一、建筑企业自购建筑机械设备、周转材料既用于一般计税项目也用于简易计税项目的增值税进项税额抵扣的稽查

　　1、税法依据分析

　　根据[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第（一）项的规定,用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

　　特别要注意的是，本条规定涉及的固定资产、无形资产、不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣的重要关键条件是“专用于”简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的进项税额才不得从销项税额中抵扣。换句话说，如果施工企业购买的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产既用于一般计税方法计征增值税的项目也用于简易计税方法计征增值税的项目，就不属于“专用于”的情形，就可以抵扣增值税进项税额。

　　2、结论

　　建筑企业自购建筑机械设备、周转材料既用于一般计税项目也用于简易计税项目的增值税进项税额完全可以抵扣

　　基于以上税收政策的分析，建筑企业自购塔吊、升降机等机械设备和手脚架、挡板等周转材料，既用于一般计税项目也用于简易计税项目的情况下，该自购机械设备和其他周转材料的增值税进项税额完全可以抵扣。

　　二、建筑企业工地上搭建的活动板房、指挥部等临时建筑物增值税进项税额抵扣的稽查

　　1、税法政策依据分析

　　根据财税[2016]36号文件附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（四）项第1款的规定，适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。其中取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产。而且特别强调，在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

　　根据《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）第五条的规定，自2019年4月1日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号）第一条第（四）项第1点、第二条第（一）项第1点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。

　　根据[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第（一）项的规定,用于简易计税方法计税项目购进不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。其中涉及的不动产，仅指专用于简易计税方法的不动产。

　　基于以上三个税法文件的规定，建筑企业自2016年5月1日起，在施工现场修建的活动板房，工程指挥部用房等临时建筑物或不动产，如果仅仅用于简易计税项目，则其增值税进项税额不可以抵扣；如果用于一般计税项目，或既用于一般计税项目也用于简易计税项目，则其增值税进项税额可以抵扣，可以自取得之日起的当年全部一次性抵扣。

　　2、增值税进项税额抵扣的处理

　　基于以上税法政策分析，营改增后的建筑企业在施工地修建的临时建筑物的增值税进项税额的处理如下：

　　（1）如果建筑企业施工地从事施工的项目是选择一般计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额在进项税额自取得之日起的当年全部一次性抵扣。

　　（2）如果建筑企业施工地从事施工的项目是选择简易计税方法计征增值税的情况下，则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额不可以抵扣，也不可以在其他选择一般计税方法计征增值税的项目中销项税额抵扣。

　　肖太寿博士温馨提示：施工完毕，建筑企业工地上修建的临时建筑物拆除不属于非正常损失，临时建筑物已经抵扣过的增值税进项税额不进行增值税进项税额转出处理。

　　（三）一般计税和简易计税项目共同管理费用的增值税进项税额抵扣稽查

　　1、共同管理费用的增值税进项税额在简易计税和一般计税项目中分配

　　在企业经营管理中，如果建筑企业和房地产企业发生的一些共同管理费用，例如：水电费用、差旅费用、培训费用、咨询顾问费用、会议费用、办公楼的装修费用等，既服务于简易计税项目也服务于一般计税项目，则以上共同管理费用中的增值税进项税额必须要在一般计税项目和简易计税项目中，按照一定的分摊方法进行分摊，分摊给简易计税项目的管理费用中的增值税进项税额不可以抵扣，只有分摊给一般计税项目的管理费用中的增值税进项税额才可以抵扣。

　　2、分配方法

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第二十九条的规定：适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

　　不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额

　　主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

　　《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)第十三条一般纳税人销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。

　　不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（简易计税、免税房地产项目建设规模÷房地产项目总建设规模）

　　3、增值税进项税额的抵扣处理

　　根据以上税法政策的规定，建筑和房地产企业通过以上分配计算分摊共同管理费用的增值税进项税额，一般计税项目分配的管理费用的增值税进项税额可以抵扣，简易计税项目分配的管理费用的增值税进项税额不可以抵扣。基于管理费用实际发生时不可能分别向一般计税项目和简易计税项目开具增值税专用发票，而开具增值税专用发票在增值税纳税申报时一次性享受抵扣增值税进项税额，只能在年底对于简易计税项目分配的已经抵扣的增值税进项税额进项转出处理。

　　（一）集中采购建筑材料费用的应对策略:分项目结算材料款，分项目开发票

　　实践中存在一般计税项目和简易计税项目所使用的建筑材料，由企业的采购部门集中统一采购的现象。如果存在集中采购的行为，则建筑和房地产企业往往签订一份集中采购的框架协议，分项目的进度分次供货到建筑工地。为了规避增值税进项税额抵扣的税务风险，采用的应对策略如下：

　　1、负责材料采购部门分一般计税项目和简易计税项目向材料供应商发出材料供应进度计划。

　　2、工程项目部材料员分一般计税项目和简易计税项目验收到施工场地的建筑材料，并按照一般计税项目和简易计税项目编制材料验收确认单。最后经材料供应商和工程项目部负责人签字确认。

　　3、分一般计税项目和简易计税项目进行建筑材料款结算，分一般计税项目和简易计税项目开具发票。其中要求材料供应商向简易计税项目开具增值税普通发票，向一般计税项目开具增值税专用发票。

　　（二）既用于一般计税项目也用于简易计税项目的周转材料、建筑机械设备增值税进项税额抵扣的税务稽查应对策略

　　鉴于既用于一般计税项目也用于简易计税项目的周转材料、建筑机械设备的增值税进项税额可以抵扣的税法规定，为了规避税务稽查风险，建议采用以下应对策略。

　　1、建筑企业在与设备、材料供应商签订采购合同时，必须在采购合同中约定“设备和材料用途”条款，该条款约定：“用于某某某一般计税项目使用”或“既用于某某某一般计税项目也用于某某某简易计税项目使用”的字样。

　　2、建筑企业加强对周转材料和建筑机械设备的领用管理，在实际经营中，建筑企业要分项目做好设备、周转材料领用登记手续。

　　3、建筑企业财务部要按照不同的项目分项目计提设备的累计折价费用和周转材料的摊销费用记录。

　　（三）一般计税和简易计税项目共同管理费用的增值税进项税抵扣稽查的应对策略

　　1、在一年中的会计年度内，如果一般计税和简易计税项目共同管理费用较少，例如，发生的培训费用，出差住宿费用，公司财务部出报销制度，规定每次1万元以内的培训费用，出差住宿费用索取增值税普通发票回来财务部报销。

　　2、如果索取一般计税和简易计税项目共同管理费用是增值税专用发票，则一定要先抵扣增值税进项税额，等到年底申报12月份的增值税时，要对一年中的一般计税项目和简易计税项目共同管理费用中已经抵扣过的总的增值税进项税额，依照税法的规定进行计税分摊，将简易计税项目分摊的不得抵扣的进项税额进行进项税额转出处理。

　　一、背景

　　在2014年新公司法修正案废除注册资金实缴制后，考虑集团与区域公司资金清晰核算（集团投入区域公司的每一笔钱都会计算利息，不论是注册资金还是借款，因此以借款名义清晰核算），以及合理税务规划（一般集团母公司因无开发业务，均有较大亏损），房地产新设企业一般不注实，相关开发支出均以股东借款名义注入并计息。

　　业内对于不注实情况下的股东借款利息能否在企业所得税中扣除存在较多疑惑，笔者以下观点供参考。

　　二、政策依据

　　一）中华人民共和国公司法及其修正案（2013年）

　　第十二届全国人民代表大会常务委员会第六次会议决定：

　　七、对《中华人民共和国公司法》作出修改：（一）删去第七条第二款中的“实收资本”。（二）将第二十三条第二项修改为：“（二）有符合公司章程规定的全体股东认缴的出资额”。（三）将第二十六条修改为：“有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。“法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额另有规定的，从其规定。”（四）删去第二十七条第三款。（五）删去第二十九条。

　　（六）将第三十条改为第二十九条，修改为：“股东认足公司章程规定的出资后，由全体股东指定的代表或者共同委托的代理人向公司登记机关报送公司登记申请书、公司章程等文件，申请设立登记。”（七）删去第三十三条第三款中的“及其出资额”。

　　二）国务院关于印发注册资本登记制度改革方案的通知（国发[2014]7号）

　　实行注册资本认缴登记制。公司股东认缴的出资总额或者发起人认购的股本总额（即公司注册资本）应当在工商行政管理机关登记。公司股东（发起人）应当对其认缴出资额、出资方式、出资期限等自主约定，并记载于公司章程。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任，股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。公司应当将股东认缴出资额或者发起人认购股份、出资方式、出资期限、缴纳情况通过市场主体信用信息公示系统向社会公示。公司股东（发起人）对缴纳出资情况的真实性、合法性负责。

　　三）中华人民共和国企业所得税法实施条例

　　企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。

　　企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

　　四）国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复（国税函[2009]312号）

　　关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　五）注册资本金未按期到位的财税政策解答（税务总局答疑2011-04-15）

　　您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：根据《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函[2009]312号）规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额；企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。

　　三、一家之言

　　一）不得扣除的原理：实缴制下，企业具有2年内注实的义务，因此对未实缴而对外借款产生的利息，属企业未按法定义务注实而产生的费用，该部分费用不属于企业合理支出，因此不能扣除。

　　二）不得扣除的标准：从规定到期日后，按未实缴金额及该时间段对应的利息不予在所得税扣除，而非所有利息不得扣除。

　　三）认缴制下的利息抵扣：新的认缴制实操中约定最长期限为30年（工商实操对未明确实缴期限的按30年填写），且无最低注实金额，因此开发周期内，公司按法定要求不需注实的，则其产生的相关利息准予在企业所得税上扣除，换句话说，在认缴制下，国税函[2009]312号实质上已无实用意义！