2024年3月15日最高人民法院最高人民检察院颁布《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释[2024]4号，以下简称：4号司法解释)，并规定自2024年3月20日起施行。笔者认为，更好地理解和适用它，需要理解如下概念。

　　一、概念1：阴阳合同

　　阴阳合同是指合同当事人就同一事项订立两份以上的内容不相同的合同，一份对内，称之为：阴合同;一份对外，称之为：阳合同。其中，阳合同并不是双方真实意思表示，而是以逃避国家税收等为目的;阴合同则是双方真实意思表示，可以是书面或口头。“阴阳合同”是一种违规行为，在给当事人带来“利益”的同时，也预示着风险。

　　大多数情况下，“阴阳合同”的法律效力应以阴合同的意思为准。但在建筑施工领域，为了保证招投标法规定的权威，《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释(一)》(法释[2020]25号)第二十二条规定，当事人签订的建设工程施工合同与招标文件、投标文件、中标通知书载明的工程范围、建设工期、工程质量、工程价款不一致，一方当事人请求将招标文件、投标文件、中标通知书作为结算工程价款的依据的，人民法院应予支持。即：招投标文件是阳合同，工程施工合同为阴合同，两者不一致时，法院支持阳合同的约定。

　　二、概念2：虚列支出

　　这个概念和《税收征收管理法》第六十三条规定的“在帐簿上多列支出”应属于同一概念范围。笔者认为，后者更强调“在账簿上”多(虚)列支出;前者则不作这个强调。但考虑到4号司法解释第一条规定是针对逃税罪的专门规定，“虚列支出”应更着重于在纳税申报表上作虚假支出的记载。至于是否在账簿上“虚列支出”在所不论。毕竟实务中，账表不符，账簿和申报表不一致的情况，也是经常见到的。

　　三、概念3：虚抵进项税额

　　这个概念和我们经常说的虚取发票有关。笔者认为，更标准的说法，可以借用《发票管理办法》第二十一条规定关于虚开的定义，确定为：利用“让他人为自己开具与实际经营业务情况不符” 的增值税专用发票作为增值税抵扣凭证。

　　四、概念4：虚报专项附加扣除

　　这个概念和《个人所得税法》第六条第一款第(一)项规定确定的“居民个人的综合所得，以每一纳税年度的收入额减除费用六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额，为应纳税所得额”有关。既然专项附加扣除扣除后才作为应纳税所得额，可以合法少缴税。实务中，就出现了虚构“专项附加扣除”事实，违法享受扣除待遇，以便少缴个人所得税。这就是这里所谓的“虚报专项附加扣除”。

　　五、概念5：编造虚假计税依据

　　这个概念应来自《税收征收管理法》第六十四条第一款规定。但与之不同的，《税收征收管理法》第六十四条第一款和第六十三条规定的“偷税行为”是分属两条规定，根据通说，“编造虚假计税依据”未造成不缴少缴税款后果的，不属于偷税。但是4号司法解释将之作为逃税行为规定，可说偷税违法行为和逃税犯罪行为之间的区别进一步扩大。

　　何为“计税依据”?根据全国人大法工委对《税收征收管理法》所作释义，我们可以知道：计税依据又称计税基础，是课税对象的数量或数额标准，是计算应征税款的直接依据。那么，“编造虚假计税依据”就很好理解了。在此不再赘述。

　　六、概念6：依法在登记机关办理设立登记的纳税人

　　《税务登记管理办法》第二条第一款规定，企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位，均应当按照《税收征收管理法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。

　　七、概念七：依法不需要在登记机关办理设立登记的纳税人

　　并不是所有的纳税人都需要办理税务登记。因为《税务登记管理办法》第二条第二款规定规定“除国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩外，也应当按照《税收征收管理法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。”言外之意很明确：国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩，不需要办理税务登记。所以，这里说的“依法不需要在登记机关办理设立登记的纳税人”应是指“国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩”。

　　八、概念8：发生应税行为

　　这个概念可分解为两部分：1、发生。2、应税行为。第一部分的“发生”很好理解，就是指实际发生。第二部分的“应税行为”未见权威定义。但笔者认为可以借鉴下《增值税法》(征求意见稿)第八条规定“应税交易，是指销售货物、服务、无形资产、不动产和金融商品”，应税行为就是指销售货物、服务、无形资产、不动产和金融商品。但在印花税、车船税等领域，这个定义将不能使用。为此，可以将其明确为：实际发生各税收实体法规定征税对象之行为。

　　九、概念9：追缴通知

　　首先要明确的是，这里的追缴通知不是我们经常见到的税款催缴通知书。追缴通知是《税收征收管理法》第六十三条至六十九条规定的税务机关法定职责;税款催缴通知是税务实践中发展出来的一种征管手段。两者不可混用。

　　很遗憾地是，国家税务总局未发布税款追缴通知书之类的专门文书，实务中既有自创的《税款追缴通知书》，也有以《税务事项通知书》予以代替。但不论是哪种，4号司法解释规定的很明确，纳税人有逃避缴纳税款行为，税务机关没有依法下达追缴通知的，依法不予追究刑事责任。所以，《税款追缴通知书》应当依法、及时发出，不然无法追究逃税人的刑事责任。

　　十、概念10：纳税年度

　　现行税法中，仅有《个人所得税法》第一条第三款规定及《企业所得税法》第五十三条规定，纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。后者还规定，企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。所以，从理论上讲，4号司法解释第四条规定仅对所得税有实际意义。

　　十一、概念11：负税

　　这里的“负税”应该是“负担税收”的简称。结合其在4号司法解释的上下文内容来看，负税应该是指实际负担了税款的意思。

　　十二：概念12：出口退税

　　作为国际通行惯例，出口退税可以使出口货物的整体税负归零，有效避免国际双重课税。所以，出口退税是指在国际贸易业务中，对中国报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按税法规定缴纳的增值税和消费税，即出口环节免税且退还以前纳税环节的已纳税款。

　　十三、概念13：既遂犯

　　既遂犯相对于未遂犯的而言的，而仅有未遂有明确的法律定义，即《刑法》第二十三条规定，已经着手实行犯罪，由于犯罪分子意志以外的原因而未得逞的，是犯罪未遂。虽然既遂没有法律定义，但借鉴犯罪未遂，可以将其定义为：已经完成所要实行的犯罪。所以，既遂犯可以定义为：已经完成所要实行的犯罪的罪犯。

　　十四、概念14：提供虚假证明文件罪

　　4号司法解释第九条第二款规定，从事货物运输代理、报关、会计、税务、外贸综合服务等中介组织及其人员违反国家有关进出口经营规定，为他人提供虚假证明文件，致使他人骗取国家出口退税款，情节严重的，依照刑法第二百二十九条的规定追究刑事责任。而第二百二十九条规定的罪名就是“提供虚假证明文件罪”。 根据第二百二十九条规定，承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务、保荐、安全评价、环境影响评价、环境监测等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件，情节严重的，构成提供虚假证明文件罪。若犯本罪名，最高处五年以上十年以下有期徒刑，并处罚金哦。

　　十五、概念15：依法不能抵扣税款的业务

　　根据《增值税暂行条例》第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：(一)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;(二)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;(四)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;(五)本条第(一)项至第(四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。第九条规定，纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

　　除上述规定外，还有《营业税改征增值税试点实施办法》第二十六条、第二十七条等规定。

　　十六、概念16：发票票面金额

　　4号司法解释第13条说的“发票票面金额”是指增值税普通发票上的价税合计金额，还是指金额栏里的金额?依据长期以来的实务惯例，笔者更倾向认为是前者。

　　十七、概念17：行政处罚

　　《行政处罚法》第二条及第九条规定，行政处罚是指行政机关依法对违反行政管理秩序的公民、法人或者其他组织，以减损权益或者增加义务的方式予以惩戒的行为。行政处罚包括：警告、通报批评;罚款、没收违法所得、没收非法财物;(三)暂扣许可证件、降低资质等级、吊销许可证件;(四)限制开展生产经营活动、责令停产停业、责令关闭、限制从业;(五)行政拘留;(六)法律、行政法规规定的其他行政处罚。

　　十八、概念18：票面税额

　　相较于上述概念16之“发票票面金额”，这里的“票面税额”很好确定。你拿出一张增值税专用发票，你会发现最后一栏就是“税额”。在增值税发票上，税额是根据金额乘以税率而来，税率在税额的左边，金额在税率的左边。

　　十九、概念19：违法所得

　　关于违法所得的定义，我们可以在行政处罚法中找到答案，其二十八条第二款规定，违法所得是指实施违法行为所取得的款项。法律、行政法规、部门规章对违法所得的计算另有规定的，从其规定。而在《工商行政管理机关行政处罚案件违法所得认定办法》(国家工商行政管理总局令第37号)第二条规定，以当事人违法生产、销售商品或者提供服务所获得的全部收入扣除当事人直接用于经营活动的适当的合理支出，为违法所得。

　　因为税收法律、法规中未对违法所得进行界定，所以，4号司法解释第十四条规定的“违法所得”到底是指收入全额，还是指扣除成本后的差额，在新的规定前，应该是尚不明确。

　　二十、概念20：共犯

　　4号司法解释第十九条规定，明知他人实施危害税收征管犯罪而仍为其提供账号、资信证明或者其他帮助的，以相应犯罪的共犯论处。这里的“共犯”概念理解，应结合《刑法》相关规一并理解。《刑法》第二十五条规定，共同犯罪是指二人以上共同故意犯罪。而二人以上共同过失犯罪，不以共同犯罪论处;应当负刑事责任的，按照他们所犯的罪分别处罚。

距离新公司法7月1日正式实施，还有不到2个月的时间。学习掌握新公司法相关规定，对企业来说至关重要。新公司法明确，全体股东须在公司成立之日起5年内缴足认缴的出资额，除法律、行政法规或国务院另有规定外，存量企业应该逐步调整至5年的缴纳期限。对于企业来说，这条新规涉及不少值得注意的涉税事项。

　　股东无钱出资可转让股权

　　2013年修订的公司法实施注册资本认缴登记制，在一定程度上降低了准入门槛，激发创业活力，但同时也出现了“天价注册资本”“百年认缴期限”等现象。为引导企业合理设定注册资本金额及出资期限、规范股东出资行为、构建诚信有序的市场环境，公司法由原来的认缴登记制，改为限期认缴制，明确股东的出资期限不得超过5年。因此，一些实缴注册资本远远小于认缴注册资本的存量企业股东通常选择减少注册资本，或通过转让部分股权减轻实缴压力。

　　法人股东从被投资企业撤回或减少投资时，根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第五条的规定，其取得的资产中，相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得，根据企业所得税法第二十六条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税。当法人股东转让股份股权时，若被投资企业生产经营状况良好，转让收入大于初始投资成本时，包括被投资企业未分配利润等股东留存收益，需要按照股权转让收入计算缴纳企业所得税。

　　这段整体改为：对于自然人股东来说，减资视同企业回购，在企业尚未实际经营时，个人股权转让一般不涉及个人所得税缴纳。但在企业实际经营且产生盈利时，自然人股东应按照《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法(试行)>的公告》(国家税务总局公告2014年第67号)的规定，以公平交易原则确定股权转让收入，申报缴纳个人所得税。

　　非货币财产可作价出资

　　新公司法第四十八条规定，股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权、股权、债权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。但是，法律、行政法规规定不可作为出资的财产除外。因此，在“5年认缴期限”的规定下，如果货币资产不能及时到位，股东可以用非货币性资产投资。

　　笔者提醒，法人股东应合理确定非货币性资产的公允价值，公允价值超过账面价值的部分为非货币资产转让所得，根据《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税[2014]116号)的相关规定，可在不超过5年内分期纳税，符合特殊性税务处理相关条件的，也可选择按特殊性税务处理规定执行。

　　对于自然人股东而言，根据《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税[2015]41号)，非货币性资产投资产生的个人所得税可在5年内分期缴纳，但交易取得的现金补价应优先用于缴纳税款。只有应纳税额超过现金补价的部分，才可以适用分期缴税政策。此外，分期缴税期间，自然人转让其持有的全部或部分股权并取得现金收入的，该现金收入也应优先用于缴纳尚未缴清的税款。

　　例如，自然人股东甲出资100万元，其中认缴出资50万元，非货币性资产出资50万元，占企业注册资本的50%。该非货币性资产原值及合理税费共计10万元，取得被投资企业支付的现金补价2万元，则财产转让所得的应纳税所得额=财产转让收入-财产原值和合理费用=50-10=40(万元)，财产转让所得应缴纳个人所得税=应纳税所得额×20%=40×20%=8(万元)，其中2万元现金补价部分，应优先用于缴纳税款，剩余6万元可在5年内分期缴纳。

　　未按期出资或虚假出资将面临处罚

　　新公司法增加了股东未履行出资义务将丧失对应股权的规定。根据新公司法第五十二条的内容，股东未按照公司章程规定的出资日期缴纳出资，经公司书面催缴出资，宽限期届满仍未履行义务的，该股东丧失其未缴纳出资的股权，此部分股权须转让或减资注销或由其他股东按出资比例足额缴纳。

　　同时，根据新公司法规定，公司的发起人、股东虚假出资，未交付或者未按期交付作为出资的货币或者非货币财产的，由公司登记机关责令改正，可以处以5万元以上20万元以下的罚款;情节严重的，处以虚假出资或者未出资金额5%以上15%以下的罚款;对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处以1万元以上10万元以下的罚款。也就是说，如果股东在5年内没有完成实缴，股东或将丧失其未缴纳出资的股权，公司及主管人员可能会面临罚款。

　　对特殊情形也有制度安排

　　除了明确法律责任之外，新公司法还通过一系列制度安排增强对股东履行出资义务的法律约束力度。例如，当企业出现不能清偿的到期债务时，债权人可以根据国家企业信息公示系统公示的股东认缴和实缴的出资额、出资方式、出资日期等信息，详细掌握股东的“未到期认缴额”具体明细，再根据股东出资加速到期规定，要求上述出资期限未届满的股东提前出资。如果公司出现破产清算或重整情形，税务机关作为税收债权人，可以根据企业破产法第七条的规定，向人民法院提起对欠税企业的破产清算申请，从而实现加速股东出资、参与资产分配、征收税款入库的目的，从而保障新的注册资本金制度的贯彻执行。