅可以帮助家庭解决婴幼儿无人照料的难题,也可以给予家长专业化育儿指导,帮助婴幼儿家庭树立科学的育儿理念、提高育儿知识和技巧,缓解年轻家长因缺少育儿经验而导致的生养焦虑,提高养育质量。笔者调研发现,婴幼儿家庭对普惠托育机构开办的家长育儿指导培训需求旺盛,同时对价格也较为敏感,但是对托育机构提供的保育和教育服务免征增值税政策仅包含基本保育费,而不包括开办家长育儿指导培训等取得的收入。但家长育儿指导培训需要普惠托育机构配备专门场地和师资,进而增加机构运营成本,如果缺少税收政策支持,普惠托育机构在保证质量但又不能提高价格的情况下很难维持这类服务的供给。

  3.税收优惠政策尚未辐射到普惠托育机构师资建设。普惠托育机构师资建设指吸引和培育优秀的机构负责人、专任教师、保育员、保健医等。他们是保障普惠托育服务质量、推动普惠托育发展的核心要素。笔者调研发现,当前普惠托育机构教师(包括机构负责人、专任教师、保育员、保健医)短缺、流动性大,主要原因是3岁以下婴幼儿照护需要投入更多时间和精力。托育机构不仅要负责婴幼儿启蒙教育,更要提供全方位照料,但相比学前教育,托育机构教师的学历和从业经验的行业门槛要求低,导致其收入较低,使得这些教师留不下、稳不住,进而增加普惠托育机构管理难度、影响服务质量,也影响婴幼儿适应性和家长信任。如果增设对普惠托育教师的专项税收优惠政策,将有助于提高其收入,从而稳定并吸引更多优秀教师参与提供普惠托育服务。

  (二)税收政策针对性有待提升

  1.对参与普惠托育的税收激励不足。测算表明,3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除和3岁以上子女教育专项附加扣除的人均减税额分别是512.67元、639.19元,应纳税额减少比例分别是0.82%、2.69%,前者减税效应低于后者(万莹 等,2024),对于选择送托的婴幼儿家庭,即便不考虑婴幼儿居家照护支出而仅从普惠托育费用考虑,前者的扣除额度也明显偏低。按照2023年《国务院关于提高个人所得税有关专项附加扣除标准的通知》,3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除按照每孩每月2 000元标准定额扣除,与3岁以上学前教育阶段享受的子女教育专项附加扣除额度一致。然而,《托儿所、幼儿园建筑设计规范》(JGJ39-2016)局部修订条文(2019年版)要求,托育机构的班级限额人数要少于幼儿园,而笔者调研发现普惠托育机构和普惠幼儿园的班级设施设备和师资投入相差不多,这使得前者生均运营成本更高,进而导致前者收费高于后者,即3岁以下婴幼儿入托支出要高于3岁以上儿童入园支出,但两者扣除额度相同,不利于激励婴幼儿家庭参与普惠托育。

  2.税收政策缺少针对地区托育成本差异化的考虑。我国地区之间普惠托育服务价格差距较大。比如笔者调研发现,北京市普惠托育机构月均收费约4 000元,江苏省某二线城市普惠托育机构月均收费约2 200元,辽宁省某五线城市普惠托育机构月均收费约600元。但3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除政策在全国范围内采用同一定额扣除标准,未充分考虑不同地区托育成本的差异。

  3.政策设计未考虑家庭送托负担的差异。3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除政策采用单一额度扣除标准,未区分纳税人及其被供养家属是否残疾、纳税人婚姻状况及其子女数量的差异情况,而残疾人、单亲家庭及多孩家庭照料子女负担更重但往往人均收入水平较低,他们对普惠托育需求更强烈但送托压力更大,而现行3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除政策尚未根据婴幼儿家庭的不同情况细化扣除标准。

  (三)税收政策种类有待拓展

  1.缺少直接减轻家庭送托经济负担的税收政策设计。当前我国减轻婴幼儿养育负担的税收政策形式较为单一,减税获得感不强,缺少发达国家普遍实施的针对托育的个人所得税税收抵免政策,在税收政策多样化方面我国仍有很大拓展空间。

  2.现行政策难以保障低收入家庭参与普惠托育的税收福利。个人所得税3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除标准是每孩每月2 000元,每年2.4万元,对于个人所得税最高边际税率45%和最低边际税率3%的纳税人,每年减税额分别为1.08万元和720元,即收入越高减税越多,夫妻收入均在扣除标准以下的婴幼儿家庭更是享受不到税收福利,不利于发挥个人所得税的收入分配调节功能。

  二、优化我国普惠托育税收政策的路径选择

  当前我国普惠托育税收政策在覆盖范围、支持力度、针对性、多样性方面还面临着较大不足,参照国际经验,未来我国应进一步完善税收优惠政策,营造覆盖广、力度大、针对性强、更加丰富的税收政策体系,以推动我国普惠托育高质量发展。

  (一)扩大税收优惠覆盖面,激发普惠托育机构和师资提供普惠服务动力

  1.将税收优惠覆盖所有类型普惠托育机构。当前面向社区托育机构的税收优惠政策较多,对其他类型普惠托育机构的支持较为有限,建议参照现行支持社区托育机构的税收政策,对所有类型托育机构(包括社区托育机构、幼儿园开设托班、单位托育点及家庭托育点等)实行对其提供的保育和教育服务免征增值税、自用的房产和土地免征房产税和城镇土地使用税的政策。在此基础上,对各类普惠托育机构提供的普惠托育服务取得的收入,在计算企业所得税应纳税所得额时,减按90%计入收入总额;承租房屋、土地用于提供普惠托育服务的免征契税,并在较长周期内保持政策有效性,从而稳定市场预期,扩大普惠托位供给。

  2.对普惠托育机构提供的符合条件的普惠服务免征增值税。法国除了对托育机构提供基本托育服务免征增值税,对托育相关服务和货物也免征增值税。根据《指引》,我国对政府举办的从事学历教育的学校举办培训班取得的全部归该学校所有的收入免征增值税。参照法国和我国学历教育的做法,建议对普惠托育机构提供的家长育儿指导培训服务等所取得的全部归该机构所有的收入免征增值税,以鼓励普惠托育机构以更低的价格提供此类增值服务,从而更好满足婴幼儿家庭托育相关需求。

  3.对普惠托育教师(含机构负责人、专任教师、保育员、保健医)适当减征个人所得税。瑞典对托育机构教师获得的收入实行个人所得税减免,年减税总额最高可达75 000瑞典克朗。参照瑞典做法,建议对普惠托育教师从事保育和教育服务取得的收入适当减征个人所得税,以提高其收入,并对从业3年以上的教师加大减征幅度,具体减征幅度和期限可由各地根据普惠托育教师供求情况和财政承受能力确定。

  (二)优化3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除政策,提高政策针对性和灵活性

  1.适度提高扣除额度。考虑到2~3岁幼儿的养育成本高于2岁以下婴幼儿,而且我国97%的托育需求集中在2~3岁幼儿(李冰冰 等,2022),2~3岁幼儿家庭的经济压力较大。为了激发婴幼儿家庭参与普惠托育的积极性,建议根据年龄调整3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除额度。若婴幼儿年龄在2~3岁,可适度提高扣除额度,父母可选择由其中一方按扣除标准100%扣除也可由双方平摊扣除;若婴幼儿年龄在2岁以下,可暂缓调整扣除额度。同时,健全动态调整机制,根据普惠托育需求变化、普惠托育费用波动或通货膨胀等外部环境影响,对扣除额度每5年调整一次,提高政策灵活性。

  2.赋予地方一定的税收管理权限,设置地区差异化的扣除标准。《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》提到“适当扩大地方税收管理权限”。考虑到地区之间托育成本存在较大差距,建议参照住房租金专项附加扣除政策根据城市类别设置差异化扣除标准的做法,赋予地方一定的税收管理权限,允许地方根据各地普惠托育供需情况、普惠托育成本、收入水平、物价等因素制定差异化扣除标准。

  3.结合家庭送托负担科学设置有层次的扣除标准。不同家庭送托的经济负担存在很大差别,应结合婴幼儿家庭不同状况设置更加精准的扣除标准。比如德国对托育费实行个人所得税税前扣除,单亲、未婚生育、收养家庭的纳税人还可享受额外扣除。参照德国做法,建议我国除适度调高3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除额度外,还应考虑残疾人家庭、单亲家庭和多孩家庭,对这些家庭调高婴幼儿照护支出扣除标准。但要综合考虑这些家庭的收入水平,对于残疾、单亲和多孩但收入较高的婴幼儿家庭,纳税人照护婴幼儿子女支出可继续维持现行扣除标准。

  (三)丰富推动普惠托育的税收政策设计,提高政策多样性和公平性

  1.增设普惠托育个人所得税税收抵免政策,分孩次设置多样化抵免额度。英国对托育实行个人所得税税收抵免,一孩每周最多可抵免122.5英镑、二孩及以上每周最多可抵免210英镑。美国也对托育实行个人所得税税收抵免,一孩每年最高可抵免4 000美元,两个或更多孩子每年最高可抵免8 000美元。参照英国、美国经验,建议我国增设普惠托育个人所得税税收抵免政策,并根据孩子数量调整抵免额度。比如对婴幼儿入托,在最高抵免限额(各地可结合收入水平和财政承受能力确定)内以托育费的一定比例抵免个人所得税,父母可选择由一方抵免或双方平摊抵免,当抵免额超过抵免前应纳税额时,剩余未抵免额可结转下一年度继续抵免。若多名子女入托,在应纳税额范围内每多一个孩子入托,抵免额可适度增加。

  2.综合考虑婴幼儿家庭收入水平,构建针对普惠托育的负所得税政策,保证低收入家庭税收福利。奥地利实行负所得税政策,即税务机关向低收入家庭发放津贴(蔡秀云 等,2021),发放标准根据孩子数量及家庭收入确定,孩子数量越多、家庭收入越低,发放越多,未纳税家庭也可获得税收优惠。参照奥地利做法,建议我国构建针对普惠托育的负所得税政策,根据纳税人实际收入、基本生活支出、普惠托育费用支出及孩子数量等确定发放金额,使得扣除标准以下纳税人可通过负所得税获得变相补贴,从而帮助更多婴幼儿家庭实现托育需求。还要对婴幼儿家庭收入有所区分,若夫妻收入均在扣除标准以下,应提高优惠力度;若夫妻仅一方收入在扣除标准以下且家庭人均收入低于当地人均收入水平,可享受负所得税政策,但优惠力度低于夫妻双方均在扣除标准以下家庭;若夫妻仅一方收入在扣除标准以下且家庭人均收入超过当地人均收入水平,或是夫妻收入均在扣除标准以上,则不可享受负所得税政策。


设备、器具折旧一次性税前扣除:会计折旧方法不当,税务处理跟着出错

近年来,为引导企业加大设备、器具投资力度,减轻企业税收负担,财政部、税务总局发布多项关于设备、器具扣除有关企业所得税的政策。根据规定,企业在2018年1月1日—2027年12月31日新购进的设备、器具单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧。但在实务中,部分财务人员存在认识偏差,对会计折旧方法运用不当,导致利润总额、资产总额列报及纳税申报错误等问题,由此引发税务风险。

  案例介绍

  甲公司为查账征收居民企业,主营业务包括货物运输、装卸搬运与仓储服务。2023年3月,甲公司因经营业务需要,购置6辆货运车,每辆不含税价为80万元,合计480万元,并于当月全部投入使用。甲公司财务管理制度规定,固定资产车辆折旧年限为4年,预计净残值为0,采用年限平均法计提折旧。在会计上,财务人员采取与税收政策相同的处理方法,一次性提足折旧480万元。甲公司2023年度会计利润220万元,当年发生公益性捐赠支出40万元,可税前扣除限额为220×12%=26.4(万元),超标准列支40-26.4=13.6(万元),应纳税调增13.6万元,调整后的应纳税所得额为220+13.6=233.6(万元)。甲公司从业人员50人,年资产总额4850万元,能够享受小型微利企业税率优惠政策,应缴纳的企业所得税为233.6×25%×20%=11.68(万元)。

  问题分析

  上述案例中,甲公司对车辆折旧的会计处理不恰当,影响了2023年企业财务状况和经营成果,进而导致纳税申报错误。

  首先,计提车辆折旧不符合企业会计准则规定。甲公司财务管理制度规定,固定资产车辆折旧年限为4年,预计净残值为0,采用年限平均法计提折旧。据此规定,2023年3月购进并投入使用的车辆,应从4月开始分期计提折旧,每季度应计提的折旧为480÷4÷4=30(万元),当年计提折旧累计金额为30×3=90(万元),2023年度实际计提折旧480万元,多提折旧390万元,按正确折旧方法计算利润总额应为220+390=610(万元)。所以,甲公司应重新计算公益性捐赠限额,即610×12%=73.2(万元),实际发生公益性捐赠40万元,捐赠支出未超标,甲公司2023年应纳税所得额为610-390=220(万元)。

  其次,资产总额列报不正确。对于固定资产车辆,甲公司在会计处理上一次性提足折旧,则固定资产原值与累计折旧金额之差为0,资产负债表“固定资产”项目列报金额为0。而实际正确的会计处理方法为分期计提折旧,应于2023年6月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30=450(万元);9月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30=420(万元);12月31日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30-30=390(万元)。同时,甲公司应按更正后的资产负债表计算2023年资产总额平均数,实际年资产总额大于5000万元,不符合小型微利企业条件。所以,甲公司不能适用小型微利企业所得税税率优惠,应更正申报2023年度企业所得税,即220×25%=55(万元),减除已缴纳税款11.68万元,应补缴税款43.32万元及滞纳金。

  最后,纳税申报错误。甲公司应按会计核算规定,在正确计提折旧的基础上,通过填报《资产折旧 、摊销及纳税调整明细表》(A105080)纳税调减390万元,以反映会计折旧90万元与税法一次性计提折旧480万元的差额。具体应在“11.2”行次“购置单价500万元以下设备器具一次性扣除”项目“累计折旧、摊销额”栏填报90万元,“税收折旧、摊销额”栏填报480万元,“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”栏填报90万元,“加速折旧、摊销统计额”栏填报390万元,“累计折旧、摊销额”栏填报480万元。在填报上述项目及数据基础上,甲公司还应于第5行第9列的“纳税调整金额”栏填报-390万元作纳税调减。

  启示建议

  固定资产折旧是会计核算的基本业务,但由于财务人员的不谨慎,导致发生会计处理和纳税申报错误,造成税务风险。因此,财务人员应加强财税政策的学习,积极探究同一业务财税处理的不同规定及差异。笔者提醒,如有财务人员遇到不懂的或不清楚的业务问题,可及时咨询税务局,或向同行及专业人士请教,提高企业的税务风险管理水平。


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