对国务院的授权，是在坚持和落实税收法定原则基础上，寻找法律的确定性与立法灵活性的平衡点。

　　继11月27日增值税法公开征求意见一周时间，12月3日，财政部、国家税务总局又就《中华人民共和国消费税法（征求意见稿）》（以下称《征求意见稿》）向社会公开征求意见，引起社会的极大关注和热议。这说明落实税收法定原则，在立法过程中履行公开征求意见环节，对提升税收立法透明度、增加公众参与度和关注度具有直接意义。

　　《征求意见稿》中的三处授权

　　《征求意见稿》有三处对国务院的立法授权，是明显不同于其他税种立法的突出特点，预计也会是最受关注的一点。

　　第一处授权是第二条第二款：“根据宏观调控需要，国务院可以调整消费税的税率，报全国人民代表大会常务委员会备案。”2015年修订的《中华人民共和国立法法》第八条第六款规定：“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”只能制定法律。为此，《关于〈中华人民共和消费税（征求意见稿）〉的说明》（下称说明）中专门作了解释：根据消费税调控特点，授权国务院调整税率。消费税是调节税种，对生产和消费行为具有重要调节职能。国务院需要根据经济发展、产业政策、行业发展和居民消费水平的变化等因素，对消费税税率进行相机调整。因此，《征求意见稿》设置了对消费税税率的授权条款。

　　第二处授权是第十四条第二款：“根据国民经济和社会发展需要，国务院可以规定免征或减征消费税，报全国人民代表大会常务委员会备案。”关于税收优惠的授权条款，在其他多个税种的法律中都有类似的规定，如企业所得税法第三十六条；《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》第三十条；环境保护税法第十二条第五款；个人所得税法第四条第十款等。结合消费税的调节特点，消费税优惠政策的授权理由似乎更充分。可以进一步考虑的是，消费税中有哪些可以上升到法律层面的优惠内容，例如低碳排放型、节能环保型机动车是否可以在税法中明确给予一定方式的优惠鼓励？

　　第三处授权是第二十条：“国务院可以实施消费税改革试点，调整消费税的税目、税率和征收环节，试点方案报全国人民代表大会常务委员会备案。”对此，说明中也特别加以解释：“按照党中央、国务院关于健全地方税体系、中央与地方收入划分改革的有关要求，后移消费税部分消费品征收环节等消费税改革工作一直在推进中。考虑到这些工作在消费税立法后仍将持续，需要依法授权国务院组织开展相关试点。”从改革的现实需要来看，调整消费税征收环节并下划地方的改革，不仅关系到纳税人和消费者的利益，也关系到地方政府之间的收入分配，影响很大，并且什么样的应税品目适合后移征收环节、下划地方，在学术界还存在较大分歧。确实需要国务院掌握较灵活的自主权来推动改革试点，设置授权条款有其正当性。

　　三项授权，缘由各有不同，但性质其实一样：都是在坚持和落实税收法定原则的基础上，寻找法律的确定性与立法的灵活性的平衡点。

　　税收法定有其重要的现实意义。正如说明中所表示，“制定消费税法，有利于完善消费税法律制度，增强其科学性、稳定性和权威性”。依法治税，最直接的意义就是有利于提供一个具有确定性的税收环境。法治有其巨大优越性，但同时确实存在一定的弊端，立法存在一定的效率损失。无论在哪个国家，立法过程都是不同利益集团博弈和妥协的结果。博弈得越厉害，立法过程就越缓慢，立法效率就越低下；妥协得越厉害，立法内容的科学性就越难以得到坚持。妥协的结果，往往不是最优方案。无论是理论上还是实践上，各国都在探索稳定性与灵活性的平衡点，尝试不同的措施来克服立法过程可能带来的效率损失。中国税法中对优惠的授权条款，以及消费税立法中的税率授权和改革试点授权，可以说是一种制度性尝试，本身值得肯定和鼓励。但应与立法法的精神做进一步的谨慎协调。

　　如何减少立法可能带来的效率损失

　　如何减少立法可能带来的效率损失，寻找稳定性与灵活性的比较理想的平衡点，归纳起来可以从两个层面寻找路径：

　　立法层面。比较常见的措施有两种。一是对政策制定、更新的立法周期固定化，不少国家把税收政策的制定和修改与年度预算法案相结合，通过年度法案的方式，比较及时地通过立法付诸实施。例如，英国通过每年的财政法案修改消费税税率。法国、日本、韩国等通常也是通过年度财政法案的方式周期性制定和修改税收政策。第二种是设置简易立法程序，以适应特殊情况的需要。不同的法案，往往立法程序和立法难度（如需要2/3多数通过还是过50%简单多数通过）不同，从而在制度设计上增加特定立法的灵活性。

　　授权层面。通过不同程度的授权适度增加政府的灵活性和自主性。比较常见的授权方式有幅度税率、幅度系数等。例如，印度尼西亚增值税法授权政府在5%~15%的幅度内确定具体的适用税率。或是允许政府依据每年的通货膨胀指数适度调整扣除标准等相关税收指标，这在消费税定额税率的调整中应用比较多，阿根廷、哥斯达黎加等国甚至实行按季度调整。

　　无论是给中央政府还是地方政府授权，都要有一定方式的制约，没有制约的授权会丧失法定的根基。结合《征求意见稿》，笔者建议从短期和长期考虑完善中国税收立法中的授权制度安排，探索和丰富符合中国特色的立法制度。

　　从短期看，对优惠授权建议根据立法法第十条的规定，明确授权期限，并在到期前6个月对授权实施效果进行评估，以确定是否需要继续授权，对比较成熟有效的优惠政策上升为法律；对税率授权，建议设置调整幅度，譬如上下20%以内，并定期对其效果进行评估，有效的上升为法律；对改革试点授权建议设置3年期的授权期限，到时进行效果评估。

　　从长期看，建议结合每年召开的中央经济工作会议的部署和全国人代会《政府工作报告》机制，实行年度财政法案制度，及时反应年度需要制定和修改的税收政策措施，与财政预算一同送3月份的全国人代会审议。尽可能取消优惠授权条款，将税收优惠政策纳入法定范畴。税率授权建议改为按消费物价指数水平为基础授权主管部门进行按年调整。随着立法程度的提高，今后应尽可能避免全局性的重大改革方案的授权，局部试点改革也应明确授权期限。

经过多年的实践探索，中国消费税制度建设积累了大量改革经验，已具备立法的成熟条件。消费税立法，对于落实税收法定原则、推动税收现代化具有重要意义。

　　12月3日，财政部、国家税务总局就《中华人民共和国消费税法（征求意见稿）》（以下称《征求意见稿》）向社会公开征求意见。这是中国自1994年实施消费税暂行条例以来，历经20余年的改革实践和数次税制优化后提出的消费税最新立法草案。《征求意见稿》保持现行消费税的税制框架和税负水平总体不变，在纳税环节、计税依据、抵扣处理、纳税期限等方面有所优化，体现了坚持“稳”的同时“进”的一面，对于落实税收法定原则、推动税收现代化具有重要意义。

　　《征求意见稿》的主要变化

　　纳税环节后移。与2009年实施的《中华人民共和国消费税暂行条例》相比，《征求意见稿》对“纳税人”的规定作了调整，统一表述为在中国境内销售、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，并对消费品自用情形进行单独表述。

　　《征求意见稿》还将“金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品”的消费税纳入零售环节征收，其他贵重首饰和珠宝玉石、高档手表仍保持在生产（进口）环节征收消费税。这一变化或为纳税环节后移等改革措施提供基础条件。

　　进口环节计税依据调整。对于计税依据，其确定方法未做调整，但修改销售额定义，并在进口环节消费税的组成计税价格计算中，和《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》保持一致，将“关税完税价格”调整为“关税计税价格”，这一表述的变化可能涉及服务贸易的相关对价是否计入计税依据等问题。

　　已纳消费税抵扣处理。《征求意见稿》在外购的应税消费品用于连续生产应税消费品的，新增了啤酒，减少了珠宝玉石和摩托车。委托加工收回应税消费品抵扣政策保持不变，使得原来分布在多个文件、存在较多争议问题的政策更加明晰。

　　纳税期限和增值税保持一致。消费税的纳税期限，同《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》的规定一致，取消了计税期限中“1日、3日和5日”的规定，新增“半年”的计税期间，深化落实“放管服”改革精神，减少纳税人的办税频次，降低纳税成本，便于税收征管工作的开展。

　　为后续改革奠定基础

　　《征求意见稿》保持了现行税制框架和税负水平总体不变，是平衡税制改革与经济社会发展的需要。在立法提速的背景下，能够确保税种的平稳过渡，也与减税降费，稳增长、保民生的改革背景相适应。

　　《征求意见稿》更多是对既有消费税相关条例的吸收，对未来改革方案采取的是开放式做法。

　　授权国务院实施税率调整。《征求意见稿》明确提出“国务院可以实施消费税改革试点，调整消费税的税目、税率和征收环节，试点方案报全国人民代表大会常务委员会备案。”授权国务院调整税率的做法是基于消费税的调控特点提出来的，国务院可根据经济形势、产业政策、行业发展和居民消费水平的变化等因素，对消费税税率进行相机调整，从而充分发挥消费税调节产业结构、引导消费方向的作用。授权还为后续消费税改革攻坚战铺平了道路，通过设置衔接性条款为后续改革的深化推进奠定基础。按照党中央、国务院关于健全地方税体系、中央与地方收入划分改革的有关要求，改革工作还将继续推进，可能向着消费税扩围、调节税率结构、调整征税环节三大方向深化。这些改革举措会在消费税立法后继续，授权国务院开展相关试点使得消费税改革更加灵活、更加务实，符合目前中国基本国情。兼顾人大立法权和政府调控权，既能保证税制建设遵从税收法定原则，沿着法治化、规范化路径运行，又可避免税制调整的时滞性；既能维护立法的权威性、稳定性和公平性，又能保证政府决策的高效性，提升国家税收治理的现代化水平。

　　构建消费税共治机制。《征求意见稿》增加了消费税共治条款，明确相关部门需要配合税务机关的消费税管理活动。“征”的主体未变，“管”的部分增加了海关作为核定部门，对纳税人申报的计税价格明显偏低且无合理商业目的的计税价格和数量进行核定。共治机制将加强消费税征收管理，有利于健全当前的税收征管体制，减少税收流失，营造公平、效率的消费税法制环境。

　　形成一部立法严谨、公平高效的消费税法

　　经过多年的实践探索和修订完善，中国消费税制度建设积累了大量改革经验，已具备立法的成熟条件。

　　虽然当前的税制框架较为成熟，税制要素较为合理，运行也比较平稳，但是消费税立法依旧有较大提升空间，对于消费税改革试点的运行模式、征税环节是否后移、税基是否扩大，以及如何增强税制的现实适应性等问题都有待进一步研究。对于《征求意见稿》中的具体条款，如在消费升级的趋势下，征税范围等内容保持不变，如何抑制某些消费的负外部性等也需再做斟酌。

　　总之，消费税立法应实现以下目标：通过调整消费税征收范围、重构税率结构等，增强消费税对生产、消费行为的调节作用；完善流转税法律体系，形成与增值税制度的紧密配合、完美结合；全面落实税收法定要求，加强实践操作性，形成一部立法严谨、公平高效的税收法律制度。