本文是对《长期资产的进项抵扣与调整》中的租入长期资产、投资性房地产的进项调整等内容的修改。

　　营改增下，租入资产混合用途的可以全额抵扣，增值税法下，租入资产不再适用混合用途全额抵扣政策，应该适用“简易计税、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的进项税额不得抵扣”，或者，“一般纳税人购进货物(不含固定资产)、服务，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目和不得抵扣非应税交易而无法划分不得抵扣的进项税额的，应当按照销售额或者收入占比逐期计算当期不得抵扣的进项税额，并于次年1月的纳税申报期内进行全年汇总清算”的规定，具体情况具体判断。

　　2026年起，一般纳税人出租老项目不动产，不可以分不同的老项目不动产分别适用简易计税或一般计税，应对所有的老项目不动产出租全部适用简易计税，或全部适用一般计税。

　　住房租赁企业对个人(自然人、小规模个体户)出租可以适用简易计税，对其他承租方出租需要适用一般计税，那这样就会出现一个项目存在不同的计税方式，但这并不违背“一般纳税人应当就同一简易计税方法项目的全部应税交易一并选择适用简易计税方法。”的规定。住房租赁企业对个人出租的所有收入适用简易计税，不是适用不动产老项目简易计税，适用的是承租方为个人的简易计税。

　　住房租赁企业承租房产(整栋房产为一个产权，含住房和底商)用于出租，其中的住房出租给个人时适用简易计税，出租给其他企业等时适用一般计税，底商出租适用一般计税，住房租赁企业承租这栋楼取得的进项如何抵扣?

　　应该适用“适用简易计税方法计税项目对应的进项税额不得抵扣”规定，还是适用“一般纳税人购进货物(不含固定资产)、服务，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目和不得抵扣非应税交易而无法划分不得抵扣的进项税额的，应当按照销售额或者收入占比逐期计算当期不得抵扣的进项税额，并于次年1月的纳税申报期内进行全年汇总清算。”规定。

　　混合用途长期资产逐年调整的思路是：一次性取得进项，逐年按混合用途调整。改变了购进货物、服务时的一次性取得进项一次性抵扣或不得抵扣的抵扣思路。而无法划分不得抵扣进项调整思路是：一次性取得进项，按当年销售额占比划分不得抵扣进项。假设年中比如6月购进的货物、服务的进项，先是按当期销售额占比计算当期不得抵扣的进项税额，仍然要按全年销售额占比进行全年汇总清算，而不仅是6-12月的销售额占比清算。

　　因此案例中，需要划分进项税额：

　　方式一、直接对用于简易计税而无法划分不得抵扣的进项税额按销售额占比计算当期以及全年不得抵扣进项税额，不考虑底商等仅存在一般计税项目的情况。

　　这种划分方式下，假设当年市场不好底商全年租金为零的情况下，底商对应的进项因为占比为零而被全部按简易计税调整掉。划分进项的销售额是纳税人当期或当年全部的销售额，不仅限于单个不动产的销售额。

　　方式二、底商的租金为一般计税，属于可以划分的用于一般计税可以抵扣的进项。应按承租市场价格的占比划分底商对应的进项全额抵扣。剩余住房对应的进项按销售额占比计算当期以及全年用于简易计税而无法划分不得抵扣的进项税额。

　　这样的方式下，一般会认为取得一项进项用于混合用途，这项进项全额都属于无法划分，不太认可对其中部分进项视为可以划分。因此建议，签订租赁合同时，分为住房租赁部分和底商租赁部分，合同分别约定租金，进项发票分别取得。租赁不动产后进行的装修改造，也应从合同区分为住房装修改造项目和底商装修改造项目，分别确定金额和取得进项发票。

　　如果是以取得的公允价值计量的投资性房地产作为出租，则需要以整个产权来考虑混合用途进项调整和改变用途进项调整的问题。以公允价值模式计量的投资性房地产发生用途改变情况存在没有会计计提折旧和摊销的问题。

　　2026年增值税法实施后，营改增前老项目出租依旧可以简易计税，到2027年底以前是过渡期，同时出租老项目不可以分项目分别适用简易计税或一般计税，因此2026年后投资性房地产混合用途的可能性很小。营改增阶段虽然可以分项目分别适用简易计税和一般计税，但单项目混合用途的可能性也不大。

　　投资性房地产(老项目)至2027年底可以继续适用简易计税优惠。其他投资性房地产一般是专用于一般计税。但住房租赁企业出租公允价值模式计量的投资性房地产，则存在向个人出租简易计税和向其他企业出租一般计税的混合用途问题。

　　公允价值计量的投资性房地产除了混合用途期间逐年调整进项，还需要考虑改变用途后的净值和进项调整问题。

　　取得的公允价值模式计量的投资性房地产(原值不超过500万元)混合用途全额可以抵扣，无需考虑混合用途期间调整进项。取得的公允价值模式计量的投资性房地产(原值超过500万元)，需要按规定公式以及按单项不动产混合用途期间销售额占比计算混合用途期间不得抵扣进项税额。

　　取得的公允价值模式计量的投资性房地产，按整个产权确定专用于还是混合用途，不可以对产权其中的底商部分对应的进项视为用于一般计税单独划分出来。另外，当年混合用途期间，因为一般计税项目销售不佳导致销售额为零或占比很少，长期资产混合用途期间包括用于一般计税项目的进项都将被调整转出。

　　公允价值模式计量的投资性房地产(混合用途原值不超过500万元，或者专用于一般计税或专用于不得抵扣项目的原值超过或不超过500万)，会计核算不计提折旧或摊销，改变用途，“以会计制度计提折旧或者摊销后的余额作为长期资产净值”，余额即为原值。

　　公允价值模式计量的投资性房地产(混合用途原值超过500万元)，“净值是指按照本办法第十七条规定的调整年限，采用平均法计算的资产余额。”，(第9条第二种情形，其中，2025年12月31日前(含当日)已在会计制度上按照相关资产核算的部分，以会计制度计提折旧或者摊销后的余额作为长期资产净值。)。

　　显然同样的投资性房地产改变用途的进项处理待遇就产生了不同。

　　比如，400万的公允价值模式计量的投资性房地产(对应的进项100万)使用了19年或30年，改变用途，“不得抵扣的进项税额=长期资产对应的进项税额×(当月期初长期资产净值/长期资产原值)x100%”，100万进项全额需要调整。这显然是不合理的。

　　而600万的公允价值模式计量的投资性房地产(对应的进项100万)使用了19年或30年，改变用途，需要根据“净值是指按照本办法第十七条规定的调整年限，采用平均法计算的资产余额。”规定计算，19年的只剩一年对应的进项需要调整，30年的无需调整进项。

　　同样的资产、同样的会计处理，却有着不同的结果。

　　这里显然是政策忽视了公允价值模式计量的投资性房地产的存在。这个问题实际上营改增阶段就已经存在了。

　　“以会计制度计提折旧或者摊销后的余额作为长期资产净值”，实际是以会计折旧年限为实际使用年限来确认需要调整的进项，因为公允价值模式计量的投资性房地产不计提折旧或摊销，硬套公式将100%进项调整，这与资产实际用于可抵扣年限或用于不可抵扣年限的实际情况不符。增值税的这一点处理与企业所得税投资性房地产不计提折旧不可以税前扣除折旧或摊销不应一样。

　　公允价值模式计量的投资性房地产(混合用途原值不超过500万元，或者专用于一般计税或专用于不得抵扣项目的原值超过或不超过500万)，增值税法前，可以参考企业所得税的最低折旧年限，或根据企业同类资产的会计核算折旧年限来确定“以折旧或者摊销后的余额作为长期资产净值”，增值税法后，虽然原值没有超过500万，可按长期资产的调整年限以及“净值是指按照本办法第十七条规定的调整年限，采用平均法计算的资产余额。”规定来确定净值。

　　公允价值模式计量的投资性房地产(混合用途原值超过500万元)，调整年限应参考“原值超过500万元后首次计提折旧或者摊销的当月开始计算”确定。

　　不应出现可抵扣改变用途为不得抵扣，认为应按不能计提折旧后余额调整进项，而不得抵扣改变用途为可抵扣，认为应参考按计提折旧后余额调整进项的双标做法。

      参考政策：财政部 税务总局公告2026年第15号财政部 税务总局关于发布《长期资产进项税额抵扣暂行办法》的公告