计经贸[2000]161号 关于印发《国产棉花以出顶进管理暂行办法》的通知
发文时间:2000-02-18
文号:计经贸[2000]161号
时效性:条款失效
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失效提示:依据国发[2002]24号 国务院关于取消第一批行政审批项目的决定,自2002年11月01日起本法规对列名企业销售以出顶进国产棉退(免)税的审批废止。

各省、自治区、直辖市及计划单列市计委(计经委)、财政厅(局)、外经贸委(厅、局)、外经贸部驻地方特派员办事处,广东分署、各直属海关,国家税务局,中国人民银行各分行、营业管理部(北京),国家外汇管理局各分局、北京、重庆外汇管理部、大连、青岛、宁波、厦门、深圳分局、各外汇指定银行,纺织工业厅(局)、供销合作社:

  根据国务院议定事项,为有效解决国内棉花积压问题,简化操作程序,减轻企业负担,鼓励企业使用国产棉加工出口产品,保持并扩大我国纺织品及服装出口市场和出口规模,我们制定了《国产棉花以出顶进管理暂行办法》,现印发给你们,请按照执行。

  附:

国产棉花以出顶进管理暂行办法


  根据国务院认定,为解决国内棉花积压,简化操作程序,减轻企业负担,鼓励企业使用国产棉加工出口产品,保持并扩大我国纺织品及服装出口市场和出口规模,特制定本办法。

  一、国产棉以出顶进,是指以国产棉顶替进口原棉、绵纱和棉坯布加工产品出口。国产棉进入经海关批准的以出顶进监管库(以下简称监管库),以及加工出口企业从监管库购买国产棉,均需向海关办理出、进口通关手续。

  二、外贸管理。各省、自治区、直辖市及计划单列市外经贸委(厅、局)会同当地生产主管部门,根据企业的加工出口能力和往年加工贸易进出口棉花、棉纱、棉布的实绩,对使用国产棉加工出口企业资格进行审核认定,企业名单报当地海关备案,并抄送当地财政厅(局)、国税局和有关银行;审核国产棉以出顶进购棉合同,审批相应的加工制成品出口合同,加工出口合同有效期为6个月;对经审核具备资格并已签定国产棉购销合同和加工出口合同的加工企业,按申请的先后顺序及合同需要,办理批件(不办进口许可证)。

  三、海关管理。海关总署根据本办法第四条指定的三家出口商的申请,审定并公布国产棉以出顶进监管库。监管库所存国产棉出库手续按现行加工贸易政策办理,也可直接报关出境。各地海关凭省级外经贸主管部门审批的批件和合同,按现行加工贸易法规,办理登记备案手续,核发加工贸易手册,并进行监管、核销。

  国产棉以出顶进深加工结转,按现行加工贸易政策管理。

  进入监管库的国产棉存期应不超过1年。如到期后,在海关核定的期限内(3个月)仍未办理出库手续的,由海关按《海关法》有关法规处理。

  四、棉花经营。新疆棉花以出顶进的供货业务,由中纺棉花进出口公司、新疆自治区棉麻公司和新疆农垦进出口股份有限公司(以下简称出口商)负责经营;新疆以外的其他产区棉花以出顶进的供货业务,由中纺棉花进出口公司负责经营。出口商凭出口货物报关单到海关办理棉花入库出口手续。在同等质量、价格情况下,出口商应优先组织新疆棉供货。按国际棉花标准保证供棉质量,按购棉企业要求提供国家出入境检验检疫局出具的商检证明。出口商须提前将国产棉以出顶进计划报国家计委、外经贸部和财政部备案后方可执行。要将签定合同及履约情况按半月一报,于每月月中日和月末日分别上报国家计委、外经贸部和财政部。

  加工出口企业自行或委托地方有进口经营权的公司(出口商除外,下同)与出口商比照国际市场价格签订国产棉以出顶进购棉合同。交货地为国产棉以出顶进监管库,加工企业凭加工贸易货物进口报关单办理出库进口手续。付款可采用国际通行的银行信用证或全额现款、托收、银行承兑汇票方式。

  五、税务、银行信贷、外汇管理政策保障。出口商所在地国税局凭国产棉进入监管库的出口货物报关单、增值税专用发票及税收(出口货物专用)缴款书,按5%的增值税退税率为出口商办理退税,但以出顶进国产棉未经加工,从监管库直接出境的,不可再次办理退税。加工出口企业用以出顶进国产棉加工的制成品出口后,所在地国税局按加工贸易方式办理制成品出口退税。

  商业银行对使用以出顶进国产棉的出口加工企业,凭省级外经贸主管部门的加工贸易批件和加工出口合同,根据商业银行信贷原则、贷款条件与合同需要,提供短期流动资金贷款。具体贷款期限由银行与企业商定。贷款资金专款专用,到期归还。

  国内企业向三家出口商购买以出顶进国产棉,可以用人民币结算,也可以用自有外汇结算,但不得购汇支付。国产棉以出顶进用外汇结算,不需办理外汇核销。

  六、以出顶进项下购买的国产棉及其加工制成品,未经批准,不得以任何方式在境内销售、转让、抵押或移作他用。

  加工出口企业使用国产棉以出顶进超过审批加工期限未能出口的,经省级外经贸主管部门批准,可延期一次,期限不超过六个月。延期后,仍不能按期将制成品出口,需要内销的,海关按加工贸易法规追缴产品原材料的进口关税和增值税及缓税利息;税务部门按法规征收增值税。对未经批准擅自内销或其他走私偷逃税款的,按《海关法》的有关法规处理。情节严重的同时追究有关人员的法律责任。

  七、本办法自2000年3月1日起执行。国家计委、财政部、外经贸部等八部委联合下达的《印发(关于新疆棉花以出顶进管理暂行办法)的通知》(计经贸[1999]352号)同时废止。

  附件:

  一、海关总署关于执行《国产棉花以出顶进管理暂行办法》的通知

  二、国家税务总局关于以出顶进国产棉花退税暂行管理办法

  三、国家外汇管理局关于在境内使用外汇购买以出顶进国产棉花有关问题的通知

  附件一:


海关总署关于执行《国产棉花以出顶进管理暂行办法》的通知


  为贯彻国家关于国产棉“以出顶进”的政策,根据《中华人民共和国海关法》、《国务院办公厅国家经贸委等部门关于进一步完善加工贸易银行保证金台帐制度意见的通知》(国办发[1999]35号)、国家计委等部委《国产棉花以出顶进管理暂行办法》(以下简称《暂行办法》)的有关法规,特作如下通知:

  一、国产棉以出顶进是指以中国产原棉顶替进口原棉加工产品出口。上述国产棉又分为新疆棉和内地棉(即除新疆以外国内其他地区产棉)。其中,新疆棉由中纺棉花进出口公司、新疆自治区棉麻公司和新疆农垦进出口股份有限公司三家经营,内地棉仅限中纺棉花进出口公司经营,以上公司简称“国产棉公司”。

  国产棉运入监管库以及加工出口企业从监管库购买国产棉,需分别向海关办理出口和进口申报手续。海关对用于加工出口的国产棉按现行的加工贸易有关法规进行管理。

  二、监管库的设置和管理

  自本文生效之日起,《印发<关于新疆棉花以出顶进管理暂行办法>的通知》(计经贸[1999]352号)执行期间所设立的新疆棉以出顶进监管库自动更名为国产棉以出顶进监管库,执行存放以出顶进的国产棉的功能。如需设立新的国产棉以出顶进监管库,应经国家经贸委批准后向主管海关申请办理。

  国产棉以出顶进监管库的管理办法另行通知。

  三、国产棉报关单的使用

  (一)海关对进、出监管库的国产棉采用现行的进、出口货物报关单。新疆棉以出顶进专用申报单停止使用。

  (二)“国产棉公司”办理进、出库手续时,应分别填写《出口货物报关单》和《进口货物报关单》。

  (三)国产棉进出库时,《出口货物报关单》和《进口货物报关单》的“商品名称”填写“新疆棉”或“内地棉”,新疆棉的商品编码为“99520100”,内地棉的商品编码为“99520200”;计量单位均是“千克”。

  (四)《出口货物报关单》一式4份:其中2份用于海关存档和统计,1份用于监管库作账和核销,1份用于“国产棉公司”办理退税;《进口货物报关单》一式4份:其中2份用于海关存档和统计,1份用于监管库作账和核销,1份用于加工企业贸易手册核销。

  四、办理国产棉进、出库手续的企业

  (一)按照《暂行办法》法规,办理进、出监管库海关手续的企业应限于“国产棉公司”的总公司或总公司所属分公司,但其必须持有总公司的委托书并以总公司名义办理进出监管库手续。

  (二)按《暂行办法》法规,从监管库购买(或提取)国产棉的加工出口企业(含经营单位),是经省级外经贸部门审定并向海关备案的加工出口企业(含经营单位),并应持有海关核发的加工贸易手册。

  五、国产棉进、出监管库的海关手续

  (一)办理国产棉入库手续时,“国产棉公司”应填写形式《出口货物报关单》,海关按“境内存入出口监管仓库货物”作单项统计。报关单中“监管方式”填写“一般贸易”:“经营单位”填写“国产棉公司”的名称及其海关编码:“发货单位”填写“国产棉公司”的供货企业名称及其海关编码:“最终目的国”和“运抵国”均填写“中国”,统计代码为“142”:“运输方式”为“1”。“国产棉公司”还需出示国家出入境检验检疫部门出具的证明入库国产棉的年度、数量、质量、产地的《出境货物通关单》。

  (二)办理国产棉出库手续时,需区别两种情况:

  1.出库后直接运出境时:

  (1)由“国产棉公司”填报形式《进口货物报关单》。海关按“出口监管仓库退仓货物”作单项统计,报关单中“监管方式”为“一般贸易”:“经营单位”填写“国产棉公司”名称及其海关编码:“收货单位”填写国产棉的购买企业名称及其海关编码:“原产国”和“起运国”均为“中国”,统计代码为“142”:“运输方式”代码为“1”。

  (2)由出口企业填报《出口货物报关单》,海关作出口统计。报关单中“监管方式”、“经营单位”、“发货单位”按实际填写:“最终目的国”和“运抵国”按实际填写(不得填写中国);运输方式按运离关境的方式填写(代码不得为“0”,“1”,“7”,“8”);海关凭《出口许可证》和《出境货物通关单》验放。

  2.出库后转入加工贸易管理时:由国产棉的加工出口企业按相应加工贸易进口料件申报的法规填写《进口货物报关单》,海关按“出口监管仓库退仓货物”作单项统计。报关单中“监管方式”按加工性质填写;经营单位及收货单位按加工贸易登记手册填写:“原产国”和“起运国”均为“中国”,统计代码为“142”:“运输方式”代码为“1”;运输工具名称栏目填写“国产棉公司”名称及代码。

  (三)从监管库出库用于加工出口的企业,海关凭省级外经贸部门批文和进出口合同,按照现行加工贸易的管理法规办理合同备案手续并核发手册。手册中进口原材料名称使用“新疆棉”或“内地棉”及其专用商品编码。

  (四)监管库对出、入库国产棉做专项统计,按月报总署及主管海关。

  六、国产棉加工的监管

  (一)对采用国产棉加工出口的企业,海关凭省级外经贸部门批文和进出口合同,按照现行加工贸易和管理法规办理合同备案手续并核发手册。手册中进口原材料名称使用“新疆棉”或“内地棉”及其专用商品编码。

  (二)加工出口企业使用国产棉加工产品出口后向海关办理核销手续时,需向海关交验国产棉出库时填制的《进口货物报关单》。

  (三)海关办结国产棉加工产品出口手续后,按法规向企业签发出口退税报关单和外汇核销报关单。

  (四)国产棉深加工产品需结转时,需报经外经贸主管部门批准,海关按现行加工贸易深加工结转的有关法规办理。

  七、本通知自下发之日起执行,《印发<关于新疆棉花以出顶进管理暂行办法>的通知》(计经贸[1999]352号)所附《中华人民共和国海关关于执行<关于新疆棉花以出顶进管理暂行办法>的通知》同时予以废止。

  附件二:

  国家税务总局关于以出顶进国产棉花退税暂行管理办法


  为鼓励从事加工贸易的纺织企业使用国产棉花顶替进口棉加工生产产品出口,解决国内棉花积压问题,现决定对以出顶进国产棉比照出口货物实行退(免)税政策,具体办法如下:

  一、中纺棉花进出口公司,新疆自治区棉麻公司和新疆农垦进出口股份有限公司(以下简称出口商)将国产棉运入由海关监管的以出顶进监管库(以下简称监管库)后,可凭有关凭证向其所在地国家税务局申请办理退(免)税手续。

  二、对出口商销售的以出顶进国产棉,免征其销售环节的增值税,其进项税额按5%的退税率办理退税。出口商向加工出口企业销售国产棉可开具出口发票,不得开具增值税专用发票。

  对以出顶进国产棉未经加工而从海关监管库直接出口的,不再办理退税。

  三、以出顶进国产棉实行“税收(出口货物专用)缴款书”管理。对供棉方销售给出口商的国产棉,凡按法规应缴纳增值税并开具增值税专用发票的,须按财政部、国家税务总局财税字[1996]8号文件的法规缴纳税款,并开具“税收(出口货物缴款书)”。

  四、出口商销售国产棉并在财务上作销售后,按月填报“出口货物退(免)税申请表”,并持国产棉进入监管库的出口货物报关单、增值税专用发票、税收(出口货物专用)缴款书等凭证,向其所在地国家税务局申请办理退税。

  五、对加工出口企业使用国产棉加工生产并出口的货物,其税收管理办法比照进料加工出口货物税收管理办法办理,按财政部、国家税务总局财税字[1997]14号文件第二条有关法规执行。

  六、国产棉供棉方和出口商所在地国家税务局要按照出口退税有关法规,严格国产棉的征、退税管理,及时办理征、退税手续。

  七、其他有关事项,按《国家税务总局关于印发〈出口货物退(免)税管理办法〉的通知》(国税发[1994]31号)等有关法规执行。

  附件三:

  国家外汇管理局关于在境内使用外汇购买以出顶进国产棉有关问题的通知


  为了保证国家关于国产棉花实行以出顶进管理政策的有效实施,方便企业之间结算,根据外汇管理有关法规,对在境内使用外汇购买以出项进国产棉花有关问题通知如下:

  一、使用国产棉花从事加工产品出口的企业(以下简称加工企业),向经营以出顶进国产棉花的公司(限于中纺棉花进出口公司、新疆自治区棉麻公司和新疆农垦进出口股份有限公司)购买国产棉花,可以用自有外汇进行结算,结算方式可采用信用证、托收、汇款等。加工企业自有外汇不足支付,或者没有自有外汇资金的,应当以人民币支付,不得购汇支付。

  二、加工企业与经营以出顶进国产棉花的公司的外汇结算的,加工企业应当持《加工贸易货物进口报关单》复印件、购销合同、发票、《外商投资企业外汇登记证》和《外汇账户使用证》向外汇指定银行申请,外汇指定银行在审核上述法规的有效凭证和商业单据后为其办理外汇支付手续,并保留上述凭证和单据正本5年备查。

  三、经营以出项进国产棉花的公司收汇后,有外汇结算帐户可以凭《出口货物报关单》复印件、购销合同,在外汇指定银行办理入帐手续后,超过外汇局核定的外汇结算账户最高限额的部分应当按照法规结汇;经营以出顶进国产棉花的公司没有外汇结算账户的,应当凭《出口货物报关单》复印件、购销合同,在外汇指定银行办理结汇手续。

  四、加工企业向经营国产棉花的公司购买以出顶进国产棉花,加工企业不需办理进口付汇核销手续,经营国产棉花的公司不需办理出口收汇核销手续。

  五、对于使用以出顶进国产棉花在境内进行深加工结转的,加工企业应当按照《深加工结转(转厂)售付汇及核销操作程序》法规的程序办理有关购付汇或者外汇划转手续,以及进口付汇核销、出口收汇核销手续。

  请各分局在收到本通知后,立即转发所辖分支局、所在地外资银行及相关单位,各外汇指定银行转发所辖分支行。执行中如遇问题,请及时向总局反馈。

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审计署通报中国银行“私募”扮“公募”被认定违规或属实,但被定性逃税则未必……

  一、审计署的通报内容

  6月23日,审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告。金融风险领域的一则通报引发市场强烈震动。国有大行中国银行被查实存在系统性涉税违规问题:2023年4月至2025年8月,该行借助两家下属金融机构通道,组织大量本行员工以1元至100元小额出资“凑人头”,将11只私募基金违规包装为公募基金,利用公募基金免征所得税的政策红利,累计逃避缴纳税款23.67亿元。

  二、私募基金合格合格投资者的条件

  (一)《中华人民共和国证券投资基金法》(主席令第七十一号)

  “第八十八条 非公开募集基金应当向合格投资者募集,合格投资者累计不得超过二百人。

  前款所称合格投资者,是指达到规定资产规模或者收入水平,并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力、其基金份额认购金额不低于规定限额的单位和个人。

  合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

  (二)《私募投资基金监督管理条例》(国务院令第762号)

  “第十八条 私募基金应当向合格投资者募集或者转让,单只私募基金的投资者累计不得超过法律规定的人数。私募基金管理人不得采取为单一融资项目设立多只私募基金等方式,突破法律规定的人数限制;不得采取将私募基金份额或者收益权进行拆分转让等方式,降低合格投资者标准。

  前款所称合格投资者,是指达到规定的资产规模或者收入水平,并且具备相应的风险识别能力和风险承担能力,其认购金额不低于规定限额的单位和个人。

  合格投资者的具体标准由国务院证券监督管理机构规定。”

  (三)《私募投资基金监督管理暂行办法》(中国证券监督委员会2017-12-29 )

  “第十二条 私募基金的合格投资者是指具备相应风险识别能力和风险承担能力,投资于单只私募基金的金额不低于100万元且符合下列相关标准的单位和个人:

  (一)净资产不低于1000万元的单位;

  (二)金融资产不低于300万元或者最近三年个人年均收入不低于50万元的个人。

  前款所称金融资产包括银行存款、股票、债券、基金份额、资产管理计划、银行理财产品、信托计划、保险产品、期货权益等。

  第十三条 下列投资者视为合格投资者:

  (一)社会保障基金、企业年金等养老基金,慈善基金等社会公益基金;

  (二)依法设立并在基金业协会备案的投资计划;

  (三)投资于所管理私募基金的私募基金管理人及其从业人员;

  (四)中国证监会规定的其他投资者。

  以合伙企业、契约等非法人形式,通过汇集多数投资者的资金直接或者间接投资于私募基金的,私募基金管理人或者私募基金销售机构应当穿透核查最终投资者是否为合格投资者,并合并计算投资者人数。但是,符合本条第(一)、(二)、(四)项规定的投资者投资私募基金的,不再穿透核查最终投资者是否为合格投资者和合并计算投资者人数。”

  【对照上述法律法规文件,中国银行被认定为违规或属实】

  三、证券投资基金的所得税政策

  《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]1号):

      “二、关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策

  (一)对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。

  (二)对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。

       (三)对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。”

  【从财税[2008]1号中可以得出:

       1、对证券投资基金从证券市场中取得的收入,暂不征收企业所得税;

       2、也可以得出并没有将证券投资基金区分为公募和私募而分别对待;

       3、截止2026年审计署发布2025年度中央预算执行和其他财政收支审计工作报告,也没有查到财政部或国家税务总局明确的将私募证券投资基金从财税[2008]1号文适用范围中排除的明确的文件规定】

  四、百思不得其解的问题

  有稽查案例支持,有专家撰文背书,现在又有审计署也这么说。

  但谁能明确指出:私募证券投资基金不适应财税[2008]1号文的暂免征收企业所得税的规定到底出自哪法哪规哪文呢?

疑问:私募基金征收企业所得税有法律依据吗?

  这个问题的答案,关乎当前资本市场中大量私募基金及其投资者的纳税义务边界,也关乎财税〔2008〕1号文施行近二十年后仍在制造的征纳争议。从税法和政策两个维度展开分析,结论指向一个严肃的判断:现行法律框架下,对私募基金征收企业所得税的依据并不充分,当前的征管实践建立在扩大解释和内部口径之上,缺乏正式规范性文件的支撑。

       企业所得税实务操作政策指引(北京税务)

       2.证券投资投资基金分红免税问题

       2012 年修订后的《中华人民共和国证券投资基金法》(从2013年6月1日起施行)将证券投资基金分为公开募集基金和非公开募集基金,公开募集基金简称公募基金,非公开募集基金简称私募基金,而修订前的《证券投资基金法》不包括私募基金。按照《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第二条第(二)项的规定,对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。

       问:对投资者从私募基金分配中取得的收入能否享受暂不征收企业所得税的税收优惠?

       答:考虑到一是财税〔2008〕1号出台时,是针对原《证券投资基金法》中规定的公募基金给予免税,政策出台时不包括私募基金;二是私募基金操作方式灵活,受监管程度低,且其投资者多为高净值人群,不适用于社会普通大众,大众参与度低,因此从优惠取向和维护社会公平的角度,不应对投资者从私募基金取得的分红适用免税政策。因此,对投资者从私募基金取得的分红暂不享受免税政策。

  一、财税〔2008〕1号的文义:证券投资基金未作任何排除

  《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第二条规定,对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。

  该条文三款并列,分别覆盖基金本身、投资者、管理人三个层面的所得税优惠。条文使用的核心概念是“证券投资基金”,未出现“公开募集”“非公开募集”“仅限公募”或任何排除性表述。

  从文义解释的基本原则出发,当法律条文的表述清晰、没有歧义时,应当按照条文的字面含义予以适用,不得随意添加限制条件或扩大适用范围。财税〔2008〕1号第二条的“证券投资基金”一词,在字面上不设任何限定,解释者无权在条文中添加“公募”二字。

  二、证券投资基金法的统一定义:私募基金属于证券投资基金

  《中华人民共和国证券投资基金法》第二条开宗明义:在中华人民共和国境内,公开或者非公开募集资金设立证券投资基金,由基金管理人管理,基金托管人托管,为基金份额持有人的利益,进行证券投资活动,适用本法。

  该条文对“证券投资基金”作出统一法律定义,明确将公开募集基金和非公开募集基金共同纳入“证券投资基金”的法律概念之内。这是法律层面的定义,是全国人大常委会通过立法程序确立的分类体系,具有最高层级的法规范效力。

  证券投资基金法于2012年12月28日修订通过,自2013年6月1日起施行。原2003年版本的证券投资基金法仅规范公募基金,修订后的法律在第十章专门增设“非公开募集基金”,将私募基金正式纳入证券投资基金的法律框架。这一修订不是对概念的简单扩张,而是法律对经济现实的确认和规范。

  三、上位法与下位法的关系:规范性文件不得与法律相抵触

  《中华人民共和国立法法》第九十六条规定,下位法违反上位法规定的,由有关机关依照权限予以改变或者撤销。

  财税〔2008〕1号是财政部和国家税务总局制定的规范性文件,在效力层级上低于全国人大常委会制定的证券投资基金法。证券投资基金法对“证券投资基金”作出了统一的法律定义,财税〔2008〕1号作为下位规范性文件,没有对该概念作出特别定义或作出限缩规定。

  当上位法对某一法律概念作出明确界定时,下位法使用同一概念时应当遵循上位法的定义,除非下位法明确作出了不同的规定。财税〔2008〕1号既没有对“证券投资基金”给出自己的定义,也没有表述为“公开募集的证券投资基金”,更没有表述为“本法所称证券投资基金仅限于公开募集基金”。按照法律解释的一般规则,下位法使用与上位法相同的术语时,应当推定其含义与上位法一致。

  四、十三年不作修订的制度含义

  证券投资基金法修订施行至今已逾十三年。在这十三年间,财政部和国家税务总局完全有条件、有机会对财税〔2008〕1号进行修订,明确“证券投资基金”是否包含私募基金,或者明确将私募基金排除在优惠范围之外。

  十三年不作修订,这一立法不作为本身传递了一个制度信号。如果政策制定机关认为私募基金不应享受该优惠,出台一纸补充通知或修订条文并不存在法律障碍或程序障碍。长期不作表态,意味着政策制定机关至少在主观上没有形成排除私募基金的明确意志。在这种情况下,由税务机关通过内部口径、纳税咨询答复、稽查实务等方式事实上限制法律条文的适用范围,实质上绕开了正式的制度修正程序。

  五、税务机关口径的法律效力问题

  当前税务征管实践中,多地税务机关通过12366纳税咨询、内部政策指引等方式,表达“私募基金不适用财税〔2008〕1号优惠”的立场。国家税务总局及广东、江苏、湖北、深圳、北京等多地税务机关的统一口径是:该优惠的立法背景仅针对公募基金,私募基金不属于适用主体。

  这种口径在法律效力层面面临根本性困境。

  《中华人民共和国税收征收管理法》第三条规定,税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的,依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定,擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。

  税收优惠的限制和取消,与税收的开征具有同等性质,属于税收法定原则的核心内容。如果财税〔2008〕1号在文义上包含私募基金,那么限制私募基金适用该优惠,实质上是对现行有效规范性文件适用范围的限缩,必须通过正式修订或出台同等效力的规范性文件来完成。各地税务机关的内部口径和纳税咨询答复,不属于法律、行政法规或正式规范性文件,不具备限制或取消税收优惠的法律效力。

  从纳税人的角度来看,一个合规设立的私募基金依据证券投资基金法属于“证券投资基金”,依据财税〔2008〕1号主张享受所得税免税优惠,在文义层面具有充分的法律依据。税务机关以内部口径否定纳税人的主张,一旦进入行政复议或行政诉讼程序,税务机关的执法依据将面临严格的司法审查。

  六、私募基金与公募基金适用同一优惠条款的实质合理性

  反对私募基金享受优惠的主要理由是政策目的论:财税〔2008〕1号的立法初衷是扶持面向社会公众的普惠型公募理财,降低普通居民理财税负。私募基金面向合格投资者,不具备普惠属性,不应纳入扶持范围。

  这种目的论解释存在两个层面的问题。

  第一,法律解释应当以条文文义为基础,目的论解释只能在文义存在模糊时作为补充,不能在文义清晰时替代文义解释。财税〔2008〕1号的“证券投资基金”一词,在证券投资基金法已经作出统一定义的前提下,文义上不存在模糊空间。以政策目的为由限缩文义的适用范围,不是法律解释,而是法律修改。

  第二,即使从政策目的角度分析,证券投资基金法在2013年修订时将私募基金纳入法律规范框架,本身就是为了规范和发展私募基金行业,将其纳入多层次资本市场的组成部分。法律给予私募基金合法地位,就是为了促进私募基金行业的健康发展。财税优惠政策跟随法律概念同步覆盖私募基金,在法律政策体系上具有一致性。

  七、国务院制定税收优惠的权限与约束

  《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条规定,根据国民经济和社会发展的需要,或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的,国务院可以制定企业所得税专项优惠政策,报全国人民代表大会常务委员会备案。

  财税〔2008〕1号开篇即明确“根据《中华人民共和国企业所得税法》第三十六条的规定,经国务院批准”。这是国务院依据企业所得税法授权制定的专项优惠政策,具有法律授权的正当性,在效力层级上属于经法律授权制定的行政法规性文件。

  国务院在制定该优惠时,依据当时有效的2003年版证券投资基金法,彼时“证券投资基金”仅指公募基金。但当全国人大常委会通过修订证券投资基金法,将私募基金纳入“证券投资基金”的法律定义后,国务院依据原授权制定的优惠政策,在文义上自动覆盖了法律重新定义的“证券投资基金”全部范围。国务院如果要限缩范围,应当通过相同层级的程序重新明确,而不是由下属部门通过内部口径操作。

  八、总结:对私募基金征收企业所得税的法律依据不充分

  综合以上分析,从税法和政策角度可以得出以下判断。

  第一,财税〔2008〕1号第二条“证券投资基金”的文义包含私募基金。条文未作排除,解释者无权添加限制条件。

  第二,证券投资基金法第二条将私募基金纳入“证券投资基金”的法定定义。下位规范性文件使用同一术语,应当遵循上位法的定义。

  第三,税收法定原则要求税收优惠的限制和取消必须通过正式规范性文件完成。各地税务机关的内部口径不具备限制优惠适用范围的法律效力。

  第四,十三年不作修订的制度事实,客观上形成了私募基金适用优惠的合理期待,政策制定机关的沉默不能成为税务机关扩大征税权力的依据。

  第五,当前对私募基金征收企业所得税的征管实践,建立在内部口径和政策解释之上,缺乏正式规范性文件的明确支撑。在法律层面,对私募基金征收企业所得税的依据不充分。

  制度层面的真正问题在于:财税〔2008〕1号长期未根据证券投资基金法的修订作出同步调整,制造了长达十余年的法律适用模糊地带。纳税人依据文义主张免税有充分理由,税务机关依据内部口径要求征税也有行政惯性,而真正的解决方案只能是财政部和国家税务总局出台正式文件,对“证券投资基金”在财税〔2008〕1号中的含义作出明确界定。在正式文件出台之前,向私募基金征收企业所得税的法律依据,始终处于争议之中,而这种不确定性本身,就是对税收法治原则的一种持续消解。